新春伊始，万象更新。春节过后，很多企业马上要投入到2021年度企业所得税汇算清缴工作中。2021年，国家出台了一系列企业所得税政策，充分体现鼓励科技创新、支持区域协调发展、助力碳达峰碳中和等政策导向。准确理解政策是汇算清缴工作顺利开展的基础，笔者对2021年出台的企业所得税文件进行了梳理和解读。以期能帮助大家准确理解政策，进而顺利进行企业所得税汇算清缴。

　　一、鼓励科技创新类政策

　　创新是第一生产力。一直以来，党中央、国务院高度重视鼓励科技创新，连续多年从企业所得税政策上发力，鼓励企业持续加大研发投入，充分发挥企业创新主体作用。2021年主要出台了以下鼓励创新的政策;

　　(一)研发费用加计扣除政策

　　优化完善研发费用加计扣除政策依然是鼓励科技创新类政策的重中之重。2021年，研发费用加计扣除政策从政策、管理等多个维度进行了完善，主要包含以下几方面的内容：

　　1.提高制造业研发费用加计扣除比例

　　《关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第13号，以下简称13号公告)将制造业研发费用加计扣除比例由75%提高到100%，具体为：制造业企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，自2021年1月1日起，再按照实际发生额的100%在税前加计扣除;形成无形资产的，自2021年1月1日起，按照无形资产成本的200%在税前摊销。对于此项政策，需要主要关注以下几点内容：

　　(1)关于资本化费用的适用时点问题

　　提高制造业研发费用加计扣除比例的政策从2021年开始执行。费用化研发费用仅涉及发生这一时点，因此自2021年执行对费用化研发费用是没有异议的，即2021年及以后年度发生的费用化研发费用均能适用政策。但是对于资本化的研发费用，存在着发生、形成无形资产、摊销三个时点。自2021年开始执行具体指哪个时点，是政策顶层设计时面临的一个问题。13号公告出于可操作性的考虑，以摊销时点来判断是否可以适用政策，与其他提高研发费用加计扣除比例的政策口径保持一致。例如。某制造业企业在2018-2020年发生了研发费用并进行资本化，在2020年7月结转形成无形资产，2020年7月开始摊销，那么按照文件规定，该企业研发费用发生和形成资产的时点虽然在2021年以前，但按照摊销时点判断，2021年及以后年度如果符合条件，则可以按200%进行摊销，2020年度的摊销由于摊销时点在2021年以前，则按普适性政策规定的175%进行摊销。

　　(2)关于制造业的判断问题

　　对于制造业的判断，与固定资产加速折旧政策一致，采取的主营业务收入占比+国民经济行业分类的办法，具体为：一是主营业务收入占收入总额的比例要达到50%以上。考虑到企业存在多业经营的实际情况，政策明确企业主要从事制造业业务，即主营业务收入占比达到50%以上即可享受。收入总额按照《企业所得税法》第六条规定执行，按照规定，企业取得免税收入、不征税收入也属于收入总额的计算范围。应作为计算主营业务收入占比的基数。二是按照国民经济行业分类确定制造业。这也是税收政策在判断行业时普遍采用的方法，现行的国民经济行业分类于2017年发布，如果以后有新的版本发布，则按新版本执行。

　　此外。如上文所述，资本化研发费用涉及多个时点，具体以哪个时点所属年度判断企业行业。也是在政策执行中面临的问题。为保持政策的一致性，判断制造业的时点也应以摊销点为准。在上文的例子中，2021年企业摊销的比例取决于企业在2021年是否符合制造业的条件，如符合则按200%%摊销，不符合则按175%摊销，与发生年度和形成资产年度是否属于制造业无关。同时，2021年企业行业性质只能决定企业2021年摊销比例，以后年度摊销比例仍取决于摊销当年是否属于制造业。

　　2.提前享受研发费用加计扣除时点

　　以往，研发费用加计扣除政策需在年度汇算清缴时一并享受，在预缴时不能享受。2021年，税务总局印发《关于进一步落实研发费用加计扣除政策有关同题的公告》(国家税务总局公告2021年第28号)，明确在10月征期预缴申报第3季度(按季预缴)或9月份(按月预缴)企业所得税时，允许企业就前三季度研发费用加计扣除，将享受时点至少提前3个月以上。但企业在10月征期享受并不是强制性规定，而是给企业提供了一个选择权，如果企业因自身等原因，在10月征期没享受的，还也可在汇算清缴时一并享受。由于汇算清缴是企业一年生产经营结果的体现，对于10月征期已经享受的，企业应该将第四季度研发费用与前三季度研发费用统一计算。按政策规定进行年度纳税申报。

　　3.优化简化研发支出辅助账样式

　　按现行政策规定，企业准确归集研发支出，按规定设置研发支出辅助账是企业享受研发费用加计扣除的前提之一。在2015年之前，辅助账仅是会计上的概念，对其样式没有明确的规定。2015年，为帮助纳税人对辅助账形成清晰的认识，税务总局发布了自主、委托、合作和集中研发四类辅助账样式和辅助账汇总表样式。供纳税人参照使用，2121年，为响应纳税人诉求，便利纳税人享受政策，税务总局对研发支出辅助账样式进行了优化简化，在满足管理要求的同时，进一步降低企业享受优惠的成本。

　　(1)2021年版主要变化

　　相比2015年的辅助账样式，2021年版主要有以下变化：

　　一是简并辅助账样式。2015年版研发支出辅助账样式包括自主研发、委托研发、合作研发、集中研发等4类辅助账和辅助账汇总表样式，共“4类辅助账+1张汇总表”。2021年版研发支出辅助账将4类辅助账样式合并为一类，共“1类辅助账+1张汇总表”，总体上减少辅助账样式的数量。除减少样式数量，便于纳税人学习和理解外，还有一个好处就是：当一个研发项目涉及自主、委托等多种研发形式时，可以全部在一张辅助账中体现，无须再填写多张辅助账。

　　二是精简辅助账信息。2015年版研发支出辅助账样式要求填写人员人工等6大类费用的各项明细信息，并要求填报“借方金额”“贷方金额”等会计信息。2021年版研发支出辅助账样式仅要求企业填可人员人工等6大类费用合计，不再填写具体明细费用，同时册除了部分会计信息，减少了企业填写工作量。

　　三是调整优化操作口径。2015年販研发支出辅助账样式未体现2015年之后的政策变化情况，如未明确委托境外研发费用的填写要求，企业需自行调整样式或分析填报。2021年版研发支出辅助账样式，充分考虑了税收政策的调整情况，増加了委托境外研发的相关列次，还体现了其他相关费用限额的计算方法的调整。

　　(2)2021年版、2015年版辅助账样式的关系

　　无论是2115年版，还是2021年版辅助感样式，其定位都是供纳税人参照使用。因此2021年版辅助账样式发布以后，2015年版辅助账样式仍然有效，企业可根据自身情况选择使用。由于2021年版辅助账体现了后续政策调整完善情况，如果企业选择使用2015年版。建议可参考2021版研发支出辅助账样式对委托境外研发费用、其他相关费用限额的计算公式等进行相调整。

　　此外，纳税人也可自行设计辅助账样式。自行设计的辅助账样式至少要包含2021年版研发支出辅助账样式所列数据项，且逻辑关系一致，这样要求是为了与年度纳税申报表《研发费用加计扣除优惠明细表》数据项相匹配，使于企业准确进行汇算清缴。

　　为使年度纳税中报表与2021年版辅助账相面接，2021年新修订的年度纳税申报表还进行了相应调整：基础信息表中增加了研发支出辅助账样式的选项，选择2021年版和自行设计的则《研发费用加计扣除优惠明细表》中相关明细行次可以不填写，选择2015年版的需要填写全部行次。企业在年度纳税申报时，要准确选用采用的形式，并根据要求填写申报。

　　(3)2121年版辅账样式需要特別关注的几个口径

　　①关于填写口径

　　为提高填写口径的统一性和确定性，避免实际操作过程中的误解，2021年版辅助账样式对每列填写口径进行了明确说明：辅助账中除“会计凭证记载金额”列按会计口径填写外，其余涉及金额的列次均按税法口径填写。辅助账汇总表与辅助账存在着关联关系，其各列金额均是由辅助账税法口径汇总而成，因此也是税收口径金额，可以直接计算得出各类费用可加计扣除金额，填入年度纳税中报表。

　　②资本化项目委托境外研发费用，其他相关费用可加计扣除金额的计算

　　委托境外研发费用、其他相关费用均采取限额管理的方式，按照现行政策规定，其限额均是全部研发项目统一计算，进而得出全部项目的可加计扣除额。由于资本化项目涉及以后年度摊销的问题，在计算出全部项目的可加计扣除额的基础上，还须准确计算出每个资本化项目的可加计扣除的委托境外研发费用、其他相关费用。其具体计算步骤如下：

　　第一步，按当年全部费用化项目和当年已结束的资本化项目统一计算出当年全项目委托境外研发项目、其他相关费用额。

　　第二步，比较委托境外研发费用限额、其他相关费用限额及其实际发生数的大小，确定可加计扣除的委托境外研发费用、其他相关费用金额。

　　第三步，用可加计扣除的委托境外研发费用、其他相关费用金额除以全都项目实际发生的委托境外研发费用、其他相关费用，得出可加计扣除比例。

　　第四步，用可加计扣除比例乘以每个资本化项目实际发生的委托境外研发费用、其他相关费用，得出单个资本化项目可加计扣除的委托境外研发费用、其他相关费用，与该项目其他可加计扣除的研发费用一并在以后年度摊销。

　　2021年版辅助账样式在委托境外研发费用、其他相关费用列次详细写明了计算公式，按公式计算即可。采用2015年版或自行设计辅助账样式的企业，也可按照上述步骤或2021年版的计算公式进行计算。

　　③股权激励的计算口径

　　按照现行规定，研发人员对应的股权激励支出，在行权年度在税前扣除并加计扣除。实务中会出现某员工在股权授予年度从事研发，但是在行权年度不再从事研发活动的情况，该员工所对应的股权激励在行权年度无法归属到具体的研发项目。2021年辅助账样式对于这种情况，给出了处理口径：将该员工对应的股权激励支出直接填入辅助账汇总表“其中：其他事项”行次，进而纳入行权年度的研发费用可加计扣除额，无须填入具体某一项目的研发支出辅助账。

　　(二)集成电路和软件产业所得税优惠政策

　　2020年，财政部、税务总局、发展改革委、工业和信息化部制发《关于促进集成电路产业和软件产业高质量发展企业所得税政策的公告》(2020年第45号，以下简称45号公告)。明确了新时期集成电路和软件产业所得税优惠政策。按照45号公告的规定，集成电路生产企业或项目，重点集成电路设计和软件企业采取清单式管理的方式，清单以及集成电路设计、封装、测试、装备、材料和软件企业的条件由四部门联合确定。

　　为推动5号公告落地，2021年，四部门先后联合制发了《关于做好享受税收优惠政策的集成电路企业或项目、软件企业清单制定工作有关要求的通知》(发改高技[2021]413号，以下简称413号文)，工业和信息化部2021年第9号、10号公告三个文件。对享受企业所得税优惠政策的条件、方式等进行明确。上述三个文件自2020年度企业所得税汇算清缴开始适用，结合2020年汇算清缴情况，有以下几点需要特别注意。

　　1.集成电路生产企业或项目、重点集成电路设计或软件企业管理方式的改变

　　在2020年度以前，按照国家“放管服”政策的统一要求，集成电路生产企业或项目、重点集成电路设计或软件企业优惠政策在企业自行判断，申报享受后，由税务机关按照《财政部 国家税务总局 发展改革委 工业和信息化部关于软件和集成电路产业企业所得税优恵政策有关问题的通知》(财税[2016]49号)第十条的规定，提请发展改革、工业和信息化部门核查。45号公告将上述优惠政的管理方式调整为清单式管理，即企业自行申请后，四部委按程序联合确认清单名单，列入清单的企业或项目方可享受相应的税收优惠政策。2020年度部分企业未注意到管理方式的变化，在4月16日前没有及时提交申请，也就失去了享受优惠的资格。因此，自行判断2021年度符合条件.且有享受优惠意愿的企业，应按照413号文的规定，在4月16日前提交申请及所需材料，申请列入2021年度清单，进而准确、及时享受优惠政策。享受企业所得税优惠的企业或项目清单来取每年度发布的方式，2020年度已列入清单的企业或项目，要享受2021年度所得税优惠政策，也须自行申请列入2021年度清单。

　　此外，近日国家发展改革委官方网站发布了《关于公开征求<关于做好2022年享受税收优惠政策的集成电路企业或项目、软件企业清单制定工作有关要求的通知(征求意见稿)>意见的公告》。从征求意见稿的内容来看，有两点值得关注：一是允许2020年未申请列入清单的企业补充申请。为最大程度地保障企业的合法权益，对于2121年因合理原因未能申请享受企业所得税优惠政策的集成电路设计和软件企业，可于2022年3月15日至3月21日提出补充申报申请。二是细化部分申请材料和口径，比如需在会计报告中单独说明按加计扣除口径归集的研发费用，不能说明的需提供按上述口径归集的研发费用专项审计报告。建议企业按征求意见稿的规定，提前做好相关准备，待正式文件发布后，按其要求及时提交申请，以便于充分享受到企业所得税优惠政策。

　　2.关于软件企业的条件

　　在新时期集成电路和软件产业所得税优惠政策体系下，各类企业或项目的条件均存在不同程度的优化。在确定钦件企业条件时，考虑到软件企业设立门楹较低、资产较少，容易通过新设企业套取税收优恵政策的实际情况，新增了“该企业的设立具有合理商业目的，且不以减少、免除或推迟缴纳税款为主要目的”的条件。软件企业在自行判断是否符合条件时，除研发费用占比、研发人员占比等硬性指标外，还须关注企业成立的目的等软性指标，比如原企业“两免三碱半”优惠享受到期后，通过成立新软件企业，继承原企业的资产、研发人员、业务，以期重新享受“两免三减率”优惠的情形，则不符合上述条件，无法享受软件企业所得税优恵政策。

二、鼓励区域发展政策

　　2021年出台的鼓励区域发展的政策主要包括三类：一是针对区城性政第的配套文件。主要包括西部地区鼓励类产业目录、海南自由贸易港鼓励类产业目录以及海南自由贸易港旅游业、现代服务业，高新技术产业企业所得税优惠目录;二是延续执行的区域性政策，主要包括福建平潭、深圳前海以及新疆困难地区及喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区所得税优惠政策;三是新出台的区域性政策，主要包括浦东新区特定区域公司型创业投资企业有关企业所得税试点政策。

　　(一)配套政策

　　2021年，国家先后发布了《西部地区鼓励类产业目录(2020年本)》(中华人民共和国国家发展和收革委员会令第4和号)和《海南自由贸易港鼓励类产业目录(2020年本》(发改地区规[2021]120号，以下简称120号文)，作为西部大开发所得税优惠政策和海南自由贸易港鼓励类产业企业减按15%税率征收企业所得税的配套文件。两个目录结构一致，均包含两个部分的内容：第一部分是国家现有产业目录中的鼓励类产业，即《产业结构调整指导目录(2019年本)》(国家发展改革委令2019年第29号)中的鼓励类产业和《鼓励外商投资产业目录(2020年版)》(国家发展改革委、商务部令2020年第38号)中的产业，如果目录修订，则按照新版本执行。第二部分是新增鼓励类产业，其中西部地区新增鼓励类产业目录仅按西部12个省市分列，湖北恩施、湖南湘西、吉林延边以及江西赣州四地州没有列示新增鼓励类产业目录，也就无法根据新增鼓励类产业享受西部大开发税收优惠政策。

