解读2021年度企业所得税汇算清缴政策解析

新春伊始,万象更新。春节过后,很多企业马上要投入到2021年度企业所得税汇算清缴工作中。2021年,国家出台了一系列企业所得税政策,充分体现鼓励科技创新、支持区域协调发展、助力碳达峰碳中和等政策导向。准确理解政策是汇算清缴工作顺利开展的基础,笔者对2021年出台的企业所得税文件进行了梳理和解读。以期能帮助大家准确理解政策,进而顺利进行企业所得税汇算清缴。


  一、鼓励科技创新类政策


  创新是第一生产力。一直以来,党中央、国务院高度重视鼓励科技创新,连续多年从企业所得税政策上发力,鼓励企业持续加大研发投入,充分发挥企业创新主体作用。2021年主要出台了以下鼓励创新的政策;


  (一)研发费用加计扣除政策


  优化完善研发费用加计扣除政策依然是鼓励科技创新类政策的重中之重。2021年,研发费用加计扣除政策从政策、管理等多个维度进行了完善,主要包含以下几方面的内容:


  1.提高制造业研发费用加计扣除比例


  《关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第13号,以下简称13号公告)将制造业研发费用加计扣除比例由75%提高到100%,具体为:制造业企业开展研发活动中实际发生的研发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按规定据实扣除的基础上,自2021年1月1日起,再按照实际发生额的100%在税前加计扣除;形成无形资产的,自2021年1月1日起,按照无形资产成本的200%在税前摊销。对于此项政策,需要主要关注以下几点内容:


  (1)关于资本化费用的适用时点问题


  提高制造业研发费用加计扣除比例的政策从2021年开始执行。费用化研发费用仅涉及发生这一时点,因此自2021年执行对费用化研发费用是没有异议的,即2021年及以后年度发生的费用化研发费用均能适用政策。但是对于资本化的研发费用,存在着发生、形成无形资产、摊销三个时点。自2021年开始执行具体指哪个时点,是政策顶层设计时面临的一个问题。13号公告出于可操作性的考虑,以摊销时点来判断是否可以适用政策,与其他提高研发费用加计扣除比例的政策口径保持一致。例如。某制造业企业在2018-2020年发生了研发费用并进行资本化,在2020年7月结转形成无形资产,2020年7月开始摊销,那么按照文件规定,该企业研发费用发生和形成资产的时点虽然在2021年以前,但按照摊销时点判断,2021年及以后年度如果符合条件,则可以按200%进行摊销,2020年度的摊销由于摊销时点在2021年以前,则按普适性政策规定的175%进行摊销。


  (2)关于制造业的判断问题


  对于制造业的判断,与固定资产加速折旧政策一致,采取的主营业务收入占比+国民经济行业分类的办法,具体为:一是主营业务收入占收入总额的比例要达到50%以上。考虑到企业存在多业经营的实际情况,政策明确企业主要从事制造业业务,即主营业务收入占比达到50%以上即可享受。收入总额按照《企业所得税法》第六条规定执行,按照规定,企业取得免税收入、不征税收入也属于收入总额的计算范围。应作为计算主营业务收入占比的基数。二是按照国民经济行业分类确定制造业。这也是税收政策在判断行业时普遍采用的方法,现行的国民经济行业分类于2017年发布,如果以后有新的版本发布,则按新版本执行。


  此外。如上文所述,资本化研发费用涉及多个时点,具体以哪个时点所属年度判断企业行业。也是在政策执行中面临的问题。为保持政策的一致性,判断制造业的时点也应以摊销点为准。在上文的例子中,2021年企业摊销的比例取决于企业在2021年是否符合制造业的条件,如符合则按200%%摊销,不符合则按175%摊销,与发生年度和形成资产年度是否属于制造业无关。同时,2021年企业行业性质只能决定企业2021年摊销比例,以后年度摊销比例仍取决于摊销当年是否属于制造业。


  2.提前享受研发费用加计扣除时点


  以往,研发费用加计扣除政策需在年度汇算清缴时一并享受,在预缴时不能享受。2021年,税务总局印发《关于进一步落实研发费用加计扣除政策有关同题的公告》(国家税务总局公告2021年第28号),明确在10月征期预缴申报第3季度(按季预缴)或9月份(按月预缴)企业所得税时,允许企业就前三季度研发费用加计扣除,将享受时点至少提前3个月以上。但企业在10月征期享受并不是强制性规定,而是给企业提供了一个选择权,如果企业因自身等原因,在10月征期没享受的,还也可在汇算清缴时一并享受。由于汇算清缴是企业一年生产经营结果的体现,对于10月征期已经享受的,企业应该将第四季度研发费用与前三季度研发费用统一计算。按政策规定进行年度纳税申报。


  3.优化简化研发支出辅助账样式


  按现行政策规定,企业准确归集研发支出,按规定设置研发支出辅助账是企业享受研发费用加计扣除的前提之一。在2015年之前,辅助账仅是会计上的概念,对其样式没有明确的规定。2015年,为帮助纳税人对辅助账形成清晰的认识,税务总局发布了自主、委托、合作和集中研发四类辅助账样式和辅助账汇总表样式。供纳税人参照使用,2121年,为响应纳税人诉求,便利纳税人享受政策,税务总局对研发支出辅助账样式进行了优化简化,在满足管理要求的同时,进一步降低企业享受优惠的成本。


  (1)2021年版主要变化


  相比2015年的辅助账样式,2021年版主要有以下变化:


  一是简并辅助账样式。2015年版研发支出辅助账样式包括自主研发、委托研发、合作研发、集中研发等4类辅助账和辅助账汇总表样式,共“4类辅助账+1张汇总表”。2021年版研发支出辅助账将4类辅助账样式合并为一类,共“1类辅助账+1张汇总表”,总体上减少辅助账样式的数量。除减少样式数量,便于纳税人学习和理解外,还有一个好处就是:当一个研发项目涉及自主、委托等多种研发形式时,可以全部在一张辅助账中体现,无须再填写多张辅助账。


  二是精简辅助账信息。2015年版研发支出辅助账样式要求填写人员人工等6大类费用的各项明细信息,并要求填报“借方金额”“贷方金额”等会计信息。2021年版研发支出辅助账样式仅要求企业填可人员人工等6大类费用合计,不再填写具体明细费用,同时册除了部分会计信息,减少了企业填写工作量。


  三是调整优化操作口径。2015年販研发支出辅助账样式未体现2015年之后的政策变化情况,如未明确委托境外研发费用的填写要求,企业需自行调整样式或分析填报。2021年版研发支出辅助账样式,充分考虑了税收政策的调整情况,増加了委托境外研发的相关列次,还体现了其他相关费用限额的计算方法的调整。


  (2)2021年版、2015年版辅助账样式的关系


  无论是2115年版,还是2021年版辅助感样式,其定位都是供纳税人参照使用。因此2021年版辅助账样式发布以后,2015年版辅助账样式仍然有效,企业可根据自身情况选择使用。由于2021年版辅助账体现了后续政策调整完善情况,如果企业选择使用2015年版。建议可参考2021版研发支出辅助账样式对委托境外研发费用、其他相关费用限额的计算公式等进行相调整。


  此外,纳税人也可自行设计辅助账样式。自行设计的辅助账样式至少要包含2021年版研发支出辅助账样式所列数据项,且逻辑关系一致,这样要求是为了与年度纳税申报表《研发费用加计扣除优惠明细表》数据项相匹配,使于企业准确进行汇算清缴。


  为使年度纳税中报表与2021年版辅助账相面接,2021年新修订的年度纳税申报表还进行了相应调整:基础信息表中增加了研发支出辅助账样式的选项,选择2021年版和自行设计的则《研发费用加计扣除优惠明细表》中相关明细行次可以不填写,选择2015年版的需要填写全部行次。企业在年度纳税申报时,要准确选用采用的形式,并根据要求填写申报。


  (3)2121年版辅账样式需要特別关注的几个口径


  ①关于填写口径


  为提高填写口径的统一性和确定性,避免实际操作过程中的误解,2021年版辅助账样式对每列填写口径进行了明确说明:辅助账中除“会计凭证记载金额”列按会计口径填写外,其余涉及金额的列次均按税法口径填写。辅助账汇总表与辅助账存在着关联关系,其各列金额均是由辅助账税法口径汇总而成,因此也是税收口径金额,可以直接计算得出各类费用可加计扣除金额,填入年度纳税中报表。


  ②资本化项目委托境外研发费用,其他相关费用可加计扣除金额的计算


  委托境外研发费用、其他相关费用均采取限额管理的方式,按照现行政策规定,其限额均是全部研发项目统一计算,进而得出全部项目的可加计扣除额。由于资本化项目涉及以后年度摊销的问题,在计算出全部项目的可加计扣除额的基础上,还须准确计算出每个资本化项目的可加计扣除的委托境外研发费用、其他相关费用。其具体计算步骤如下:


  第一步,按当年全部费用化项目和当年已结束的资本化项目统一计算出当年全项目委托境外研发项目、其他相关费用额。


  第二步,比较委托境外研发费用限额、其他相关费用限额及其实际发生数的大小,确定可加计扣除的委托境外研发费用、其他相关费用金额。


  第三步,用可加计扣除的委托境外研发费用、其他相关费用金额除以全都项目实际发生的委托境外研发费用、其他相关费用,得出可加计扣除比例。


  第四步,用可加计扣除比例乘以每个资本化项目实际发生的委托境外研发费用、其他相关费用,得出单个资本化项目可加计扣除的委托境外研发费用、其他相关费用,与该项目其他可加计扣除的研发费用一并在以后年度摊销。


  2021年版辅助账样式在委托境外研发费用、其他相关费用列次详细写明了计算公式,按公式计算即可。采用2015年版或自行设计辅助账样式的企业,也可按照上述步骤或2021年版的计算公式进行计算。


  ③股权激励的计算口径


  按照现行规定,研发人员对应的股权激励支出,在行权年度在税前扣除并加计扣除。实务中会出现某员工在股权授予年度从事研发,但是在行权年度不再从事研发活动的情况,该员工所对应的股权激励在行权年度无法归属到具体的研发项目。2021年辅助账样式对于这种情况,给出了处理口径:将该员工对应的股权激励支出直接填入辅助账汇总表“其中:其他事项”行次,进而纳入行权年度的研发费用可加计扣除额,无须填入具体某一项目的研发支出辅助账。


  (二)集成电路和软件产业所得税优惠政策


  2020年,财政部、税务总局、发展改革委、工业和信息化部制发《关于促进集成电路产业和软件产业高质量发展企业所得税政策的公告》(2020年第45号,以下简称45号公告)。明确了新时期集成电路和软件产业所得税优惠政策。按照45号公告的规定,集成电路生产企业或项目,重点集成电路设计和软件企业采取清单式管理的方式,清单以及集成电路设计、封装、测试、装备、材料和软件企业的条件由四部门联合确定。


  为推动5号公告落地,2021年,四部门先后联合制发了《关于做好享受税收优惠政策的集成电路企业或项目、软件企业清单制定工作有关要求的通知》(发改高技[2021]413号,以下简称413号文),工业和信息化部2021年第9号、10号公告三个文件。对享受企业所得税优惠政策的条件、方式等进行明确。上述三个文件自2020年度企业所得税汇算清缴开始适用,结合2020年汇算清缴情况,有以下几点需要特别注意。


  1.集成电路生产企业或项目、重点集成电路设计或软件企业管理方式的改变


  在2020年度以前,按照国家“放管服”政策的统一要求,集成电路生产企业或项目、重点集成电路设计或软件企业优惠政策在企业自行判断,申报享受后,由税务机关按照《财政部 国家税务总局 发展改革委 工业和信息化部关于软件和集成电路产业企业所得税优恵政策有关问题的通知》(财税[2016]49号)第十条的规定,提请发展改革、工业和信息化部门核查。45号公告将上述优惠政的管理方式调整为清单式管理,即企业自行申请后,四部委按程序联合确认清单名单,列入清单的企业或项目方可享受相应的税收优惠政策。2020年度部分企业未注意到管理方式的变化,在4月16日前没有及时提交申请,也就失去了享受优惠的资格。因此,自行判断2021年度符合条件.且有享受优惠意愿的企业,应按照413号文的规定,在4月16日前提交申请及所需材料,申请列入2021年度清单,进而准确、及时享受优惠政策。享受企业所得税优惠的企业或项目清单来取每年度发布的方式,2020年度已列入清单的企业或项目,要享受2021年度所得税优惠政策,也须自行申请列入2021年度清单。


  此外,近日国家发展改革委官方网站发布了《关于公开征求<关于做好2022年享受税收优惠政策的集成电路企业或项目、软件企业清单制定工作有关要求的通知(征求意见稿)>意见的公告》。从征求意见稿的内容来看,有两点值得关注:一是允许2020年未申请列入清单的企业补充申请。为最大程度地保障企业的合法权益,对于2121年因合理原因未能申请享受企业所得税优惠政策的集成电路设计和软件企业,可于2022年3月15日至3月21日提出补充申报申请。二是细化部分申请材料和口径,比如需在会计报告中单独说明按加计扣除口径归集的研发费用,不能说明的需提供按上述口径归集的研发费用专项审计报告。建议企业按征求意见稿的规定,提前做好相关准备,待正式文件发布后,按其要求及时提交申请,以便于充分享受到企业所得税优惠政策。


  2.关于软件企业的条件


  在新时期集成电路和软件产业所得税优惠政策体系下,各类企业或项目的条件均存在不同程度的优化。在确定钦件企业条件时,考虑到软件企业设立门楹较低、资产较少,容易通过新设企业套取税收优恵政策的实际情况,新增了“该企业的设立具有合理商业目的,且不以减少、免除或推迟缴纳税款为主要目的”的条件。软件企业在自行判断是否符合条件时,除研发费用占比、研发人员占比等硬性指标外,还须关注企业成立的目的等软性指标,比如原企业“两免三碱半”优惠享受到期后,通过成立新软件企业,继承原企业的资产、研发人员、业务,以期重新享受“两免三减率”优惠的情形,则不符合上述条件,无法享受软件企业所得税优恵政策。

二、鼓励区域发展政策


  2021年出台的鼓励区域发展的政策主要包括三类:一是针对区城性政第的配套文件。主要包括西部地区鼓励类产业目录、海南自由贸易港鼓励类产业目录以及海南自由贸易港旅游业、现代服务业,高新技术产业企业所得税优惠目录;二是延续执行的区域性政策,主要包括福建平潭、深圳前海以及新疆困难地区及喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区所得税优惠政策;三是新出台的区域性政策,主要包括浦东新区特定区域公司型创业投资企业有关企业所得税试点政策。


