解读留用地项目开发涉税简析

村股份公司留用地项目,对以下几种合作开发模式,就涉及的税收问题作以下简析。


  方式一、村股份公司以土地作价入股


  村股份公司以土地投资入股到项目公司,需视同销售,涉及税费:增值税3%(小规模纳税人);附加税费0.36%;所得税大概2.5%(通常村股份公司按照核定征收,不同地区征收率有差异);由于土地原始成本很少,土地增值税适用最高税率60%;税负率最高达65%以上。


  项目公司需交过户契税3%。


  假设土地评估价为1亿元,村股份公司向项目公司开具相应增值税专用发票,项目公司代村股份公司缴纳6,586万元的税费(增值税及附加、土增税、企业所得税)。项目公司凭发票将1亿元计入土地成本,进项税凭票抵扣;但由于缴纳的6,586万元的税费对应的完税凭证抬头是村股份公司,不能进项目公司的土增税成本。


  优点:不用支付地价1亿元,但可以以1亿元作为土地成本。


  劣势:代村股份公司缴纳的税费不能进土增税成本。


  方式二、租赁村股份公司土地,以村股份公司名义报建


  1、村股份公司仅收土地租金,不要房子,开发商针对所有房产转租


  开发商A公司租村股份公司的土地,以村股份公司名义报建,产权在村股份公司名下。设立资金共管账户,由A公司监管,A公司将建造支出以向村股份公司提供借款或支付土地租金的方式转入共管账户;待开发完成后,A公司再低价向村租赁房产,再对外转租,由于转租不用交房产税,因此仅由村按照较低的租金缴纳房产税,由于A公司是打包租入,价格可以远低于散租价格,例如对外出租为100单位,可以向村股份公司以50单位整体租入,则村股份公司按50单位缴纳12%的房产税(实际由A公司承担)。


  村股份公司出租土地缴纳增值税(3%,小规模纳税人)、所得税(2.5%),不涉及房产税。


  村股份公司出租房屋需缴纳增值税(5%,小规模纳税人)、房产税(租金的12%)、所得税。


  A公司对外出租房屋不再缴纳房产税,缴纳增值税(9%,扣除取得村股份公司的进项税)、所得税(25%,扣除租入成本)。


  2、村股份公司不收土地租金,要房子,开发商针对剩余房产转租


  A租地未付钱,后续分房给村股份公司,例如给村股份公司分40%物业,剩余60%房子由村股份公司低价租给A,A转租给客户。


  方式二的风险较大,土地属于村股份公司,A公司不具有控制权。


  若能由开发商对项目公司控股,则方式二的优势是:控制风险;可以根据项目具体情况选择如何与村合作能达到最优,较为灵活;如果最终用于出租可以筹划降低出租的房产税。


  劣势是:如果将土地装入村100%控股的项目公司需要按市场价视同销售土地,同样面临方式一的问题。


  方式三、土地转让


  走交易平台,村将土地转让给A公司,条件:分给村股份公司一定比例的物业,假设40%。


  对于分给村的物业,税法上并未明确如何处理,可能存在两种处理:作为拆除补偿;视同村股份公司以地换房,双方需视同销售缴纳税费。


  (一)补偿方式


  注意事项:分给村股份公司的物业或现金应签订在土地出让合同中或土地合同的补充协议中,作为拿地的附加条件。


  A公司分房给村股份公司,视同销售缴纳税费:


  1、增值税(按成本加成缴纳增值税9%,不能作为土地价款抵扣售房销售额)


  2、土增税(按市场价同时做收入,同时做成本。成本有加计扣除的效果,对A公司有利)


  3、所得税(市场价同时做收入,同时做成本成本,不影响所得税)


  村股份公司分得房子,需缴纳


  1、契税(按房产登记价3%)


  2、收到拆迁还房,免增值税、土增税。


  3、收到拆迁还房,需缴纳企业所得税。


  (二)村股份公司以地换房


  如果不按补偿的方式处理,则相当于村以房换地,双方均需视同销售缴纳相关税费。


  村股份公司转让土地,缴纳增值税、土地增值税、企业所得税(这种方式下比拆迁补偿的方式多了增值税和土增税,增值税可以由A公司抵扣,所以主要是要多交土增税)。


  对于A公司来说,只要取得村股份公司开具的发票,就能进土地成本(按分给村的房子的市价),与拆迁补偿方式的处理类似。


  方式三的优势是:开发商拥有土地使用权,能控制项目;如果可以做成拆迁补偿方式,可以降低土地增值税。


  劣势是:由于分房给村股份公司的税务处理并没有明确规定,导致沟通成本较大。


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发文时间:2020-10-13
作者:鲁俊
来源:智慧源地产财税

解读股权转让协议撤销或变更,已缴个人所得税能否退还?

近日,网友问:我签订的股权转让协议在缴纳个人所得税后,没有执行被撤销了,以前缴纳的个人所得税能不能退还?


  对撤销或变更已签订的股权转让合同后是否退还已缴纳的个人所得税,目前只找到一个总局答复文件:


  《国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》(国税函[2005]130号)


  四川省地方税务局:


  你局《关于纳税人收回转让的股权是否退还已纳个人所得税问题的请示》(川地税发[2004]126号)收悉。经研究,现批复如下:


  一、根据《中华人民共和国个人所得税法》(以下简称个人所得税法)及其实施条例和《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称征管法)的有关规定,股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记,且所得已经实现的,转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。转让行为结束后,当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议,是另一次股权转让行为,对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。


  二、股权转让合同未履行完毕,因执行仲裁委员会作出的解除股权转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权转让合同,并原价收回已转让股权的,由于其股权转让行为尚未完成、收入未完全实现,随着股权转让关系的解除,股权收益不复存在,根据个人所得税法和征管法的有关规定,以及从行政行为合理性原则出发,纳税人不应缴纳个人所得税。


  上述文件虽然是个案批复,但根据其政策的本意,品税阁认为:对于撤销或变更已签订的股权转让合同后是否退还已缴纳的个人所得税,应区分以下不同情况予以考虑。


  一、执行法院裁判撤销、停止执行原转让协议的


  一、对于因执行法院判决书、裁定书以及仲裁裁决书有关解除股权转让合同及补充协议的裁判,停止执行原股权转让合同,并原价收回已转让股权的,原转让人不应再作为纳税人,不应缴纳个人所得税。已经缴纳的,应予退回。


  法院判例


  天琴公司诉天长地税局行政诉讼案


  (安徽省滁州市琅琊区人民法院[2016]皖1102行初3号)


  2012年9月5日,天琴公司、金数码公司及科瑞欣(香港)实业有限公司签订《股权收购协议书》等文件,约定天琴公司将其所持有的天洋公司70%股权转让给金数码公司。2012年9月21日在工商行政主管部门办理了股权转让变更登记手续后,金数码公司于2012年9月25日给付了天琴公司3566万元股权转让金。天长地税局依据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)的规定,征收天琴公司股权转让企业所得税及滞纳金7147289.45元。


  2014年3月4日,安徽省天长市人民法院以(2013)天民一初字第01606号民事判决,撤销天琴公司与金数码公司的《股权收购协议书》。天琴公司通过天长法院向金数码公司返还股权收购款,并给付相应利息以及金数码公司派驻管理人员的报酬合计4300万元。


  随后,天琴公司向天长市地税局申请退税。该局于2015年9月16日作出《关于不能退还企业所得税的批复》,认定天琴公司与第三人金数码公司经法院判决撤销双方原来签订的股权收购合同,且原告天琴公司又未原款退回,属于双方的另一次股权转让行为,因此,原告天琴公司于2012年度因股权转让已缴纳的企业所得税及滞纳金不能退还。


  另据天长市地税局陈述:从天琴公司与金数码公司于2014年2月27日签订的《协议书》及其所载明的内容看,其是通过协商方式确定双方的权利义务,通过人民法院判决的形式帮助双方实现协商目标。《协议书》约定的如通过人民法院判决撤销股权转让协议而成功申请退税,则平分所退税款、产生费用均摊的内容,显然有恶意串通损害国家利益的嫌疑。


  琅琊区人民法院认为:虽然天长法院判决撤销了天琴公司与金数码公司签订的《股权收购协议书》,从合同法规定上来看,该协议以及股权转让行为自始无效,股权收购双方应互相返还,或向对方赔偿损失,但从行政法律关系上来讲,合同被撤销或有效无效不是决定税款是否退还的关键,退税要于法有据。法院判决驳回了天琴公司的诉讼请求。


  二、民事行为中的转让合同撤销或变更


  二、对于民事行为中的合同撤销或变更,股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记,且所得已经实现的,转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。转让行为结束后,当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议,是另一次股权转让行为,对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。



  法院判例


  王永慧诉宿迁市税务局第三税务分局行政诉讼案


  (江苏省宿迁市宿城区人民法院[2018]苏1302行初191号)


  2016年7月17日,湖北新洋丰肥业股份有限公司与王永慧等31名股东签订《股权转让协议》,其中王永慧出让51%股权原始价为25.5万元、交易价为130.5233万元。在王永慧仅收到88.5万元转让款后,2016年10月11日,湖北新洋丰肥业股份有限公司与王永慧等31名股东在宿迁市工商行政管理局办理了公司股权变更登记手续。其后,王永慧等31名股东共缴纳个人所得税6231.72万元,其中王永慧缴纳个人所得税203651.02元,印花税652.60元。