　　在120号文的基础上，财政部、税务部门进行了进一步理和归类。发布了《海南自由贸易港旅游业、现代服务业、高新技术产业企业所得税优惠目录》(财税[2021]14号发布)。企业从事的产业属于目录范国的，可以适用新增境外直接投资取得的所得免征企业所得税的政策。《海南自由贸易港旅游业、现代服务业、高新技术产业企业所得税优惠目录》中的每个产业均包括三个部分，第一个部分是产业结构调整指导目录中的产业，第二个部分是鼓励外商投资产业目录中的产业，第三个部分是海南自由贸易港新增鼓励类产业中的产业。

　　需要特别说明的是，对于上述三个目录，外商投资企业均只能按照《鼓助外商投资产业目录》执行，不能按照《产业结构调整目录》中的鼓励类产业及新增鼓励类产业目录适用西部大开发政策和海南自由贸易港企业所得税优惠政策。

　　(二)延续区域性政策

　　1.平潭、前海地区企业所得税优惠政策

　　2021年，财政部、税务总局先后制发《关于延续福建平潭综合实验区企业所得税优惠政策的通知》(财税[2021]29号，以下简称29号文)、《关于延续深圳前海深港现代服务业合作区企业所得税优恵政策的通知》(财税[2021]30号，以下简称30号文)，明确福建平潭综合实验区、深圳前海深港现代化服务业合作符合条件的企业减按15%税率征收企业所得税政策在2021年1月1日至2025年12月31日继续执行。与原有政策比，延续后的政策总体保持不变，适当微调：一是政策力度不变，均是对符合条件的企业减按15%税率征收企业所得税。二是优惠条件微调。与原有政策一样，优惠条件依然采取目录+主营业务收入占比的方式，不同的是，29号文、30号文扩大和优化了优惠目录的范围，并将主营业务收入占比的条件由70%降低到60%。三是实施区域保持不变，平潭综合实验区的范围按照国务院2011年11月批复的《平潭综合实验区总体发展规划》执行，前海深港现代服务业合作区的范围，按期国务院2010年8月批复《前海深港现代服务业合作区总体发展规划》执行。需要特别强调的是，2021年发布的《全面深化前海深港现代服务业合作区改革开放方案》扩展了前海深港现代服务业合作区的范国，但是扩围后的区域不能适用企业所得税优恵政策。四是总分机构适用政策的精神不变，表述进行了微调，具体为：对于总分机构，仅就设立在优惠区域的总机构或分支机构判断是否符合条件，适用15%税率。五是提请机制不变。税务机关对企业主营业务是否属于目录范围难以界定的，可以提请福建省，深圳市政府有关行政主管部门或其授权的下一级行政主管部门出具意见。

　　2.新疆困难地区及喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区所得税优惠政策

　　2021年，财政部、税务总局制发《关于新疆困难地区及喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区新办企业所得税优惠政策的通知》(财税[2021]27号。以下简称27号文)，在2021年1月1日至2030年12月31日延续执行新疆困难地区及喀什霍尔果斯特殊经济开发区新办企业所得税忧惠政策。笔者从以下几个方面对政策进行梳理。

　　(1)政策内容。27号文包括两项优惠政策。一是新疆困难地区新办的属于《新疆困难地区重点鼓励发展产业企业所得税优惠目录》(以下简称《目录》范围内的企业“两免三减半”企业所得税政策，其中减半期按25%法定税率减半。二是喀什、霍尔果斯特殊经济开发区新办的属于《目录》范国内的企业“五免”企业所得税政策。

　　(2)优惠期起始计算时间点。新疆两项税收优惠政策是针对企业的定期减免税政策。其优惠期自企业取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起开始计算，而非从获利年度开始计算。为提高政策的可操作性，27号文对第一笔生产经营收入进行了解释，是指产业项目已建成并投入运营后所取得的第一笔收入。

　　(3)政策条件。享受新疆两项税收优惠政策，须符合以下条件：一是成立时间。两项政策是针对新办企业的政策，因此享受优惠的企业成立时间应在2021年1月1日至2030年12月31日，这是目前企业所得税优惠政策中少有的要求企业成立时间的政策。二是设立地区。两项政策均是区域性优惠政策，因此要求企业在优恵区域内设立。其中，新疆困难地区企业所得税优惠政策要求企业设立在南疆三地州、其他脱贫县(原国家扶贫开发重点县)和边境县市，喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区企业所得税优惠政策则要求企业设立在喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区。三是从事业务。两项政策均要求享受优惠的企业属于《目录》范围内。属于《目录》范围内的企业是指以《目录》中规定的产业项目为主营业务，其主营业务收入占企业收入总额60%以上的企业。相比原有政策，主营业务收入占比条件由70%降低到60%，与其他区域性政策保持一致，降低了企业享受优惠的门槛。

　　(4)衔接条款。新疆两项政策为定期减免税政策，对于适用原有税收优惠政策且优惠期尚未结束的企业如何处理，2号文明确了衔接条款：一是对于2020年12月31日已经进入优惠期的。对于此类企业，可分两种情形分別享受优恵，其一，属于原有政策目录范围，但是不属于延续后的政策目录范围的，可以继续技原有政策执行到期;其二，属于原有政策目录与延续后的政策目录相同的产业目录范围的，则可在剰余期限内按延续后的政策享受到期満为止，其中主营业务收入占比可按不低于6%执行。二是对于2020年12月31日前未进入优惠期的。对于此类企业，同样可分两种情况分别进行处理，其一，属于原有政策目录范围，但是不属于延续后的政策目录范围的，不能再享受原有政策，同时由于此类企业成立时间在2021年以前。也不符合享受延续后的政策的条件，无法适用延续后的政策;其二，属于原有政策目录与延续后的新政策目录相同的产业目录范围的，可以视同新办企业享受延续后的政策。

　　属于《目录》范围是享受优惠的前提条件，在27号文的基础上.《财政部 税务总局 发展改革委 工业和信息化部关于印发新疆困难地区重点鼓励发展产业企业所得税优惠目录的通知》(财税[2021]42号，以下简称42号文)对《目录》的具体范围进行了明确。结合以往政策执行情况，为避免企业套取税收优惠政策，相比原有政策目录，42号文采取了以下描施：一是增加实质性运营的要求。42号文第二条明确。享受优惠的企业需注册在新疆困难地区和喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区并实质性运营。二是对“空壳”企业较多，且对当地经济、就业没有实质性促进作用的股权投资，影视等行业进行了删除。三是对信息产业、科技服务业、商务服务业、商贸服务业、人力资源服务业等部分轻资产行业首次提出吸纳就业人数、在当地开展实际业务占比等条件，以切实促进新疆当地实体经济发展。

　　(三)新出台区域政策

　　2021年，财政部、税务总局、发展改革委、证监会制发《关于上海市浦东新区特定区域公司型创业投资企业有关企业所得税试点政策的通知》(财税[2021]53号，以下简称53号文)，对符合条件的公司型创投企业按照企业年末个人股东持股比例免征企业所得税，具体为：公司型创业投资企业转让持有3年以上股权的所得占年度股权转让所得总額的比例超过50%的，按照年末个人股东持股比例减半征收当年企业所得税;转让持有5年以上股权的所得占年度股权转让所得总額的比例超过50%的，按照年末个人股东持股比例免征当年企业所得税。此项政策2020年已在中关村国家自主创新示范区实施。53号文对其在浦东新区特定区域进一步推广试点，除实施区城外，其他政策内容与中关村试点政策保持一致。按照53号文规定，浦东新区特定区域包括中国(上海)自由贸易试验区、中国(上海)自由贸易试验区临港新片区浦东部分和张江科学城三个部分。

　　三、促进环保节能政策

　　2021年，共出台了两个与促进环保节能相关的文件，一是《国家税务总局 国家发展改革委 生态环境部关于落实从事污染防治的第三方企业所得税政策有关问题的公告》(2021年第11号，以下简称11号公告)，对第三方防治企业所得税优惠政策有关管理问题进行明确。二是《财政部等四部门<环境保护，节能节水项目企业所得税优惠目录(2021年版)>以及<资源综合利用企业所得税优惠目录(2021年版)>的公告》(2021年第36号，以下简称36号公告)。对环境保护节能节水项目、资源综合利用两个企业所得税优惠目录进行修订。

　　(一)明确第三方防治企业所得税优惠政策有关管理事项

　　为提高政策的可操作性，更好地精准落实政策，11号公告对第三方防治企业所得税优恵政策的有关管理事项进行了明确：一是优惠事项办理方式。与其他企业所得税优惠政策事项一致，第三方防治企业所得税优惠事项仍然采取“自行判别，申报享受，相关资料留存备査”的方式。二是主要留存备查资料。对应《财政部 税务总局 国家发展改革委 生态环境部关于从事污染防治的第三方企业所得税政策问题的公告》(2019年第60号，以下简称60号公告)第二条明确的享受优恵的企业需满足的条件，11号公告明确了主要留存备查资料。三是后续管理要求。11号公告明确税务机关将对享受优惠的第三方防治企业开展后续管理，在后续管理过程中如对60号公告第二条第五项、第六项规定条件有疑义的，可以按规定转请生态环境、发展改革等有关部门核查，核査采取案头审核或实地核查的方式。四是执行时间。11号公告从2021年6月1日起开始执行。需要说明的是。这个公告明确的是管理事项，即税务机关在2021年6月1日以后对2019年、2020年度第三方防治企业享受优恵的情况开展后续管理，也可按11号公告执行。

　　(二)修订环境保护节能节水项目、资源综合利用中的两个企业所得税优恵目录

　　1.目录的主要变化

　　36号公告对环境保护节能节水项目、资源综合利用两个企业所得税优惠目录进行了修订。发布了两个目录的2021年版。与2008年版相比，2021年版主要有以下变化：

　　(1)环境保护、节能节水项目企业所得税优惠目录的主要变化

　　《环境保护、节能节水项目企业所得税优惠目录(2021年版)》对目录大类进行了归并，在此基础上进一步扩大目录项目范围，具体变化为：一是根据环保节能改策导向，将公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等5大类归并为环境污染防治、节能减排技术改造、节水改造及非常规水利用等3大类。二是落实大水土壤污染防治工作部署和体现技术进步等要求。在大气水土壤污染防治、热能热电、碳达峰碳中和、污水资源化利用等方面。新增16个项目，删除1个项目，同时，对部分保留的项目进行了归并和拆分。三是对项目条件做了进一步明确和修改。此外，考虑到近些年国家各项标准相对完善，为便于企业对照享受，将2008年版目录中作为补充条件的“国务院财政、税务主管部门规定的其他条件”全部删除。

　　(2)资源综合利用企业所得税优惠目录的主要变化

　　《资源综合利用企业所得税优惠目录(2021年版)》目录的大类保持不变，对具体项目进行了调整：一是为提升矿产资源和再生资源综合利用效率，在可利用资源方面新增6项，主要包括金属矿和非金属矿、废玻璃和废玻璃纤维，厨余垃圾、废纸，铸造废砂，废旧汽车等。二是为体现生态文明政策导向。册除1个项目，此外还对部分项目进行了归并。三是为提升资源利用效率，体现技术进步和行业发展，新增废水、废气、废渣、废弃电子产品，化工原材料、农业相关明细项内容共9项。同时，根据政策导向以及国家和行业标准规定等，删减和修订了个别明细项内容。

　　2.其他需关注的内容

　　除发布2021年版两个企业所得税优惠目录外，36号公告还有以下内容值得关注：一是关于新旧目录的执行时间和废止时间。36号公告规定，2021年版目录从2021年1月1日起开始执行。2008年版目录从2022年1月1日起开始废止。这是少有新旧目录执行时同和废止时间不一致的情况，主要考虑是2021年版目录于2021年年底才发布，而在2021年企业已按照2008年版目录执行，为鼓励企业环境保护、节能节水的积极性，因此对2008年版目录推迟一年废止执行。二是关于新旧目录的衔接条款。根据新旧目录不同的执行时间和废止时间，36号公告明确了衔接条款，其中：对于环境保护、节能节水项目，属于2008年版目录的环境保护、节能节水项目，在2021年12月31日前进入优惠期的，可按政策规定继续享受至期满为止;属于2021年版目录的环境保护、节能节水项目，在2020年12月31日前进入优恵期的，可在剩余期限享受政策优惠至期满为止。对于资源综合利用，属于2008年版目录，但不属于2021年版目录的，仍可在2021年12月31日之前享受优惠。三是建立部门协作机制。考虑到对目录的准确判定需要一定的专业知识予以支撑，36号公告明确税务机关在后续管理过程对是否属于2021年版目录范围无法准确判定的，可以提请省级以上(含省级)发展改革和生态环境等部门出具意见。

　四、其他政策

　　(一)小型微利企业所得税优惠政策

　　2021年，国家再次加大了小型微利企业优恵力度。财政部、税务总局制发《关于实施小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第12号)，对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，在原有优惠政策的基础上，再减半征收企业所得税，即：对小型微利企业年应税所得额不超过100万元的部分，减按12.5%计入应纳税所得额，实际税负降为2.5%，年应纳税所得额100万元一300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额，实际税负为10%。

　　(二)基础设施领域不动产投资信托基金(REITs)试点税收政策

　　财政部、税务总局制发《关于基础设施领域不动产投资信托基金( REITs)试点税收政策的公告》(财政部 税务总局公告2022年第3号)，对REITs试点税收政策进行明确，主要包括以下内容：

　　一是政策内容。REITs试点税收政策涉及两个环节。第一个环节是设立基础设施REITs前，原始权益人向项目公司划转基础设施资产应取得项目公司股权，不受《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)、《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税[2014]109号)等文件规定条件的限制，可直接适用特殊性税务处理：项目公司取得基础设施资产的计税基础，以基础设施资产的原计税基础确定;原始权益人取得项目公司股权的计税基础，以基础设施资产的原计税基础确定，原始权益人和项目公司不确认所得，不征收企业所得税。第三个环节基础设施REITs设立阶段，原始权益人向基础设施 REITs 转让项目公司股权实现的资产转让评估增值，考虑到在股权转让当期没有现金流等实际问题，在转让当期可暂不缴纳企业所得税，允许递延至基础设施REITs完成募资并支付股权转让价款后缴纳，其中对原始权益人按照战略配售要求自持的基础设施REITs份額对应的资产转让评估增值，可进一步允许递延至实际转让REITs份额时缴纳企业所得税。考虑到原始权益人除按照战略配售要求自特基础设施 REITs 份额外，还会在二级市场自行购买基础设施 REITs 份额。为提高政策可操作性，避免原始权益人人为推迟缴纳税款，政策还规定按照先进先出的原则认定优先处置战略配售份额。

　　二是政策适用范国。试点税收政策适用于证监会、发展改革委根据有关规定组织开展的基础设施REITs试点项目。

　　三是政策执行时间。试点税收政策自2021年1月1日起实施。2021年1月1日前发生的符合规定的事项目，可按规定享受相关政策。

　　(三)公益性捐赠税前扣除政策

　　1.公益性群众团体的公益性捐赠税前打除资格

　　继2020年，财政部、税务总局、民政部对通过公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关进行公益性捐赠的有关事项进行优化和完善后，2021年，财政部，税务总局制发了《关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关事项的公告》(财政部 税务总局公告2021年第20号)，对通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关事项进行优化完善，主要有以下几方面与企业捐赠相关：一是公益性捐赠税前扣除资格有效期由原来的一年调整为3年。企业在捐赠时，应关注接受捐赠的公益性群众团体的公益性捐赠税前除资格是否处于有效期内，若不在有效期内，其捐赠金额无法税前和除。省级以上财政、税务部门将及时在官方网站上发布具备公益性捐赠税前扣除资格的公益性群众团体名单公告，企业可在官网上进行査询。二是公益性群众团体在接受捐赠时，应按照行政管理级次按规定使用财政部门监(印)制的公益事业捐赠票据，不再使用《非税收入一般缴款书》收据联作为接受捐赠票据，因此企业在接受捐赠时，应关注所取得票据的类型，避免因不符合規定而无法在税首扣除。