  (一)配套政策


  2021年,国家先后发布了《西部地区鼓励类产业目录(2020年本)》(中华人民共和国国家发展和收革委员会令第4和号)和《海南自由贸易港鼓励类产业目录(2020年本》(发改地区规[2021]120号,以下简称120号文),作为西部大开发所得税优惠政策和海南自由贸易港鼓励类产业企业减按15%税率征收企业所得税的配套文件。两个目录结构一致,均包含两个部分的内容:第一部分是国家现有产业目录中的鼓励类产业,即《产业结构调整指导目录(2019年本)》(国家发展改革委令2019年第29号)中的鼓励类产业和《鼓励外商投资产业目录(2020年版)》(国家发展改革委、商务部令2020年第38号)中的产业,如果目录修订,则按照新版本执行。第二部分是新增鼓励类产业,其中西部地区新增鼓励类产业目录仅按西部12个省市分列,湖北恩施、湖南湘西、吉林延边以及江西赣州四地州没有列示新增鼓励类产业目录,也就无法根据新增鼓励类产业享受西部大开发税收优惠政策。


  在120号文的基础上,财政部、税务部门进行了进一步理和归类。发布了《海南自由贸易港旅游业、现代服务业、高新技术产业企业所得税优惠目录》(财税[2021]14号发布)。企业从事的产业属于目录范国的,可以适用新增境外直接投资取得的所得免征企业所得税的政策。《海南自由贸易港旅游业、现代服务业、高新技术产业企业所得税优惠目录》中的每个产业均包括三个部分,第一个部分是产业结构调整指导目录中的产业,第二个部分是鼓励外商投资产业目录中的产业,第三个部分是海南自由贸易港新增鼓励类产业中的产业。


  需要特别说明的是,对于上述三个目录,外商投资企业均只能按照《鼓助外商投资产业目录》执行,不能按照《产业结构调整目录》中的鼓励类产业及新增鼓励类产业目录适用西部大开发政策和海南自由贸易港企业所得税优惠政策。


  (二)延续区域性政策


  1.平潭、前海地区企业所得税优惠政策


  2021年,财政部、税务总局先后制发《关于延续福建平潭综合实验区企业所得税优惠政策的通知》(财税[2021]29号,以下简称29号文)、《关于延续深圳前海深港现代服务业合作区企业所得税优恵政策的通知》(财税[2021]30号,以下简称30号文),明确福建平潭综合实验区、深圳前海深港现代化服务业合作符合条件的企业减按15%税率征收企业所得税政策在2021年1月1日至2025年12月31日继续执行。与原有政策比,延续后的政策总体保持不变,适当微调:一是政策力度不变,均是对符合条件的企业减按15%税率征收企业所得税。二是优惠条件微调。与原有政策一样,优惠条件依然采取目录+主营业务收入占比的方式,不同的是,29号文、30号文扩大和优化了优惠目录的范围,并将主营业务收入占比的条件由70%降低到60%。三是实施区域保持不变,平潭综合实验区的范围按照国务院2011年11月批复的《平潭综合实验区总体发展规划》执行,前海深港现代服务业合作区的范围,按期国务院2010年8月批复《前海深港现代服务业合作区总体发展规划》执行。需要特别强调的是,2021年发布的《全面深化前海深港现代服务业合作区改革开放方案》扩展了前海深港现代服务业合作区的范国,但是扩围后的区域不能适用企业所得税优恵政策。四是总分机构适用政策的精神不变,表述进行了微调,具体为:对于总分机构,仅就设立在优惠区域的总机构或分支机构判断是否符合条件,适用15%税率。五是提请机制不变。税务机关对企业主营业务是否属于目录范围难以界定的,可以提请福建省,深圳市政府有关行政主管部门或其授权的下一级行政主管部门出具意见。


  2.新疆困难地区及喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区所得税优惠政策


  2021年,财政部、税务总局制发《关于新疆困难地区及喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区新办企业所得税优惠政策的通知》(财税[2021]27号。以下简称27号文),在2021年1月1日至2030年12月31日延续执行新疆困难地区及喀什霍尔果斯特殊经济开发区新办企业所得税忧惠政策。笔者从以下几个方面对政策进行梳理。


  (1)政策内容。27号文包括两项优惠政策。一是新疆困难地区新办的属于《新疆困难地区重点鼓励发展产业企业所得税优惠目录》(以下简称《目录》范围内的企业“两免三减半”企业所得税政策,其中减半期按25%法定税率减半。二是喀什、霍尔果斯特殊经济开发区新办的属于《目录》范国内的企业“五免”企业所得税政策。


  (2)优惠期起始计算时间点。新疆两项税收优惠政策是针对企业的定期减免税政策。其优惠期自企业取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起开始计算,而非从获利年度开始计算。为提高政策的可操作性,27号文对第一笔生产经营收入进行了解释,是指产业项目已建成并投入运营后所取得的第一笔收入。


  (3)政策条件。享受新疆两项税收优惠政策,须符合以下条件:一是成立时间。两项政策是针对新办企业的政策,因此享受优惠的企业成立时间应在2021年1月1日至2030年12月31日,这是目前企业所得税优惠政策中少有的要求企业成立时间的政策。二是设立地区。两项政策均是区域性优惠政策,因此要求企业在优恵区域内设立。其中,新疆困难地区企业所得税优惠政策要求企业设立在南疆三地州、其他脱贫县(原国家扶贫开发重点县)和边境县市,喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区企业所得税优惠政策则要求企业设立在喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区。三是从事业务。两项政策均要求享受优惠的企业属于《目录》范围内。属于《目录》范围内的企业是指以《目录》中规定的产业项目为主营业务,其主营业务收入占企业收入总额60%以上的企业。相比原有政策,主营业务收入占比条件由70%降低到60%,与其他区域性政策保持一致,降低了企业享受优惠的门槛。


  (4)衔接条款。新疆两项政策为定期减免税政策,对于适用原有税收优惠政策且优惠期尚未结束的企业如何处理,2号文明确了衔接条款:一是对于2020年12月31日已经进入优惠期的。对于此类企业,可分两种情形分別享受优恵,其一,属于原有政策目录范围,但是不属于延续后的政策目录范围的,可以继续技原有政策执行到期;其二,属于原有政策目录与延续后的政策目录相同的产业目录范围的,则可在剰余期限内按延续后的政策享受到期満为止,其中主营业务收入占比可按不低于6%执行。二是对于2020年12月31日前未进入优惠期的。对于此类企业,同样可分两种情况分别进行处理,其一,属于原有政策目录范围,但是不属于延续后的政策目录范围的,不能再享受原有政策,同时由于此类企业成立时间在2021年以前。也不符合享受延续后的政策的条件,无法适用延续后的政策;其二,属于原有政策目录与延续后的新政策目录相同的产业目录范围的,可以视同新办企业享受延续后的政策。


  属于《目录》范围是享受优惠的前提条件,在27号文的基础上.《财政部 税务总局 发展改革委 工业和信息化部关于印发新疆困难地区重点鼓励发展产业企业所得税优惠目录的通知》(财税[2021]42号,以下简称42号文)对《目录》的具体范围进行了明确。结合以往政策执行情况,为避免企业套取税收优惠政策,相比原有政策目录,42号文采取了以下描施:一是增加实质性运营的要求。42号文第二条明确。享受优惠的企业需注册在新疆困难地区和喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区并实质性运营。二是对“空壳”企业较多,且对当地经济、就业没有实质性促进作用的股权投资,影视等行业进行了删除。三是对信息产业、科技服务业、商务服务业、商贸服务业、人力资源服务业等部分轻资产行业首次提出吸纳就业人数、在当地开展实际业务占比等条件,以切实促进新疆当地实体经济发展。


  (三)新出台区域政策


  2021年,财政部、税务总局、发展改革委、证监会制发《关于上海市浦东新区特定区域公司型创业投资企业有关企业所得税试点政策的通知》(财税[2021]53号,以下简称53号文),对符合条件的公司型创投企业按照企业年末个人股东持股比例免征企业所得税,具体为:公司型创业投资企业转让持有3年以上股权的所得占年度股权转让所得总額的比例超过50%的,按照年末个人股东持股比例减半征收当年企业所得税;转让持有5年以上股权的所得占年度股权转让所得总額的比例超过50%的,按照年末个人股东持股比例免征当年企业所得税。此项政策2020年已在中关村国家自主创新示范区实施。53号文对其在浦东新区特定区域进一步推广试点,除实施区城外,其他政策内容与中关村试点政策保持一致。按照53号文规定,浦东新区特定区域包括中国(上海)自由贸易试验区、中国(上海)自由贸易试验区临港新片区浦东部分和张江科学城三个部分。


  三、促进环保节能政策


  2021年,共出台了两个与促进环保节能相关的文件,一是《国家税务总局 国家发展改革委 生态环境部关于落实从事污染防治的第三方企业所得税政策有关问题的公告》(2021年第11号,以下简称11号公告),对第三方防治企业所得税优惠政策有关管理问题进行明确。二是《财政部等四部门<环境保护,节能节水项目企业所得税优惠目录(2021年版)>以及<资源综合利用企业所得税优惠目录(2021年版)>的公告》(2021年第36号,以下简称36号公告)。对环境保护节能节水项目、资源综合利用两个企业所得税优惠目录进行修订。


  (一)明确第三方防治企业所得税优惠政策有关管理事项


  为提高政策的可操作性,更好地精准落实政策,11号公告对第三方防治企业所得税优恵政策的有关管理事项进行了明确:一是优惠事项办理方式。与其他企业所得税优惠政策事项一致,第三方防治企业所得税优惠事项仍然采取“自行判别,申报享受,相关资料留存备査”的方式。二是主要留存备查资料。对应《财政部 税务总局 国家发展改革委 生态环境部关于从事污染防治的第三方企业所得税政策问题的公告》(2019年第60号,以下简称60号公告)第二条明确的享受优恵的企业需满足的条件,11号公告明确了主要留存备查资料。三是后续管理要求。11号公告明确税务机关将对享受优惠的第三方防治企业开展后续管理,在后续管理过程中如对60号公告第二条第五项、第六项规定条件有疑义的,可以按规定转请生态环境、发展改革等有关部门核查,核査采取案头审核或实地核查的方式。四是执行时间。11号公告从2021年6月1日起开始执行。需要说明的是。这个公告明确的是管理事项,即税务机关在2021年6月1日以后对2019年、2020年度第三方防治企业享受优恵的情况开展后续管理,也可按11号公告执行。


  (二)修订环境保护节能节水项目、资源综合利用中的两个企业所得税优恵目录


  1.目录的主要变化


  36号公告对环境保护节能节水项目、资源综合利用两个企业所得税优惠目录进行了修订。发布了两个目录的2021年版。与2008年版相比,2021年版主要有以下变化:


  (1)环境保护、节能节水项目企业所得税优惠目录的主要变化


  《环境保护、节能节水项目企业所得税优惠目录(2021年版)》对目录大类进行了归并,在此基础上进一步扩大目录项目范围,具体变化为:一是根据环保节能改策导向,将公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等5大类归并为环境污染防治、节能减排技术改造、节水改造及非常规水利用等3大类。二是落实大水土壤污染防治工作部署和体现技术进步等要求。在大气水土壤污染防治、热能热电、碳达峰碳中和、污水资源化利用等方面。新增16个项目,删除1个项目,同时,对部分保留的项目进行了归并和拆分。三是对项目条件做了进一步明确和修改。此外,考虑到近些年国家各项标准相对完善,为便于企业对照享受,将2008年版目录中作为补充条件的“国务院财政、税务主管部门规定的其他条件”全部删除。


  (2)资源综合利用企业所得税优惠目录的主要变化


  《资源综合利用企业所得税优惠目录(2021年版)》目录的大类保持不变,对具体项目进行了调整:一是为提升矿产资源和再生资源综合利用效率,在可利用资源方面新增6项,主要包括金属矿和非金属矿、废玻璃和废玻璃纤维,厨余垃圾、废纸,铸造废砂,废旧汽车等。二是为体现生态文明政策导向。册除1个项目,此外还对部分项目进行了归并。三是为提升资源利用效率,体现技术进步和行业发展,新增废水、废气、废渣、废弃电子产品,化工原材料、农业相关明细项内容共9项。同时,根据政策导向以及国家和行业标准规定等,删减和修订了个别明细项内容。


  2.其他需关注的内容


  除发布2021年版两个企业所得税优惠目录外,36号公告还有以下内容值得关注:一是关于新旧目录的执行时间和废止时间。36号公告规定,2021年版目录从2021年1月1日起开始执行。2008年版目录从2022年1月1日起开始废止。这是少有新旧目录执行时同和废止时间不一致的情况,主要考虑是2021年版目录于2021年年底才发布,而在2021年企业已按照2008年版目录执行,为鼓励企业环境保护、节能节水的积极性,因此对2008年版目录推迟一年废止执行。二是关于新旧目录的衔接条款。根据新旧目录不同的执行时间和废止时间,36号公告明确了衔接条款,其中:对于环境保护、节能节水项目,属于2008年版目录的环境保护、节能节水项目,在2021年12月31日前进入优惠期的,可按政策规定继续享受至期满为止;属于2021年版目录的环境保护、节能节水项目,在2020年12月31日前进入优恵期的,可在剩余期限享受政策优惠至期满为止。对于资源综合利用,属于2008年版目录,但不属于2021年版目录的,仍可在2021年12月31日之前享受优惠。三是建立部门协作机制。考虑到对目录的准确判定需要一定的专业知识予以支撑,36号公告明确税务机关在后续管理过程对是否属于2021年版目录范围无法准确判定的,可以提请省级以上(含省级)发展改革和生态环境等部门出具意见。

 四、其他政策


  (一)小型微利企业所得税优惠政策


  2021年,国家再次加大了小型微利企业优恵力度。财政部、税务总局制发《关于实施小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第12号),对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分,在原有优惠政策的基础上,再减半征收企业所得税,即:对小型微利企业年应税所得额不超过100万元的部分,减按12.5%计入应纳税所得额,实际税负降为2.5%,年应纳税所得额100万元一300万元的部分,减按50%计入应纳税所得额,实际税负为10%。


  (二)基础设施领域不动产投资信托基金(REITs)试点税收政策


  财政部、税务总局制发《关于基础设施领域不动产投资信托基金( REITs)试点税收政策的公告》(财政部 税务总局公告2022年第3号),对REITs试点税收政策进行明确,主要包括以下内容:


  一是政策内容。REITs试点税收政策涉及两个环节。第一个环节是设立基础设施REITs前,原始权益人向项目公司划转基础设施资产应取得项目公司股权,不受《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)、《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税[2014]109号)等文件规定条件的限制,可直接适用特殊性税务处理:项目公司取得基础设施资产的计税基础,以基础设施资产的原计税基础确定;原始权益人取得项目公司股权的计税基础,以基础设施资产的原计税基础确定,原始权益人和项目公司不确认所得,不征收企业所得税。第三个环节基础设施REITs设立阶段,原始权益人向基础设施 REITs 转让项目公司股权实现的资产转让评估增值,考虑到在股权转让当期没有现金流等实际问题,在转让当期可暂不缴纳企业所得税,允许递延至基础设施REITs完成募资并支付股权转让价款后缴纳,其中对原始权益人按照战略配售要求自持的基础设施REITs份額对应的资产转让评估增值,可进一步允许递延至实际转让REITs份额时缴纳企业所得税。考虑到原始权益人除按照战略配售要求自特基础设施 REITs 份额外,还会在二级市场自行购买基础设施 REITs 份额。为提高政策可操作性,避免原始权益人人为推迟缴纳税款,政策还规定按照先进先出的原则认定优先处置战略配售份额。