  由于湖北新洋丰肥业股份有限公司未按约定期限支付剩余股权转让款,2017年2月24日,双方又签订补充协议,将原按51%比例购买的股权变更为按10%比例,并约定交易价为13.07万元。2017年4月10日,双方办理了股权变更工商登记手续。2017年5月25日,王永慧申请退税187520.31元,2017年9月,宿迁市税务局第三税务分局对王永慧的申请予以审批,仅同意退税61356.62元。


  法院认为:涉案双方对退税的数额有争议,究其根本是对股权转让收入的认定存在分歧,宿迁市税务局第三税务分局认定王永慧股权转让收入为88.5万元,该款项是在合同履行过程中王永慧收到的阶段性款项,且交易双方也未将该款项确定为交易价,在此情况下,被告以此为依据计算个人所得税没有事实及法律依据。法院判决撤销了宿迁市税务局第三税务分局的退税决定。


  三、转让合同部分执行后约定变更或解除


  三、对于民事行为中的合同部分执行后约定变更或解除,比如说转让协议约定转让价款1000万元,已经支付800万元,并已按照1000万元的转让价扣缴了个人所得税。后由于市场原因,双方签订变更协议,约定转让价为800万元,也取得了商务主管部门的同意,申请退还调减的200万转让款已扣缴的个人所得税。品税阁认为根据国税函[2005]130号文件的本意,当事人双方第一次签订转让协议已执行,转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。后期签订并执行解除原股权转让合同、退回股权或者变更的协议,是另一次股权转让行为,对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。



  法院判例


  王蒙与国家税务总局五莲县税务局第二税务分局、国家税务总局五莲县税务局税务行政管理(税务)一审行政判决书


  发布日期:2019-10-11


  山东省五莲县人民法院行政判决书(2018)鲁1121行初39号


  原告王蒙诉称,被告第二税务分局作出的《关于王蒙申请退税有关事项的答复》和被告五莲县税务局作出的《税务行政复议决定书》事实认定不清、依据适用错误,且程序违法,应予撤销;判令被告第二税务分局重新作出具体行政行为;判令被告承担本案的诉讼费用。


  本院对原告王蒙提供的证据真实性予以认定,但原告王蒙提供的证据不能作为申请退税的依据,也不能作为税务机关征缴税款的依据,更不能否认被告征收行为的合法性,原告王蒙的主张没有事实依据和法律依据。


  对两被告提供证据真实性予以认定,可以客观证明案件的事实,与本案待证事实具有关联性,合法有效,本院予以确认。经审理查明,2013年5月20日,原告王蒙与付家辉出资2000万元注册成立了五莲县朔易天然气有限公司,原告王蒙出资额1560万元,占注册资本的78%,付家辉出资440万元,占注册资本的22%。2015年1月28日,港华燃气投资有限公司与原告王蒙、付家辉签订《王蒙、付家辉与港华燃气投资有限公司关于外资并购五莲县朔易天然气有限公司的股权购买协议》,协议约定:港华燃气投资有限公司分别以60342857元和27657143元购买王蒙、付家辉持有的五莲县朔易天然气有限公司的48%和22%的股权,王蒙的股权原值为960万元,付家辉的股权原值为440万元。2015年4月24日,港华燃气投资有限公司作为股权转让个人所得税扣缴义务人,向被告第二税务分局提交了《股权购买协议》、批准文件等相关资料,被告第二税务分局核查确认原告王蒙应交股权转让个人所得税10142537.11元,付家辉应交股权转让个人所得税4648662.89元,港华燃气投资有限公司代缴了上述个人所得税。2016年6月3日,港华燃气投资有限公司与原告王蒙、付家辉签订《王蒙、付家辉与港华燃气投资有限公司关于


  本案的争议焦点为:被告第二税务分局作出的《关于王蒙申请退税有关事项的答复》是否合法,即原告王蒙申请被告第二税务分局退税是否符合法律、法规的规定,被告第二税务分局收取原告王蒙个人所得税应否予以退还。本院认为,税收的征收管理应遵循税收法定原则。《中华人民共和国税收征收管理法》第三条规定,税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税,依照法律的规定执行;法律授权国务院规定的,依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定,擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。关于退税问题,《中华人民共和国个人所得税法》第二条规定:“下列各项个人所得,应纳个人所得税:……九、财产转让所得;……”第八条规定:“个人所得税,以所得人为纳税义务人,以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。……”《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条规定:“税法第二条所说的各项个人所得的范围:……(九)财产转让所得,是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。”《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》第四条第一款规定:“个人股权转让,以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额,按“财产转让所得”缴纳个人所得税。”本案中,2015年4月24日港华燃气投资有限公司代扣代缴原告王蒙个人所得税时,股权转让协议已经生效,工商登记变更,股权发生转移,港华燃气投资有限公司已实际履行股东职责,完全符合《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》第二十条规定的申报纳税条件,依据双方约定的转让价款交缴的个人所得税数额准确无误。原告王蒙申请退税依据的《王蒙、付家辉与港华燃气投资有限公司关于[外资并购五莲县朔易天然气有限公司的股权购买协议]的修改协议》,是在缴纳个人所得税后签订的,《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第七十八条规定是纳税人基于交税时多缴、误缴税款申请退税的规定,没有规定税款征缴完毕后,基于新发生的情况退税的情形;原告王蒙以股价转让未取得收益为由,向被告第二税务分局申请退还已缴纳的个人所得税,依据与港华燃气投资有限公司签订的《王蒙、付家辉与港华燃气投资有限公司关于


  相关解读——股权转让部分收回后的多余款应否退还个税?


  2008年12月之前的解答——


个人所得税法对股权转让价格是否有限定?


  我们是一家教育机构,我公司管理层做出决策,将自然人股东张某的股份转让给另一家公司(这家公司的实际控制权仍是张三),转让时以张某投入我公司的出资额为转让价格,张某在我公司成立时投入了10万元,本次转让时仍以10万元转让股份,张某的股份转让行为在计算个人所得税时应按“财产转让所得”计征,转让所得为0,请问:这样的转让价格在个人所得税管理上有无特别规定?我们计算个税的方法是否正确?


  (1)您所述自然人张某转让股权投资按“财产转让所得”计征个人所得税符合现行个人所得税条例规定。


  《中华人民共和国个人所得税法实施条例》(中华人民共和国国务院令2008第519号)


  第八条 税法第二条所说的各项个人所得的范围:…(九)财产转让所得,是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。


  第二十二条 财产转让所得,按照一次转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额,计算纳税。


  (2)对于转让定价,《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第十条提到:“个人所得的形式,包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。所得为实物的,应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得额;无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的,参照市场价格核定应纳税所得额。所得为有价证券的,根据票面价格和市场价格核定应纳税所得额。所得为其他形式的经济利益的,参照市场价格核定应纳税所得额。”


  同时对于您提到的这种关联方转让资产,《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》(国务院令2002年第362号)中也强调:


  第五十四条 纳税人与其关联企业之间的业务往来有下列情形之一的,税务机关可以调整其应纳税额:…(四)转让财产、提供财产使用权等业务往来,未按照独立企业之间业务往来作价或者收取、支付费用;…


  第五十五条 纳税人有本细则第五十四条 所列情形之一的,税务机关可以按照下列方法调整计税收入额或者所得额:(一)按照独立企业之间进行的相同或者类似业务活动的价格;(二)按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平;(三)按照成本加合理的费用和利润;(四)按照其他合理的方法。


  第五十六条纳税人与其关联企业未按照独立企业之间的业务往来支付价款、费用的,税务机关自该业务往来发生的纳税年度起3年内进行调整;有特殊情况的,可以自该业务往来发生的纳税年度起10年内进行调整。




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发文时间:2020-10-09
作者:太阳雨
来源:品税阁

解读中国员工参与境外上市公司股权激励计划对于个人所得税年度申报的影响

员工股权激励计划是许多跨国企业为长期激励员工所采用的一种激励手段。比较常见的激励工具包含限制性股票,股票期权等。简单来讲,员工在满足一定条件的情况下(如服务年限、特定岗位)就可能会被邀请参与此类计划。跨国企业在中国境内企业的中国员工也会参与这些计划。这些员工被授予境外上市公司的股权,在持有期间,可能会取得来自境外股票的分红所得;在转让股票的时候,可能会取得财产转让所得。这些所得对于员工的中国个人所得税年度申报会产生什么影响呢?