　　2.公益性捐赠税前扣除资格确认有关衔接事项

　　2020年，《关于公益性捐赠税前扣除有关事项的公告》(财政部 税务总局 民政部公告2020年第27号，以下简称27号公告)提高了公益性社会组织取得公益性捐赠税前扣除资格的部分条件。取得公益性捐赠税前扣除资格的条件涉及以前年度相关指标，如严格执行，将使部分社会组织因为以前年度指标不合格，而无法取得2020年及以后几个年度公益性捐赠税前扣除资格，导致企业已经发生的捐赠无法在税前扣除。为避免打击企业参与慈善的积极性，财政部、税务总局、民政部制发《关于公益性捐赠税前扣除资格确认有关衔接事项的公告》(财政部 税务总局 民政部公告2021年第3号，以下简称3号公告》，对部分条件规定期限内适当放宽：一是确认2020-2022年度公益性捐赠税前扣除资格时，对2018年和2019年的公益慈善事业支出和管理费用比例、对于2019年成立的社会组织以及2019年至3号公告发布之日已接受评估但商未出具结论的社会组织的评估等级、社会组织的非营利里织免税资格适当放宽条件。二是确认2021-2123年度公益性捐赠税的扣除资格时，2019年和2020年的公益慈善事业支出和管理费用比例适当放宽。

　　3.2021-2023年度公益性社会组织捐赠税前扣除资格

　　27号公告第五条规定在民政部登记注册的社会组织由财政部、税务总局、民政部联合确定具有公益性捐赠税前扣除资格的社会组织名单。按此规定，财政部、税务总局、民政部制发《关于2021-2023年度公益性社会组织捐赠税前扣除资格名单的公告》(2021年第39号)。明确河南大学教育发展基金会、中国古生物化石保护基金会、湖之教有基金会、中国慈善联合会4家社会组织在2021-2023年度具备公益性捐赠税前扣除资格，企业在2021一2023年度对4家社会组织的公益性捐赠可以按规定在税前扣除。

　　(四)有关政策征管口径

　　税务总局制发《关于企业所得税若干政策征管口径问题的公告》(国家税务总局公告2021年第17号，以下简称17号公告)，对政策执行口径进行了明确，提高政策确定性。

　　1.公益性捐赠支出相关费用的扣除

　　企业在捐赠时存在直接捐赠非货币性资产的情况，尤其在疫情期间很多企业直接捐赠口罩、防护服等非货币性资产。与捐赠货币性资产不同，捐赠非货币性资产会产生运费、人工费、保险费等费用。对于这些费用如何处理，17号公告按是否纳入国家机关、公益性社会组织开具的公益捐赠票据记载的数额，分别明确了处理口轻，对纳入公益性捐赠票记载的数额的，则作为公益性捐赠支出按规定在税前扣除;对未纳入的，则企业相关费用按照规定在税前扣除。

　　2.可转换债券转换为股权投资的税务处理

　　可转换债券是购买方可按照发行时约定的价格将债券转换成公司的普通股票的债券，购买方有选择是否转换为股票的权利。可转换债券的税务处理，涉及持有债券和债券转换为股权两个环节。对于持有环节，购买方取得的利息收入应按规定计入收入总额申报缴纳企业所得税，发行人支付的利息则可按规定在税前扣除。在转换环节，购买方将应收未收利息一并转为股票金额的，无论在会计上是否确认为收入，在税收上也应该确认为当期利息收入，同时可将债券购买价、应收本收利息和支付的相关税费作为股票投资成本，相应地发行人可将应付未付利息视同为已支付，按规定在税前扣除。

　　3.核定征收改为查账征收后有关资产的税务处理

　　对按收入核定征收的企业或定率核定征收的企业无法对成本等准确核算。因此也未对资产按规定计提折旧、摊销。对核定征收企业调整为查账征收后，资产的计税基础和折旧摊销年限如何确定，17号公告明确了口径。一是计税基础。按是否能够提供资产购置发票分两种情况进行处理，能够提供的，以发票载明金额为计税基础;不能提供的，可以凭购置资产的合同(协议)，资金支付证明、会计核算资料等记载金额作为计税基础。二是折旧、摊销年限。可按照税法规定的折旧、摊销年限，扣除该资产投入使用年限后，就剩余年限继续计提折旧、摊销额并在税前扣除。

　　4.文物、艺术品资产的税务处理

　　17号公告对于文物、艺术品资产的性质进行了明确，企业购买的文物、艺术品用于收藏、展示、保值增值的，作为投资资产进行税务处理，在持有期间计提的折旧、摊销费用不得税前扣除。

　　5.企业取得政府财政资金的收入时间确认

　　17号公告对于从政府取得资金的性质进行了区分，并规定了不同的税收处理原则。一是对于企业按照市场价格销售货物、提供劳务服务等，由政府财政部门根据企业销售货物、提供劳务服务的数量、金额的一定比例给予全部或部分资金支付的情况，比如发电厂的发电收入，一部分由消费者支付，一部分由政府补贴。这种情形，对于企业来说，是正常的生产经营行为，只是收入有一部分来源于政府，与其他收入来源的性质没有区别，对来源于政府的这部分收入也应当按照权责发生制原则确认收入。二是对于除第一种情况以外的其他情况，企业取得的各种政府财政资金，如财政补贴、补助、补偿、退税等，应当按照实际取得收人的时间确认收入。需要说明的是，17号公告所提的退税，旨在明确按规定计入收入总额的退税，比如增值税即征即退、先征后退税款应当按照收付实现制确认收入，并不是指全部退税均应该确认收入，比如出口退税，企业所得税汇算消缴退税本身就不计入收入总额，也就不涉及确认时点的问题。

　　(五)其他延续性政策

　　除上文提到的区域性延续政策外，2021年国家还对一系列政策进行了延期，主要包括以下文件：一是《关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》(财政部 税务总局公告2021年第6号)按照该文件的规定，单位价值500万元以下设备器具一次性税前扣阶政策、将研发费用加计扣除比例提高到75%政策、保险保障基金符合条件的收入免征企所得税政策、农村饮水工程项目所得减免企业所得税四项企业所得税政策的执行期限延长至2023年12月31日，金融企业贷款损失准备金、金融企业涉农货款和中小企业货款损失准备金、保险公司准备金、中小企业融资(信用)担保机构准备金、证券行业准备金、上海国际能源交易中心风险准备金和期货投资者保障基金支出税前扣除政策到期后继续执行，不再设置执行期限。二是《财政部 税务总局关于延续实施应对疫情部分税费优惠政策的公告》(财政部 税务公告2021年第7号，以下简称7号公告)，按照这个文件规定，支持新冠疫情防控捐赠全額税前扣除政策、疫情防控重点保障物资生产企业为扩大产能新购置的机关设备一次性税前扣除政策延长至2021年3月31日，即企业在2021年1月1日一3月31日期间进行捐赠或新购置设备，符合条件的，仍可以适用全额扣除或一次性扣除政策。需要说明的是，6号公告是针对已到期的政策，交通运输、餐饮、住宿、旅游、电影等受疫情影响较大的行业2020年度亏损结转年限由5年延长至8年政策，仅针对2020年度亏损，不属于已到期的政策，也就不在此次延长执行期间的政策之列。三是《关于延长部分扶贫税收优惠政策执行期限的公告》(财政部 税务总局 人力资源社会保障部 国家乡村振兴局公告2021年第18号)，重点群体创业就业税收政市原于2021年12月31日执行到期，扶贫捐赠全額税前扣除政策原于2022年12月31日执行到期，该文件统一将其执行期限延长到2025年12月31日。四是《财政部 税务总局 民政部关于生产和装配伤残人员专门用品企业免征企业所得税的公告》(财政部 税务总局 民政部公告2021年第14号)。这个文件将生产和装配伤残人员专门用品企业免征企业所得税政策执行期限延长至2023年12月31日。与原有文件相比，基本上没有变化，仅是对附件的部分表述进行了微调。

　一、2019年度企业所得税汇算清缴需要报送的资料有哪些？

　　1.企业所得税年度纳税申报表及其附表；

　　2.财务报表（年度）；

　　3.按照《企业所得税优惠政策事项办理办法》规定，应提交的资料；

　　4.委托中介机构代理纳税申报的，应出具双方签订的代理合同，并附送中介机构出具的包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告；

　　5.涉及关联方业务往来的，报送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》；

　　6.存在税前资产损失扣除情况的企业填报企业所得税年度纳税申报表《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》。

　　7.企业应自搬迁开始年度，至次年5月31日前，向主管税务机关报送政策性搬迁依据、搬迁规划等相关材料，包括：政府搬迁文件或公告、搬迁重置总体规划、拆迁补偿协议、资产处置计划；企业搬迁完成当年应同时报送《企业政策性搬迁清算损益表》及相关材料；汇缴申报时报送《政策性搬迁纳税调整明细表》的，无需重复报送《企业政策性搬迁清算损益表》。

　　8.房地产开发经营企业应报送房地产开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告；

　　9.应报送依据计税成本对象确定原则确定的已完工开发产品成本对象，确定原则、依据，共同成本分配原则、方法，以及开发项目基本情况、开发计划等专项报告；

　　10. 企业税前扣除手续费及佣金支出的，应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证；

　　11.申请享受中小企业信用担保机构有关准备金企业所得税税前扣除政策的企业，在汇算清缴时：

　　①法人执照副本复印件，

　　②融资性担保机构监管部门颁发的经营许可证复印件，

　　③具有资质的中介机构鉴证的年度会计报表和担保业务情况（包括担保业务明细和风险准备金提取等），

　　④财政、税务部门要求提供的其他材料。

　　12.企业申报抵免境外所得税收时应向其主管税务机关提交如下书面资料：

　　①与境外所得相关的完税证明或纳税凭证（原件或复印件）。

　　②不同类型的境外所得申报税收抵免还需分别提供：

　　——取得境外分支机构的营业利润所得需提供境外分支机构会计报表；境外分支机构所得依照中国境内企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税额的计算过程及说明资料；具有资质的机构出具的有关分支机构审计报告等；

　　——取得境外股息、红利所得需提供集团组织架构图；被投资公司章程复印件；境外企业有权决定利润分配的机构作出的决定书等；

　　——取得境外利息、租金、特许权使用费、转让财产等所得需提供依照中国境内企业所得税法及实施条例规定计算的应纳税额的资料及计算过程；项目合同复印件等。

　　③申请享受税收饶让抵免的还需提供：

　　——本企业及其直接或间接控制的外国企业在境外所获免税及减税的依据及证明或有关审计报告披露该企业享受的优惠政策的复印件；

　　——企业在其直接或间接控制的外国企业的参股比例等情况的证明复印件；

　　——间接抵免税额或者饶让抵免税额的计算过程；

　　——由本企业直接或间接控制的外国企业的财务会计资料。

　　④采用简易办法计算抵免限额的还需提供：

　　取得境外分支机构的营业利润所得需提供企业申请及有关情况说明；来源国（地区）政府机关核发的具有纳税性质的凭证和证明复印件；取得符合境外税额间接抵免条件的股息所得需提供企业申请及有关情况说明；符合企业所得税法第二十四条条件的有关股权证明的文件或凭证复印件。

　　以上提交备案资料使用非中文的，企业应同时提交中文译本复印件。上述资料已向税务机关提供的，可不再提供；上述资料若有变更的，须重新提供；复印件须注明与原件一致，译本须注明与原本无异义，并加盖企业公章。

　　⑤企业以总分包或联合体方式在境外实施工程项目，还需提供以下资料：

　　——总承包企业作为境外纳税主体，应就其在境外缴纳的企业所得税税额，填制《分割单（总分包方式）》后提交主管税务机关备案。

　　——联合体作为境外纳税主体，应就其在境外缴纳的企业所得税税额，由主导方企业填制《分割单（联合体方式）》后提交主管税务机关备案。

　　——分包企业或联合体各方企业申报抵免时，应将《分割单（总分包方式）》或《分割单（联合体方式）》复印件提交主管税务机关备案。

　　13.跨省、自治区、直辖市和计划单列市设立的，实行汇总纳税办法的居民企业应报送：

　　——总机构应报送《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）》，同时报送《中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构所得税分配表（2018年版）》和各分支机构的年度财务报表、各分支机构参与企业年度纳税调整情况的说明。

　　——分支机构应报送《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类，2018年版）》，同时报送总机构申报后加盖有税务机关业务专用章的《中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构所得税分配表（2018年版）》复印件，分支机构参与企业年度纳税调整情况的说明。

　　14.跨省、自治区、直辖市和计划单列市经营的建筑企业总机构在办理企业所得税汇算清缴时，应附送其所直接管理的跨地区经营项目部就地预缴税款的完税证明。

　　15.企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，适用分期均匀计入相应年度的应纳税所得额按规定计算缴纳企业所得税的，应向主管税务机关报送《非货币性资产投资递延纳税调整明细表》。

　　16. 企业发生重组特殊性税务处理、资产（股权）划转事项时，按照《关于资产（股权）划转企业所得税有关征管问题的公告》（税务总局公告2015年第40号）、《关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（税务总局公告2015年第48号）等文件规定需要在汇算清缴申报时一同报送的资料。

　　二、纳税人在办理2019年度企业所得税汇算清缴纳税申报时，需要留存备查哪些资料？

　　1.资产损失相关资料。

　　2.企业所得税优惠留存备查资料。

　　3.不征税收入相关证明资料。

　　4.非货币性资产投资留存备查资料。

　　5.税务机关要求企业留档备查的其他资料。

为贯彻落实党中央、国务院实施更大规模减税降费的决策部署，2019 年财税部门持续出台了多项企业所得税政策，为鼓励创新、刺激消费、扩大就业、服务实体经济发展提供了有益助力。2019 年度企业所得税汇算清缴已经开始，本文对2019 年新出台的企业所得税政策进行了梳理，并对需要关注的要点予以提示，希望对纳税人有所帮助。

　　一、税前扣除政策

　　（一）企业扶贫捐赠扣除政策

　　为切实减轻企业参与脱贫攻坚事业的税收负担，坚决打赢扶贫攻坚战，财政部、税务总局、国务院扶贫办联合发布《关于企业扶贫捐赠所得税税前扣除政策的公告》（财政部税务总局 国务院扶贫办公告2019 年第49 号），对企业发生的符合条件的扶贫捐赠支出准予税前据实扣除：一是明确自2019 年1月1 日至2022 年12 月31 日，企业通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出，准予在计算应纳税所得额时据实扣除。在政策执行期限内，目标脱贫地区实现脱贫的，可继续适用上述政策。二是明确在2015 年1 月1 日至2018 年12 月31 日期间, 发生的尚未扣除的符合条件的扶贫捐赠支出, 也可执行企业所得税税前据实扣除政策。三是明确企业同时发生扶贫捐赠支出和其他公益性捐赠支出时，符合条件的扶贫捐赠支出不计算在公益性捐赠支出的年度扣除限额内。