  二是政策适用范国。试点税收政策适用于证监会、发展改革委根据有关规定组织开展的基础设施REITs试点项目。


  三是政策执行时间。试点税收政策自2021年1月1日起实施。2021年1月1日前发生的符合规定的事项目,可按规定享受相关政策。


  (三)公益性捐赠税前扣除政策


  1.公益性群众团体的公益性捐赠税前打除资格


  继2020年,财政部、税务总局、民政部对通过公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关进行公益性捐赠的有关事项进行优化和完善后,2021年,财政部,税务总局制发了《关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关事项的公告》(财政部 税务总局公告2021年第20号),对通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关事项进行优化完善,主要有以下几方面与企业捐赠相关:一是公益性捐赠税前扣除资格有效期由原来的一年调整为3年。企业在捐赠时,应关注接受捐赠的公益性群众团体的公益性捐赠税前除资格是否处于有效期内,若不在有效期内,其捐赠金额无法税前和除。省级以上财政、税务部门将及时在官方网站上发布具备公益性捐赠税前扣除资格的公益性群众团体名单公告,企业可在官网上进行査询。二是公益性群众团体在接受捐赠时,应按照行政管理级次按规定使用财政部门监(印)制的公益事业捐赠票据,不再使用《非税收入一般缴款书》收据联作为接受捐赠票据,因此企业在接受捐赠时,应关注所取得票据的类型,避免因不符合規定而无法在税首扣除。


  2.公益性捐赠税前扣除资格确认有关衔接事项


  2020年,《关于公益性捐赠税前扣除有关事项的公告》(财政部 税务总局 民政部公告2020年第27号,以下简称27号公告)提高了公益性社会组织取得公益性捐赠税前扣除资格的部分条件。取得公益性捐赠税前扣除资格的条件涉及以前年度相关指标,如严格执行,将使部分社会组织因为以前年度指标不合格,而无法取得2020年及以后几个年度公益性捐赠税前扣除资格,导致企业已经发生的捐赠无法在税前扣除。为避免打击企业参与慈善的积极性,财政部、税务总局、民政部制发《关于公益性捐赠税前扣除资格确认有关衔接事项的公告》(财政部 税务总局 民政部公告2021年第3号,以下简称3号公告》,对部分条件规定期限内适当放宽:一是确认2020-2022年度公益性捐赠税前扣除资格时,对2018年和2019年的公益慈善事业支出和管理费用比例、对于2019年成立的社会组织以及2019年至3号公告发布之日已接受评估但商未出具结论的社会组织的评估等级、社会组织的非营利里织免税资格适当放宽条件。二是确认2021-2123年度公益性捐赠税的扣除资格时,2019年和2020年的公益慈善事业支出和管理费用比例适当放宽。


  3.2021-2023年度公益性社会组织捐赠税前扣除资格


  27号公告第五条规定在民政部登记注册的社会组织由财政部、税务总局、民政部联合确定具有公益性捐赠税前扣除资格的社会组织名单。按此规定,财政部、税务总局、民政部制发《关于2021-2023年度公益性社会组织捐赠税前扣除资格名单的公告》(2021年第39号)。明确河南大学教育发展基金会、中国古生物化石保护基金会、湖之教有基金会、中国慈善联合会4家社会组织在2021-2023年度具备公益性捐赠税前扣除资格,企业在2021一2023年度对4家社会组织的公益性捐赠可以按规定在税前扣除。


  (四)有关政策征管口径


  税务总局制发《关于企业所得税若干政策征管口径问题的公告》(国家税务总局公告2021年第17号,以下简称17号公告),对政策执行口径进行了明确,提高政策确定性。


  1.公益性捐赠支出相关费用的扣除


  企业在捐赠时存在直接捐赠非货币性资产的情况,尤其在疫情期间很多企业直接捐赠口罩、防护服等非货币性资产。与捐赠货币性资产不同,捐赠非货币性资产会产生运费、人工费、保险费等费用。对于这些费用如何处理,17号公告按是否纳入国家机关、公益性社会组织开具的公益捐赠票据记载的数额,分别明确了处理口轻,对纳入公益性捐赠票记载的数额的,则作为公益性捐赠支出按规定在税前扣除;对未纳入的,则企业相关费用按照规定在税前扣除。


  2.可转换债券转换为股权投资的税务处理


  可转换债券是购买方可按照发行时约定的价格将债券转换成公司的普通股票的债券,购买方有选择是否转换为股票的权利。可转换债券的税务处理,涉及持有债券和债券转换为股权两个环节。对于持有环节,购买方取得的利息收入应按规定计入收入总额申报缴纳企业所得税,发行人支付的利息则可按规定在税前扣除。在转换环节,购买方将应收未收利息一并转为股票金额的,无论在会计上是否确认为收入,在税收上也应该确认为当期利息收入,同时可将债券购买价、应收本收利息和支付的相关税费作为股票投资成本,相应地发行人可将应付未付利息视同为已支付,按规定在税前扣除。


  3.核定征收改为查账征收后有关资产的税务处理


  对按收入核定征收的企业或定率核定征收的企业无法对成本等准确核算。因此也未对资产按规定计提折旧、摊销。对核定征收企业调整为查账征收后,资产的计税基础和折旧摊销年限如何确定,17号公告明确了口径。一是计税基础。按是否能够提供资产购置发票分两种情况进行处理,能够提供的,以发票载明金额为计税基础;不能提供的,可以凭购置资产的合同(协议),资金支付证明、会计核算资料等记载金额作为计税基础。二是折旧、摊销年限。可按照税法规定的折旧、摊销年限,扣除该资产投入使用年限后,就剩余年限继续计提折旧、摊销额并在税前扣除。


  4.文物、艺术品资产的税务处理


  17号公告对于文物、艺术品资产的性质进行了明确,企业购买的文物、艺术品用于收藏、展示、保值增值的,作为投资资产进行税务处理,在持有期间计提的折旧、摊销费用不得税前扣除。


  5.企业取得政府财政资金的收入时间确认


  17号公告对于从政府取得资金的性质进行了区分,并规定了不同的税收处理原则。一是对于企业按照市场价格销售货物、提供劳务服务等,由政府财政部门根据企业销售货物、提供劳务服务的数量、金额的一定比例给予全部或部分资金支付的情况,比如发电厂的发电收入,一部分由消费者支付,一部分由政府补贴。这种情形,对于企业来说,是正常的生产经营行为,只是收入有一部分来源于政府,与其他收入来源的性质没有区别,对来源于政府的这部分收入也应当按照权责发生制原则确认收入。二是对于除第一种情况以外的其他情况,企业取得的各种政府财政资金,如财政补贴、补助、补偿、退税等,应当按照实际取得收人的时间确认收入。需要说明的是,17号公告所提的退税,旨在明确按规定计入收入总额的退税,比如增值税即征即退、先征后退税款应当按照收付实现制确认收入,并不是指全部退税均应该确认收入,比如出口退税,企业所得税汇算消缴退税本身就不计入收入总额,也就不涉及确认时点的问题。


  (五)其他延续性政策


  除上文提到的区域性延续政策外,2021年国家还对一系列政策进行了延期,主要包括以下文件:一是《关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》(财政部 税务总局公告2021年第6号)按照该文件的规定,单位价值500万元以下设备器具一次性税前扣阶政策、将研发费用加计扣除比例提高到75%政策、保险保障基金符合条件的收入免征企所得税政策、农村饮水工程项目所得减免企业所得税四项企业所得税政策的执行期限延长至2023年12月31日,金融企业贷款损失准备金、金融企业涉农货款和中小企业货款损失准备金、保险公司准备金、中小企业融资(信用)担保机构准备金、证券行业准备金、上海国际能源交易中心风险准备金和期货投资者保障基金支出税前扣除政策到期后继续执行,不再设置执行期限。二是《财政部 税务总局关于延续实施应对疫情部分税费优惠政策的公告》(财政部 税务公告2021年第7号,以下简称7号公告),按照这个文件规定,支持新冠疫情防控捐赠全額税前扣除政策、疫情防控重点保障物资生产企业为扩大产能新购置的机关设备一次性税前扣除政策延长至2021年3月31日,即企业在2021年1月1日一3月31日期间进行捐赠或新购置设备,符合条件的,仍可以适用全额扣除或一次性扣除政策。需要说明的是,6号公告是针对已到期的政策,交通运输、餐饮、住宿、旅游、电影等受疫情影响较大的行业2020年度亏损结转年限由5年延长至8年政策,仅针对2020年度亏损,不属于已到期的政策,也就不在此次延长执行期间的政策之列。三是《关于延长部分扶贫税收优惠政策执行期限的公告》(财政部 税务总局 人力资源社会保障部 国家乡村振兴局公告2021年第18号),重点群体创业就业税收政市原于2021年12月31日执行到期,扶贫捐赠全額税前扣除政策原于2022年12月31日执行到期,该文件统一将其执行期限延长到2025年12月31日。四是《财政部 税务总局 民政部关于生产和装配伤残人员专门用品企业免征企业所得税的公告》(财政部 税务总局 民政部公告2021年第14号)。这个文件将生产和装配伤残人员专门用品企业免征企业所得税政策执行期限延长至2023年12月31日。与原有文件相比,基本上没有变化,仅是对附件的部分表述进行了微调。


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发文时间:2022-03-14
作者:刘宝柱 周梅锋
来源:税务总局

解读养老产业有哪些税收优惠政策

 中共中央提出“实施积极应对人口老龄化国家战略”,即:推动养老事业和养老产业协同发展,健全基本养老服务体系,发展普惠型养老服务和互助性养老,支持家庭承担养老功能,培育养老新业态,构建居家社区机构相协调、医养康养相结合的养老服务体系,健全养老服务综合监管制度。那么与养老产业有关的现行税收优惠政策有哪些呢?


  一、耕地占用税方面,《中华人民共和国耕地占用税法》第七条第一款规定,军事设施、学校、幼儿园、社会福利机构、医疗机构占用耕地,免征耕地占用税。《中华人民共和国耕地占用税法实施办法》的公告(财政部公告2019年第81号)第八条规定,免税的社会福利机构,具体范围限于依法登记的养老服务机构、残疾人服务机构、儿童福利机构、救助管理机构、未成年人救助保护机构内,专门为老年人、残疾人、未成年人、生活无着的流浪乞讨人员提供养护、康复、托管等服务的场所。


  二、契税方面,《中华人民共和国契税法》第六年第二项规定,非营利性的学校、医疗机构、社会福利机构承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助免征契税。因此,承受房屋、土地用于提供养老服务的,免征契税。


  三、增值税方面,根据财税〔2016〕36号附件3第一条条二项规定,养老机构提供的养老服务免征增值税。养老机构,是指依照民政部《养老机构设立许可办法》(民政部令第48号)设立并依法办理登记的为老年人提供集中居住和照料服务的各类养老机构;养老服务,是指上述养老机构按照民政部《养老机构管理办法》(民政部令第49号)的规定,为收住的老年人提供的生活照料、康复护理、精神慰藉、文化娱乐等服务。根据财税〔2019〕20号(明确养老机构免征增值税等政策)第一条规定,上述养老机构,包括依照《中华人民共和国老年人权益保障法》依法办理登记,并向民政部门备案的为老年人提供集中居住和照料服务的各类养老机构。


  四、企业所得税方面,符合非营利性组织条件并取得免税资格认定的养老机构,取得属于免税范围的收入,免征企业所得税。称符合条件的非营利组织,是指同时符合下列条件的组织:(一)依法履行非营利组织登记手续;(二)从事公益性或者非营利性活动;(三)取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外,全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业;(四)财产及其孳息不用于分配;(五)按照登记核定或者章程规定,该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的,或者由登记管理机关转赠给与该组织性质、宗旨相同的组织,并向社会公告;(六)投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利;(七)工作人员工资福利开支控制在规定的比例内,不变相分配该组织的财产。前款规定的非营利组织的认定管理办法由国务院财政、税务主管部门会同国务院有关部门制定。非营利组织的下列收入为免税收入:(一)接受其他单位或者个人捐赠的收入;(二)除《中华人民共和国企业所得税法》第七条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入,但不包括因政府购买服务取得的收入;(三)按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费;(四)不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入;(五)财政部、国家税务总局规定的其他收入。属于非营利性性质的老年服务机构,取得的养老服务收入,属于企业所得税免税收入;对社区提供养老服务的机构,可以减按90%计入收入总额来计算应纳税所得额;其他老年服务机构符合小微企业条件的,其取得的养老服务收入可以享受减征企业所得税优惠。


  另外,对企事业单位、社会团体和个人等社会力量,通过非营利性的社会团体和政府部门向福利性、非营利性的老年服务机构的捐赠,在缴纳企业所得税前准予全额扣除。


  五、房产税方面,对政府部门和企事业单位、社会团体以及个人等社会力量投资兴办的福利性、非营利性的老年服务机构,暂免征收自用房产的房产税。老年服务机构,是指专门为老年人提供生活照料、文化、护理、健身等多方面服务的福利性、非营利性的机构,主要包括:老年社会福利院、敬老院(养老院)、老年服务中心、老年公寓(含老年护理院、康复中心、托老所)等。


  为社区提供养老服务的机构自有或其通过承租、无偿使用等方式取得并用于提供社区养老服务的房产,免征房产税。


  六、土地使用税方面,对政府部门和企事业单位、社会团体以及个人等社会力量投资兴办的福利性、非营利性的老年服务机构,暂免征收自用土地的城镇土地使用税。老年服务机构,是指专门为老年人提供生活照料、文化、护理、健身等多方面服务的福利性、非营利性的机构,主要包括:老年社会福利院、敬老院(养老院)、老年服务中心、老年公寓(含老年护理院、康复中心、托老所)等。


  为社区提供养老服务的机构自有或其通过承租、无偿使用等方式取得并用于提供社区养老服务的土地,免征土地使用税。


  七、车船税方面,老年服务机构自用车船免征车船税。老年服务机构,是指专门为老年人提供生活照料、文化、护理、健身等多方面服务的福利性、非营利性的机构,主要包括:老年社会福利院、敬老院(养老院)、老年服务中心、老年公寓(含老年护理院、康复中心、托老所)等。


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发文时间:2022-03-01
作者:纪宏奎
来源:中汇武汉税务师事务所十堰所

解读销售未经加工的天然水是否征收增值税

 问:企业将其开采或者从水库里取来的未经加工的天然水,销售给一家生产企业,是否属于国税发〔1993〕154号规定:“供应或开采未经加工的天然水(如水库供应农业灌溉用水,工厂自采地下水用于生产),不征收增值税”这个范畴,不征收增值税?