  员工股权激励所得个税概览


  一般来说,限制性股票和股票期权的生命轴分为授予,解禁/行权,和处置几个时间节点。个人所得税的第一个纳税时点在解禁/行权。员工行权时,其从企业取得股票的实际购买价低于购买日公平市场价的差额,是因员工在企业的表现和业绩情况而取得的与任职、受雇有关的所得,应按“工资、薪金所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。第二个纳税时点在持有期间,员工可能因拥有股票而参与企业税后利润分配从而取得分红收入。分红所得应按照“利息、股息、红利所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。第三个纳税时点在处置环节。解禁/行权后,员工将股票再转让时获得的高于购买日公平市场价的差额,是因个人在证券二级市场上转让股票等有价证券而获得的所得,应按照“财产转让所得”计算缴纳个人所得税。


  解禁/行权时的个税处理和实操影响


  在个人所得税的计算上,满足财税[2005]35号文规定的股权激励所得不并入当年综合所得,而是应该单独计税。因此在第一个纳税时点-解禁/行权时,雇主须在这个环节完成个人所得税的预扣预缴;雇员在做年度汇算清缴时,因为股权激励所得是工资薪金所得的一部分,如果月度申报未及时准确完成,理论上来说雇员应该可以通过年度汇算清缴进行申报。


  但是实操中,现行的个人所得税年度自行纳税申报表(A表)或个人所得税应用软件中并没有涵盖单独计税的股权激励所得,所以无法单独列示股权激励所得,并适用优惠算法。因此,如果雇主在月度扣缴个税时没有准确的完成预扣预缴,员工在年度汇算清缴时有可能也不能够使用单独计税的优惠算法。


  分红以及转让股票所得的个税处理和实操影响


  个税处理


  依据《关于境外所得有关个人所得税政策的公告》(财政部 税务总局公告2020年第3号),从中国境外企业、其他组织以及非居民个人取得的利息、股息、红利所得;对中国境外企业以及其他组织投资形成的股票、股权以及其他权益性资产或者在中国境外转让其他财产取得的所得,都为来源于中国境外的所得。


  按照上述规定,中国员工参与境外上市公司股权激励计划,取得的分红所得以及处置股票时取得的财产转让所得,都属于来源于境外的所得,应当分别按照适用比例税率百分之二十计算应纳税额。如果在中国境外已缴纳的所得税税额,在取得相应凭证的情况下,允许在抵免限额内从其该纳税年度应纳税额中进行抵免,并在取得所得的次年3月1日至6月30日内完成境外所得申报。


  申报方法


  居民个人取得境外所得,应当向中国境内任职、受雇单位所在地主管税务机关办理纳税申报;在中国境内没有任职、受雇单位的,向户籍所在地或中国境内经常居住地主管税务机关办理纳税申报;户籍所在地与中国境内经常居住地不一致的,选择其中一地主管税务机关办理纳税申报;在中国境内没有户籍的,向中国境内经常居住地主管税务机关办理纳税申报。


  居民个人取得境外所得,应当填报个人所得税年度自行纳税申报表(B表)。目前的个人所得税APP等网上申报途径并不支持B表的申报。实操中还需要与主管税局联系,上门申报。申报时应当提供境外征税主体出具的税款所属年度的完税证明、税收缴款书或者纳税记录等纳税凭证,未提供符合要求的纳税凭证,不予抵免。


  实操中的讨论


  一、员工是否能够自行执行上述申报流程


  目前参与境外上市公司股权激励计划的中国员工人数不少,但是很可能大部分员工并没有意识到取得上述所得时需要在次年自行向税务机关申报并纳税。


  即使明确纳税申报义务,上述境外所得申报需要员工自己能够计算个人所得税应纳税额并进行境外已纳税款的抵免。在实操中员工是否具备这样的专业知识并且完成申报是一个问题。


  二、如果企业已经完成了代扣代缴


  依据汇发[2012]7号文,境内个人参与境外上市公司股权激励计划,雇主需要按照外汇管理的要求完成外管备案,并且通过外汇专用账户完成资金的汇入汇出。虽然这只是外汇管理的要求,有些企业也就员工持股后取得的分红或者是转让股票取得的财产转让所得进行了个人所得税代扣代缴。但是对于境外已缴的所得税,扣缴申报时无法进行抵免。抵免的步骤还需员工本人通过境外所得申报完成,是否知道可以抵免,收集相关资料进行及时抵免则是实操中另一个需要关注的问题。


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发文时间:2020-09-29
作者:毕马威KPMG
来源:毕马威KPMG

解读进一步完善我国个人所得税扣除制度的构想

2013年11月,党的十八届三中全会将推进国家治理体系和治理能力现代化作为全面深化改革的总体目标。所得税改革正是财税体制改革的重要组成部分和社会主义市场经济体制改革的有机组成部分(国家税务总局所得税司课题组,2018)。其中,完善个人所得税制度是建立现代财政制度的重要内容。2019年1月1日,新的《个人所得税法》正式实施,个人所得税在综合与分类相结合的模式上取得了实质性进展,为建立现代财政制度迈出了坚实的一步。但是,现行个人所得税制度在综合所得范围、专项附加扣除等方面,存在一些尚待解决的问题。2020年5月,《中共中央 国务院关于新时代加快完善社会主义市场经济体制的意见》指出,要“建立和完善综合与分类相结合的个人所得税制度”。因此,本文拟对个人所得税扣除制度的进一步完善提出具体构想。


  一、当前个人所得税扣除制度存在的问题


  (一)经营所得未纳入综合所得范围不利于公平


  2018年个人所得税改革之前,我国采用分类所得税制,将个人取得的应纳税所得划分为11项,实行不同税率和扣除标准。改革后,我国将应纳税所得划分为9项,实施综合与分类相结合的个人所得税制。其中,第1~4项,即工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得合并为综合所得,适用3%~45%的七级超额累进税率。除此之外还有5项所得分类计征个人所得税。原税法中的个体工商户生产经营所得、对企事业单位的承包承租经营所得合并为经营所得,适用5%~35%的五级超额累进税率;财产租赁所得每次扣除800元(每次收入不超过4 000元)或20%(每次收入4 000元以上)后适用比例税率20%;财产转让所得扣除财产原值和合理费用后适用比例税率20%;利息股息红利所得、偶然所得则适用比例税率20%;原税法中“其他所得”被删除。


  换言之,9项所得中有4项所得被纳入综合征收范围,5项所得实施分类征收。但是,以劳动所得为主的经营所得(解学智等,2014)和综合所得却实行不同的计征方式,导致个人所得税对于不同来源的劳动收入缺乏公平性。一方面,不利于横向公平。横向公平是指经济能力相同的人应当缴纳数额相同的税收(雷良海,2018)。经营所得和综合所得在进行法定扣除后,同样数额的应纳税所得却适用不同税率。例如,年应纳税所得额超过90 000元至144 000元这一区间,经营所得的税率为20%,综合所得的税率为10%,而且这种差距会随着应税所得的增加而逐渐拉大。另一方面,不利于纵向公平。纵向公平是指经济能力不同的人应缴纳不同的税收(雷良海,2018)。目前,经营所得和综合所得的税率、扣除额、扣除方式存在较大差异。换言之,可能存在收入较多的个人反而缴纳较少税额的情况。比如,按月取得经营性应纳税所得2 000元,按照税率5%每月应纳税额为100元;若按月取得工资薪金应纳税所得2 500元,适用税率3%,则每月应纳税额为75元。可见,经营所得未纳入综合所得范围,不利于个人所得税对收入分配的调节。


  分类征收中的另外4项所得(利息股息红利所得、财产租赁所得、财产转让所得和偶然所得),几乎都属于资本所得,笔者认为不将它们纳入综合征收范围是合理的。一些学者提出,将经营所得与利息股息红利所得以及财产租赁所得、财产转让所得和偶然所得全部纳入综合所得范畴(闫少,2020;刘成龙等,2020)。综合所得税制使得不同类型收入间的税负更加公平(侯思捷等,2020),理论上看,能够充分发挥个人所得税的收入调节作用。但是在实践中,完全的综合所得税制主要存在以下两个不足:第一,相较于劳动力,资本跨境流动成本更低、速度更快、制度约束更少,当资本所得与劳动所得实行同样的税率时,纳税人容易将资本所得通过储蓄、投资转移到境外,逃避税收;第二,资本所得与劳动所得若实行相同的超额累进税率,会使投资成本上升从而抑制投资。长远看,对资本所得采用20%的比例税率,低于综合所得超额累进的最高边际税率45%,在吸引资本投入的同时,可以增加税收收入。


  (二)子女教育专项附加扣除以子女数量为扣除标准较为单一


  2018年12月,国务院出台《个人所得税专项附加扣除暂行办法》(以下简称《暂行办法》),国家税务总局出台《个人所得税专项附加扣除操作办法(试行)》,对享受扣除的条件、时间、报送办法、留存备查资料等作出了相关规定。但是,在实际征纳过程中,仍然存在一些实践问题尚待讨论。其中,子女教育专项附加扣除按照每个子女每月1 000元的标准定额扣除,扣除标准略显单一。


  其一,未考虑不同学历教育阶段的支出差异性。相比义务教育,学前教育、高中阶段教育和高等教育的子女教育支出明显更高(见表1)。2011年,义务教育人均学杂费不到250元,而学前教育和普通高中教育的人均学杂费分别达到1 438.8元和1 851.9元,是义务教育人均学杂费的5~7倍多。普通高等教育人均学杂费更是比义务教育阶段人均学杂费高出许多。对家庭而言,不同教育阶段的子女教育支出意味着不同的生活负担。仅仅按照子女数量定额扣除教育支出,显然无法充分遵循专项附加扣除公平合理、利于民生的原则。