　　企业在进行扶贫捐赠时需关注两点：一是“目标脱贫地区”的具体范围，包括832 个国家扶贫开发工作重点县、集中连片特困地区县（新疆阿克苏地区6县1 市享受片区政策）和建档立卡贫困村。考虑到建档立卡贫困村数量众多，且实施动态管理，因此公告中未附“目标脱贫地区”的具体名单，具体名单可向当地扶贫工作部门问询或查阅。二是根据《公益事业捐赠票据使用管理暂行办法》（财综〔2010〕112 号）规定，各级人民政府及其部门、公益性事业单位、公益性社会团体及其他公益性组织，依法接受并用于公益性事业的捐赠财物时，应当向提供捐赠的法人和其他组织开具凭证。企业发生对“目标脱贫地区”的捐赠支出时，应及时要求开具方在公益事业捐赠票据中注明目标脱贫地区的具体名称，并妥善保管该票据。

　　（二）保险企业手续费及佣金扣除政策

　　为切实减轻保险企业的税收负担，促进保险行业健康稳定发展，财政部、税务总局联合发布《关于保险企业手续费及佣金支出税前扣除政策的公告》（财政部 税务总局公告2019 年第72 号），明确自2019年1 月1 日起，保险企业手续费及佣金支出的税前扣除限额为当年全部保费收入扣除退保金等后余额的18% ；超过部分，允许结转以后年度扣除。

　　企业在理解这一政策时，需要把握以下两点：一是该政策在某种意义上改变了这项支出税前扣除的基本规则，一方面将扣除比例由财产保险企业15%、人身保险企业10% 统一提高到18%，大大提高了扣除比例；另一方面，允许对超过比例部分无限期结转扣除，会计上此类费用可转为递延所得税资产在以后年度抵税，税会差异则由永久性差异转为可抵扣暂时性差异。二是取消了提交相关证明材料的要求，但企业应加强手续费及佣金支出结转扣除的台账管理。

　　（三）金融企业贷款损失准备金扣除政策

　　为防范化解金融风险，提高金融企业抵御风险的能力，保障金融机构和金融市场平稳运行，财政部、税务总局联合发布《关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的公告》（财政部税务总局公告2019 年第86 号），明确自2019 年1 月1 日起至2023 年12 月31 日，继续执行《关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的通知》（财税〔2015〕9 号）规定的金融企业按1% 计提并扣除贷款损失准备金的政策。

　　为助力金融服务实体经济，引导信贷资金向“三农”领域和中小企业流动，促进产业结构优化升级，财政部、税务总局联合发布《关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除有关政策的公告》（财政部税务总局公告2019 年第85 号）（以下简称“2019 年第85 号公告”），明确自2019 年1 月1日起至2023 年12 月31 日，继续执行《关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除有关问题的通知》（财税〔2015〕3 号）规定的金融企业对其涉农贷款和中小企业贷款进行风险分类后，按规定计提并扣除贷款损失准备金的政策。

　　需要注意的是，金融企业凡按2019 年第85 号公告规定执行了涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除政策的，不再适用《财政部税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的公告》（财政部 税务总局公告2019 年第86 号）第一条至第四条关于贷款损失准备金扣除的规定，即不得将这两项政策叠加执行。

　　（四）上海国际能源交易中心有关风险准备金和期货投资者保障基金支出扣除政策

　　为防范期货交易风险，推进上海国际金融中心和自贸区建设，根据《中华人民共和国企业所得税法》第十条第（七）项和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十五条规定，财政部、税务总局联合发布《关于上海国际能源交易中心有关风险准备金和期货投资者保障基金支出企业所得税税前扣除政策问题的通知》（财税〔2019〕32 号），明确自2019 年1 月1 日起至2020 年12 月31 日止，上海国际能源交易中心依据有关规定，按其向会员收取手续费收入的20% 计提的风险准备金，在风险准备金余额达到有关规定的额度内，准予在企业所得税税前扣除；按其向期货公司会员收取的交易手续费的2% 缴纳的期货投资者保障基金，在基金总额达到有关规定的额度内，准予在企业所得税税前扣除；上述准备金如发生清算、退还，应按规定补征企业所得税。

　　二、税收优惠政策

　　（一）小型微利企业优惠政策

　　为切实落实就业优先策略，培育经济发展新动力，激发市场主体新活力，财政部、税务总局联合发布《关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》（财税〔2019〕13 号），明确自2019 年1 月1 日至2021 年12 月31 日，将小型微利企业年应纳税所得额、从业人数和资产总额标准上限分别从30 万元、100 人或80 人、3000 万元或1000 万元提高到300万元、300 人、5000 万元；对小型微利企业年应纳税所得额不超过100 万元的部分，减按5% 的实际税率缴纳企业所得税；对年应纳税所得额超过100 万元但不超过300 万元的部分，减按10% 的实际税率缴纳企业所得税。

　　为确保上述政策有效落实，税务总局发布《关于实施小型微利企业普惠性所得税减免政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2019年第2 号），就具体执行口径进行了明确：一是明确无论实行查账征收还是核定征收的企业，只要符合条件，均可以享受小型微利企业普惠性所得税减免政策。二是简化预缴阶段小型微利企业的判断方法，直接按照企业预缴申报时的本年度的累计情况进行判断，不再与上年度情况进行关联。三是明确按月预缴的企业在年度中间一旦可以被判定为小型微利企业的，其申报期限就应当调整为按季度预缴，且一经调整，当年度不再变更。

　　（二）创业投资企业优惠政策

　　为支持创业投资发展，财税〔2019〕13 号文件将享受创业投资企业所得税优惠的被投资对象范围，从“从业人数不超过200 人、资产总额和年销售收入均不超过3000 万元的初创科技型企业”进一步扩展到“从业人数不超过300 人、资产总额和年销售收入均不超过5000 万元的初创科技型企业”，并明确2019年1 月1 日至2021 年12 月31 日期间创业投资企业发生的投资、投资满2 年，或是2019 年1 月1日前2 年内发生的投资、自2019 年1 月1 日起投资满2 年，且符合享受创业投资税收优惠的被投资对象范围和《财政部税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》（财税〔2018〕55号）规定的其他条件的，可以适用财税〔2018〕55 号文件规定的企业所得税政策。

　　（三）固定资产加速折旧优惠政策

　　财政部、税务总局曾发布《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2014〕75 号）和《关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2015〕106 号），规定六大行业和四个领域重点行业企业新购进的固定资产，可由企业选择缩短折旧年限或采取加速折旧的方法；上述行业的小型微利企业新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备，单位价值不超过100 万元的，允许进行一次性税前扣除，单位价值超过100 万元的，可采取缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。为进一步推动产业转型升级，促进经济结构调整，财政部、税务总局联合发布《关于扩大固定资产加速折旧优惠政策适用范围的公告》（财政部税务总局公告2019 年第66号），将享受固定资产加速折旧优惠政策的行业范围，扩大至全部制造业领域。

　　企业汇算清缴时需关注以下两点：一是除六大行业和四个领域重点行业中的制造业企业外，其余制造业企业适用加速折旧政策的固定资产应是2019 年1月1 日以后新购进的；二是新购进的固定资产包括以货币形式购进或自行建造两种形式，企业购进使用过的固定资产也可适用加速折旧政策。

　　（四）集成电路设计和软件产业优惠政策

　　为吸引各类投资共同参与和促进信息产业发展，国务院决定在已对集成电路生产企业或项目实行企业所得税“两免三减半”或“五免五减半”的基础上，对集成电路设计企业和软件企业继续实施2011年《国务院关于印发进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展若干政策的通知》中明确的企业所得税“两免三减半”优惠政策。为此，财政部、税务总局联合发布《关于集成电路设计和软件产业企业所得税政策的公告》（财政部税务总局公告2019 年第68号），明确依法成立且符合条件的集成电路设计企业和软件企业，在2018 年12 月31 日前自获利年度起计算优惠期，享受“两免三减半”优惠政策，并享受至期满为止。

　　（五）从事污染防治的第三方企业优惠政策

　　为鼓励第三方治理行业发展，打好污染防治攻坚战，财政部、税务总局、国家发展改革委、生态环境部联合发布《关于从事污染防治的第三方企业所得税政策问题的公告》（财政部税务总局 国家发展改革委 生态环境部公告2019 年第60 号），明确自2019年1 月1 日起至2021 年12 月31 日止，对符合条件的从事污染防治的第三方企业减按15% 的税率征收企业所得税。

　　（六）经营性文化事业单位转制优惠政策

　　为进一步深化文化体制改革，促进文化产业发展，财政部、税务总局、中央宣传部联合发布《关于继续实施文化体制改革中经营性文化事业单位转制为企业若干税收政策的通知》（财税〔2019〕16 号），明确自2019 年1 月1 日至2023 年12 月31 日，继续实行“经营性文化事业单位转制为企业，自转制注册之日起五年内免征企业所得税”政策；2018 年12 月31日之前已完成转制的企业，自2019 年1 月1 日起可继续免征5 年企业所得税；转制中资产评估增值、资产转让或划转涉及的企业所得税，符合现行规定的享受相应税收优惠政策。

　　（七）横琴新区优惠政策

　　为突出横琴休闲旅游的区位特点，引导粤澳两地旅游业健康发展，财政部、税务总局联合发布《关于横琴新区企业所得税优惠目录增列旅游产业项目的通知》（财税〔2019〕63 号），明确自2019 年1 月1日起至2020 年12 月31 日止，在横琴新区企业所得税优惠目录中增列有关旅游产业项目，享受减按15%税率征收企业所得税优惠政策。

　　（八）创新企业境内发行存托凭证优惠政策

　　为支持创新企业发展，拓宽国内资金投资渠道，促进境外资本融资和回归，财政部、税务总局、证监会联合发布《关于创新企业境内发行存托凭证试点阶段有关税收政策的公告》（财政部税务总局 证监会公告2019 年第52 号），分情况对持有或转让创新企业境内发行存托凭证（以下简称“创新企业CDR”）的税收政策进行了明确：一是对企业投资者持有创新企业CDR 取得的股息红利所得，按持有股票的股息红利所得适用企业所得税免税收入政策。二是对公募证券投资基金（封闭式证券投资基金、开放式证券投资基金）转让创新企业CDR 取得的差价所得和持有创新企业CDR 取得的股息红利所得，按公募证券投资基金税收政策规定，暂不征收企业所得税。三是对合格境外机构投资者（QFII）、人民币合格境外机构投资者（RQFII）持有创新企业CDR 取得的股息红利所得，视同持有据以发行创新企业CDR 的基础股票取得的股息红利所得，适用企业所得税免税收入政策。

　　（九）铁路债券优惠政策

　　为支持铁路事业发展,财政部、税务总局在延续《关于铁路债券利息收入所得税政策问题的通知》（财税〔2016〕30 号）基本规定的基础上，联合发布《关于铁路债券利息收入所得税政策的公告》（财政部税务总局公告2019 年第57 号），明确对企业投资者持有2019 年至2023 年发行的铁路债券取得的利息收入，继续减半征收企业所得税。

　　（十）农村饮水安全工程优惠政策

　　财政部和税务总局曾发布《关于支持农村饮水安全工程建设运营税收政策的通知》（财税〔2012〕30 号）和《关于继续实行农村饮水安全工程建设运营税收优惠政策的通知》（财税〔2016〕19 号），对饮水工程运营管理单位从事《公共基础设施项目企业所得税优惠目录》规定的饮水工程新建项目投资经营的所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，适用“三免三减半”企业所得税优惠政策。为巩固提升农村饮水安全保障水平，促进农业农村发展，财政部、税务总局联合发布《关于继续实行农村饮水安全工程税收优惠政策的公告》（财政部税务总局公告2019年第67 号），明确自2019 年1 月1 日至2020 年12月31 日，继续实行上述企业所得税优惠政策。

　　（十一）养老、托育、家政等社区家庭服务业优惠政策

　　为增加就业、改善民生、扩大服务消费，财政部、税务总局、发展改革委、民政部、商务部、卫生健康委联合发布《关于养老、托育、家政等社区家庭服务业税费优惠政策的公告》（财政部税务总局 发展改革委 民政部 商务部 卫生健康委公告2019 年第76号），明确自2019 年6 月1 日至2025 年12 月31 日，为社区提供养老、托育、家政等服务的机构，提供社区养老、托育、家政服务取得的收入，在计算应纳税所得额时，减按90% 计入收入总额。

　　（十二）自主就业退役士兵创业就业优惠政策

　　为优化自主就业退役士兵的就业环境, 扩展其就业创业空间, 财政部、税务总局、退役军人部在延续《关于继续实施扶持自主就业退役士兵创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2017〕46 号）基本规定的基础上，修订发布《关于进一步扶持自主就业退役士兵创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2019〕21 号），明确自2019 年1 月1 日至2021 年12 月31 日，企业招用自主就业退役士兵，与其签订1 年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，自签订劳动合同并缴纳社会保险当月起，在3 年内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠；定额标准为每人每年6000 元，最高可上浮50%。

　　（十三）重点群体创业就业优惠政策

　　为鼓励创业创新，财政部、税务总局、人力资源社会保障部、国务院扶贫办在延续《关于继续实施支持和促进重点群体创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2017〕49 号）基本规定的基础上，修订发布《关于进一步支持和促进重点群体创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2019〕22 号），明确自2019 年1月1日至2021 年12 月31日，企业招用建档立卡贫困人口，以及在人力资源社会保障部门公共就业服务机构登记失业半年以上且持《就业创业证》或《就业失业登记证》（注明“企业吸纳税收政策”）的人员，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，自签订劳动合同并缴纳社会保险当月起，在3 年内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠；定额标准为每人每年6000 元，最高可上浮30%。

　　为确保上述政策有效落实，税务总局、人力资源社会保障部、国务院扶贫办、教育部联合发布《关于实施支持和促进重点群体创业就业有关税收政策具体操作问题的公告》（国家税务总局公告2019 年第10 号），对相关管理事项作出调整：一是明确纳税人申报纳税时即可享受优惠。对于建档立卡贫困人口从事个体经营的，直接向主管税务机关申报纳税时享受优惠；对于招用建档立卡贫困人口的纳税人，向县以上人力资源社会保障部门申请，取得《企业吸纳重点群体就业认定证明》，在纳税申报时享受税收优惠。二是将税收优惠管理方式由备案改为备查。

　　三、综合性税收政策

　　为提高政策确定性，助推企业去杠杆，财政部、税务总局联合发布《关于永续债企业所得税政策问题的公告》（财政部 税务总局公告2019 年第64 号）（以下简称“2019年第64 号公告”），对永续债的税收处理方法进行了明确：一是明确永续债投资在企业所得税上可选择适用股息、红利企业所得税政策或在符合一定条件下按照债券利息适用企业所得税政策。二是规定发行方企业应将其适用的税收处理方法在发行市场的发行文件中向投资方予以披露。三是明确税收处理方法一经确定不得变更，税收处理办法与会计核算方式不一致的，发行方、投资方在进行税收处理时须作出相应纳税调整。四是明确政策自2019 年1 月1 日起执行。

　　企业在汇算清缴时需关注以下三个问题：一是永续债投资方应与发行方的企业所得税定性保持一致，双方的企业所得税处理应遵循对等原则，即发行方按利息进行税前扣除的，投资方应确认利息收入；发行方按股息红利进行税收处理的，投资方可规定适用股息红利企业所得税优惠政策。二是发行方会计上按照税后利润分配处理，同时符合2019 年第64 号公告规定作为利息税前扣除的，年度汇算清缴时应进行纳税调减。三是现行企业所得税关于股息红利企业所得税优惠政策的约束条件，以及利息支出税前扣除的约束条件，同样适用于永续债的相应处理。