  答:《国家税务总局关于印发<增值税若干具体问题的规定>的通知》(国税发〔1993〕154号)是“营改增”之前的文件,文件规定,供应或开采未经加工的天然水(如水库供应农业灌溉用水,工厂自采地下水用于生产),不征收增值税。


  “营改增”前,供应或开采未经加工的天然水不属于增值税征税范围,不征收增值税,但按营业税税目征收营业税,属于营业税征税范围。政策依据:《国家税务总局关于水利工程水费征收流转税问题的批复》(国税函〔2007〕461号)。文件规定:水利工程单位向用户收取的水利工程水费,属于其向用户提供天然水供应服务取得的收入,按照“服务业”税目征收营业税。


  全面“营改增”后,政策平移,应按照应税服务征收增值税,但按哪个税目征收合理值得思考。有的省份按“其他生活服务”税目征收,税率为6%,有的省份则从管道运输角度考虑,按“交通运输服务——管道运输服务”税目征收。个人认为根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)规定,提供天然水供应服务按照“其他现代服务”税目缴纳增值税更为合理,适用税率为6%,小规模纳税人征收率为3%。


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发文时间:2022-03-01
作者:杨泳
来源:清茶税语

解读基础设施REITs迎来税收政策利好:重组环节和设立环节均可递延纳税

【摘要】基础设施领域不动产投资信托基金(REITs),以基础设施资产为支持、向社会投资者公开募集资金。从税务视角看,基础设施REITs的生命周期包含设立前重组、设立、运营和退出4个环节。其中,重组环节和设立环节的税务成本,对基础设施REITs整体发行成本影响较大。为支持基础设施领域不动产投资信托基金发展,财政部、税务总局发布公告明确,在设立前重组和设立环节,相关主体均可递延纳税,大大降低相关主体的税务成本。


  作者:姜新录 王未


  前段时间,财政部、国家税务总局发布了《关于基础设施领域不动产投资信托基金(REITs)试点税收政策的公告》(财政部 税务总局公告2022年第3号,以下简称“3号公告”)。对于基础设施领域不动产投资信托基金(以下称“基础设施REITs”)来说,可谓迎来了税收政策方面的重大利好。


  从税务视角看,基础设施REITs的生命周期包含设立前重组、设立、运营和退出4个环节。其中,重组环节和设立环节的税务成本,对基础设施REITs整体发行成本影响较大。3号公告主要明确了这两个环节的企业所得税问题,使得相关主体在设立前重组环节和设立环节,均可递延纳税,大大减轻相关主体的税务成本。


  设立前重组环节:


  特殊性税务处理未附加更多限制条件


  实务中,原始权益人一般拥有大量、不同种类的资产,需要在设立前,通过重组将注入项目公司的资产单列出来。3号公告规定,设立基础设施REITs前,原始权益人向项目公司划转基础设施资产相应取得项目公司股权,适用特殊性税务处理。原始权益人和项目公司不确认所得,不征收企业所得税。


  举例来说,原始权益人甲公司有序开展基础设施REITs业务,首先需要将持有的标的基础资产,与其他业务或资产剥离,搭建只持有标的基础资产的项目公司A公司,然后将A项目公司全部股权转让给公募REITs基础设施基金项下的资产支持专项计划[1] [12] 。甲公司参与战略配售并认购基础设施基金20%的发售份额。在设立前的重组环节,原始权益人甲公司和A项目公司,均可适用特殊性税务处理。


  目前,企业所得税对处置资产可以适用特殊性税务处理的规定,有《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号,以下简称“59号文件”)中有关资产收购的规定,《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税〔2014〕109号,以下简称“109号文件”)中有关资产划转的规定。但是,纳税人适用这些政策须严格满足相关条件,如“合理商业目的”“取得股权支付的原主要股东,在重组后连续12个月内,不得转让所取得的股权”“100%直接控制”等。相比而言,3号公告并未附加更多的限制条件,更有利于相关主体适用政策、筹集资金、发展基础设施项目。


  在具体处理上,3号公告明确,项目公司取得基础设施资产的计税基础,以基础设施资产的原计税基础确定;原始权益人取得项目公司股权的计税基础,以基础设施资产的原计税基础确定。这与59号文件、109号文件的规定类似。


  接上例,2022年2月10日,甲公司将基础设施资产注入到A公司,并持有A公司100%股权。已知该资产的计税基础20亿元,公允价值25亿元,相关联的负债15亿元。按照3号公告,在资产注入阶段,甲公司向A公司划转基础设施资产,双方均不确认所得。A公司取得基础设施资产的计税基础为20亿元、负债的计税基础为15亿元。甲公司取得A公司100%股权的计税基础为20-15=5(亿元)。


  设立环节:


  所得分两部分进行递延处理


  根据基础设施REITs的通常运作模式,原始权益人将基础资产注入到项目公司后,再向基础设施REITs转让项目公司全部股权。3号公告规定,基础设施REITs设立阶段,原始权益人向基础设施REITs转让项目公司股权实现的资产转让评估增值,当期可暂不缴纳企业所得税,允许递延至基础设施REITs完成募资并支付股权转让价款后缴纳。也就是说,在设立环节,原始权益人甲公司可以递延纳税。


  3号公告同时强调,对原始权益人按照战略配售要求自持的基础设施REITs份额对应的资产转让评估增值,允许递延至实际转让时缴纳企业所得税——这是基于现实的考虑,十分符合相关主体的需求。


  《公开募集基础设施证券投资基金指引(试行)》第十八条规定,基础设施项目原始权益人,或其同一控制下的关联方参与基础设施基金份额战略配售的比例,合计不得低于本次基金份额发售数量的20%。也就是说,在原始权益人就项目公司的股权转让确认所得后,原始权益人及其关联方,需至少持有20%的基金份额,进而持有发行基础设施REITs资产20%以上的权益。这样,原始权益人最多可转让项目公司80%的权益。


  综上所述,按照3号公告,原始权益人的股权转让所得,需要分两部分进行递延处理:一部分,是其自持的基础设施REITs份额对应的股权转让所得,递延到原始权益人转让基础设施REITs份额时确认收入;另一部分,是原始权益人其余的股权转让所得,在基础设施REITs完成募资并支付股权转让价款后确认收入。


  实务中,原始权益人除按监管要求参与基础设施REITs战略配售外,还可能通过二级市场买卖基金份额。3号公告明确,按照先进先出原则认定优先处置战略配售份额。只要原始权益人出售基金份额,就被视为先出售战略配售部分的份额。反过来说,只要原始权益人一直不出售基础设施REITs份额,其战略配售自持部分对应的项目公司股权转让所得,就可以一直不用确认。


  例解:


  设立环节如何递延确认所得?


  在设立环节,相关主体具体如何递延确认所得呢?


  仍以甲公司为例。假设2022年4月10日,基础设施REITs项下的基础设施资产支持计划与甲公司签订了股权转让协议,约定基础设施资产支持计划以公募基金实际募集金额扣减未偿既有负债本金(不考虑预留相关税费等其他情况影响)的余额15亿元,作为股权转让价款收购A公司100%股权。2022年6月10日,基础设施REITs发行基金份额10亿份,每份3元,甲公司认购其中20%的份额,共2亿份。2022年6月30日,基础设施REITs支付甲公司股权转让款15亿元。2027年8月10日,甲公司转让全部的基础设施REITs基金份额2亿份,取得收入7亿元。


  据此测算,在基础设施REITs设立阶段,甲公司的所得,需要分两部分进行处理:甲公司转让A公司100%股权转让所得15-5=10(亿元),可递延至2022年6月30日收到股权转让款时确认。其中,甲公司持有基础设施REITs的20%份额,该部分对应的股权转让所得为10×20%=2(亿元),允许在甲公司转让基金份额再予确认。即2022年6月30日,甲公司应确认的项目公司股权转让所得为10-2=8(亿元)。


  接下来,2027年8月10日,甲公司应确认的基金份额转让所得为7-6=1(亿元),并补充确认自持的基础设施REITs份额对应的股权转让所得2亿元。(详见文末图[3] )


  综上所述,甲公司就该基础设施资产注入到基础设施REITs以及转让基础设施REITs基金份额,共需确认的所得为8+1+2=11(亿元)。


  此外,3号公告还明确,2021年1月1日前符合本公告规定的事项,可追溯享受。目前已发行的11只REITs产品按3号公告处理,如多缴纳了企业所得税,可追溯调整。


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发文时间:2022-02-25
作者:姜新录 王未
来源:中国税务报

解读企业拆迁补偿款税收政策要点提示

一、增值税


  1.根据《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税〔2016〕36号引发)规定:


  “一、下列项目免征增值税”


  “(三十七)土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者。”


  2.依据《财政部 税务总局关于明确无偿转让股票等增值税政策的公告》(财政部 税务总局公告2020年第40号)规定:


  “三、土地所有者依法征收土地,并向土地使用者支付土地及其相关有形动产、不动产补偿费的行为,属于《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税〔2016〕36号印发)第一条第(三十七)项规定的土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的情形。”


  3.根据《中华人民共和国增值税暂行条例》(中华人民共和国国务院令第691号发布)规定:


  “第十条下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:


  (一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产。”


  4.根据《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36号印发)规定:


  “二十七、下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:


  (一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产,仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产。


  纳税人的交际应酬消费属于个人消费。”


  5.根据《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36号印发)规定:


  “三十一、已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产,发生本办法第二十七条规定情形的,按照下列公式计算不得抵扣的进项税额:


  不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率


  固定资产、无形资产或者不动产净值,是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。”


  6.依据《国家税务总局关于深化增值税改革有关事项的公告》(国家税务总局公告2019年第14号)规定:


  “六、已抵扣进项税额的不动产,发生非正常损失,或者改变用途,专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的,按照下列公式计算不得抵扣的进项税额,并从当期进项税额中扣减:


  不得抵扣的进项税额=已抵扣进项税额×不动产净值率


  不动产净值率=(不动产净值÷不动产原值)×100%”


  二、土地增值税


  1.根据《土地增值税暂行条例》规定:


  “八、有下列情形之一的,免征土地增值税:”


  “(二)因国家建设需要依法征用、收回的房地产。”


  2.根据《土地增值税暂行条例实施细则》规定:


  “十一、条例第八条(二)项所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产,是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁,由纳税人自行转让原房地产的,比照本规定免征土地增值税。”


  3.根据《财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税〔2006〕21号)规定:


  “四、关于因城市实施规划、国家建设需要而搬迁,纳税人自行转让房地产的征免税问题。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条第四款所称:因“城市实施规划”而搬迁,是指因旧城改造或因企业污染、扰民(指产生过量废气、废水、废渣和噪音,使城市居民生活受到一定危害),而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况;因“国家建设的需要”而搬迁,是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。”


  三、企业所得税


  1.根据《中华人民共和国企业所得税法》规定:


  “第六条企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入,为收入总额。包括:


  ……


  (九)其他收入。”


  2.根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定:


  “第二十二条企业所得税法第六条第(九)项所称其他收入,是指企业取得的除企业所得税法第六条第(一)项至第(八)项规定的收入外的其他收入,包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。”


  3.依据《企业政策性搬迁所得税管理办法》(国家税务总局公告2012年第40号发布)规定:


  “第二条本办法执行范围仅限于企业政策性搬迁过程中涉及的所得税征收管理事项,不包括企业自行搬迁或商业性搬迁等非政策性搬迁的税务处理事项。


  第三条企业政策性搬迁,是指由于社会公共利益的需要,在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。企业由于下列需要之一,提供相关文件证明资料的,属于政策性搬迁:


  (一)国防和外交的需要;


  (二)由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要;


  (三)由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要;


  (四)由政府组织实的保障性安居工程建设的需要;


  (五)由政府依照《中华人民共和国城乡规划法》有关规定组织实施的对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要;


  (六)法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。


  第四条企业应按本办法的要求,就政策性搬迁过程中涉及的搬迁收入、搬迁支出、搬迁资产税务处理、搬迁所得等所得税征收管理事项,单独进行税务管理和核算。不能单独进行税务管理和核算的,应视为企业自行搬迁或商业性搬迁等非政策性搬迁进行所得税处理,不得执行本办法规定。”


  “第十四条企业搬迁期间新购置的各类资产,应按《企业所得税法》及其实施条例等有关规定,计算确定资产的计税成本及折旧或摊销年限。


  企业发生的购置资产支出,不得从搬迁收入中扣除。”


  “第二十三条企业应向主管税务机关报送的政策性搬迁依据、搬迁规划等相关材料,包括:


  (一)政府搬迁文件或公告;


  (二)搬迁重置总体规划;


  (三)拆迁补偿协议;


  (四)资产处置计划;


  (五)其他与搬迁相关的事项。”


  四、个人所得税


  1.根据《财政部 国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》(财税〔2005〕45号)规定:


  “经国务院批准,现将城镇房屋拆迁有关税收政策通知如下:


  一、对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款,免征个人所得税。”


  〔税舟注:城镇房屋拆迁管理办法已经重新修改,不限于城镇房屋。〕


  2.根据《财政部 国家税务总局关于棚户区改造有关税收政策的通知》(财税[2013]101号)规定:


  “五、个人因房屋被征收而取得货币补偿并用于购买改造安置住房,或因房屋被征收而进行房屋产权调换并取得改造安置住房,按有关规定减免契税。个人取得的拆迁补偿款按有关规定免征个人所得税。”


  3.根据《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税〔2000〕91号发布)规定:


  “第十条实行核定征税的投资者,不能享受个人所得税的优惠政策。”


  4.根据《财政部 国家税务总局关于易地扶贫搬迁税收优惠政策的通知》(财税〔2018〕135号)规定:


  “一、关于易地扶贫搬迁贫困人口税收政策


  (一)对易地扶贫搬迁贫困人口按规定取得的住房建设补助资金、拆旧复垦奖励资金等与易地扶贫搬迁相关的货币化补偿和易地扶贫搬迁安置住房(以下简称安置住房),免征个人所得税。”


  5.根据《财政部 税务总局关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》(财政部 税务总局公告2021年第6号)规定:


  “三、《财政部 税务总局关于易地扶贫搬迁税收优惠政策的通知》(财税[2018]135号)、《财政部 税务总局关于福建平潭综合实验区个人所得税优惠政策的通知》(财税[2014]24号)规定的税收优惠政策,执行期限延长至2025年12月31日。”


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发文时间:2022-01-18
作者:一叶税舟
来源:一叶税舟

解读房地产企业销售使用过的增量房如何缴纳土地增值税

根据财税字[1995]48号规定:新建房是指建成后未使用的房产。凡是已使用一定时间或达到一定磨损程度的房产均属旧房。使用时间和磨损程度标准可由各省、自治区、直辖市财政厅(局)和地方税务局具体规定。


  “旧房”国家税务总局并没有给出具体的判断标准,而是授权各省自行规定。在实务中,有的省份认为使用超过一年就算旧房,如湖北省;有的省份认为使用超过五年就算旧房,如重庆市;有的省份认为账面转为固定资产或投资性房地产就算旧房;有的省份认为办理产权登记就算旧房等。