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  其二,未考虑高等教育阶段子女教育支出的地区差异性。我国不同地区的生产要素集中度、经济发达程度各不相同,从而导致各地区的家庭收入和消费都呈现出较大差异。其中,家庭教育支出水平存在较大的城乡和地区差异。与义务教育阶段和高中教育阶段不同,高等教育阶段存在大量生源跨市、跨省流动。不同地区高等院校学生家庭面临着不同的教育支出负担。应充分考虑不同纳税人家庭所处地区教育支出水平的差异性(伍红等,2019)。因此,高等教育阶段执行无地区差异的子女教育扣除有失公平性。


  (三)住房贷款利息专项附加扣除与各地首套住房认定政策衔接不一致


  根据《暂行办法》,纳税人只能享受一次首套住房贷款的利息扣除,“首套住房贷款是指购买住房享受首套住房贷款利率的住房贷款”。按照此规定,是否能够享受住房贷款利息专项附加扣除,与住房是否享受首套住房贷款利率有关。


  2010年5月,住房和城乡建设部、中国人民银行、中国银行业监督管理委员会发布《关于规范商业性个人住房贷款中第二套住房认定标准的通知》(建房[2010]83号),明确了“同一购房家庭”“既认房又认贷”的二套房认定标准。也就是说,如果个人名下有当地房产或者在全国范围内有贷款记录,购房时就不能再享受首套房贷款利率,而会被认定为二套房。但是,为了支持居民家庭合理的住房消费,2014年9月,中国人民银行和中国银行业监督管理委员会出台《关于进一步做好住房金融服务工作的通知》(以下简称《通知》),开始实施“认贷不认房”政策,即已购房贷款还清的情况下,再购二套房仍然享受首套房贷款利率。


  目前,由于房地产市场发展不均衡,各地执行了有差异的首套住房贷款认定标准。北京、上海、广州、深圳等一线城市均执行“既认房又认贷”政策;成都、重庆、昆明、合肥等大多数城市则按照《通知》施行“认贷不认房”政策,只要纳税人此前未享受过住房贷款利息扣除,那么其按照首套住房贷款利率贷款购买的第二套住房,仍可以享受住房贷款利息扣除。


  在这样的背景下,由于不同地方对享受首套住房贷款的认定标准不同,因而能够进行住房贷款利息扣除的纳税人范围也不同,在一定程度上有损税法执行的公平性。比如,已还清首套住房贷款并购买了二套住房的纳税人,如此前未享受过住房贷款利息扣除,在成都仍可以享受首套房住房贷款利息扣除,但在上海却无法享受。而2018年上海与成都的房价收入比分别为16.61和9.06,前者远远高于后者。换言之,首套房贷款利率认定标准的地区差异,导致不同地区纳税人享受扣除的资格标准也不同,不利于税收公平。


  (四)住房贷款利息及住房租金专项附加扣除未充分体现区域差异


  我国地域广阔,各地区在收入水平、消费能力等方面存在较大差异,尤其是近年来房地产市场蓬勃发展,房价差距进一步拉大。根据《中国金融稳定报告2019》,2018年年底居民消费负债中68%来自房产。为了精准降税,与住房有关的专项附加扣除应该体现地区差异。但是,住房贷款利息扣除实行的是全国统一标准,即每月1 000元,未体现地区差异。这样的定额扣除模式甚至具有累退性(寇恩惠等,2020)。住房租金扣除是唯一体现区域差异的,按照城市规模,每月扣除额分为800元、1 100元和1 500元三个级别。但是,这样的划分不尽合理。比如,北京、上海等超大型城市与合肥、郑州、南宁等省会城市都属于1 500元的租金扣除级别,但事实上同样条件的住房,在这些城市的租金却差异较大,致使个人所得税改革的减税降负效果存在地区差异。因此,现行每月定额1 000元的住房贷款利息扣除未体现区域差异,有三个扣除级别的住房租金扣除未充分考虑区域差异性。


  (五)赡养父母专项附加扣除按照每月2 000元定额扣除过于简单化


  《暂行办法》规定,纳税人赡养一位及以上被赡养人的,按照纳税人是否为独生子女享受不同的定额扣除。如果纳税人为独生子女,每月定额扣除2 000元;如果纳税人为非独生子女,由其与兄弟姐妹分摊每月2 000元的扣除额度。即,无论被赡养人人数多少,均按照一定标准定额扣除,未充分考虑纳税人不同的赡养负担。被赡养人人数增加,会导致赡养人的家庭开支、精力消耗和时间成本出现一定程度的增加。因此,相同的定额扣除既无法充分体现个人所得税的公平原则,也无法实现纳税人的合理减负。


  二、完善个人所得税扣除制度的构想


  (一)将经营所得纳入综合所得范围


  建议将经营所得纳入综合所得征收范围。经营所得主要以劳动所得为主(解学智等,2014)。现有综合所得中除特许权使用费所得外,其他三项皆为劳动所得。因此,可将经营所得纳入综合所得范围。劳动所得实行同一套超额累进税率,不仅能够精简税制、降低征纳成本,最重要的是能够实现不同来源的劳动所得实施同样的税收政策,实现劳动所得的税负公平。目前,综合所得的应纳税所得额为综合所得减除基本费用扣除、专项扣除和专项附加扣除后的余额。其中,劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得还要减除20%,稿酬所得减按70%计算。将经营所得纳入综合所得计征应纳税所得额时,也应减除经营成本、费用及损失。将主要以劳动所得为主的经营所得纳入综合所得,有利于实现劳动所得的税负公平。


  (二)按照教育阶段不同、地区不同细化子女教育专项附加扣除标准


  为了充分体现不同教育阶段、不同地区子女教育支出的区别,应按照教育阶段不同、地区不同细化子女教育专项附加扣除标准。一方面,按照不同教育阶段,对子女教育专项附加扣除标准进行细化。可在目前每个子女每月1 000元定额扣除标准下,适当调整扣除标准。根据《个人所得税专项附加扣除操作办法(试行)》,学前教育阶段为“子女年满3周岁当月至小学入学前一月”。因此,表2列示了包括“年满3周岁至学前教育前”在内的不同教育阶段子女教育专项附加扣除的调整建议。纳税家庭在子女年满3周岁至学前教育前和义务教育阶段的子女教育支出相对较少,可仍然按照人均1 000元/月标准进行扣除;学前教育和高中阶段教育的子女教育支出扣除在现行标准基础上上调50%,至1 500元/月;高等教育阶段的子女教育扣除在现行标准基础上上调100%,上调至2 000元/月。

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  另一方面,若子女处于高等教育阶段,建议按照就读地区对子女教育专项附加扣除进一步调整。2010~2017年,国家财政性教育经费和教育学杂费均呈现较明显的区域差异。比如2017年,东部、中部和西部的国家财政性教育经费支出分别占全国财政性教育经费支出的46%、25%和29%,教育学杂费在全国教育学杂费中占比分别为52%、27%和21%。因此,可以适当上调子女就读东部地区高校的纳税家庭的子女教育专项附加扣除标准,如从2 000元/月上调至2 500元/月。


  (三)完善住房贷款利息专项附加扣除中的首套房认定标准


  根据《暂行办法》,纳税人能够享受住房贷款利息专项附加扣除,须同时满足两个条件:一是纳税人此前未享受过住房贷款利息扣除;二是住房贷款享受首套房贷款利率。然而各地执行了有差异的首套住房贷款利率认定标准,导致不同地区纳税人享受扣除的标准也不同。


  因此,应在《暂行办法》中完善首套房认定条款。本文认为可在原规定基础上补充:“按照《关于规范商业性个人住房贷款中第二套住房认定标准的通知》(建房[2010]83号)执行‘既认房又认贷’地区的纳税人,如首套房贷款已还清或贷款合同终止,按照二套房贷款利率贷款购买的住房,也可以享受住房贷款利息扣除。”这样就能够在一定程度上缓解房价收入比畸高地区部分家庭住房支出压力,更好地体现地区公平。


  (四)以全国房价收入比(住房租金收入比)均值为基准确定住房贷款利息(住房租金)扣除额


  目前,住房贷款利息扣除为每月1 000元的定额扣除,未考虑地区差异;以行政级别和户籍人口规模为依据设置的三个级别的住房租金扣除,未充分考虑地区差异。为了使住房贷款利息扣除更加科学、合理,应充分体现地区差异,建议以全国房价收入比(住房租金收入比)均值为基准,根据各地的房价收入比(住房租金收入比)计算住房贷款利息(住房租金)扣除额。具体计算公式如下:


  住房贷款利息每月扣除额=上年本地房价收入比÷上年全国房价收入比均值×1 000


  住房租金每月扣除额=上年本地住房租金收入比÷上年全国租金收入比均值×本地住房每月租金扣除标准


  根据区域差异制定与住房有关的专项附加扣除,既有利于缓解居民的住房压力,又有利于精准减税。


  (五)按被赡养人人数计算赡养父母专项附加扣除


  为了使赡养父母专项附加扣除政策更加合理、公平,应按被赡养人人数计算赡养父母专项附加扣除额。如设定月扣除基准为1 000元,则独生子女赡养父母专项附加扣除计算公式为:


  独生子女赡养父母每月专项附加扣除=被赡养人人数×1 000元


  非独生子女赡养父母专项附加扣除,在无被赡养人指定分摊、赡养人约定分摊的情况下,按照目前《个人所得税法》规定进行均摊:


  非独生子女赡养父母每月专项附加扣除=被赡养人人数×1 000元÷赡养人人数


  (本文为节选,原文刊发于《税务研究》2020年第9期。)


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发文时间:2020-09-25
作者:赵艾凤 姚震
来源:税务研究

解读公司发放节日好礼是否需要代扣代缴个人所得税

又临金秋十月,今年国庆节和中秋节两大佳节即将“相逢”,想必不少公司都开始采购月饼、水果等好礼作为员工福利!那么,公司发放节日礼品是否需要为员工代扣代缴个人所得税?员工取得的哪些福利是不征或者免征个人所得税呢?