　　四、“放管服”政策

　　（一）跨境电子商务综合试验区零售出口企业政策

　　为支持新型贸易业态发展，税务总局发布《关于跨境电子商务综合试验区零售出口企业所得税核定征收有关问题的公告》（国家税务总局公告2019 年第36 号），从核定征收范围、核定应税所得率、核定要求等方面对综合试验区内跨境电商企业核定征收企业所得税相关事项进行了规定：一是规定享受《财政部税务总局 商务部 海关总署关于跨境电子商务综合试验区零售出口货物税收政策的通知》（财税〔2018〕103 号）“无票免税”政策的跨境电商企业可以执行核定征收企业所得税；二是明确跨境电商企业核定征收时，统一采取4% 的核定应税所得率，并可以享受小型微利企业所得税优惠政策及有关免税政策；三是明确核定征收程序及实施时间。

　　（二）修订企业所得税年度纳税申报表

　　税务总局发布《关于修订企业所得税年度纳税申报表有关问题的公告》（国家税务总局公告2019 年第41 号），对《企业所得税年度纳税申报表填报表单》等13 张表单的表单样式或填报说明进行了修订，并取消部分资料的填报：一是对《企业所得税年度纳税申报表填报表单》及《企业所得税年度纳税申报基础信息表》（A000000）等7 张表单样式和填报说明、《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）》（A100000）等3 张表单填报说明进行修订。二是对《企业所得税弥补亏损明细表》（A106000）、《境外所得纳税调整后所得明细表》（A108010）中个别数据项的填报说明进行完善。三是取消《研发项目可加计扣除研究开发费用情况归集表》填报和《“研发支出”辅助账汇总表》报送。

　　值得关注的是，该公告对《纳税调整项目明细表》（A105000）“二、扣除类调整项目——（十七）其他”（第30 行）的填报说明进行了修订，在原有表述上增加了“企业将货物、资产、劳务用于捐赠、广告等用途时，进行视同销售纳税调整后，对应支出的会计处理与税收规定有差异需纳税调整的金额填报在本行”，将视同销售纳税调整的全过程在年度纳税申报表中进行了体现。

网友纳税人：关于研发费加计扣除问题。我公司其中一项研发活动委托其他单位开展，但同时我公司技术也为此项目服务，包括项目小试、中试等研发活动，是在我公司开展，活动领用的材料、人工能否按加计扣除。也就是一项研发活动，立项是委托研发，已委托相关单位开展，但同时我公司也参与研发活动，那么如何享受加计扣除?一个项目可以既有自主研发又有委托研发吗?谢谢!

　　陈林峰：一项研发活动既涉及委托研发也涉及自主研发的，企业可按照两个研发项目进行管理，对自主研发项目和委托研发项目发生的研发费用分别单独核算，符合条件的可享受研发费用加计扣除。

　　网友纳税人：企业开展研发活动，发生的支出必须通过管理费用核算才能享受加计扣除吗?我公司是科研机构，参与国家级研发项目时，部分资金来源于国拨资金，不足部分由我公司负担，根据规定我公司通过“科研支出”科目核算，我们的处理是对于国拨资金部分不享受研发费加计扣除，我公司负担部分享受加计扣除，但目前存在的问题是我们核算时并未通过管理费用核算，想知道能享受加计扣除吗?

　　陈林峰：按照《财政部 国家税务总局 科学技术部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税〔2015〕119号)规定，企业应按照国家财务会计制度要求，对研发支出进行会计处理。

　　网友纳税人：2020年购入一辆20万元的车，当时一次性计提折旧，请问以后的汇缴应该如何调整，如何填表?谢谢

　　黄橡文：企业新购入固定资产，在会计上分年度计提折旧，在税收上根据《国家税务总局关于设备器具扣除有关企业所得税政策执行问题的公告》(税务总局公告2018年第46号)文件规定享受了一次性扣除政策，造成税会处理不一致的，可通过企业所得税年度纳税申报表A105080相关行次进行调整。以该问题为例，企业应在车辆一次性扣除年度通过A105080表第11行填写相关数据进行纳税调减处理，在后续会计计提折旧年度在相应行次填报数据并进行纳税调增处理。

　　网友纳税人：我单位是房地产开发企业，项目分三期开发，一、二期(2019完工竣备)在2020年1月完成土地增值税清算补税，三期在2020年10月完工结转(后续无开发项目)，本次进行2020年度所得税汇算清缴时，为亏损，是否符合根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算涉及企业所得税退税有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第81号)“二、企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，当年企业所得税汇算清缴出现亏损，且没有后续开发项目的，可以按照以下方法，计算出该项目由于土地增值税原因导致的项目开发各年度多缴企业所得税税款，并申请退税：……”

　　我单位是否可以在本次汇算清缴时，进行追溯退税?

　　黄橡文：《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算涉及企业所得税退税有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第81号)第一条：企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，当年企业所得税汇算清缴出现亏损且有其他后续开发项目的，该亏损应按照税法规定向以后年度结转，用以后年度所得弥补。后续开发项目，是指正在开发以及中标的项目。

　　网友纳税人：全资子公司目前经营利润为亏损，母公司在汇算清缴时是否可以税前抵扣?

　　陈林峰：按照《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)规定，被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补;投资企业不得调整减低其投资成本，也不得将其确认为投资损失。因此母公司不得在税前扣除其子公司的亏损。

　　网友纳税人：资产货物用于赠送，参考汇缴申报表的填表说明，对于视同销售收入与成本之间的差异，是否可以通过纳税调整项目明细表的第30行进行纳税调整?

　　黄橡文：企业将非货币性资产用于捐赠支出，在视同销售的同时，可以按照非货币性资产视同销售的公允价值作为捐赠扣除额，并按照捐赠支出税前扣除有关政策规定进行企业所得税税前扣除。进行年度纳税申报时，企业将货物用于捐赠视同销售处理，通过填报A105010《视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》进行纳税调整。按照货物视同销售的公允价值作为捐赠扣除额，捐赠扣除额与会计处理的差异，通过A105000《纳税调整项目明细表》第30行“(十七)其他”行进行纳税调整。

　　网友纳税人：所得税申报表中无其他收益项目，如何填报?

　　陈林峰：按照《国家税务总局关于修订企业所得税年度纳税申报表的公告》(国家税务总局公告2020年第24号)规定，申报表主表未设“研发费用”“其他收益”“资产处置收益”等项目，对于已执行《财政部关于修订印发2019年度一般企业财务报表格式的通知》(财会〔2019〕6号)的纳税人，在《利润表》中归集的“研发费用”通过《期间费用明细表》(A104000)第19行“十九、研究费用”的管理费用相应列次填报;在《利润表》中归集的“其他收益”“资产处置收益”“信用减值损失”“净敞口套期收益”项目则无需填报，同时第10行“二、营业利润”不执行“第10行=第1-2-3-4-5-6-7+8+9行”的表内关系，按照《利润表》“营业利润”项目直接填报。

　　网友纳税人：小规模纳税人，未提取跌价准备，还需要填写资产损失税前扣除及纳税调整表吗?税前扣除需要专项报告吗?

　　黄橡文：企业存在资产损失税前扣除事项时应填报《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》。企业申报扣除资产损失，仅需填报《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》，资产损失相关资料无需报送，由企业留存备查。相关资料按照税务总局2011年第25号公告有关规定执行。

　　网友纳税人：我想请教个人向企业提供劳务，是否必须以发票作为所得税税前扣除的依据，如何判断个人是以劳务还是以工资薪金在所得税前扣除，是否以劳动合同或用工合同为判断标准，如果企业没有代扣代缴劳务人员的个人所得税，个人提供劳务支出是否可以扣除，谢谢!

　　黄橡文：按照《国家税务总局关于企业工资薪金及福利费扣除问题的通知》(国税函[2009]3号)规定，合理工资薪金应按以下原则掌握：企业制订了较为规范的员工工资薪金制度;企业所制订的工作薪金制度符合行业及地区水平;企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的;企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务;有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。若不符合工资薪金，作为劳务支出，应按照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》(2018年28号公告)规定，在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票(包括按照规定由税务机关代开的发票)作为税前扣除凭证;对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证。小额零星经营业务的判断标准是个人从事应税项目经营业务的销售额不超过增值税相关政策规定的起征点。

　　网友纳税人：股东是自然人，将发明专利转让给企业，企业如何操作才可以在所得税前作为无形资产进行摊销?

　　陈林峰：企业外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础;通过投资、非货币性资产交换等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础，并按规定年限以直线法进行摊销的费用准予扣除。企业应按照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的有关规定取得税前扣除凭证。

　　网友纳税人：企业为员工在平安保险投保的商业医疗保险是否适用补充医疗保险在5%限额内税前扣除的规定?还是属于不允许在税前扣除的商业保险?

　　陈林峰：对企业按照《天津市企业补充医疗保险暂行办法》规定建立的补充医疗保险，在不超过相关规定标准的部分可以税前扣除。企业为员工购买的商业保险根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(中华人民共和国国务院令第512号)第三十六条规定：除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。

尊敬的企业所得税纳税人：

　　目前正值2020年度企业所得税年度纳税申报期，为了帮助您更加准确、快速的完成申报，我们结合申报表填写常见问题及企业所得税重点涉税事项编写了《2020年度企业所得税汇算清缴填报要点指引(1.0)》，敬请关注。

　　附件：2020年度企业所得税汇算清缴填报要点指引(1.0).pdf

2020 年度企业所得税汇算清缴填报要点指引(1.0)（2021年4月）

　　目录

　　1 2020 年度企业所得税年度纳税申报表变化内容

　　1.1《企业所得税年度纳税申报表填报表单》

　　1.2《企业所得税年度纳税申报表基础信息表》 A000000

　　1.3《纳税调整项目明细表》A105000

　　1.4《捐赠支出及纳税调整明细表》A105070

　　1.5《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》A105080

　　1.6《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》A105090

　　1.7《贷款损失准备金及纳税调整明细表》A105120

　　1.8《企业所得税弥补亏损明细表》A106000

　　1.9《所得减免优惠明细表》A107020

　　1.10 《减免所得税优惠明细表》A107040

　　1.11 《软件、集成电路企业优惠情况及明细表》A107042

　　1.12 《境外所得纳税调整后所得明细表》A108010

　　1.13 《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A 类)》(A100000);《境外所得税收抵免明细表》A108000

　　2 申报表填写要点

　　2.1 A 类

　　2.1.1 《企业所得税年度纳税申报表填报表单》

　　2.1.2 《企业所得税年度纳税申报表基础信息表》A000000

　　2.1.3 主表 A100000

　　2.1.4 损益类

　　2.1.5 纳税调整类

　　2.1.6 《企业所得税弥补亏损明细表》A106000

　　2.1.7 优惠类

　　2.1.8 境外所得类

　　2.1.9 汇总纳税类

　　2.2 B 类

　　2.2.1 正确填报表头项目

　　2.2.2 准确填写小型微利企业所得税优惠税额

　　2.2.3 不征税收入填报是否准确

　　2.3 跨地区经营汇总纳税分支机构

　　2.3.1 正确选择申报表单

　　2.3.2 填报行次是否准确

　　附注

2020年以来，一系列企业所得税新税政相继出台，主要涉及支持疫情防控，助力企业复工复产，帮助企业纾困解难等优惠税政，纳税人在日常纳税申报和年度汇算清缴时需要特别留意。这是因为在影响应纳税所得额的诸多因素中，涉及项目最多、变数最大的是企业所得税政策变更和调整。2020上半年发布的相关企业所得税新政策，对企业所得税优惠事项的办理进行了优化和调整，就纳税人和基层税务机关遇到的涉及企业所得税若干新问题的处理，进行了明确和规范，便于纳税人纳税申报实际操作，也有利于解决税企征纳双方涉税分歧。新税政适用于2020年度及以后年度企业所得税汇算清缴纳税申报。为支持疫情防控、企业纾困和复工复产，尽享企业所得税优惠政策，尽量降低疫情带来的经济损失，笔者归纳梳理2020年企业所得税汇算清缴优惠新税政，供纳税人涉税处理和纳税申报时参考和借鉴。

　　新税政一、减计收入：普惠金融计算应纳税所得额减按90%计收

　　为进一步支持小微企业、个体工商户和农户的普惠金融服务，《关于延续实施普惠金融有关税收优惠政策的公告》财政部、税务总局公告2020年第22号，明确了有关税收政策：《关于延续支持农村金融发展有关税收政策的通知》(财税[2017]44号)、《财政部、税务总局关于小额贷款公司有关税收政策的通知》(财税[2017]48号)、《关于支持小微企业融资有关税收政策的通知》(财税[2017]77号)等规定于2019年12月31日执行到期的税收优惠政策，实施期限延长至2023年12月31日。其主要优惠税政为：

　　(一)对金融机构农户小额贷款的利息收入，在计算应纳税所得额时，按90%计入收入总额。

　　(二)对保险公司为种植业、养殖业提供保险业务取得的保费收入，在计算应纳税所得额时，按90%计入收入总额。

　　(三)对经省级金融管理部门(金融办、局等)批准成立的小额贷款公司取得的农户小额贷款利息收入，在计算应纳税所得额时，按90%计入收入总额。

　　(四)对经省级金融管理部门(金融办、局等)批准成立的小额贷款公司按年末贷款余额的1%计提的贷款损失准备金准予在企业所得税税前扣除。

　　新税政二、一次性税前扣除：疫情防控重点保障物资生产企业新购置设备

　　《关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》财政部、税务总局公告2020年第8号第一条规定：对疫情防控重点保障物资生产企业为扩大产能新购置的相关设备，允许一次性计入当期成本费用在企业所得税税前扣除。所称疫情防控重点保障物资生产企业名单，由省级及以上发展改革部门、工业和信息化部门确定。享受一次性计入当期成本费用企业所得税税前扣除政策需要留存三类资料,包括有关固定资产购进时点资料、固定资产记账凭证、核算有关资产税务处理与会计处理差异台账三类资料。月(季)度预缴申报时应在《固定资产加速折旧(扣除)优惠明细表》(A201020)第4行“二、固定资产一次性扣除”填报相关情况;年度纳税申报时应在《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》(A105080)第10行“(三)固定资产一次性扣除”填报相关情况。

　　新税政三、优惠税率：西部大开发企业延续减按15%税率征收企业所得税

　　《关于延续西部大开发企业所得税政策的公告》(财政部公告2020年第23号)，延续了西部大开发企业所得税政策：自2021年1月1日至2030年12月31日，对设在西部地区的鼓励类产业企业减按15%的税率征收企业所得税。鼓励类产业企业，是指以《西部地区鼓励类产业目录》中规定的产业项目为主营业务，且其主营业务收入占企业收入总额60%以上的企业。《西部地区鼓励类产业目录》由发展改革委牵头制定。该目录在本公告执行期限内修订的，自修订版实施之日起按新版本执行。

　　税政延期四、“两免三减半”：集成电路设计和软件企业继续执行优惠税政

　　《关于集成电路设计企业和软件企业2019年度企业所得税汇算清缴适用政策的公告》(财政部、税务总局公告2020年第29号)，明确了集成电路设计和软件产业2019年度企业所得税汇算清缴适用政策：依法成立且符合条件的集成电路设计企业和软件企业，在2019年12月31日前自获利年度起计算优惠期，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税，并享受至期满为止。所称“符合条件”是指符合《关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》(财税[2012]27号)和《关于软件和集成电路产业企业所得税优惠政策有关问题的通知》(财税[2016]49号)规定的条件。