  房地产企业销售使用过的增量房,虽然名为旧房,但实际上是首次对外销售,所以,不适用“按购房发票按年加计5%”作为扣除的情况。如果实行土地增值税清算,只能选择按房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格以及评估费用、转让缴纳的税费作为扣除。直观的感觉,旧房少了30%的扣除,似乎是对纳税人不利的。但其实房地产开发企业使用过的产品按新房或旧房申报增值税,并不存在哪种计算方式一定更划算。比如,对于比较早期的开发产品,房价经历了巨幅的上涨,但原始的扣除项目金额很低,按新房计算土增增值税是不利的。这种情况下,虽然按旧房计算土地增值税,少了30%的扣除,但采用重置成本价能够消除一部分房地产价格上涨的影响,反而是有利的。另外,房地产企业如果不愿意主动清算,还有一个选择核定征收的选项。因为根据土地增值税规定,房地产纳税人不能提供房屋重置评估报告的,税务机关可以核定征收土地增值税。一般来说,普通住宅、非普通住宅、非住宅土地增值税的核定征收率分别为5%、7%、9%。


  房地产企业销售使用过的旧房在土地增值税申报上,税总函[2016]309号明确:土地增值税纳税申报表(三)还适用于以下从事房地产开发的纳税人:将开发产品转为自用、出租等用途且已达到主管税务机关旧房界定标准后,又将该旧房对外出售的。因此,房地产企业销售使用过的(包括出租或自用)增量房,如果符合本省规定的旧房条件,可以按照销售使用过的旧房计算缴纳土地增值税。如果不符合旧房条件,扣除项目金额应按:税务机关清算审核确认的单位建筑面积成本费用(不含与转让房地产有关的税金)乘以清算后转让的面积,加上清算审核后转让时缴纳的与转让房地产有关的税金计算。其中,单位建筑面积成本费用(不含与转让房地产有关的税金)=房地产开发项目总扣除项目金额(不含与转让房地产有关的税金)÷房地产开发项目的总可售建筑面积。


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发文时间:2022-01-18
作者:纪宏奎
来源:中汇十堰分所

解读同一建筑工程项目增值税计税方式的选择,注意防范三个误区

误区一


  有的财务认为:对于同一个建筑工程项目,分包方既可以选择选择一般计税,也可以选择简易计税。


  答复:不可以。如属于同一纳税人承接的同一个建筑项目,应选择一种计税方式计税。对于同一个建筑工程项目,只有符合条件的才可以选择简易计税。比如同一建筑企业的不同清包工或甲供工程项目,可以根据需要,选择适用不同的计税方法!


  但是,包工包料项目,不符合简易计税要求,一般纳税人必须采取一般计税。


  注意:有个例外:建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务,建设单位自行采购全部或部分钢材、混凝土、砌体材料、预制构件的,必须适用简易计税方法计税。这里没有选择权了。


  误区二


  有的财务认为:对于同一个建筑工程项目,分包方既可以选择在一个时间段选择一般计税,也可以选择简易计税。


  答复:不可以。虽然不同的项目可以选择使用不同的计税方法。但是简易计税属于特定应税行为,一经选择,36个月内不得变更。若是项目采用简易计税还没有超过36个月,则不得改为一般计税。


  误区三


  有的财务认为:对于同一个建筑工程项目,总包方若是选择适用简易计税办法,分包方也要必须选择简易征收。


  答复:目前没有这样的税务规定。如果总包单位选择一般计税,分包单位也没有必要一定跟总包单位一致,只要符合清包工、甲供等简易计税条件就可以选择简易计税。


  参考政策:


  1、《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)规定:一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为,可以选择适用简易计税方法计税,但一经选择,36个月内不得变更。


  2、根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件2第一条规定,一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务、为甲供工程提供的建筑服务,可以选择适用简易计税方法计税。


  3、财政部 税务总局《关于建筑服务等营改增试点政策的通知》(财税[2017]58号)第一条规定,建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务,建设单位自行采购全部或部分钢材、混凝土、砌体材料、预制构件的,适用简易计税方法计税。


  地基与基础、主体结构的范围,按照《建筑工程施工质量验收统一标准》(GB50300-2013)附录B《建筑工程的分部工程、分项工程划分》中的“地基与基础”“主体结构”分部工程的范围执行。


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发文时间:2022-02-10
作者:郝守勇
来源:郝老师说会计

解读四种情形应当就地预缴增值税

增值税的纳税地点一般按照机构所在地原则确定,但全面营改增后,为了保证地方财政平衡,避免因税制改革带来税源转移,同时方便纳税人的原则,对一些应税行为实行就地预缴增值税模式,具体包括以下四种情形:


  一、房地产企业跨地区销售不动产应当就地预缴增值税。《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第二条第(十一)款第2项规定:“房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目,以及一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产,适用一般计税方法计税的,应以取得的全部价款和价外费用,按照3%的预征率在不动产所在地预缴税款后,向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。”可见,对于房地产企业老项目适用一般计税的预征问题,政策是明确的。但是目前总局文件未对适用一般计税方法的新项目,以及适用简易计税方法的老项目的跨县(市、区)开发房产预缴税款问题做出规定,本着同类问题同样处理的原则,也应当按照3%的预征率在不动产所在地预缴税款。应预缴税款=全部价款和价外费用÷(1十适用税率或征收率)×3%,适用一般计税方法计税的,按照9%的适用税率计算;适用简易计税方法计税的,按照5%的征收率计算。


  二、非房地产企业跨地区转让不动产应当就地预缴增值税。其他个人以外的纳税人(非房企)转让异地持有的不动产应当就地预缴增值税,不区分一般纳税人还是小规模纳税人,也不区分不动产取得时间是在2016年4月30前或后,也不区分适用一般计税还是简易计税,均按以下规定预缴税款:1.转让自建不动产,应以取得的全部价款和价外费用,按照5%的预征率向不动产所在地主管税务机关预缴税款。应预缴税款=全部价款和价外费用÷(1十5%)×5%。2.转让取得的非自建不动产,以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额,按照5%的征收率计算应纳税额,向不动产所在地主管税务机关预缴税款。应预缴税款=(全部价款和价外费用-不动产购置原价或者取得不动产时的作价)÷(1十5%)×5%


  三、跨地区不动产租赁(包括土地使用权)应当就地预缴增值税,具体预缴比例如下:1.按照5%预征率预缴增值税。具体包括:一是一般纳税人:出租其2016年4月30日前取得的不动产,可以选择适用简易计税方法,按照5%的预征率向不动产所在地主管税务机关预缴税款。二是小规模纳税人:单位和个体工商户出租不动产(不含个体工商户出租住房),按照5%的预征率向不动产所在地主管税务机关预缴税款。应预缴税款=含税销售额÷(1十5%)×5%。2.按照3%预征率就地预缴增值税。具体包括:一是一般纳税人出租其2016年5月1日后取得的不动产,适用一般计税方法计税,纳税人应按照3%的预征率向不动产所在地主管税务机关预缴税款。二是一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产,选择适用一般计税方法计税的,纳税人应按照3%的预征率向不动产所在地主管税务机关预缴税款。应预缴税款=含税销售额÷(1十9%)×3%。3.按照1.5%预征率就地预缴增值税。个体工商户出租住房,按照5%的征收率减按1.5%计算应纳税额,并向不动产所在地主管税务机关预缴税款。应预缴税款=含税销售额÷(1十5%)×1.5%。注:其他个人出租不动产不存在预缴事项,直接向不动产所在地主管税务机关申报纳税。


  四、跨地区提供建筑服务应当就地预缴增值税。一般纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,适用一般计税方法计税的,以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额,按照2%的预征率计算应预缴税款,应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款)÷(1十9%)×2%;纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,选择适用简易计税方法计税的,以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额,按照3%的征收率计算应预缴税款;小规模纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额,按照3%的征收率计算应预缴税款。应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款)÷(1十3%)×3%。小规模纳税人疫情期间可以享受1%征收率优惠,相应按1%预征率预缴增值税。


  自2017年5月1日起,纳税人在同一地级行政区范围内跨县(市、区)提供建筑服务,无需预缴增值税。所谓地级行政区,是指介于省级行政区与县级行政区之间的行政区,包括地级市、地区、自治州、盟等四类。纳税人在同一直辖市、计划单列市范围内跨县(市、区)提供建筑服务的,由直辖市、计划单列市税务局决定是否预缴增值税。如大连市、青岛市、深圳市明确上述情形无需预缴,具体以当地税局意见为准。


  注意:对于小规模纳税人转让不动产,根据《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税征管问题》(国家税务总局公告2021年第5号)第五和第六条规定,凡在预缴地实现的月销售未超过15万元的,当期无需预缴税款。享受此项优惠时,纳税人如果有分包情形的,在确定月15万元,或者季度45万元销售额标准时,应当按照差额后的销售额来确认是否符合免予预缴的条件。


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发文时间:2022-02-01
作者:纪宏奎
来源:中汇十堰分所

解读金融商品亏损转让的增值税是否需要申报?

 有一家企业,发生了股票买卖行为,这家企业开业后受到多方经济的影响,仅仅进行了股票买卖业务,然而屋漏偏逢连夜雨,这买卖也亏了~但是他们一年的卖出额已经超过500万元了。


  问题来了~要不要申报呢?


  估计大家都知道买卖股票以卖出价扣除买入价后的余额为销售额,按金融商品转让缴纳增值税。


  这企业发生的行为是亏损买卖,也就是说销售额为0,那么要不要申报呢?


  老会计以经验说,无需申报。全部空表保存,零申报就可以了,省时省力!


  新会计以理论说,发生了销售行为,按照规定买入和卖出均应当填写计算,最后的结果为0!


  二人争执不休,你同意哪一种呢?


  我们还是来看法规:有很多人说反正没有税金,会有什么后果呢?


  税收征管法第六十三条规定,纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证,或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入,或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税。


  从本条来看描述的几种情形,产生了不缴或者少缴应纳税款的结果,就会被认定为有恶劣的性质,那么咱们描述的情况就不存在了,果真如此吗?


  这里面需要注意一般纳税人的认定问题。这家企业成立后没有发生其他的经营行为,仅仅发生了股票买卖业务,而且数额巨大。对于金融商品转让过程中销售额虽然是以卖出价扣除买入价后的余额为销售额,但是判断是否达标增值税一般纳税人标准时,规定是:“年应税销售额,是指纳税人在连续不超过12个月或四个季度的经营期内累计应征增值税销售额,包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。销售服务、无形资产或者不动产(以下简称应税行为)有扣除项目的纳税人,其应税行为年应税销售额按未扣除之前的销售额计算。纳税人偶然发生的销售无形资产、转让不动产的销售额,不计入应税行为年应税销售额。”


  也就是说,现在股票买卖行为如实申报后,可能就达到了一般纳税人标准,后期如果有一笔买卖盈利,那么增值税的税率就是6%。如果没有如实申报,而是在盈利的买卖发生的时候才申报,那么依旧是小规模纳税人,增值税的税率适用3%。


  从另一个角度来说,对于金融商品买卖,是自行计算销售额后填入表中,还是将卖出价与买入价均填入表中,在增值税的填表说明中已有说明,不辩自明。但依然还有很多会计认为反正我的增值税没有少交,就没关系。


  我想说企业发生的股票买卖行为,尤其是大额资金的买卖行为,证券行业的数据就传不到税务局吗?如果资金再大一些,有可能上市公司还需要发表公告,这些情况税务局就掌握不到吗?我想,一定是你小看了金税四期~


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发文时间:2022-01-27
作者:李进
来源:正和税参

解读“惠农”增值税税收优惠汇总

加强农业发展意义重大,对促进国民经济发展和保持社会稳定发挥了至关重要的作用。在各种“惠农”政策中,税收优惠是其中一项重要的政策。本期小编和大家讲讲增值税方面“惠农”政策。


  一、基本优惠政策


  农业生产者销售的自产农产品,免征增值税。


  农业,是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业。


  农业生产者,包括从事农业生产的单位和个人。


  农产品,是指初级农产品,具体范围是指直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的《农业产品征税范围注释》(以下简称注释)所列的自产农业产品;对单位和个人销售的外购的农业产品,以及单位和个人外购农业产品生产、加工后销售的仍然属于注释所列的农业产品,不属于免税的范围,应当按照规定税率征收增值税。


  政策依据:


  《中华人民共和国增值税暂行条例》第十五条


  《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十五条


  《财政部 国家税务总局关于印发<农业产品征税范围注释>的通知》(财税字〔1995〕52号)第一条


  二、农业生产资料的优惠政策


  1.农膜;批发和零售的种子、种苗、化肥、农药、农机,免征增值税。


  政策依据:


  《财政部 国家税务总局关于农业生产资料征免增值税政策的通知》(财税〔2001〕113号)第一条


  2.自2008年6月1日起,纳税人生产销售和批发、零售有机肥产品免征增值税。


  政策依据:


  《财政部 国家税务总局关于有机肥产品免征增值税的通知》(财税〔2008〕56号)第一条


  三、部分农产品流通环节免征增值税


  1.部分鲜活肉蛋产品流通环节免征增值税。


  享受主体:从事部分鲜活肉蛋产品批发、零售的纳税人


  优惠内容:从事部分鲜活肉蛋产品批发、零售的纳税人销售的部分鲜活肉蛋产品免征增值税。


  享受条件:


  免征增值税的鲜活肉产品,是指猪、牛、羊、鸡、鸭、鹅及其整块或者分割的鲜肉、冷藏或者冷冻肉,内脏、头、尾、骨、蹄、翅、爪等组织。


  免征增值税的鲜活蛋产品,是指鸡蛋、鸭蛋、鹅蛋,包括鲜蛋、冷藏蛋以及对其进行破壳分离的蛋液、蛋黄和蛋壳。


  上述产品中不包括《中华人民共和国野生动物保护法》所规定的国家珍贵、濒危野生动物及其鲜活肉类、蛋类产品。


  政策依据:


  《财政部 国家税务总局关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知》(财税〔2012〕75号)第一条


  2.蔬菜流通环节免征增值税


  享受主体:从事蔬菜批发、零售的纳税人


  优惠内容:从事蔬菜批发、零售的纳税人销售的蔬菜免征增值税。


  享受条件:


  蔬菜是指可作副食的草本、木本植物,包括各种蔬菜、菌类植物和少数可作副食的木本植物及经挑选、清洗、切分、晾晒、包装、脱水、冷藏、冷冻等工序加工的蔬菜。蔬菜的主要品种参照《蔬菜主要品种目录》执行。


  政策依据:


  《财政部 国家税务总局关于免征蔬菜流通环节增值税有关问题的通知》(财税〔2011〕137号)


  结束语


  国家在“惠农”方面的税收政策是全方位的,从事农业生产的纳税人朋友,在充分了解政策规定,准确判断自身业务符合优惠条件时,可以充分享受国家在“惠农”方面的税收红包哦!