  带着这些疑问,


  我们来看看详细分解!


  一、不是所有的福利费都免征个人所得税


  《个人所得税法》第四条规定:“下列各项个人所得,免征个人所得税:……(四)福利费、抚恤金、救济金;”另《个人所得税法实施条例》规定:所称福利费,是指根据国家有关规定,从企业、事业单位、国家机关、社会组织提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费。


  什么是生活补助费


  依据国税发[1998]155号文件,是指由于某些特定事件或原因而给纳税人或其家庭的正常生活造成一定困难,其任职单位按国家规定从提留的福利费或者工会经费中向其支付的临时性生活困难补助。


  划重点


  下列收入不属于免税的福利费范围,应当并入纳税人的工资、薪金收入计征个人所得税:


  1.从超出国家规定的比例或基数计提的福利费、工会经费中支付给个人的各种补贴、补助;


  2.从福利费和工会经费中支付给单位职工的人人有份的补贴、补助;


  3.单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属于临时性生活困难补助性质的支出。


  二、中秋节职工取得任职单位发放的月饼,应征个人所得税


  综上,中秋节职工取得任职单位发放的月饼,不属于免征个人所得税的范围,而是属于个人因任职或者受雇取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得,应计入发放当月的工资薪金所得缴纳个人所得税。对于取得的所得为月饼(即实物)的,应当按照取得的凭证上所注明的不含增值税价格计算收入额,无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的,参照市场价格核定收入额。


  三、常见的不征个人所得税的福利费


  单位组织员工体检,并统一向体检单位支付体检费,或者员工在单位统一就餐,就餐支出由单位统一核算,未发放到个人名下,这类福利员工是否缴纳个人所得税?


  根据个人所得税法实施条例的规定,工资、薪金所得,是指个人因任职或者受雇取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。


  因此,对于任职受雇单位发给个人的福利,不论是现金还是实物,依法均应缴纳个人所得税。但对于集体享受的、不可分割的、非现金方式的福利,原则上不征收个人所得税。


  您看,关于获得单位福利是否需要缴纳个人所得税的问题,其实也并不复杂,关键要根据以上规定条件来进行界定!更多相关内容,可以查看文件具体规定或咨询税务机关哦!


  2009年之前解读——


“月饼公关”带给我们的纳税警示


  一年一度的中秋佳节就要到了。趁着月饼销售火暴之机,日前,就月饼生产销售相关的涉税问题,笔者在北京市城南一家美廉美超市作了个小调查。结果发现,92%以上的顾客对月饼税收问题知之甚少,或干脆回答“不清楚”。同时,北京市一些税务中介机构也陆续接到不少企业客户关于月饼税收的咨询。因为每年的这个时候,许多单位都会将月饼或月饼券作为福利发放给职工,或者采购月饼赠送给客户,但对相关的税收处理却不了解。


  对此,业内专家提醒,月饼从生产到销售,再到个人手中,每一个环节都涉及税收问题。企业不能只看到月饼公关带来的商业利益,对相关税收问题也应该予以足够的重视。


  月饼公关莫忘缴税


  中秋节吃月饼是中国人的传统习俗,不少单位也把月饼当作福利发放给职工,或把月饼当作馈赠客户的礼品。从某种意义上说,月饼成了不少企业公关的一种有效方式。


  据了解,北京市某IT企业一下就订购了价值20万元的月饼,送给相关顾客、股东、供应商以及政府机关、行业协会、金融界等有关人士。像这样出手大方的企业不在少数。


  同样,从月饼生产商的角度也能够反映出企业对月饼公关的热衷。北京市某宾馆总经理助理介绍,该宾馆月饼品种多达43种,截至8月30日,已经有10个品种的月饼全部被与该宾馆有长期业务往来的单位预订一空。北京某酒店大堂里的月饼销售员说,他们的礼盒装月饼,存货已经不多,大多数已被单位预订完。该酒店还按协议价格预先将月饼券销售给一些单位,具体价格按单位购买数量不同而有所不同。这些单位把月饼券买回去后或是发给员工,或是赠送朋友、客户。业内人士介绍,目前北京市各月饼生产厂家都铆足了劲儿拓展市场空间,变换促销手段,组建具有公关意识和促销能力的推销“特种部队”,瞄准在京财力强、效益好的企事业单位的大门,散发订购单、价目表,殷勤地送样品,以期分得更大的蛋糕。


  宽泛地说,公关的对象除了企业面对的外部对象外,还包括内部的员工。所以,不少企业订购月饼后将其作为节日礼物,发放给员工。而对一些月饼生产厂家来说,将自制月饼发放给本厂员工就是最应景的福利了。


  那么,单位向职工或客户发放月饼时应注意哪些税收问题?


  专家表示,单位发放月饼的来源大致分为外购和自制两种,税务处理也对应地有所区别。对于外购月饼,如果作为职工福利,在账务上应作“应付职工薪酬”处理;如果作为礼品赠送非本单位人员,则应计入“业务招待费”。需要注意的是,月饼无论送给谁,都应由赠送单位代扣代缴由此产生的个人所得税。国家税务总局《关于个人所得税有关问题的批复》(国税函[2000]57号)规定,部分单位和部门在年终总结、各种庆典、业务往来及其他活动中,为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物或有价证券,对个人取得该项所得,应按照“其他所得”项目计算缴纳个人所得税,税款由支付所得的单位代扣代缴。对于自制月饼,根据《增值税暂行条例实施细则》第四条第(八)的规定,单位或个体经营者将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人,视同销售货物。因此,企业将自制月饼对外赠送应计提销项税额,并按规定缴纳增值税。另根据《企业所得税法实施条例》第二十五条规定,企业将货物用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物处理。


  饭店自产自销月饼涉及流转税


  中秋节前夕,月饼大战热热闹闹地进行。除了一些月饼厂商外,月饼市场上还杀出了一支饭店月饼“生力军”。


  北京贵宾楼饭店今年推出两款中秋月饼,“御福呈祥”198元/盒,内装9珍;“御福珍宝”298元/盒,内装12珍。“京城清真餐饮第一楼”鸿宾楼,除了推出经典的五香牛肉、白莲蓉等传统口味月饼,还推出了奇异果、鲣鱼昆布、香橙金橘等新口味。300年名店烤肉宛沿袭传统,推出了以“香辣牛肉月饼”为主打的系列月饼。


  为了搭上奥运顺风车,北京不少酒店都将月饼上市的时间提前了近一个月。北京中奥马哥孛罗大酒店的月饼几乎在迎接奥运客人的同时就摆上了酒店的餐桌。相对一些月饼厂家,各大酒店利用自身数年来积累的人脉,在月饼大战中首先“开和”,不少酒店的月饼已经卖掉了近半。


  据透露,由于饭店有直接向消费者推销的便利条件,每年的中秋节前后,饭店的月饼生意相当不错,收入也很可观。


  专家表示,饭店自产自销月饼也应注意税收问题。


  对于饮食店、餐馆等营业税纳税人销售货物的税务处理,国家税务总局专门下发《关于饮食业征收流转税问题的通知》(国税发[1996]202号)进行了明确。该文件规定,对于饮食店、餐馆(厅)、酒店(家)、宾馆、饭店等单位发生属于营业税“饮食业”应税行为的同时销售货物给顾客的,不论顾客是否在现场消费,其货物部分的收入均应当并入营业税应税收入征收营业税;对于上述单位附设门市部、外卖点等对外销售货物的,仍按《增值税暂行条例实施细则》第六条和《营业税暂行条例实施细则》第六条关于兼营行为的征税法规征收增值税。


  按照上述规定,如果饭店将月饼在店内作为顾客餐费消费取得的收入部分,应按饮食业5%的税率缴纳营业税;如果饭店设有专门的月饼销售窗口,或者把月饼推销到超市等场所进行销售,作为兼营行为则必须按规定缴纳增值税。《营业税暂行条例实施细则》第六条规定,纳税人兼营应税劳务与货物或非应税劳务的,应分别核算应税劳务的营业额和货物或者非应税劳务的销售额。不分别核算或者不能准确核算的,其应税劳务与货物或者非应税劳务一并征收增值税,不征收营业税。


  专家同时提醒,根据国家税务总局刚刚下发的《关于离退休人员取得单位发放离退休工资以外奖金补贴征收个人所得税的批复》(国税函[2008]723号)规定,离退休人员从原任职单位取得的各类补贴、奖金、实物,应在减除费用扣除标准后,按“工资、薪金所得”应税项目缴纳个人所得税。因此,企业发放给离退休人员的月饼也得缴个税。