　　新税政五、公益慈善事业捐赠：按税法规定在计算应纳税所得额时扣除

　　(一)《关于公益性捐赠税前扣除有关事项的公告》(财政部公告2020年第27号)第一条规定：企业或个人通过公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关，用于符合法律规定的公益慈善事业捐赠支出，准予按税法规定在计算应纳税所得额时扣除。公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关在接受捐赠时，应当按照行政管理级次分别使用由财政部或省、自治区、直辖市财政部门监(印)制的公益事业捐赠票据，并加盖本单位的印章。企业或个人将符合条件的公益性捐赠支出进行税前扣除，应当留存相关票据备查。

　　(二)《关于公益性捐赠税前扣除有关事项的公告》(财政部公告2020年第27号)第十三条明确：除另有规定外，公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关在接受企业或人捐赠时，按以下原则确认捐赠额：

　　1.接受的货币性资产捐赠，以实际收到的金额确认捐赠额。

　　2.接受的非货币性资产捐赠，以其公允价值确认捐赠额。捐赠方在向公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关捐赠时，应当提供注明捐赠非货币性资产公允价值的证明;不能提供证明的，接受捐赠方不得向其开具捐赠票据。

　　新税政六、公益性捐赠：用于疫情防控的现金和物品允许全额扣除

　　《关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关捐赠税收政策的公告》(财政部、税务总局公告2020年第9号)第一条明确：企业和个人通过公益性社会组织或者县级以上人民政府及其部门等国家机关，捐赠用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情的现金和物品，允许在计算应纳税所得额时全额扣除。国家机关、公益性社会组织和承担疫情防治任务的医院接受的捐赠，应专项用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情工作，不得挪作他用。

　　《关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收征收管理事项的公告》(国家税务总局公告2020年第4号)第十二条规定：公益性社会组织，是指依法取得公益性捐赠税前扣除资格的社会组织。企业享受9号公告规定的全额税前扣除政策的，采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的方式，并将捐赠全额扣除情况填入企业所得税纳税申报表相应行次。个人享受9号公告规定的全额税前扣除政策的，按照《财政部 税务总局关于公益慈善事业捐赠个人所得税政策的公告》(2019年第99号)有关规定执行。

　　新税政七、疫情防治医院捐赠：用于应对疫情物品允许全额扣除

　　《关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关捐赠税收政策的公告》(财政部、税务总局公告2020年第9号)第二条明确：企业和个人直接向承担疫情防治任务的医院捐赠用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情的物品，允许在计算应纳税所得额时全额扣除。捐赠人凭承担疫情防治任务的医院开具的捐赠接收函办理税前扣除事宜。企业取得承担疫情防治任务的医院开具的捐赠接收函，作为税前扣除依据自行留存备查。由此可见，并不是所得的应对新冠病毒防疫的直接捐赠都可以在计算应纳税所得额时全额扣除。能够扣除的直接捐赠只能是面向“承担疫情防治任务的医院”的捐赠，直接捐赠扣除的受赠人仅是承担疫情防治任务的医院，对于其他社会主体应对新冠病毒防疫的直接捐赠，则不得税前扣除。

　　新税政八、延缓缴纳企业所得税：小微企业和个体户延迟至2021年首个申报期

　　为进一步支持小型微利企业和个体工商户复工复产，缓解其生产经营资金压力，激发市场主体活力，《关于小型微利企业和个体工商户延缓缴纳2020年所得税有关事项的公告》(国家税务总局2020年10号)，明确了小型微利企业和个体工商户延缓缴纳2020年所得税有关事项：

　　(一)小型微利企业所得税延缓缴纳政策

　　2020年5月1日至2020年12月31日，小型微利企业在2020年剩余申报期按规定办理预缴申报后，可以暂缓缴纳当期的企业所得税，延迟至2021年首个申报期内一并缴纳。在预缴申报时，小型微利企业通过填写预缴纳税申报表相关行次，即可享受小型微利企业所得税延缓缴纳政策。所称小型微利企业是指符合《国家税务总局关于实施小型微利企业普惠性所得税减免政策有关问题的公告》(2019年第2号)规定条件的企业。

　　(二)个体工商户所得税延缓缴纳政策

　　2020年5月1日至2020年12月31日，个体工商户在2020年剩余申报期按规定办理个人所得税经营所得纳税申报后，可以暂缓缴纳当期的个人所得税，延迟至2021年首个申报期内一并缴纳。其中，个体工商户实行简易申报的，2020年5月1日至2020年12月31日期间暂不扣划个人所得税，延迟至2021年首个申报期内一并划缴。

　　(三)已经缴税款的可申请退还

　　5月1日至本公告发布前，纳税人已经缴纳符合本公告规定缓缴税款的，可申请退还，一并至2021年首个申报期内缴纳。

　　新税政九、亏损弥补：困难企业、电影企业亏损结转年限延长至8年

　　(一)《关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》财政部、税务总局公告2020年第8号第四条规定：受疫情影响较大的困难行业企业2020年度发生的亏损，最长结转年限由5年延长至8年。困难行业企业，包括交通运输、餐饮、住宿、旅游(指旅行社及相关服务、游览景区管理两类)四大类，具体判断标准按照现行《国民经济行业分类》执行。困难行业企业2020年度主营业务收入须占收入总额(剔除不征税收入和投资收益)的50%以上。纳税人应自行判断是否属于困难行业企业，且主营业务收入占比符合要求。

　　(二)为支持电影等行业发展，《关于电影等行业税费支持政策的公告》(财政部、税务总局公告2020年第25号)第二条明确：对电影行业企业2020年度发生的亏损，最长结转年限由5年延长至8年。电影放映服务，是指持有《电影放映经营许可证》的单位利用专业的电影院放映设备，为观众提供的电影视听服务。电影行业企业限于电影制作、发行和放映等企业，不包括通过互联网、电信网、广播电视网等信息网络传播电影的企业。

　　新税政十、杭州亚运会和亚残运会：捐赠资金、物资、服务予以全额扣除

　　为支持筹办杭州2022年亚运会和亚残运会及其测试赛，财政部、税务总局、海关总署《关于杭州2022年亚运会和亚残运会税收政策的公告》(财政部公告2020年第18号)，明确了捐赠支出在计算企业应纳税所得额时予以全额扣除的有关税收政策：对企业、社会组织和团体赞助、捐赠杭州亚运会的资金、物资、服务支出，在计算企业应纳税所得额时予以全额扣除。

　　新税政十一、海南自由贸易港：特殊享受三项企业所得税优惠政策

　　为支持海南自由贸易港建设，《关于海南自由贸易港企业所得税优惠政策的通知》(财税〔2020〕31号)，明确了有关企业所得税优惠政策：

　　(一)适用15%税率：注册在海南自由贸易港并实质性运营的鼓励类产业企业

　　1.对注册在海南自由贸易港并实质性运营的鼓励类产业企业，减按15%的税率征收企业所得税。鼓励类产业企业，是指以海南自由贸易港鼓励类产业目录中规定的产业项目为主营业务，且其主营业务收入占企业收入总额60%以上的企业。实质性运营，是指企业的实际管理机构设在海南自由贸易港，并对企业生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制。对不符合实质性运营的企业，不得享受优惠。

　　2.海南自由贸易港鼓励类产业目录包括《产业结构调整指导目录(2019年本)》、《鼓励外商投资产业目录(2019年版)》和海南自由贸易港新增鼓励类产业目录。上述目录在本通知执行期限内修订的，自修订版实施之日起按新版本执行。

　　3.对总机构设在海南自由贸易港的符合条件的企业，仅就其设在海南自由贸易港的总机构和分支机构的所得，适用15%税率;对总机构设在海南自由贸易港以外的企业，仅就其设在海南自由贸易港内的符合条件的分支机构的所得，适用15%税率。具体征管办法按照税务总局有关规定执行。

　　(二)所得免征：旅游业、现代服务业、高新技术产业企业新增境外直接投资

　　对在海南自由贸易港设立的旅游业、现代服务业、高新技术产业企业新增境外直接投资取得的所得，免征企业所得税。新增境外直接投资所得应当符合以下条件：

　　1.从境外新设分支机构取得的营业利润;或从持股比例超过20%(含)的境外子公司分回的，与新增境外直接投资相对应的股息所得。

　　2.被投资国(地区)的企业所得税法定税率不低于5%。

　　旅游业、现代服务业、高新技术产业，按照海南自由贸易港鼓励类产业目录执行。

　　(三)一次性扣除：企业新购置固定资产或无形资产，单位价值不超过500万元

　　对在海南自由贸易港设立的企业，新购置(含自建、自行开发)固定资产或无形资产，单位价值不超过500万元(含)的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧和摊销;新购置(含自建、自行开发)固定资产或无形资产，单位价值超过500万元的，可以缩短折旧、摊销年限或采取加速折旧、摊销的方法。固定资产，是指除房屋、建筑物以外的固定资产。

　　新税政十二、上海自贸区新片区：关键领域核心环节相关产品(技术)业务，5年内减按15%税率征收企业所得税

　　《关于中国(上海)自贸试验区临港新片区重点产业企业所得税政策的通知》(财税〔2020〕38号)，明确了中国(上海)自由贸易试验区临港新片区内重点产业企业所得税政策：

　　(一)对新片区内从事集成电路、人工智能、生物医药、民用航空等关键领域核心环节相关产品(技术)业务，并开展实质性生产或研发活动的符合条件的法人企业，自设立之日起5年内减按15%的税率征收企业所得税。

　　(二) “符合条件的法人企业”必须同时满足以下第(一)、(二)项条件，以及第(三)项或第(四)项条件中任一子条件：

　　1.自2020年1月1日起在新片区内注册登记(不包括从外区域迁入新片区的企业)，主营业务为从事《新片区集成电路、人工智能、生物医药、民用航空关键领域核心环节目录》以下简称《目录》)中相关领域环节实质性生产或研发活动的法人企业。实质性生产或研发活动是指，企业拥有固定生产经营场所、固定工作人员，具备与生产或研发活动相匹配的软硬件支撑条件，并在此基础上开展相关业务。

　　2.企业主要研发或销售产品中至少包含1项关键产品(技术)。关键产品(技术)是指在集成电路、人工智能、生物医药、民用航空等重点领域产业链中起到重要作用或不可或缺的产品(技术)。

　　3.企业投资主体条件：

　　(1)企业投资主体在国际细分市场影响力排名居于前列，技术实力居于业内前列;

　　(2)企业投资主体在国内细分市场居于领先地位，技术实力在业内领先。

　　4.企业研发生产条件：

　　(1)企业拥有领军人才及核心团队骨干，在国内外相关领域长期从事科研生产工作;

　　(2)企业拥有核心关键技术，对其主要产品具备建立自主知识产权体系的能力;

　　(3)企业具备推进产业链核心供应商多元化，牵引国内产业升级能力;

　　(4)企业具备高端供给能力，核心技术指标达到国际前列或国内领先;

　　(5)企业研发成果(技术或产品)已被国际国内一线终端设备制造商采用或已经开展紧密实质性合作(包括资本、科研、项目等领域);

　　(6)企业获得国家或省级政府科技或产业化专项资金、政府性投资基金或取得知名投融资机构投资。

　　新税政十三、广告费和业务宣传费：三类制造企业超过30%的部分准予结转扣除

　　《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除有关事项的公告》(财政部、税务总局公告2020年第43号)明确了广告费和业务宣传费支出税前扣除有关事项：

　　(一)对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造(不含酒类制造)企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售(营业)收入30%的部分，准予扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

　　(二)对签订广告费和业务宣传费分摊协议(以下简称分摊协议)的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售(营业)收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。

　　(三)烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　四、本通知自2021年1月1日起至2025年12月31日止执行。

　　新税政十四、集成电路和软件产业：多项优惠最高享受免征企业所得税10年

　　《关于促进集成电路产业和软件产业高质量发展企业所得税政策的公告》(财政部、税务总局、发展改革委、工业和信息化部公告2020年第45号)，明确了集成电路产业和软件产业有关企业所得税政策问题：

　　(一)国家鼓励的集成电路线宽小于28纳米(含)，且经营期在15年以上的集成电路生产企业或项目，第一年至第十年免征企业所得税;国家鼓励的集成电路线宽小于65纳米(含)，且经营期在15年以上的集成电路生产企业或项目，第一年至第五年免征企业所得税，第六年至第十年按照25%的法定税率减半征收企业所得税;国家鼓励的集成电路线宽小于130纳米(含)，且经营期在10年以上的集成电路生产企业或项目，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。对于按照集成电路生产企业享受税收优惠政策的，优惠期自获利年度起计算;对于按照集成电路生产项目享受税收优惠政策的，优惠期自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起计算，集成电路生产项目需单独进行会计核算、计算所得，并合理分摊期间费用。国家鼓励的集成电路生产企业或项目清单由国家发展改革委、工业和信息化部会同财政部、税务总局等相关部门制定。

　　(二)国家鼓励的线宽小于130纳米(含)的集成电路生产企业，属于国家鼓励的集成电路生产企业清单年度之前5个纳税年度发生的尚未弥补完的亏损，准予向以后年度结转，总结转年限最长不得超过10年。

　　(三)国家鼓励的集成电路设计、装备、材料、封装、测试企业和软件企业，自获利年度起，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。国家鼓励的集成电路设计、装备、材料、封装、测试企业和软件企业条件，由工业和信息化部会同国家发展改革委、财政部、税务总局等相关部门制定。

　　(四)国家鼓励的重点集成电路设计企业和软件企业，自获利年度起，第一年至第五年免征企业所得税，接续年度减按10%的税率征收企业所得税。

房地产行业税收政策具有特殊性和复杂性，特别是计算逻辑、收入确认、成本结转等方面与其他行业有显著差异，现将企业所得税汇算清缴过程中应注意的几个风险点进行归纳梳理。

　　1、关于收入确认的税会差异

　　按照企业会计准则，确认收入需同时满足5个条件：

　　①企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;

　　②企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售的商品实施有效控制;

　　③收入的金额能够可靠计量;

　　④相关的经济利益很可能流入企业;

　　⑤相关已发生的成本能够可靠计量。

　　2017年修订时，将主要风险和报酬转移确认收入改为：企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。

　　根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》(国税发[2009]31号，以下简称《办法》)的规定:“企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现”，具体规定了不同销售方式下的销售收入确认时点。

　　比如：采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日，确认收入的实现，而会计核算上一般作为预收账款，只有当开发产品完工后，才按会计准则确认收入。

　　另外《办法》第九条规定：“企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。

　　开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额”。税法上规定的销售收入确认时间与会计核算上不一致，会存在税会差异，汇算清缴时需要注意相关的纳税调整。

　　2、关于账面成本、动态成本和计税成本的差异

　　通常情况下，由于各个企业财务管理体制不一样，或者财务部门和成本部门信息沟通不畅，可能会造成账面成本小于动态成本。企业需要对照付款记录，逐笔核实实际发生的动态成本，如果有漏项，则补录到账面成本。

　　根据《办法》第三十二条的规定，允许预提相关成本费用。一是出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。二是公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。三是应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。

　　账面成本预提成本费用后，汇算清缴时需要关注税法允许扣除的预提成本费用，剔除税法不允许扣除的预提部分，将账面成本调整为计税成本。

　　3、关于计税土地成本的确认

　　营改增后，房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。

　　根据《增值税会计处理规定》(财会[2016]22号)规定，企业发生相关成本费用允许扣减销售额的，发生成本费用时，按应付或实际支付的金额，借记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。待取得合规增值税扣税凭证且纳税义务发生时，按照允许抵扣的税额，借记“应交税费——应交增值税(销项税额抵减)”或“应交税费——简易计税”科目(小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目)，贷记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目。