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发文时间:2021-12-27
作者:北京税务
来源:北京税务

解读技术投资入股税收优惠政策合集

 前言 2021年的年末,没了以前各大厂员工期盼的年终奖的热闹,而是一波又一波的裁员潮,除了登上热搜的爱奇艺裁员20%到40%,字节跳动、百度、腾讯、快手等大厂也纷纷传出业务调整、精简人员的消息。然而另一边,高端制造业却出现供需两旺的局面,据央视财经报道,“12月3日,新能源巨头宁德时代全资子公司四川时代在宜宾开展招聘,吸引了大批求职者,现场人山人海,热闹程度堪比春运。越来越多高学历人才加入制造业”。


  国务院总理李克强12月15日主持召开国务院常务会议,也特别强调加大对制造业支持的政策举措,促进实体经济稳定发展。为了支持创新创业,以及加大对技术成果转化的鼓励,也相继出台了一系列减免或递延纳税的优惠政策。小必精心提炼,并举例为大家详解。


  政策总结


  增值税


  境内技术转让免征增值税;向境外转让技术,适用增值税零税率。


  *政策依据:财税[2016]36号文


  企业所得税


  1、减免政策


  根据企业所得税法及实施条例,一个纳税年度内,居业企业技术转让所得不超过500万元的部分免征企业所得税;超过500万元的部分减半征收企业所得税,不适用直接或间接100%控制的关联企业之间。


  2、定期递延政策


  根据财税[2014]116号文规定,居民企业以非货币性资产(包括技术)对外投资,对技术转让所得分5年均匀计入应纳税所得。


  3、不定期递延政策


  根据财税[2016]101号文规定,以技术投资入股,全部取得股权/股票,投资时可暂不纳税,递延至股权转让时计算缴纳。


  个人所得税


  1、定期递延政策


  根据财税[2015]41号文规定,个人以非货币性资产(包括技术)对外投资,一次性纳税困难的,可将税款合理分期在5年内缴纳。


  2、不定期递延政策


  同企业所得税,递延至股权转让时缴纳。


  详细总结见下图

案例解析


  案例一


  A企业以一项专利技术向B企业进行投资,该项专利技术在A企业的计税基础为100万元,向B企业投资时,经专业机构评估后作价1000万元,如何纳税?(假设A企业适用企业所得税25%,暂不考虑其他所得税事项)


  1、增值税


  免征增值税。


  2、企业所得税


  A企业可选择按减免政策、定期递延或者不定期递延政策。


  方案1.适用减免政策


  享受500万减免,减半征收:


  (1000-100-500)*50%*25%=50万元。


  方案2.适用定期递延


  分5年缴纳,每年缴纳45万元,即(1000-100)/5*25%,共计缴纳225万元。


  方案3.适用不定期递延


  转让时暂不纳税,未来股权转让时,再将股权转让收入进去投资成本100万元计算缴纳企业所得税。


  如无亏损弥补和其他税收优惠,短期内溢价转让的情况可选择方案一;


  预计未来5年有未弥补亏损可弥补或者享受低税率的情况下可选择方案二;


  如预计对股权长期持有的情况建议选择方案三。


  案例二


  将案例一中的A企业改为A自然人,A自然人缴纳个人所得税可选择两种方案。


  方案1.定期递延


  A将个人所得税报主管税务机关备案后,选择将税款在第五年一次性缴纳,即(1000-100)*20%=180万元。


  方案2.不定期递延


  转让时暂不纳税,未来股权转让时,再将股权转让收入进去投资成本100万元计算缴纳个人所得税。


  对于自然人来说选择方案二最优。


  3、B企业取得专利技术的计税成本


  不管A企业或A自然人选择何种方式缴纳税款,B企业都可将该项专利技术按1000万元作为计税成本,分年进行摊销扣除。


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发文时间:2021-12-22
作者:史宣珍
来源:税律风云

解读如何准确把握股权转让行为是否缴纳土地增值税

前言 以股权转让的方式实现土地使用权已经数见不鲜,但国税函[2000]687号、国税函[2009]387号、国税函[2011]415号,都强调对股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物,利用股权转让方式让渡土地使用权,实质定义为房地产交易行为,应征收土地增值税。各地税务机关对于利用股权转让方式转让土地使用权是否应当“穿透”被认定为土地使用权转让而征收土地增值税,执行口径并不一致。


  然而,2020年6月27日发布的《626苏州翡翠国际社区置业有限公司与国家税务总局苏州工业园区税务局、苏州工业园区管理委员会再审行政裁定书》,二审裁定结果仍是判定翡翠公司(股权转让方)将其持有的星隆公司20%股权转让并获得股权溢价款的行为,属于转让股权给以股权转让的名义进行了国有土地使用权转让,应交土地增值税。


  小必从法院判决结果总结,之所以一审二审认为翡翠公司的行为实质上构成国有土地使用权转让,主要是以下几个方面的原因:1、从“股权溢价款”的计算来看,翡翠公司获得的“股权溢价款”是根据涉案地块的土地面积和容积率等进行计算;2、翡翠公司转让股权之前,星隆公司实际上并未经营;3、翡翠公司虽未办理涉案地块的国有土地使用证,但其实际占有并处分了该土地使用权,并取得了经济利益。


  接下来小必将根据述判例总结,并结合八戒公司的案例背景,来为大家讨论一下股权转让行为如何避免争议被认定为土地使用权转让,进行风险防范。


  案例分析


  八戒公司近来就准备将其100%控股的高老庄公司的全部股权转让给悟空公司,股权转让价格1个亿,股权转让成本3500万。高老庄公司名下主要资产为一处3万多平的土地,系出让取得,土地成本价格为3000万,目前因为资金问题暂停开发。


  如果八戒公司直接转让高老庄公司100%股权,根据高老庄公司的股权溢价主要来源于名下的土地,八戒公司很有可能被认为是利用股权转让让渡土地使用权,进而要求其缴纳土地增值税。


  那么,八戒公司转让高老庄公司股权该如何进行税收风险防范,不被认定为需要缴纳土地增值税呢?


  小必认为八戒公司通过以下方面进行风险防范:


  一、八戒公司转让高老庄公司前,高老庄公司可先签订总包协议等,进行一定程度的实质开发。


  二、八戒公司转让股权建议不直接以土地作为股权转让价格的计价依据,可以采用市场法、公允价值法、收益法等股权估值方法,合理确定股权的转让价格。


  三、八戒公司股权转让时点定于悟空公司(投资方)增资后,且高老庄公司经营后再转让股权,具体操作如下:八戒公司可与悟空公司提前沟通,由悟空公司先以500万元(经营资金)向高老庄公司增资,取得高老庄公司12.5%的股权。增资后高老庄公司正常开展业务。一段时间后,八戒公司再寻求合理商业目的将其持有的高老庄公司87.5%的股权再以1个亿转让给悟空公司。这样操作后,悟空公司取得高老庄公司100%的股权,股权成本为1.5亿元,而八戒公司转让高老庄公司股权不符合上述反避税条款规定的情形,不会被认定为利用股权转让让渡土地使用权。


  小必提醒


  1、国税函是国家税务总局对本系统下属单位工作请示的批复函件。国税函[2000]687号、国税函[2009]387号、国税函[2011]415号都只是针对特定案例的批复,非税收规范性文件,且并未抄送全国其他各级税务机关,不具有普遍适用性。


  2、对于八戒公司的上述建议仅是考虑土地增值税的影响,但八戒公司直接转让高老庄公司股权并获得1个亿的对价,应确认所得6500(10000-3500)万元,明显八戒公司直接转让高老庄公司股权的企业所得税税负也很重。所以从企业所得税考虑,小必建议八戒公司可以尽量利用交易形式(如股权收购)满足特殊性税务处理条件,缓解税收压力;当然也要考虑交易双方适用特殊性税务处理后后续税收成本的问题。


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发文时间:2022-01-26
作者:宋佳
来源:税律风云

解读地上无产权车位出租使用下的土地增值税处理分析

 房地产开发企业开发项目时,会根据项目开发规划要求开发部分地上车位,房地产开发企业会对地上车位对外出租使用,在与业主方签订出租协议时,会约定“租期20年,一次收取租金10万元,期满后业主可免费使用”。


  对于上述地上无产权车位的土地增值税清算,各地政策规定主要分以下两类进行处理:


  一是建成转让后不能办理权属登记手续的车库(车位、储藏室等),不属于土地增值税征税范围,不计收入,也不扣除相关成本费用;


  二是以转让使用权或提供长期使用权的形式,有偿让渡无产权车库(车位)等使用权的,其取得的让渡收入应规定计算征收土地增值税。


  一、案例解析


  案例要点


  根据重庆市豪运房地产开发有限公司(申诉人)诉重庆市九龙坡区西彭帝景豪苑业主委员会车位纠纷案【(2017)最高法民申2817号】中判决要点:根据《最高人民法院关于审理建筑物区分所有权纠纷案件具体应用法律若干问题的解释》第二条第一款关于“建筑区划内符合下列条件的房屋,以及车位、摊位等特定空间,应当认定为物权法第六章所称的专有部分:


  (一)具有构造上的独立性,能够明确区分;


  (二)具有利用上的独立性,可以排他使用;


  (三)能够登记成为特定业主所有权的客体”之规定,案涉车位不能办理产权登记,因此其不能成为享有专有权的专有部分。


  即使豪运公司在建造帝景豪苑小区时支付了建筑区划内的土地使用权出让金,成为建设用地使用权人,但是小区建设完成之后,随小区内房屋的出售,小区建筑区划内的土地使用权也随之转移,小区的共有部分土地使用权归小区业主共有。由于案涉车位不能办理产权登记,不能成为专有部分,原判决确认该部分停车位属于占用业主共有的道路或者其他场地用于停放汽车的车位并无不当。而开发商建设的小区经验收合格,是开发商的基本义务,且绿化是否超过规划面积对认定停车位是否占用业主共有场地没有必然联系。故豪运公司关于原判决认定案涉车位系占用业主共有的道路或者其他场地的车位,缺乏事实依据的申请再审事由不能成立。开发商按照规划建设的地面停车位属于开发商建设的附属设施。地面停车位属于业主行使土地使用权的形式之一,地面停车位作为附属设施归属于全体业主,其性质与其他公共附属设施性质并无不同。


  税务处理


  根据上述纠纷案判决要点得出结论:


  一、利用地上的共有道路或其他场地建造的地上车位属于业主方所有,且属于公共配套设施,而根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)的第四条规定,公共配套设施建成后产权属于全体业主所有的,其成本、费用可以扣除;


  二、地面停车位属于业主行使土地使用权的形式之一,开发商将开发商品房向业主出售后,建设范围内的土地使用权归属全体业主。房地产开发过程中,开发商往往对于地面车位会以出租形式下提供永久使用权方式进行销售处理,从法理角度判断仍然属于销售土地使用权。同时根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》(国务院令第138号)的第二条规定,转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物(以下简称转让房地产)并取得收入的单位和个人,为土地增值税的纳税义务人(以下简称纳税人),应当依照本条例缴纳土地增值税。


  二、结论


  总之,房地产项目土地增值税清算各地规定的政策对于地上车位的处理多有不同,若房地产开发项目所在地区政策不明确时,但可依据上述最高法院处理案例与当地主管税务机关进行沟通处理,对于房地产开发商用地上的道路或其他场所建设的地面车位,无论采用以出租形式下提供永久使用权方式销售或直接销售,都可协商作为其他类型房地产进行土地增值税清算,按取得销售收入作为转让收入,并扣除相应的成本、费用。


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发文时间:2022-01-25
作者:天扬财税
来源:天扬财税

解读新收入准则下会计与增值税收入确认时点差异及应对

无论是2006年旧收入准则还是2017年颁布实施的新收入准则,对于会计上收入确认的时点和增值税一直存在很大的差异。总体来看,增值税的纳税发生时间无论《增值税暂行条例》还是营改增后的修订,总体变化不大。但新、旧收入准则对于收入的确认方法和确认时点还是发生了比较大的变化。


  首先,对于会计上收入确认时点和增值税纳税义务发生时间的差异,会计上无论是合同资产的确认还是营业收入的确认,都是按不含增值税收入金额来确认的。因此,对于会计收入确认时点与增值税纳税义务发生时点之间的差异,是通过如下会计科目来划分的:


  (1)按照国家统一的会计制度确认收入或利得,且增值税纳税义务也发生


  应交税费-应交增值税(销项税)或应交税费-简易计税


  (2)按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点早于按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点的


  应交税费-待转销项税额


  新旧收入准则关于收入确认时点的最大区别,是以“控制权转移”替代“风险报酬转移”作为收入确认时点的判断标准,这样就改变了原先旧收入准则和建造合同准则,对于不同收入确认适用不同准则的情况。新收入准则将“控制权转移”的判断分为五个步骤:


  一是识别客户合同;


  二是识别履约义务;


  三是确定交易价格;


  四是分摊交易价格;


  五是确认收入。


  这个“五步法”属于通用标准,我们下面就分别针对增值税不同规定来看一下新收入准则与增值税纳税义务发生时间的差异


  一、增值税先开发票先交税


  这是增值税和新收入准则最明显的一个差异。增值税的规定是,无论什么情况,先开发票都要先交税,不管你是否达到会计上收入确认的标准。一般会计处理为:


  借:银行存款


  贷:合同负债


  应交税费-应交增值税(销项税)或简易计税


  二、直接收款方式销售货物


  对于直接收款方式销售货物,增值税纳税义务发生时间根据《增值税暂行条例实施细则》不论货物是否发出,均为收到销售款或取得销售款凭据的当天。同时,《国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告》(国家税务总局公告2011年第40号)对这个问题的税会差异有进一步解释:


  纳税人生产经营活动中采取直接收款方式销售货物,已将货物移送对方并暂估销售收入入账,但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的,其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天;先开具发票的,为开具发票的当天。


  【差异提醒】这里差异存在两个方面:


  1、在直接收款方式销售货物下,如果企业钱已经收到,但货物还没有发出,或者发出了但还在运输途中,客户还没有收到,在会计上不满足收入确认条件,但增值税此时应该确认纳税义务。


  借:银行存款


  贷:合同负债


  应交税费-应交增值税(销项税)或简易计税


  2、在直接收款方式销售货物下,如果客户已经收到货物,按照新收入准则满足了收入确认条件,但是按照合同条款还尚未到付款期,此时会计确认收入。但增值税应该是在合同约定有收款权力的当天或提前取得现金的当天


  借:应收账款(或合同资产)区分是否尚有合同履约义务


  贷:营业收入


  应交税费-待转销项税额


  三、托收承付和委托银行收款方式销售货物


  根据《增值税暂行条例实施细则》规定:采取托收承付和委托银行收款方式销售货物,为发出货物并办妥托收手续的当天。


  【差异提醒】一般情况下,企业采取托收承付和委托银行收款方式销售货物,发出货物并办妥托收手续时,要根据合同具体来看是否满足会计收入确认条件。一般此时货物还在途,客户尚未收到,如果以客户签收作为会计收入确认条件,则增值税纳税义务发生时间早于会计收入确认时点。


  但是,一般考虑到这个货物在途时间并不会很长,有些企业为了简化处理,直接在会计确认收入的时点确认增值税销项税,可能有滞纳金的风险。企业决定是否简化处理要考虑企业具体情况和实际当地税务征管的情况。


  四、赊销和分期收款方式销售货物


  根据《增值税暂行条例实施细则》规定:采取赊销和分期收款方式销售货物,为书面合同约定的收款日期的当天,无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的,为货物发出的当天;