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发文时间:2020-09-22
作者:广西税务、中国税务杂志社
来源:广西税务、中国税务杂志社

解读退休再任职的个人所得税问题

退休再任职人员的个税问题,需要按照情形不同进行区分。


  一、退休再任职按“工资、薪金所得”和“劳务报酬所得”应税项目缴纳个人所得税


  《国家税务总局关于个人兼职和退休人员再任职取得收入如何计算征收个人所得税问题的批复》(国税函[2005]382号)规定,退休人员再任职取得的收入,在减除按个人所得税法规定的费用扣除标准后,按“工资、薪金所得”应税项目缴纳个人所得税。


  《国家税务总局关于离退休人员再任职界定问题的批复》(国税函[2006]526号)对于“退休再任职”人员的范围做了非常严格的限制性规定,要求必须同时达到四项规定才能按照“工资、薪金所得”应税项目缴纳个人所得税,否则只能按照“劳务报酬所得”计算:


  1.受雇人员与用人单位签订一年以上(含一年)劳动合同(协议),存在长期或连续的雇用与被雇用关系;


  2.受雇人员因事假、病假、休假等原因不能正常出勤时,仍享受固定或基本工资收入;


  3.受雇人员与单位其他正式职工享受同等福利、培训及其他待遇;


  4.受雇人员的职务晋升、职称评定等工作由用人单位负责组织。


  根据《中华人民共和国劳动合同法》第四十四条规定:“有下列情形之一的,劳动合同终止:(二)劳动者开始依法享受基本养老保险待遇的;……”


  《中华人民共和国劳动合同法实施条例》第二十一条规定:“劳动者达到法定退休年龄的,劳动合同终止。”


  根据上述规定和人社部的解释,开始依法享受基本养老保险待遇的劳动者,劳动合同终止;而且劳动者达到法定退休年龄的,劳动合同终止,不能再与用人单位签署劳动合同。因此,退休人员不可能再与用人单位签署劳动合同,只能签署雇佣协议。


  所以,聘用的退休人员只有严格满足税法的条件才需要按“工资、薪金所得”计算缴纳个人所得税,否则应按“劳务报酬所得”计算缴纳个人所得税。


  在《个人所得税法》修订后,按两种不同项目计税差别在于:按“工资、薪金所得”每月可以扣除5000元的费用,但是收入额不能扣除20%;按“劳务报酬所得”每月不能扣除5000元费用,但是收入额可以打八折,如果次年再按照综合所得进行汇算的话,比按“工资、薪金所得”税负还低。


  二、高级专家延长离退休期间工资薪金免税


  《财政部 国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》(财税字[1994]20号)第二条第(七)项规定,对按国发[1983]141号《国务院关于高级专家离休退休若干问题的暂行规定》和国办发[1991]40号《国务院办公厅关于杰出高级专家暂缓离退休审批问题的通知》精神,达到离休、退休年龄,但确因工作需要,适当延长离休退休年龄的高级专家(指享受国家发放的政府特殊津贴的专家、学者),其在延长离休退休期间的工资、薪金所得,视同退休工资、离休工资免征个人所得税。比如,我们尊敬的袁隆平院士、钟南山院士等杰出人才,应该就属于这类情况。


  《财政部 国家税务总局关于高级专家延长离休退休期间取得工资薪金所得有关个人所得税问题的通知》(财税[2008]7号)补充规定:


  (一)《财政部 国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》(财税字[1994]20号)第二条第(七)项中所称延长离休退休年龄的高级专家是指:


  1.享受国家发放的政府特殊津贴的专家、学者;


  2.中国科学院、中国工程院院士。


  (二)高级专家延长离休退休期间取得的工资薪金所得,其免征个人所得税政策口径按下列标准执行:


  1.对高级专家从其劳动人事关系所在单位取得的,单位按国家有关规定向职工统一发放的工资、薪金、奖金、津贴、补贴等收入,视同离休、退休工资,免征个人所得税;


  2.除上述第1项所述收入以外各种名目的津补贴收入等,以及高级专家从其劳动人事关系所在单位之外的其他地方取得的培训费、讲课费、顾问费、稿酬等各种收入,依法计征个人所得税。


  (三)高级专家从两处以上取得应税工资、薪金所得以及具有税法规定应当自行纳税申报的其他情形的,应在税法规定的期限内自行向主管税务机关办理纳税申报。


  


  2009年之前的解答——


  取得离退休补贴是否缴个税


  《国家税务总局关于离退休人员取得单位发放离退休工资以外奖金补贴征收个人所得税的批复》(国税函[2008]723号)规定,离退休人员除按规定领取离退休工资或养老金外,另从原任职单位取得的各类补贴、奖金、实物,不属于《中华人民共和国个人所得税法》第四条规定可以免税的退休工资、离休工资、离休生活补助费。根据《个人所得税法》及其实施条例的有关规定,离退休人员从原任职单位取得的各类补贴、奖金、实物,应在减除费用扣除标准后,按“工资、薪金所得”应税项目缴纳个人所得税。


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发文时间:2020-09-18
作者:彭怀文
来源:税务

解读关于在股权激励等相关情形下个人所得税不同缴纳方式的政策梳理

 股权激励做为一项特殊的工资薪金支付方式,包括股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励等内容,其优点在于使员工增强工作积极性与责任归属感,分享企业业绩增长所带来的价值。员工取得相应的收入属于个人所得税的应税范围,为使个人收益最大化,财政部、国家税务总局对此规定了递延纳税、分期缴纳(12个月、5年)等一些税收优惠缴纳方式,本文通过政策梳理、案例解析帮助大家根据自身情况选择最适合的纳税方式。


  一、关于股权激励的几个概念


  1.股票期权,指上市公司按照规定的程序授予本公司及其控股企业员工的一项权利,该权利允许被授权员工在未来时间内以某一特定价格购买本公司一定数量的股票。上述“某一特定价格”被称为“授予价”,即根据股票期权计划可以购买股票的价格,一般为股票期权授予日的股票市场价格或其折扣价格,当然也可以是按照事先设定的计算方法约定的价格;“授权日”是指公司授予员工上述权利的日期;“行权”是指员工根据股票期权计划选择购买股票的过程;员工行使上述权利的当日为“行权日”。


  与之相似的定义是“股权期权”,多用于非上市公司,两者内涵基本相同,共同特点是先给员工一定的权利。


  按照可是否公开交易又可分为不可公开交易的股票期权和可公开交易的股票期权。


  2.限制性股票,是指上市公司按照股权激励计划约定的条件,授予公司员工一定数量本公司的股票,在一个确定的等待期内或在满足特定业绩指标之前,职工出售股票要受到持续服务期限条款或业绩条件的限制。特点是先给股票,满足特定条件后获得价差收益。


  3.股票增值权,是指上市公司授予公司员工在未来一定时期和约定条件下,获得规定数量的股票价格上升所带来收益的权利。被授权人在约定条件下行权,上市公司按照行权日与授权日二级市场股票差价乘以授权股票数量,发放给被授权人现金。特点是并不给股票,或者说是给模拟股票,是现金的股份支付方式。


  举一个例子对概念进行深入了解。


  例1:李某2018年1月取得某上市公司授予的不可公开交易股票期权10000股,授予日股票价格为10元,授予期权价格为8元,规定可在2019年2月份行权,假定李某2019年2月28日前行权,且行权当天股票市价为17元。


  计算李某行权时应纳的个人所得税金额。


  【解析】企业实施股票期权计划,授予该企业员工股票期权。员工因此在行使期权购买股票时,以低于市场价格(购买股票当日收盘价)的某一特定价格(施权价)购买本公司一定数量的股票,从而获得的施权价与收盘价的差额,是因员工在企业的表现和业绩情况而取得的与任职、受雇有关的所得,应按“工资、薪金所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。


  股票期权形式的工资薪金应纳税所得额=(行权股票的每股市场价-员工取得该股票期权支付的每股施权价)×股票数量


  李某在2019年2月28日行权时取得工资薪金应纳税所得额=(17-8)×10000=90000元


  根据《财政部 税务总局关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》(财税[2018]164号)规定,自2019年1月1日起,居民个人取得股票期权、股票增值权、限制性股票、股权奖励等股权激励,凡符合个人从任职受雇企业以低于公平市场价格取得股票(权)的,如不符合递延纳税条件,应在获得股票(权)时,对实际出资额低于公平市场价格的差额,按照“工资、薪金所得”项目”,在2021年12月31日前,不并入当年综合所得,全额单独适用综合所得税率表,计算纳税。


  因此,李某取得的股票期权激励,应全额单独适用综合所得税率表,应纳个人所得税额=90000×10%-2520=6480元


  例2:李某2018年1月取得某上市公司授予的可公开交易股票期权10000股,其他同例1。


  计算李某行权时应纳个人所得税金额。


  【解析】可公开交易股票期权再授予日时即发生纳税义务,实际行权时不再缴纳。李某在2019年1月授予日时即发生纳税义务,取得工资薪金应纳税所得额=(10-8)×10000=20000元