　　汇算清缴时，由于企业所得税收入确认和增值税收入确认会存在一定差异，需要关注土地成本中抵减销项税额的部分，减少开发产品企业所得税计税成本，按照结转销售面积计算扣除。

　　4、“限地价、竞配建”的企业所得税处理

　　近年来，“限地价、竞配建”(即：参与现场竞价的竞买人报价超出最高限制地价后，转为竞配建租赁住房比例，投报配建比例最高者为竞得人)的土地供给模式比较普遍，将正常招拍挂的大部分土地溢价从现金转换成实物，表面上限制了土地成交最高价，但扣除配建房后，可售部分的实际楼面地价不仅没有降低，还引发了涉税风险。

　　对“限地价、竞配建”模式涉税处理，全国没有统一的规定。一般情况下，按权属的转移方式分为政府回购方式(政府以一定的价格购买配建部分)、直接移交方式(不动产登记部门直接将配套建设首次登记到政府指定的行政事业单位)和无偿移交方式(受让方按照合同约定无偿移交配套建设，属于无偿转让不动产)。

　　政府回购方式常见的处理方法是取得的相关收入应计入企业所得税收入总额，发生与取得收入有关的、合理的支出，可在计算应纳税所得额时扣除;如果不是以政府回购方式，应与政府国土部门沟通，首选直接移交方式，即配建产权首次登记到政府指定的单位，一般不计收入，配套建设的相关支出单独核算，作为取得土地使用权的成本，计入开发产品计税成本;其次，如果确定了是无偿移交方式，由于大部分地方尚未明确处理方法，建议积极与主管税务机关沟通，争取主管税务机关对该模式的支持理解，避免按视同销售处理，而是按“不计收入，成本可扣除”来处理，尽量降低有关税负。

　　5、关于明股实债融资的企业所得税处理

　　明股实债方式，一般是投资方以股权形式进行投资，但以回购、第三方收购、对赌、定期分红等形式获得固定收益，以与融资方约定投资资本金远期有效退出和约定利息(固定)收益的刚性实现为要件。

　　根据《国家税务总局关于企业混合性投资业务企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2013年第41号)规定，同时符合下列条件的混合性投资业务：

　　1.被投资企业接受投资后，需要按投资合同或协议约定的利率定期支付利息(或定期支付保底利息、固定利润、固定股息);

　　2.有明确的投资期限或特定的投资条件，并在投资期满或者满足特定投资条件后，被投资企业需要赎回投资或偿还本金;

　　3.投资企业对被投资企业净资产不拥有所有权;

　　4.投资企业不具有选举权和被选举权;

　　5.投资企业不参与被投资企业日常生产经营活动。

　　被投资企业应于应付利息的日期，确认利息支出，并按税法和《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)第一条的规定，进行税前扣除。

　　实务中，符合混合性投资业务的明股实债较少，其原因是如果是被投资企业需要赎回投资或偿还本金，那么实质上就是减资行为，不符合监管要求，并且投资企业有可能因地产项目亏损造成无法收回投资的情形。因此，明股实债的融资支出能否在企业所得税税前扣除，主要关注其是否满足相应的条件。

　　6、地下车位的企业所得税处理

　　根据《办法》，利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理;属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。

　　房地产企业开发的地下车位可分为：有产权的车位和无产权车位。一般来说，有产权车位的涉税处理较为明确，如果销售的，按照销售开发产品处理，取得收入时计入应税收入，成本按已售面积对应结转;如果自用的，按建造固定资产进行处理。无产权车位具体又包括无法办理产权的车位和人防车位，其中国家对人防车位拥有征用权，如果是无偿移交的，按公共配套设施进行处理;如果是长期租赁的情况下，各地执行口径不一致，有的地区按照销售合同执行，有的地区按照租赁合同执行。

　　7、如何判定售房价格偏低

　　由于市场行情的不确定性以及尾盘打折销售等特殊情况，税企双方如何理解计税依据明显偏低，经常会产生争议。

　　《税收征收管理法》规定，纳税人申报的计税依据明显偏低且无正当理由时，主管税务机关有权核定其应纳税额。但如何判定什么是价格明显偏低，则没有统一规定。

　　通常情况下，正当理由包括以下内容，需根据实际情况作出客观判断：同一楼盘的高档和低档开发产品的售价差异，或者受产品楼层、品质等影响售价;受国家宏观调控或者楼市行情影响，地产下行期打折销售;法院判定或裁定的转让价格，包括仲裁裁定的转让价格;第三方评估机构进行评估房地产价值;以公开拍卖方式转让房地产的价格;政府物价部门确定的转让价格;个人转让给直系亲属或承担直接赡养义务人;拆迁安置售房;房地产转让双方能够提供有效证据证明其合理性且经主管税务机关认定的其他合理情形。

　　我们通过以上相关风险点可以看到，由于税会差异性、各税种之间的差异性、税收政策不明确性以及执行口径差异性等，都会使企业面临一定的税务风险，实务中企业应当根据不同的情形进行具体分析和纳税调整，对于税收不明确的地方，提前做好税务规划和预案，积极与主管税务进行沟通确认，以降低税务风险。

税法规定，企业所得税分月或者分季预缴。除年度中间终止经营活动外，企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴或应退税款。

　　由于在上年末，对于“应交税费——应交所得税”是在会计利润基础上简单调整后计提的，其结果与汇算结果可能存在不一致。因此，汇算清缴后企业多数情况下是需要进行账务调整。

　　一、账务调整前先分清自己企业适用的会计准则或会计制度

　　进行账务调整，我们必须先分清楚自己企业适用的会计准则或会计制度是什么，否则就会出现“张冠李戴”的笑话。

　　目前企业适用的会计准则或会计制度有三类，在进行企业所得税年度申报前，必须在《A000000企业所得税年度纳税申报基础信息表》中选择企业适用的“会计准则或会计制度”，截图如下：

　　根据该表的填报说明，107会计准则或会计制度类型代码表如下：

　　本文主要讨论企业的账务处理，对于事业单位和其他经济组织汇算清缴后的账务调整暂不涉及。

　　根据《小企业会计准则》的规定，既不确认递延所得税，又不进行追溯调整。因此，适用《小企业会计准则》的，账务调整相对简单。无论是汇算结果应该是补税还是退税，调整时科目都全部计入“所得税费用”科目就行：1、需要补税时，借记“所得税费用”，贷记“应交税费——应交所得税”;2、需要退税或原计提多了的，借记“应交税费——应交所得税”，贷记“所得税费用”。实际补税或退税时，一方记“应交税费——应交所得税”，一方记“银行存款”。

　　由于适用《小企业会计准则》账务处理简单，不是本文重点，后续内容主要以《企业会计准则》内容为准(企业会计制度的账务基本类似，可参考)。

　　二、企业所得税汇算清缴后可能存在的情况

　　企业所得税汇算清缴可以延后至次年的5月31日前，企业年终账务处理是不可能等到汇算清缴完成后才进行，一般都是在年终时根据企业利润情况和初步的税会差异纳税调整情况，先预计企业所得税应交数计入“应交税费——应交企业所得税”;然后次年5月31日前进行汇算清缴。经过仔细填报申报表和对税会差异进行清理并进行纳税调整，汇算结果可能三种情况：

　　第一种情况：企业应交数与计提数刚好相等(概率较低);

　　第二种情况：企业应交数小于计提数;

　　第三种情况：企业应交数大于计提数。

　　后两种情况肯定都需要进行账务调整，第一种情况也可能需要进行账务调整的。

　　三、会计处理与税务规定差异的分类

　　适用《企业会计准则》或《企业会计制度》，需要区分永久性差异和暂时性差异，还需要对暂时性差异区分“应纳税暂时性差异”和“可抵扣暂时性差异”，因为不同的税会差异可能意味着不同的账务调整。

　　(一)永久性差异

　　永久性差异是指某一会计期间内，由于国家会计制度(准则)和税法规定在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种差异在本期发生，永久存在，不会在以后各期转回抵销。

　　有些会计报表上确认的收入或期间费用，在税法上则不属于应税收入或税前扣除费用;而有些财务报表上不属于收入的项目，在税法上却作为应税收入;有些财务报表不存在的费用，在税务上却可以扣除。

　　目前的永久性差异主要有：

　　1.企业所得税优惠政策带来的收入与费用(扣除)差异，包括：

　　(1)免税收入，包括国债利息收入、地方政府债券利息收入等;

　　(2)减计收入，包括综合利用资源生产产品取得的收入等;

　　(3)所得减免和加计扣除等，包括农、林、牧、渔业项目，研发费用加计扣除等。

　　2.超过税法规定扣除标准的费用或损失，包括超标的职工福利费、广宣费等。

　　3.税法规定不得税前扣除的支出，包括税收滞纳金，罚金、罚款和被没收财物的损失，与取得收入无关的支出等。

　　(二)暂时性差异

　　暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同而产生的差额。因资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了在未来收回资产或清偿债务的期间内，应纳税所得额增加或减少并导致未来期间应交所得税增加或减少的情况，形成企业的资产或负债，在有关暂时性差异发生当期，符合确认条件的情况下，应当确认相关的递延所得税资产或递延所得税负债。

　　按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。除因资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的暂时性差异以外，按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，也视同可抵扣暂时性差异处理。

　　1.应纳税暂时性差异

　　通俗讲，是指按税法处理上本年度不用纳税或少交税，但在以后年度要产生应纳税的暂时性差异。比如固定资产在本年度采用一次性扣除，就会产生本年度少纳税，但是以后年度会因纳税调整而产生补交这部分少交的税款。

　　2.可抵扣暂时性差异

　　通俗讲，是指税法上本年度要纳税或多交税，但在以后年度可抵扣税额的暂时性差异。比如广告费和业务宣传费本年度超标，超标部分在本年度会因纳税调整而需要多交税，以后年度会因该超标部分税前扣除而在以后年度少交税，相当于本年度多交税部分而在以后年度进行了抵扣。

　　四、盈利企业的账务调整

　　下面分几种情况介绍企业所得税汇算后的账务处理(注：在以下所有情况的差异处理中，其差异均是指企业在纳税年度的年底计提应交所得税时未予以考虑或少考虑的那部分)：

　　(一)对永久性差异的账务调整

　　1.当应纳税所得调增额大于调减额时，按两者之差做如下处理：

　　第一步：补提“应交企业所得税”

　　借：以前年度损益调整

　　贷：应交税费——应交企业所得税

　　第二步：追溯调整(冲减多计提的“盈余公积”)

　　借：利润分配——未分配利润

　　盈余公积

　　贷：以前年度损益调整

　　【案例-1】汇算清缴发现永久性差异中应纳税所得调增额大于调减额的账务调整

　　资料：甲公司2020年5月31日，对其2019年度企业所得税进行了汇算清缴。通过汇算清缴发现以下事项：

　　1.违反环境保护法，被当地环保金罚款50万元;

　　2.企业研发费用中有40万元可以享受加计扣除(加计扣除比例75%)。

　　假定甲公司除上述税会差异外不存在其他差异;甲公司企业所得税税率25%;2019年度共计计提企业所得税100万元并已经全部申报预缴，其“应交税费——应交企业所得税”在2020年5月1日的余额为0。

　　假定甲公司盈余公积按照净利润的10%计提。

　　问题：甲公司汇算清缴后的账务调整

　　解析：

　　(1)税务处理

　　违反环境保护法罚款不得税前扣除，应做纳税调增;研发费用可以按75%扣除，应做纳税调减。案例所涉及到两处差异均属于永久性差异，只会影响当期应纳税所得额，不影响以后年度的应纳税所得额。

　　应纳税所得额调整金额=50-40*75%=20万元

　　应补缴企业所得税=20*25%=5万元

　　(2)账务调整

　　第一步：补提“应交企业所得税”

　　借：以前年度损益调整 5万元

　　贷：应交税费——应交企业所得税 5万元

　　第二步：追溯调整，冲减多计提的“盈余公积”：

　　借：利润分配——未分配利润 4.5万元

　　盈余公积 0.5万元(5*10%)

　　贷：以前年度损益调整 5万元

　　2.当应纳税所得调增额小于调减额时，按两者之差做如下处理：

　　第一步：冲减多计提的“应交企业所得税”

　　贷：应交税费——应交企业所得税(用红字或负数)

　　贷：以前年度损益调整

　　第二步：追溯调整(补计提的盈余公积)

　　借：以前年度损益调整

　　贷：利润分配——未分配利润

　　盈余公积

　　【案例-2】汇算清缴发现永久性差异中应纳税所得调增额小于调减额的账务调整

　　资料：A公司2020年5月31日，对其2019年度企业所得税进行了汇算清缴。通过汇算清缴发现以下事项：

　　(1)违反环境保护法，被当地环保金罚款40万元;

　　(2)企业研发费用中有100万元可以享受加计扣除(加计扣除比例75%)。

　　假定A公司除上述税会差异外不存在其他差异;甲公司企业所得税税率25%;2019年度共计计提企业所得税100万元已经全部预缴，其“应交税费——应交企业所得税”在2020年5月1日的余额为0。

　　假定A公司盈余公积按照净利润的10%计提。

　　问题：A公司汇算清缴后的账务调整

　　解析：

　　(1)税务处理

　　违反环境保护法罚款不得税前扣除，应做纳税调增;研发费用可以按75%扣除，应做纳税调减。

　　应纳税所得额调整金额=40-100*75%=-35万元

　　应退预缴的企业所得税=35*25%=8.75万元

　　(2)账务调整

　　第一步：冲减多计提的“应交企业所得税”：

　　贷：应交税费——应交企业所得税 -8.75万元

　　贷：以前年度损益调整 8.75万元

　　第二步：追溯调整，补计提“盈余公积”：

　　借：以前年度损益调整 8.75万元

　　贷：利润分配——未分配利润 7.875万元

　　盈余公积 0.875万元(8.75*10%)

　　相关解读——

　　新准则下企业所得税汇算清缴后的账务调整

　　企业所得税汇算清缴涉及的账务调整

    (二)应纳税暂时性差异的账务调整

　　所谓“应纳税暂时性差异”，是指以后年度“应纳税”的暂时性差异。既然是以后年度才“应纳税”，那当年度就可以“不纳税”或少交税了，而当年不交或少交税部分就相当于是负债。比如，企业选择适用固定资产一次性扣除优惠政策，购入当年就会少交税，但是以后年度多交税。

　　如果企业在做计提企业所得税的会计处理时，没有正确区分识别应纳税暂时性差异，或会计处理时企业没有考虑适用会产生应纳税暂时性差异的税收政策等，导致多计提了应交所得税，那么账务调整就需要冲减多计提部分。

　　【案例-3】假如乙公司2020年5月汇算清缴时，选择适用固定资产一次性扣除优惠政策，一次性扣除了符合税法规定的2019年6月购进固定资产100万元。

　　而该固定资产会计处理折旧只有10万元。2019年底计提“应交企业所得税”时没有考虑一次性扣除的因素。

　　假如乙公司除上述纳税调整外，并无新增其他纳税调整，汇算结果导致需退税25万元。

　　解析：

　　固定资产税务上一次性扣除，会计上按照会计准则进行分期折旧;税会差异结果导致会在扣除的纳税年度少交税，但是在固定资产使用期限内以后年度内通过纳税调整多交税;最终在固定资产结束使用时，税会差异得到弥合。因此，该差异属于应纳税暂时性差异。