  【差异提醒】在赊销和分期收款销售情况下,如果客户已经收到商品,按照收入准则的五步法,合同义务已经识别,履约义务已经完成,且交易价格可以确定,会计上应该确认收入。且赊销和分期收款超过正常信用期,要确认“未确认融资收益”。这里和增值税不仅存在“时间”差异,也存在“金额(税基)”上的差异。增值税严格按照有书面合同约定的收款日期的当天,无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的,为货物发出的当天。同时,增值税不考虑“未确认融资收益”这个递延确认的金额,严格按照合同约定的收款金额,不含税换算后计算增值税销项税(简易计税)金额。


  五、采取预收货款方式销售货物


  根据《增值税暂行条例实施细则》规定:采取预收货款方式销售货物,为货物发出的当天,但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物,为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天;


  【差异提醒】


  1、正常预售货款方式销售货物,货物发出当天,一般客户未收到货物,会计上不确认收入,但增值税纳税义务已经发生,需要提前确认缴纳,否则会有滞纳金风险。但是,考虑到实务中,这个发出到收到如果时间一般间隔很短,企业可以在基于对当地税收征管实际评估的基础上,看是否可以和会计确认收入时点一致去处理。


  2、但是,对于生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物,新收入准则就比较复杂了,按照“五步法模型”,会计上收入确认需要区分是按“时点法”还是“时段法”确认。但增值税上,对于生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物,纳税义务发生时间更类似于新收入准则的时段法(当然收到预收款要先交增值税)。因此,在会计上按“时点法”确认收入时,收入准则和增值税纳税义务发生时间的差别更大。


  六、委托代销货物


  根据《增值税暂行条例实施细则》规定:委托其他纳税人代销货物,为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的,为发出代销货物满180天的当天;


  【差异提醒】委托代销,在新收入准则下要满足控制权转移才能确认收入。因此,一般发出代销货物不满180天前,企业就收到了代销单位的代销清单或货款,会计确认收入时点和增值税没有差异。但是,如果超过180天,企业还是没有收到代销单位的代销清单或货款,则增值税在满180天就要确认,但会计上仍不确认。这个属于重大差异,不能简化和会计一致,否则滞纳金风险较高。


  七、销售应税劳务


  根据《增值税暂行条例实施细则》规定:销售应税劳务,为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天;同时,根据财税【2016】36号文规定:从事金融商品转让的,为金融商品所有权转移的当天;按照预收款缴纳增值税的,根据财税〔2017〕58号的规定,只有纳税人提供租赁服务采取预收款方式的,其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。


  【差异提醒】


  1、这里要注意,租赁服务的收入确认,在会计上不适用于新收入准则,而是按照《企业会计准则第21号--租赁》处理。


  2、跨期劳务(比如系统研发、建筑设计等),新收入准则采用投入法、产出法、里程碑法等指标确认收入,但增值税仍然严格按照合同约定来。合同签订后,劳务提供前收到的预收款,一般可以在合同开始提供后,合同约定的第一次收款日就应该一并确认缴税。后期就按照合同约定的收款日(不管是否实际收到),确认增值税纳税义务发生,缴纳增值税。


  八、视同销售行为


  根据《增值税暂行条例实施细则》以及财税【2016】36号文规定,增值税视同销售行为,一般在货物移动当天,或服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。


  【差异提醒】总体来看,增值税视同销售和会计上收入确认的时点总体差异不大,按照会计收入确定口径确认增值税纳税义务基本可以。


  这里关键大的差异在于,如果增值税视同销售,会计上不确认收入,但增值税要确认视同销售,这个就属于最大的差异,此时确认的增值税要进入成本、费用科目。比如,企业外购货物用于营销,会计不确认收入,但增值税视同销售,就要确认增值税销项税金额,同时增加企业销售费用等。


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发文时间:2022-02-08
作者:赵国庆
来源:财税星空

解读合同资产与应收账款,合同负债与预收账款区分及增值税问题

 新收入准则的实施产生了几个新的会计科目,包括合同资产和合同负债,实务中还有不少公司财务对其与应收账款、预收账款的区分不明白,并造成了一些会计差错。


  一、合同资产与应收账款的区分


  应收账款大家都比较熟悉,是在确认收入之时产生的,在供应商给客户的信用期之内,客户必须支付货款;合同资产有所不同,它也是在收入确认之时产生的,但供应商获得偿付的合同条款不是时间性因素,而是其他因素。


  比如甲公司转让给乙公司两批货物,这两批货是可以识别的单项履约义务,可分别分摊合同对价,单独确认收入。如果合同约定第一批货物的货款支付需待第二批货物验收才支付,这时第一批货物销售对应的款项不能够只随着时间流逝而获得偿付,则需要列报为合同资产。


  新收入准则虽然提出了合同资产这个新的报表项目,但是对于大部分企业来说,其影响有限,这主要取决于交易习惯和人们对风险的厌恶,应收账款是无条件的收款权,过了约定的付款期间,客户必须付款,在合同中更普遍,但合同负债对报表的影响要广泛的多。


  二、合同负债与预收账款


  合同负债与合同资产一样,需要着重看合同二字。合同负债是有明确的合同相对应,承担了明确的转移商品和提供服务的义务;而预收账款是以前的科目,在旧收入准则下,一般只要是从客户收取的款项都列报在预收账款下,而新准则的要求是收到的没有明确合同关系和待履行合同义务的款项。


  没有关联关系或者其他联系的企业,一般不会在没有签订合同的情况下,产生切实购销关系之前支付预付款项,所以与合同资产与应收账款的关系不同,合同负债在新收入准则下的使用范围要远高于预收账款,而前者正好相反。


  三、合同资产与合同负债的互抵


  新收入准则特别强调客户合同的概念,包括收入确认五步法的模型也是以识别客户合同和包含的单项履约义务为核心。需要特别注意的是,对于同一个客户,合同资产和合同负债需要抵消并按照净额来列报。对于不同的客户合同则不需要,企业需要强化合同管理和核算。


  四、合同负债与增值税的列报


  预收账款是包含了增值税的,但是新收入准则下,合同负债是对应着向客户转移商品和提供服务的义务,与收入对应,并不包含销项税。


  根据增值税的相关规定,预收账款时通常还没有产生增值税纳税义务,这时需要预提销项税,通过“应交税费——待转销项税额”来核算,在报表日根据其流动性分类为其他流动负债或其他非流动负债。


  1.初次核算时:


  借:银行存款


  贷:合同负债


  贷:应交税费—待转销项税额


  2.产生纳税义务时:


  借:应交税费—待转销项税额


  贷:应交税费—应交增值税(销项税)


  3.实际缴纳时:


  借:应交税费


  贷:银行存款


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发文时间:2022-02-08
作者:安世强
来源:安博士讲财税

解读增值税视同销售的6个误区

视同销售是增值税中的一个难点问题,也是广大纳税人经常咨询的一个热点问题。为了帮助大家更好地掌握这一知识点,本期,小编就为您总结了6个典型问题,让我们共同来学习一下~


问题1:误将非经营活动作视同销售处理


销售服务、无形资产或者不动产,是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产,但属于下列非经营活动的情形除外:


(一)行政单位收取的同时满足以下条件的政府性基金或者行政事业性收费。


1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金,由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费;


2.收取时开具省级以上(含省级)财政部门监(印)制的财政票据;


3.所收款项全额上缴财政。


(二)单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。


(三)单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。


(四)财政部和国家税务总局规定的其他情形。


政策依据:《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36号印发)第十条


问题2:误将不动产租赁合同中免租期作视同销售处理


纳税人出租不动产,租赁合同中约定免租期的,不属于《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36号文件印发)第十四条规定的视同销售服务。


政策依据:《国家税务总局关于土地价款扣除时间等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第86号)第七条


问题3:误将用于公益事业的无偿提供服务等作视同销售处理


单位或者个体工商户无偿提供服务,用于公益事业或者以社会公众为对象的情形,不视同销售。


单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产,用于公益事业或者以社会公众为对象的情形,不视同销售。


政策依据:《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36号印发)第十四条


问题4:误将扶贫捐赠货物行为作视同销售处理


对单位或者个体工商户将自产、委托加工或购买的货物通过公益性社会组织、县级及以上人民政府及其组成部门和直属机构,或直接无偿捐赠给目标脱贫地区的单位和个人,免征增值税。在政策执行期限内,目标脱贫地区实现脱贫的,可继续适用上述政策。


特别提醒:该项优惠执行期限延长至2025年12月31日。


政策依据:《财政部 税务总局 国务院扶贫办关于扶贫货物捐赠免征增值税政策的公告》(财政部 税务总局 国务院扶贫办公告2019年第55号)第一条


《财政部 税务总局 人力资源社会保障部 国家乡村振兴局关于延长部分扶贫税收优惠政策执行期限的公告》(财政部 税务总局 人力资源社会保障部 国家乡村振兴局公告2021年第18号)


问题5:误将企业集团内单位之间的资金无偿借贷行为作视同销售处理


对企业集团内单位(含企业集团)之间的资金无偿借贷行为,免征增值税。


特别提醒:该项优惠政策执行期限延长至2023年12月31日。


政策依据:《财政部 税务总局关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》(财税〔2019〕20 号)第三条


《财政部 税务总局关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》(财政部 税务总局公告2021年第6号)第一条


问题6:误将用于集体福利或者个人消费的外购货物作视同销售处理


用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产项目的进项税额不得从销项税额中抵扣。


单位或者个体工商户将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费视同销售货物。


特别提醒:用于集体福利或者个人消费的外购货物涉及进项税额不得从销项税额中抵扣,不需要作视同销售处理。


政策依据:《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条


《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条。 


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发文时间:2022-01-28
作者:北京税务
来源:北京税务

解读房地产开发企业回迁房土地增值税处理实务探讨

近年来,城市更新已成为大中城市尤其是深圳土地最大的供应方式。房地产企业开发的城市更新项目已陆续销售并进行了土地增值税清算。针对回迁房的土地增值税处理,其中最主要的文件依据为国税函[2010]220号《关于土地增值税清算有关问题的通知》第六点的规定:“关于拆迁安置土地增值税计算问题


  (一)房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的,安置用房视同销售处理,按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)第三条第(一)款规定确认收入,同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款,计入拆迁补偿费;回迁户支付给房地产开发企业的补差价款,应抵减本项目拆迁补偿费。


  (二)开发企业采取异地安置,异地安置的房屋属于自行开发建造的,房屋价值按国税发[2006]187号第三条第(一)款的规定计算,计入本项目的拆迁补偿费;异地安置的房屋属于购入的,以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。


  (三)货币安置拆迁的,房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。”


  在与企业及税务人员的接触交流过程中,我们发现对于上述规定存在一些不同理解或争议点,下面笔者将结合案例和规定进行详细探讨。


  案例:某城市更新项目占地面积6万平方米,被拆迁物业5万平方米。企业实际开发时分两期开发,其中1#地块4万平方米,可售面积约18万平方米;2#地块2万平方米,可售面积约12万平方米,两地块可售面积均为住宅,假设销售均价均为4万元/平方米。实际回迁物业5万平方米,均在1#地块。土地增值税清算时亦分两期项目登记和清算。


  一、超拆迁协议面积回迁部分土地增值税处理争议


  城市更新项目中经常会出现回迁面积超过拆迁协议约定的情况,这是因为:拆迁协议约定的回迁面积通常是开发商和被拆迁方根据被拆迁物业面积的一定比例标准(1:1或其他比例)在开发前就已谈判确定的固定面积,且被拆迁人户数较多的情况下,回迁面积各不相同,而开发商实际开发的产品户型根据新用地规划进行设计,不可能与协议约定的回迁面积一致,往往存在差异。针对超面积差异部分,开发商通常会和被拆迁人事先约定,被拆迁人可以在固定面积(比如10平方米或10%)以内按优惠单价(比如市价的5折)加购或补差价,超过部分按市价购买或补差价。


  例如上述案例被拆迁物业5万平方米中,其中一户被拆迁人为王某,其被拆迁物业面积80平方米,与开发商约定回迁面积80平方米,如实际选房面积小于约定面积,则小于部分面积开发商按4万元/平方米价格给予王某补偿;如实际选房面积大于约定面积,则其中10平方米内按市价的50%结算,大于10平方米的部分按市价(假设市场为4万元/平方米)结算。


  房产建成后如王某最终选定的那套房产的竣工面积为70平方米,则开发商向王某支付补差价40万元;如王某最终选定的那套房产的竣工面积为100平方米,则王某10平方米内补差价20万,超过10平方米的部分补差价40万元,合计补差价60万元。


  根据上述国税函[2010]220第六点的规定,针对回迁房未超协议面积的情况,开发商按规定确认视同销售收入280万元(假设暂不考虑流转税的影响,假设视同销售价与市价一致,下同),同时确认拆迁补偿费280万元,另外支付的补偿40万元亦计入拆迁补偿费,土地增值税这样处理无争议。


  针对回迁房超过协议约定面积的情况,处理上有两种观点:


  第①种处理方式认为应以房产最小单位(套)来适用国税函[2010]220号文规定的安置用房,不能切割。回迁协议约定的回迁面积是补差为0的特殊情况,超面积补差款低于市价部分实际上隐含了对被拆迁人的补偿,是补差款不为0的情况,都是用来安置回迁户的回迁房一部分,都有协议约定,因此应按整套全部确认视同销售收入,同时确认拆迁补偿费,收到的补差价款抵减本项目拆迁补偿费。


  第②处理方式则认为只有拆迁协议明确约定的回迁面积才适用国税函[2010]220号文的规定,超面积结算或增购部分应该视为对被拆迁人的额外正常销售,只是销售价格有一定的优惠,而由于优惠价格是开发商为了促成被拆迁人尽快签约商业谈判的合理市场行为,优惠价格是属于可认定为具有正当理由的合理低价,因此不属于《土地增值税暂行条例》第九条规定的情形,无需按照房地产评估价格进行调整计算征收。


  具体到上述案例两种处理方式结果分别为:①100平方米全部按市价确认视同销售收入400万元,同时确认拆迁补偿费400万元,收到补差款60万元冲拆迁补偿费,实际确认拆迁补偿费340万元。②100平方米中80平方米按市价确认视同销售收入320万元,同时确认拆迁补偿费320万元,剩余20平方米按实际收到的款项(补差款)60万元确认销售收入,则开发商实际确认销售收入380万元,拆迁补偿费320万元。


  上述两种处理,收入减拆迁补偿费差额均为60万元,企业所得税没有差异,但土地增值税方面,由于土地增值税可加计扣除20%,开发费用可选择按成本费用的5%或者10%,发生的成本可扣除1.25倍或1.3倍,产生了一个放大镜的作用;另外,由于土地增值税是采用超率累进计算方式,成本的增加,基数增加,可享受低税率计算土地增值税的金额也增加,产生了第二个放大镜的作用,而收入的增长只是随着税率的增长而增长,没有放大镜的作用。因此上述两种处理方式下应交的土地增值税是不同的,第①种处理方式可加大土地增值税扣除项目金额,即可减少土地增值税税额。而造成这种差异的主要原因是超拆迁协议面积回迁部分中部分向被拆迁人收取的补差款低于市价。假设超过部分均按市价收取,则不会产生差异。


  目前土地增值税上对上述两种处理方式并无明确的规定,我们要提醒大家的是上述仅是对土地增值税的影响分析,实务处理过程中应结合其他税种(如增值税、房产税)综合考虑;无论采用哪种方式均以当地主管税务机关认可为准。


  二、营改增后,回迁房确认收入同时确认的拆迁补偿费金额是否包含收入增值税金额?