　　根据会计准则规定，暂时性差异并不影响当期“所得税费用”，只是影响当期所得税应纳税额;应纳税暂时性差异的所得税影响，确认为“递延所得税负债”。

　　由于乙公司在2019年底没有确认“递延所得税负债”，故应补充确认;而多计提的当期纳税税额应予以冲销。

　　因此，应做账务调整：

　　贷：应交税费——应交企业所得税 -22.5万元(90*25%)

　　贷：递延所得税负债 22.5万元(90*25%)

　　因会计折旧是10万元，税务折旧是100万元，二者在2019年底的差异是90万元。

　　(三)可抵扣暂时性差异的账务调整

　　所谓“可抵扣暂时性差异”，是指当年年度交税，以后年度“可抵扣”的暂时性差异。既然是以后年度“可抵扣”，那当年度已交税款就相当于是企业的一项资产。比如，企业对资产计提了减值准备，而税法不允许税前扣除，就会导致会计上好似“多交税”了，但是这部分“多交税”款项在资产处置时可以“抵扣”。

　　如果企业在做计提企业所得税的会计处理时，没有正确区分识别可抵扣暂时性差异，或会计处理时企业没有考虑适用会产生可抵扣暂时性差异的税收政策等，就会导致计提应交所得税小于实际应交数，那么账务调整就需要补计提该部分补缴数。

　　不是所有的“可抵扣暂时性差异”都要确认“递延所得税资产”，需要根据谨慎性原则进行职业判断，对有可能在以后年度得不到抵扣的暂时性差异不得确认“递延所得税资产”。比如企业每年的广告费和业务宣传费都是超标的，理论上以后年度可以继续税前扣除的，但是实际上因为年年超标而根本就不会有这样的机会，所以这样就不得确认“递延所得税资产”。

　　因此，对于可抵扣暂时性差异的账务调整需要分两种情况。

　　第一种情况：以后年度可得到抵扣的差异部分

　　如汇算清缴时发现，企业计提了10万元资产减值准备，由于不得税前扣除，汇算清缴需要补税2.5万元。但是，所补税款在资产处置时可以抵扣，因此账务调整：

　　借：递延所得税资产 2.50万元

　　贷：应交税费——应交企业所得税 2.50万元

　　说明：这种情况下，补缴税款不会对企业的所有者权益产生影响。

　　第二种情况：以后年度有可能得不到抵扣的差异部分

　　虽然是可抵扣暂时性差异，但是由于以后年度可能得不到抵扣，暂时性差异就变成了永久性差异，补缴税款就会对以前年度损益产生影响，进而对所有者权益产生影响。

　　比如汇算清缴发现，企业超支广告费和业务宣传费100万元，由于不得税前扣除，汇算清缴需要补税25万元。假定企业会计处理计提年度应交所得税时未考虑到该税会差异。

　　虽然按照税法规定，以后年度广告费和业务宣传费低于限额时可以继续扣除。但是，由于该企业业务性质决定，每年的广告费和业务宣传费都会超支，以前年度超支部分在以后年度不可能得到扣除。所补税款只能作为费用支出影响当期损益，因此账务调整：

　　第一步：补提“应交企业所得税”

　　借：以前年度损益调整 25.00万元

　　贷：应交税费——应交企业所得税 25.00万元

　　第二步：追溯调整

　　借：盈余公积 2.50万元(假定按10%计提)

　　利润分配——未分配利润 22.50万元

　　贷：以前年度损益调整 25.00万元

　　(四)同时存在永久性差异、应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的账务调整

　　实务中，基本上不可能存在单一的税会差异需要账务调整的情况，一般情况下都是多种税会差异共同存在。因此，实务中遇到账务调整时一定需要化繁为简，将各种需要进行纳税调整的情况进行分门别类处理即可。

　　因为可能存在各种税会差异，虽然补计了“所得税递延资产”和“所得税递延负债”等，但是“应交税费——应交企业所得税”最终也有可能因正负相抵而变化为零(即不需要补缴税款)。因此，汇算后即使既不补税也不退税的，也有可能需要进行账务调整的。

　　在有多种差异存在时，会计调整分录也可以合并进行，但是“所得税递延资产”和“所得税递延负债”不能相互抵消合并，其他会计科目如果相同可以合并抵消。

　　五、亏损企业的账务调整

　　适用《企业会计准则》的企业，虽然因为亏损而不交所得税，同样可能存在账务调整。

　　(一)对于永久性差异的账务调整

　　对于经过汇算清缴纳税调整后，企业税务上仍然属于亏损的，新发现的永久性差异不用进行账务处理。

　　对汇算清缴纳税调整后，企业税务上仍然属于亏损的，新发现的永久性差异虽然不用进行账务处理，但是需要调整税务确认的“亏损额”。

　　(二)对应纳税暂时性差异的账务处理

　　在企业出于亏损时，年终一般不会进行计提企业所得税等处理。

　　比如，企业账面亏损100万元，年终未做账务处理。所得税汇算时，企业选择适用固定资产一次性扣除优惠政策，将100万元生产设备一次性扣除，而会计处理只是计提了10万元折旧。

　　所得税汇算清缴后，税务亏损额比会计亏损额大90万元。当年多出的90万元折旧额，以后年度折旧额就会少90万元，导致以后年度就需要“应纳税”22.5万元(90*25%)，因此这22.5万元就是递延所得税负债。

　　同时，这22.5万元需要以后年度“应纳税”，按照权责发生制原则当然不能确认为当年的“所得税费用”(调整时用“以前年度损益调整”)。虽然不能确认为当年度的费用，但是又却是会影响所有者权益，故应直接调整“利润分配”。

　　借：利润分配——未分配利润 22.50万元

　　贷：递延所得税负债 22.50万元

　　(三)对可抵扣暂时性差异的账务处理(以企业未来有足够的所得额来抵扣为限)

　　比如企业账面亏损了100万元，年终未对所得税进行账务处理。所得税汇算清缴时，发现企业计提减值准备10万元，无其他税会差异。

　　经过所得税汇算的纳税调整，税务确认亏损额为90万元，依然不需要交税。但是，会计上应进行账务调整。

　　借：递延所得税资产 2.50万元

　　贷：利润分配——未分配利润 2.50万元

　　说明：汇算清缴中确认的亏损额也是一种可抵扣暂时性差异，如果企业在未来税法规定可以弥补年限内有足够的所得额来弥补这部分亏损，企业也可做确认“所得税递延资产”。

　　(四)亏损企业经过纳税调整后需要补税的调账处理

　　亏损企业经过纳税调整后需要补税，就意味着虽然企业会计账面亏损，但是经过纳税调整后，在税务上已经不是亏损企业了。比如：

　　【案例-4】亏损企业经过纳税调整后需要补税的调账处理

　　资料：B公司2019年度会计利润-100万元，企业按会计利润未计提应交所得税。2020年5月份。汇算调整事项如下：

　　1.不得税前扣除的罚款、不合规票据支出50万元，调增应纳税所得额;

　　2.2019年11月份新购进固定资产100万元享受一次性扣除政策(会计上折旧10万元)，调减应纳税所得额;

　　3.本期计提坏账准备100万元，调增应纳税所得额。

　　资料：B公司适用《企业会计准则》，企业所得税税率25%，盈余公积按照净利润的10%提取。假定可抵扣暂时性差异以后年度均可得到抵扣。

　　问题：B公司汇算清缴后的调账处理

　　解析：

　　1.第1项属于永久性差异，应调增应纳税所得额。

　　第一步：补提“应交企业所得税”

　　借：以前年度损益调整 12.50万元

　　贷：应交税费——应交企业所得税 12.50万元(50*25%)

　　第二步：追溯调整

　　借：利润分配——未分配利润 11.25万元

　　盈余公积 1.25万元

　　贷：以前年度损益调整 12.50万元

　　2.第2项属于应纳税暂时性差异，应补记“递延所得税负债”：

　　贷：应交税费——应交企业所得税 -22.50万元

　　贷：递延所得税负债 22.50万元(90*25%)

　　3.第3项属于可抵扣暂时性差异，应补记“递延所得税资产”：

　　借：递延所得税资产 25.00万元

　　贷：应交税费——应交企业所得税 25.00万元(100*25%)

　　说明：最终合并后，甲公司应补缴税款15万元(12.5-22.5+25)。

　　上述账务调整过程中，将税会差异进行区分是为了讲解账务调整的原理，实务中一个企业可能是几种情况都是同时存在的。既有永久性差异，也有暂时性差异;既有应纳税暂时性差异，也有可抵扣暂时性差异;可抵扣暂时性差异可能又要区分实际可抵扣和实际不可抵扣。因此，实际账务调整过程中，为了简化，可以对会计分录进行合并的。但是，需要注意的是“所得税递延资产”和“所得税递延负债”是不能相互抵消的。

　　六、适用《小企业会计准则》的账务调整

　　根据《小企业会计准则》规定，对于因企业所得税汇算清缴导致的补缴或退还预缴的企业所得税，不要求进行追溯调整，而是直接在发生的当期直接损益。

　　(一)汇算清缴补税的情况

　　如果执行《小企业会计准则》的企业，因为企业所得税汇算清缴导致补税的：

　　1.确认补税金额：

　　借：所得税费用 (补税金额)

　　贷：应交税费——应交企业所得税(补税金额)

　　2.实际缴税：

　　借：应交税费——应交企业所得税(补税金额)

　　贷：银行存款 (补税金额)

　　(二)汇算清缴后退税的

　　1.确认补税金额：

　　借：应交税费——应交企业所得税(退税金额)

　　贷：所得税费用 (退税金额)

　　2.实际退税：

　　借：银行存款

　　贷：应交税费——应交企业所得税(退税金额)

　　说明：企业也可以不申请退税，而申请抵缴后期应交税金。

　　相关解读——

　　新准则下企业所得税汇算清缴后的账务调整

　　企业所得税汇算清缴涉及的账务调整

疫情影响逐步消退，目前对于2019年度企业所得税汇算清缴是否延期，各种消息还是满天飞。如果不延期，5月31日前所有企业都必须完成企业所得税年度汇算。目前，最尴尬的恐怕就是2019年新成立的软件企业和集成电路企业。他们在2019年企业所得税汇算中究竟能否享受税收优惠截止我们发文的5月18日还是空白。

　　根据《财政部 税务总局关于集成电路设计和软件产业企业所得税政策的公告》（财政部 税务总局公告2019年第68号）文件规定：依法成立且符合条件的集成电路设计企业和软件企业，在2018年12月31日前自获利年度起计算优惠期，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税，并享受至期满为止。这个政策规定也在《国家税务总局关于修订企业所得税年度纳税申报表有关问题的公告》（国家税务总局公告2019年第41号）中已经体现出来。在2019年企业所得税申报表的基础信息表的“208软件、集成电路企业类型（填写代码）”的填报说明中明确了包括2018年12月31日前获利，依法成立且符合条件的集成电路设计企业和软件企业。

因此，对于2019年1月1日前成立的软件企业，今年根据财政部 税务总局公告2019年第68号可以继续享受税收优惠政策到期满为止。

　　但是，对于2019年1月1日以后新成立的集成电路企业和软件企业，在2019年度企业所得税年度汇算中究竟能否享受税收优惠政策大家都翘首以盼。随着汇算申报截止日期的日益临近，国家新的税收优惠政策迟迟没出台，集成电路和软件企业都非常困惑，今年申报究竟该怎么办。

　　当然啦，2019年新成立的集成电路企业不可能成立当年就盈利。目前焦点还在于部分2019年成立当年就盈利的软件企业。对于这个问题，我们看到深圳市软件业协会发了一个公告：关于软件企业所得税优惠申请的相关提示

　　财税星空提示：如果在5月31日前，财政部、国家税务总局关于2019年新成立的集成电路企业、软件企业税收优惠政策还不出台，我们认为保守的申报意见是和深圳市软件业协会意见一样，先按25%的正常税率申报，待政策明确后，符合条件的可追溯并享受相关优惠。当然，我们认为，在当下美国对我们芯片产业实施封锁的大背景下，我们的软件、集成电路的税收优惠政策肯定会延续，甚至力度会更大，2019年新成立的软件、集成电路企业肯定能享受税收优惠政策，不会出现断档。同时，我们也希望国家能在剩余的十几天内尽快出台相关集成电路、软件企业的税收优惠衔接政策。

一学员问我：（汇算时无票，未调增，后来如果被税务查到，要求补开发票）“蓝老师，如果按税务机关要求补开了发票，那么在所属年度由于没有取得发票已税前扣除而未作纳税调整少缴所得税的行为，是否需加收滞纳金？”

　　“不”

　　他说：我本来也同老师观点一样，但看到了一篇文章……

　　发来一看，是一篇关于《税前扣除凭证管理办法》注意事项的文章，表达这一意思的一句话是：

　　“1.企业在汇缴期满前应取得未取得税前扣除凭证的，应主动作纳税调整”

　　另一句是：

　　“此外，凡是应取得而未取得税前扣除凭证，未作纳税调整而减少了应纳税所得额，并且导致支出年度少缴企业所得税的，即便是在追补期内取得了补开、换开的税前扣除凭证或被税务机关告知60日内取得了补开、换开税前扣除凭证，应从税款滞纳之日起加收滞纳金。”

　　这类文章典型地代表一种盛行于税务机关的以票控税思想，而不是依法纳税的思想，即希望借助发票来一劳永逸地解决所有税务问题。

　　《税前扣除凭证管理办法》虽然规定了扣除凭证应该在汇算前取得，但并未规定如果没有取得，就不能扣除。当然，它也不敢这样规定。

　　《税前扣除凭证管理办法》只规定了一种情况下，“相应支出不得在发生年度税前扣除”，注意这个斟词酌句的表述，来自其第十六条：

　　第十六条企业在规定的期限未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证，并且未能按照本办法第十四条的规定提供相关资料证实其支出真实性的，相应支出不得在发生年度税前扣除。

　　也就是说，它只适用于，在规定期限未能补换回税前扣除凭证或补做资料这一种情况。那么，什么是规定的期限呢？

　　发票必须于汇算期提供，如果没有提供呢？按《税前扣除凭证管理办法》第15条的规定，没有提供的后果是，税务发现后可以告知你60天内补开，这60天就是期限。此时不仅指无票，还包括发票不符合规定但可以换回的情况，60天内如果取回发票或提供资料，换回的发票就是税前扣除凭证。

　　既然有合规的税前扣除凭证，又满足权责发生制，就不在“不得在发生年度税前扣除”之列，就没有少缴税，哪来的滞纳金？

　　以上是从《税前扣除凭证管理办法》文件本身分析的结果，即：只要税务机关规定了取回的期限，期限内取回，就可以在发生年度扣除。

　　再从法律角度分析一下：

　　《企业所得税法》第八条规定，只要是真实、相关、合理的支出，就可以扣除。没有附设任何先决条件，不论是《条例》还是总局的规章、规范性文件，都无权做出与法律不一致的规定。

　　《税前扣除凭证管理办法》还是算避开了违法陷阱的。它的规定是，如果你在我要求的期限也没有取得税前扣除凭证或资料，那么我也只是不允许你“在发生年度税前扣除”——看清楚，我可没有说就不让你扣除了，我只是调整了扣除的期间——“不得在发生年度税前扣除”，这句规定比“不得税前扣除”拗口，但却没有违法。

　　就是说，扣除本身，不受凭证的影响，受凭证影响的，只是扣除的期间。

　　那么，如果在规定的60天期限内取得了凭证，说明扣除的期间也是正确的，自然就没有滞纳金了。