  由于营改增后增值税与营业税计税原理不同,导致收入、成本、税金的确认也不同。为此财政部国家税务总局发布了财税〔2016〕43号和国家税务总局2016年第70号公告,明确了营改增后,纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税。但对于“营改增后视同销售房地产的土地增值税应税收入确认问题”只是强调仍按国税发〔2006〕187号第三条规定和国税函〔2010〕220号第六条规定执行。


  如上例,王某按第一种情况确认视同销售收入400万元,假设400万元为不含税金额,视同销售收入应交增值税20万元(此处暂不展开讨论如何计算缴纳增值税,暂按简易计税5%计算),那么开发商同时确认的拆迁补偿费为400万,还是420万(=400+20)呢?部分观点认为金额应和清算收入完全一致,应为400万。笔者认为应为420万比较合理,理由如下:


  首先,实物补偿应分解为两个业务处理


  根据《国家税务总局关于个人销售拆迁补偿住房征收营业税问题的批复》(国税函[2007]768号):“房地产开发公司对被拆迁户实行房屋产权调换时,其实质是以不动产所有权为表现形式的经济利益的交换。”768号文件尽管属于营业税时期的政策,但目前依然有效,且对我们理解回迁业务实质很有指导意义。即税理上,以实物补偿视同销售实质应当分解为两个业务看待,即企业将房产销售,从而实现房产的隐含增值,然后将销售获得资金用于补偿用途,因此应分段分析涉税情况。


  销售段:开发商将所拥有的不动产所有权转移给了被拆迁户,并获得了相应的经济利益,因此应按规定缴纳流转税。营改增后,由于增值税属于价外税营业税属于价内税,而价外税与价内税的主要区别是计算税收的计税依据不一样,价外税是销售价格以外的税额,价内税包含在价格之内,价外税计算时需先进行价税分离,要转化为不含税销售额才可以计算应纳税额,因此营改增后将收入分离为不含税收入和增值税处理,只是确认形式不同,但实质上价外税与价内税都是由购买者支付,因此不应将狭义将220文视同销售收入理解为不含税收入。


  补偿段:开发商为获得土地,向被拆迁户支付了相应的经济利益(即拆迁补偿)。根据财税〔2016〕43号第三条规定:“《中华人民共和国土地增值税暂行条例》等规定的土地增值税扣除项目涉及的增值税进项税额,允许在销项税额中计算抵扣的,不计入扣除项目,不允许在销项税额中计算抵扣的,可以计入扣除项目。”由于拆迁补偿费属增值税免税项目,无法取得增值税专用发票在销售项税额抵扣,因此支付的全部经济利益均可计入扣除项目。


  其次,从拆迁补偿费包含收入增值税的会计处理上,我们可以看到:


  借:拆迁补偿费  420万


  贷:营业收入  400万


  应交增值税  20万


  如果20万元不能记入拆迁补偿费,那么计入营业外支出?即意味着开发商回迁物业除了承担流转税外还需承担流转税对应的企业所得税和土地增值税的损失?笔者认为那样明显不合理。


  三、回迁房确认的收入和拆迁补偿费清算时需列入同一个清算项目?


  如上述案例,由于回迁房产均在一期,因此部分观点认为确认的拆迁补偿费应全部列入一期土地增值税扣除项目,不能在二期扣除。笔者认为确认的拆迁补偿费应在一二期之间按合理方法分摊。原因如下:


  根据国税函[2010]220号文第六条的规定,实物补偿视同销售处理,同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。这里的“同时”指的是“时间和金额上的同时”并非指归属同一清算项目,即确认收入同时确认的是拆迁补偿费(开发成本)而非直接就作为收入对应的清算项目的扣除成本。


  而对于开发成本-土地征用及拆迁补偿费,根据关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知(国税发[2006]187号)第四条的规定,属于多个房地产项目共同的成本费用,应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法,计算确定清算项目的扣除金额。即属于多个清算项目的土地征用及拆迁补偿费应按合理方法分摊后才能作为清算项目的扣除项目。上述案例项目分一期和二期建设和清算,由于补偿的受益范围包含整个项目(一期和二期),因此上述补偿确认的拆迁补偿费应在一期和二期之间分摊并分别扣除。


  如将对二期的补偿用的是一期的房产理解为“异地安置”,则对应的回迁支出也应计入二期拆迁补偿费,即不应全部列入一期土地增值税扣除项目。


  综上,本文探讨的是实务中遇到的对国税函[2010]220文第六条规定的不同理解,笔者认为应通过对回迁业务本质的梳理来理解税法规定,方能有效降低税务风险,同时我们也期待对于上述争议条款的明确规定出台。


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发文时间:2022-01-27
作者:徐娟双
来源:中汇税务师事务所

解读建议企业结合经营战略 选择适用增值税优惠

从事再生资源回收的增值税一般纳税人销售其收购的再生资源,可以选择适用简易计税方法,或适用一般计税方法计算缴纳增值税;从事《资源综合利用产品和劳务增值税优惠目录(2022年版)》(以下简称《目录》)2.15、5.1、5.2等项目的纳税人,可适用增值税即征即退政策,也可选择适用免征增值税政策……40号公告为环保治理行业相关企业提供了政策适用选择权。


  实务中,企业应如何选择?笔者认为,环保治理企业应结合自身经营战略,综合判定后再做选择。


  废旧物资拆解企业:满足加工等具体条件要求,可适用简易计税方法


  在环保治理行业,存在一定比例从事“废旧物资拆解”业务的企业,其作为环保治理集团型企业内部业态的有效补充,经常以属地特许经营主体的形式存在。在实务中,这类企业要先判定是否满足40号公告明确的主体条件,再选择适用简易计税方法或一般计税方法。


  在判断是否满足40号公告要求时,废旧物资拆解企业的财税人员,需要加强与技术等相关部门的沟通,按照对应的行业标准进行综合判定。


  原则上,废旧物资拆解企业需要遵照《废弃电器电子产品回收处理管理条例》第六条规定,由设区的市级人民政府生态环境主管部门审批废弃电器电子产品处理企业资格。同时,废旧物资拆解企业也应满足“加工处理”的要求。即加工处理仅限于清洗、挑选、破碎、切割、拆解、打包等改变再生资源密度、湿度、长度、粗细、软硬等物理性状的简单加工。


  在选择适用简易计税方法后,废旧物资拆解企业还面临一个问题,确定适用简易计税方法的计税基础——增值税应税销售额,即与废旧物资处置数量、金额直接挂钩的处置收入。


  实务中,废旧物资拆解企业的收入,除来自实际提供的劳务或销售的货物外,还可能存在一定比例的政府补贴性收入。这时,企业的财务人员需要分析政府补贴性收入的性质,从而进一步确定适用简易计税方法的计税基础。


  根据《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第45号)要求,如果政府支付的补贴性收入,与废旧物资拆解企业实际拆解废旧物资量直接挂钩,则理论上该部分收入属于废旧物资处置收入;如果政府支付的补贴性收入仅为支持行业发展或特定项目的补助,与该企业实际的废旧物资处理量、处置量均无关,则原则上该补助属于不征税增值税项目,无须计算缴纳增值税。


  值得注意的是,废旧物资拆解企业应该根据公司自身及集团整体战略部署,统筹考虑增值税计税方法的适用。


  经营特定事项环保治理企业:根据需求,适用即征即退或免税


  对于经营特定事项的环保治理企业来说,40号公告第四条明确,《目录》2.15“污水处理厂出水、工业排水(矿井水)、生活污水、垃圾处理厂渗透(滤)液等”项目、5.1“垃圾处理、污泥处理处置劳务”、5.2“污水处理劳务”项目,可适用增值税即征即退政策,也可选择适用免征增值税政策。


  选择即征即退还是免税?需要经营特定事项的环保治理企业从业务、经营、财税等多个角度进行判定。


  一般来讲,环保治理企业的客户如果并非增值税抵扣链条内的主体,如政府机关、适用简易计税方法主体以及免征增值税的主体,对开具增值税发票的类型、是否属于可抵扣凭证等并无具体要求,则选择免征增值税的税务处理方式较为合理;反之,环保治理企业的客户如果多为增值税一般纳税人,较为关注增值税链条,则选择适用增值税即征即退政策较为合理。


  举例来说,A公司承接市政府以公私合营模式授权的城市居民垃圾处理项目,实际增值税业务为政府购买服务,即政府按项目公司实际垃圾处理量,按吨向其支付垃圾处理费用。假设A公司完全满足40号公告相关要求,既可以适用免征政策,也可以适用增值税即征即退政策。这种模式下,由于政府并不需要取得增值税专用发票抵扣进项税额,相较而言,A公司选择适用免征增值税政策,能在最大程度上享受税收优惠。


  再如,B公司系污水、渗滤液处理项目公司,其实际客户为项目所在地的高污染企业。假设B公司既满足免征又满足即征即退条件,虽然B公司选择免征增值税较70%即征即退的税负低,但可能因无法保证抵扣链条的完整性丢失客户,致使企业实际经营受损,故而B公司选择适用即征即退政策可能更佳。


  兼营环保治理及资源综合利用的企业:分别核算,合规适用政策


  环保治理行业中,也有一些综合型环保治理企业,既经营环保治理业务,又经营资源综合利用业务。在增值税处理上,既有面临选择权的业务,也有适用单一政策的业务。此时,这类环保治理企业一方面应结合业务实际属性,准确判定并适用增值税政策;另一方面,应按照增值税不同处理方式,准确核算其对应的增值税应税业务的收入、成本、进销项匹配关系,确保准确核算、处理增值税。


  垃圾焚烧项目企业,是较为常见的综合型环保治理企业。这类企业一般存在两类经营性收入,一类为地方政府为其付费的城镇生活垃圾处理劳务收入;另一类为垃圾焚烧发电形成的电力上网收入。按照40号公告规定,纳税人可以就垃圾处理劳务收入,在增值税即征即退70%和免征增值税处理之间作出选择。由于垃圾处理劳务的客户系地方政府,企业的垃圾处理劳务一般选择适用免征增值税政策。而焚烧发电上网业务,属于增值税即征即退100%业务,且按照40号公告,该业务并非可选择的增值税处理业务,因此,该部分业务纳税人应按照即征即退100%处理。


  综上所述,我们不难看出,40号公告的出台,为环保治理企业的增值税处理提供了更多选择。相关企业在享受优惠的同时,需要更加重视财税管理,加强集团财税团队、项目公司财务人员、业务条线专业人员的沟通,全面把控政策执行过程中的细节、前置条件,建立台账、分析税收优惠政策要点,确保最大限度享受税收优惠。


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发文时间:2022-01-14
作者:冯峰 韩宜格
来源:中国税务报

解读房地产开发企业“先租后售”是否按旧房申报土地增值税

房地产开发企业“先租后售”越来越常见,特别是在办公、酒店、商场等商业地产,该模式下土地增值税是否应按旧房处理也备受关注,本文将对这一模式下的土地增值税处理做简要分析。


  一、旧房的界定


  (一)总局的规定


  财税字[1995]48号:新建房是指建成后未使用的房产。凡是已使用一定时间或达到一定磨损程度的房产均属旧房。使用时间和磨损程度标准可由各省、自治区、直辖市财政厅(局)和地方税务局具体规定。


  税总函[2016]309号:土地增值税纳税申报表(三)还适用于以下从事房地产开发的纳税人:将开发产品转为自用、出租等用途且已达到主管税务机关旧房界定标准后,又将该旧房对外出售的。


  (二)福建省的规定


  闽财税政[1995]58号规定,新建房屋建成投入使用一年以上的房产确定为旧房,转让已使用的旧房,其价格按规定应由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率确定,并经主管税务机关确认,新建成投入使用一年以内的房产,按新房处理。


  所以,按福建省现行的政策规定,房地产开发企业如果自用或出租时间超过一年,应按旧房进行土地增值税处理。


  二、新房、旧房的主要差异点


  与新房相比,旧房土地增值税计算主要存在以下特点


  (一)房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格以及评估费用作为扣除;


  虽然名为旧房,但实际上是首次对外销售,不存在以发票金额作为扣除的情况,仅能选择重置成本价*成新率。


  (二)没有20%加计扣除;


  (三)没有10%房地产开发费用扣除


  (四)可扣除印花税


  直观的感觉,旧房少了30%的扣除,大概率是对纳税人不利的。但其实房地产开发企业使用过的产品按新房或旧房申报增值税,并不存在哪种计算方式一定更划算。


  比如,对于比较早期的开发产品,房价经历了巨幅的上涨,但原始的扣除项目金额很低,按新房计算土增增值税是不利的。这种情况下,虽然按旧房计算土地增值税,少了30%的扣除,但采用重置成本价能够消除一部分房地产价格上涨的影响,反而是有利的。

三、争议


  按照现行的规定,以使用时间或磨损程度来适用不同的土地增值税处理方式,不管在实务中还是理论界,实际上都存在比较大的争议。


  有专家学者认为,土地增值税中,旧房这一概念实际上是不够严谨。国家税务总局没有给出具体的判断标准,而是授权各省自行规定。有的省份认为使用超过一年就算旧房;有的省份认为使用超过五年就算旧房;有的省份认为账面转为固定资产或投资性房地产就算旧房;有的省份认为办理产权登记就算旧房,真是那个五花八门……


  有专家学者认为,应该将土地增值税中“新房”、“旧房”的规定,改为“存量房”、“增量房”。增量房俗称一手房,指房地产开发商投资新建造的商品房。存量房俗称二手房,是指房地产开发商已对外出售的商品房。笔者也以为,这种观点似乎更有道理。


  首先,按现行的规定来区分“新房”、“旧房”并采用不同的土地增值税计算方式,其实是比较容易认为操纵的。


  其次,现行的规定似乎影响了税收链条的完整。房地产开发企业将开发产品先出租一段时间后再出售,如果要当他是旧房,那他的前一个环节就应该要已经报过土地增值税,不然整个链条看来是不够完整的。但实际上他仍然是首次对外出售,在房地产交易中心过户的时候他还是毫无疑问的一手房,账面成本也能够准确核算,这个环节应该要按照新房来申报土地增值税。


  所以,笔者的观点还是认为凡是房地产开发企业新建的商品房(增量房),在土地增值税处理时,都应该填报申报表二,即现行的新房土地增值税处理;凡是已经对外销售过的,在市场上流通的(存量房),再次销售时,填报申报表三,即现行的旧房土地增值税处理。


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发文时间:2022-01-14
作者:何其辉
来源:财税二三事
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