  应纳个人所得税额=20000×3%=600元


  二、递延纳税与分期缴纳


  1.根据《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)规定,自2016年9月1日起非上市公司授予本公司员工股权激励符合规定条件的,可实行递延纳税政策,即员工在取得股权激励时可暂不纳税,递延至转让该股权时纳税;股权转让时,按照股权转让收入减除股权取得成本以及合理税费后的差额,适用“财产转让所得”项目,按照20%的税率计算缴纳个人所得税。


  股权转让时,股票(权)期权取得成本按行权价(即可以购买的特定价格)确定,限制性股票取得成本按实际出资额确定,股权奖励取得成本为零。新三板挂牌交易公司按此规定执行。


  2.自2016年9月1日起,上市公司授予个人的股权激励经向主管税务机关备案,个人可自股票期权行权、限制性股票解禁或取得股权奖励之日起,在不超过12个月的期限内缴纳个人所得税。


  3.根据《财政部 国家税务总局关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》(财税[2015]116号)规定,自2016年1月1日起,全国范围内的高新技术企业(无论上市与否)转化科技成果(向他人转让科技成果或者许可他人使用科技成果),给予本企业相关技术人员的股权奖励,个人一次缴纳税款有困难的,可根据实际情况自行制定分期缴税计划,在不超过5个公历年度内分期缴纳,并将有关资料报主管税务机关备案。股权奖励的计税价格参照获得股权时的公平市场价格确定,此时只就股权奖励专属优惠,与前述股权奖励成本为零不同。


  个人获得股权激励时,按照“工资薪金所得”项目计算纳税,在2021年之前,不并入综合所得,全额单独适用综合所得税率表。


  4.这里根据该高新技术企业是否为上市公司,针对股份奖励这一激励方式,与递延纳税与分期纳税组合,可衍生出以下几种不同情形:


  情形一:如果为上市公司,在2016年9月1日前获得转化科技成果的股份奖励,可以选择在超过5个公历年度内(含)分期缴纳,因为财税[2016]101号并未明确财税[2015]116号相应条款废止;在2016年9月1日后取得的上述股份奖励,可由纳税人自由选择按12个月或5年内分期缴纳。


  情形二:如果为非上市公司,在2016年9月1日前获得转化科技成果的股份奖励,可以选择在超过5个公历年度内(含)分期缴纳;在2016年9月1日后取得股权奖励可由纳税人继续按5年分期缴纳,或者选择递延至转让该股权时纳税,但此时的股权奖励成本为零。需要权衡利弊,做出最有利选择。


  例1:甲上市高新技术股份有限公司在2016年5月无偿授予10名核心技术人员每人10000股股票,同期可比股票价格为8元/股,这些技术人员自获得奖励之日起至少在甲公司工作3年,如果全部满足财税[2016]101号规定条件,并在2020年12月将上述股权全部以13元/股转让,现确定2020年的应纳税所得额。


  【解析】对2016年9月1日前获得的股份奖励,应以同期股票价格为8元/股做为奖励成本,可以选择在不超过5个公历年度内(含)分期缴纳,值得注意的是,企业所得税分期缴纳时必须在要求在5个公历年度内(含)均匀缴纳,而个人所得税没有均匀缴纳的要求,为表述方便,下面以均匀缴纳方式进行说明。应在获得奖励当期确定应纳税所得额8×10000=80000元,如果确定5年分期均匀缴纳,那么在2020年应纳税所得额16000元,可单独计算纳税。


  例2:如果上例调整为在2016年10月授予,其他条件不变。


  【解析】纳税人自由选择从2020年12月开始按12个月或5年内分期缴纳,具体视个人现金流情况以及2021年及以后年度收入而定,因为按照现有政策,2022年后此项所得将并入综合所得,而不能单独计税。具体内容属另外专题,在此不再赘述。


  例3:如果该高新技术股份有限公司为非上市公司,其他条件同例1。


  在2016年9月1日前获得转化科技成果的股份奖励,可以选择在超过5个公历年度内(含)分期缴纳,假设选择均匀分期,则应在获得奖励当期确定应纳税所得额8×10000=80000元,如果确定5年分期均匀缴纳,那么在2019年应纳税所得额16000元,可单独计算纳税。


  例4:如果该高新技术股份有限公司为非上市公司,其他条件同例2。


  如果是在2016年9月1日后取得股权奖励可由纳税人继续按5年分期缴纳或者选择递延至转让该股权时纳税,但此时的股权奖励成本为零,应纳税所得额为10000×13=130000元。需要纳税人结合现金流、相关的货币时间价值、当年的其他综合所得情况考量。


  特定情形是科研机构、高等学校转化职务科技成果以股份或出资比例等股权形式给予科技人员个人奖励,经主管税务机关审核后,暂不征收个人所得税。在获奖人按股份、出资比例获得分红时,对其所得按“利息、股息、红利所得”应税项目征收个人所得税。


  5.对技术成果投资入股实施选择性税收优惠政策


  个人以技术成果投资入股到境内居民企业,被投资企业支付的对价全部为股票(权)的,可选择适用5年递延纳税或者适用递延纳税优惠政策(经向主管税务机关备案,投资入股当期可暂不纳税,允许递延至转让股权时,按财产转让所得纳税)。


  个人选择适用上述任一项政策,均允许被投资企业按技术成果投资入股时的评估值入账并在企业所得税前摊销扣除。


  三、获得利润分配时的处理


  自2016年1月1日起,全国范围内的中小高新技术企业(未上市或未在新三板挂牌交易的)以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时,个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的,可根据实际情况自行制定分期缴税计划,在不超过5个公历年度内(含)分期缴纳,并将有关资料报主管税务机关备案。个人股东获得转增的股本,应按照“利息、股息、红利所得”项目,适用20%税率征收个人所得税。


  上市中小高新技术企业或在新三板的中小高新技术企业向个人股东转增股本,股东应纳的个人所得税,继续按照现行有关股息红利差别化个人所得税政策执行,不适用分期纳税政策。


  中小高新技术企业是指注册在中国境内实行查账征收的、经认定取得高新技术企业资格,且年销售额和资产总额均不超过2亿元、从业人数不超过500人的企业。


  综上所述有关总结如下:


  一、可选择适用递延纳税至股权转让情形


  1.2016年9月1日后从非上市公司取得的股权激励;


  2.自2016年9月1日起,个人以技术成果投资入股到境内居民企业,被投资企业支付的对价全部为股票(权)的;


  3.科研机构、高等学校转化职务科技成果以股份或出资比例等股权形式给予科技人员个人奖励。


  二、可选择适用分12个月缴纳情形


  2016年9月1日后从上市公司取得的股权激励,个人可自股票期权行权、限制性股票解禁或取得股权奖励之日起。


  三、可选择适用分5个纳税年度情形


  1.2016年1月1日起,全国范围内的高新技术企业(无论上市与否)转化科技成果,给予本企业相关技术人员的股权奖励(只就股权奖励);


  2.2016年9月1日起,个人以技术成果投资入股到境内居民企业,被投资企业支付的对价全部为股票(权)的;


  3.未上市中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本。


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发文时间:2020-08-17
作者:冯老师
来源:每日税讯精选

解读劳动争议涉及个人所得税典型案例——未签订劳动合同的劳动者从用工单位获得经济补偿金,是否缴纳个人所得税

按照《劳动法》和《劳动合同法》规定,劳动争议仲裁或诉讼案件中,最终劳动者可能额外获得的经济补偿、经济赔偿包括:


  1.工资报酬


  2.经济补偿


  3.赔偿责任


  以上内容详见《劳动法》“法律责任”章和《劳动合同法》“法律责任”章。


  劳动争议中劳动者获得的上述经济补偿、经济赔偿是否应征个人所得税?如果应征,应当由用人单位代扣代缴还是由法院代为扣划?本案对我们判断这两个问题提供了有益启示。虽然本执行裁定出具至今已有五年时间,但个人所得税的征管原理没有改变,仍然可以作为劳动争议案件执行中劳动者、用人单位、司法机关、税务机关四方办理征纳税款义务的参考。


  对于第一个问题,本案裁定书中载明了税务机关的两份答复,明确了纳税人具有纳税义务和纳税义务涵盖的范围:


  1.丝科公司向深圳市地方税务局咨询是否需要代扣代缴个人所得税,得到的答复为:依法缴纳个人所得税是公民应尽的义务,支付所得的单位有义务代扣代缴个人所得税,法院判决金额不在免税之列。根据税务部门的答复,丝科公司于2014年12月24日将本案执行依据所确定的金额在扣除代扣代缴的税额后,将剩余款项支付到劳动者个人的账号。


  2.税务机关对法院的一份回函,内容为:1.劳动者根据生效判决所确定取得的未签订劳动合同二倍工资差额,属于惩罚性赔偿,不视为个人因任职受雇取得的劳动所得,法院判决赔款不属于个人应税所得项目的内容,不征收个人所得税;2.解除劳动合同的经济补偿金、劳动期间延长工作时间加班工资及法定节假日加班工资属于个人任职受雇取得的所得,应按照“工资薪金所得”征收个人所得税,由支付所得方代扣代缴个人所得税。参照该函,劳动者获得的经济赔偿不属于个人应税所得,但工资报酬和经济补偿属于个人应税所得,因此《劳动法》和《劳动合同法》中规定的用人单位对劳动者因下列原因支付赔偿不在个人所得税征税范围之内:


  1.用人单位制定的劳动规章制度违反法律、法规规定,对劳动者造成损害的(《劳动法》第89条);


  2.用人单位有下列侵害劳动者合法权益情形之一的:(一)克扣或者无故拖欠劳动者工资的;(二)拒不支付劳动者延长工作时间工资报酬的;(三)低于当地最低工资标准支付劳动者工资的;(四)解除劳动合同后,未依照本法规定给予劳动者经济补偿的(《劳动法》第91条);


  3.用人单位违反本法对女职工和未成年工的保护规定,对女职工或者未成年工造成损害的(《劳动法》第95条);


  4.由于用人单位的原因订立的无效合同,对劳动者造成损害的(《劳动法》第97条);


  5.用人单位违反本法规定的条件解除劳动合同或者故意拖延不订立劳动合同,对劳动者造成损害的(《劳动法》第98条);


  6.《劳动合同法》第80条-第94条规定的用人单位对劳动者的赔偿责任。


  从税务机关的两份答复,可以明确劳动争议的司法裁决之下,支付所得的单位仍有义务代扣代缴个人所得税,但扣缴义务限于应支付的工资薪金和解除劳动关系补偿。对于第二个问题,且听下次分解。


 


高旭豪与丝科公司劳动争议纠纷执行复议裁定书


广东省深圳市中级人民法院执行裁定书(2015)深中法执复字第89号


  申请复议人(被执行人、执行异议人)深圳市丝科实业发展有限公司。


  申请执行人高旭豪,男。


  申请复议人深圳市丝科实业发展有限公司(以下简称“丝科公司”)不服深圳市福田区人民法院(以下简称“福田法院”)(2015)深福法执异字第44号执行裁定书,向本院申请复议,本院依法受理并组成合议庭进行审查。本案现已审查终结。


  关于申请执行人高旭豪与被执行人丝科公司劳动争议纠纷一案,本院作出的(2014)深中法劳终字第5048号民事判决书已经发生法律效力,判令丝科公司应向高旭豪支付未签订劳动合同二倍工资差额19089.66元、解除劳动合同经济补偿金4000元、延长工作时间加班工资6525.87元、法定节假日加班工资579.3元,并承担案件诉讼费15元,合计30209.83元。之后,高旭豪以“丝科公司未履行生效法律文书所确定的义务”为由,向福田法院申请强制执行。福田法院依法受理,立案号为(2015)深福法执字第35号。执行过程中,福田法院于2015年1月13日从被执行人丝科公司账户内扣划存款30849.02元。


  丝科公司对上述执行措施不服,向福田法院提出执行异议,请求福田法院将错误扣划的30849.02元退还丝科公司,理由为:异议人在收到生效判决后,便通知申请执行人提供银行账号办理转款手续,同时向深圳市地方税务局咨询是否需要代扣代缴个人所得税,得到的答复是:依法缴纳个人所得税是公民应尽的义务,支付所得的单位有义务代扣代缴个人所得税,法院判决金额不在免税之列。根据税务部门的答复,异议人于2014年12月24日将本案执行依据所确定的金额在扣除代扣代缴的税额后,便将剩余款项25526.12元支付到高旭豪的账号。异议人于2015年1月13日收到福田法院强制扣款的通知书,发现该通知书的扣划金额与生效判决所确定的金额存有出入,即比生效判决确定的金额多出654.19元。经询问福田法院,被告知多出的金额系滞纳金。异议人认为,福田法院的扣划行为没有法律依据,应将扣划款项全额退还异议人。理由为:首先,款项延迟支付是因为高旭豪向异议人提供银行账号不及时,故法院不应当执行异议人迟延给付的滞纳金;其次,扣缴个人所得税是税法所规定的义务,异议人已按照生效判决确定的金额即30194.83元,在代扣代缴高旭豪的个人所得税4668.71元后,将余款25526.12元付至高旭豪的账号。最后,如果福田法院认为异议人不应当代扣代缴个人所得税4668.71元,请出示书面文件以便异议人向税务局申请退回已缴纳的税款。


  福田法院查明,本院(2014)深中法劳终字第5048号民事判决书确定被执行人丝科公司应在判决生效之日起三日内支付金额30209.83元。判决生效日为2014年12月3日。2014年12月24日,丝科公司向申请执行人高旭豪账户汇款25526.12元,向税务机关代缴税款4668.71元。2015年1月13日,该院扣划被执行人存款30849.02元。


  福田法院认为,本案争议问题是迟延履行期间利息如何计算以及被执行人代扣代缴个人所得税合法性问题。一、生效的法律文书是执行款项计算的依据,该院依据生效法律文书扣划被执行人的款项并无不当。鉴于被执行人已经先期自行履行大部分支付义务,该部分已经支付款项的迟延履行期利息应从判决生效之日起三日后计算至支付之日为止,剩余未支付金额应从判决生效之日三日后计算至该院执行扣划之日止。多扣划款项可予以退还。执行法官所在合议庭可依据上述原则重新核定,执行异议程序不予具体计算;二、被执行人应当按照生效法律文书全面履行支付义务。本案系劳动争议纠纷,生效判决包括的范围有:违法不签订劳动合同的二倍工资的赔偿金和违法解除劳动合同赔偿金,以上均是法律规定的惩罚性赔偿。依据个人所得税法第二条的规定,上述惩罚性赔偿金并非工资薪金所得,不在应税范围内。而判决书确定的加班工资以及节假日加班工资名目上属于工资、薪金所得,但上述加班工资系被执行人违法拖欠导致以判决一次性给付的方式确认,且加班工资和节日加班工资系一段时间内的所得,如分摊到具体月份和日期,工资、薪金所得是否达到应税界限,应税金额如何具体计算均需核定,不能排除纳税义务人不应计税和可以依法抵扣的情形。故即使加班工资所得应当纳税,亦应由申请执行人自行向税务机关申报,由税务机关依据具体情形予以核定。被执行人擅自为已经离职且为此进行劳动争议诉讼的员工进行所谓的代扣代缴,系拒绝全面履行生效法律文书的不当行为。异议人的相关请求,应当予以驳回。依据《中华人民共和国民事诉讼法》第二百二十五条规定,裁定:一、重新核定(2015)深福法执字第35号案应执行金额。二、驳回异议人(被执行人)丝科公司的其他执行异议请求。


  丝科公司对福田法院的异议裁定不服,向本院申请复议,请求:1、撤销福田法院(2015)深福法执异字第44号执行裁定。2、法院如认为申请复议人无权代扣代缴高旭豪的个人所得税,请出具书面文件给深圳市地方税务局,以便申请复议人办理退税事宜。3、如法院不能通过查明法律向申请复议人释明无需代扣代缴高旭豪的个人所得税,请求尽快将扣划金额如数退还。具体理由为:一、申请复议人对异议裁定关于“被执行人擅自进行所谓的代扣代缴,系拒绝全面履行生效法律文书的不当行为”的认定不服。依据《中华人民共和国个人所得税法》第八条的规定,个人所得税,以所得人为纳税义务人,以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。个人所得超过国务院规定数额的,在两处以上取得工资、薪金所得或者没有扣缴义务人的,以及具有国务院规定的其他情形的,纳税义务人应当按照国家规定办理纳税申报。扣缴义务人应当按照国家规定办理全员全额扣缴申报。申请复议人按税法规定履行代扣代缴义务,并不是擅自进行所谓的代扣代缴。且扣缴个人所得税前,已向深圳市地方税务局咨询并得到确认,即依法缴纳个人所得税是每个公民的应尽义务,支付所得的单位有义务代扣代缴个人所得税,法院判决金额不在免税之列。如员工不同意代扣代缴,支付方直接代扣代缴。二、申请复议人对异议裁定关于“违法不签订劳动合同的二倍工资的赔偿金和违法解除劳动合同赔偿金,以上均是法律规定的惩罚性赔偿。依据《中华人民共和国个人所得税法》第二条规定,上述惩罚性赔偿金并非工资薪金所得,不在应税范围内”的认定有异议。1、根据《中华人民共和国个人所得税法》第一条的规定,在中国境内有住所,或者无住所而在境内居住满一年的个人,从中国境内和境外取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人,从中国境内取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。根据上述规定,个人取得的所得都属于应税所得,都应依法缴纳个人所得税。2、依据《中华人民共和国个人所得税法》第二条的规定,个人取得的所得只是按不同税目来计缴个人所得税。(1)不签订劳动合同的二倍工资、加班工资和节日加班工资应按“工资、薪金所得”税目计缴个税。(2)解除劳动合同应按:“解除劳动合同一次性补偿收入”税目计缴个税。申请复议人分别按以上两个税目计缴个人所得税。请法院与深圳市地方税务局福田分局联系核实。福田法院既没有给出高旭豪不用缴纳个人所得税的具体法律条文,又不出示书面文书导致申请复议人无法向深圳市地方税务局办理退税,导致申请复议人的权益受损,特向上级人民法院申请复议,请求支持申请复议人的复议请求。


  经复议审查查明,福田法院(2015)深福法执异字第44号执行裁定认定事实属实,本院予以确认。


  复议审查期间,本院于2015年7月6日向深圳市福田区地方税务局去函,函询如下问题:1、高旭豪根据本案生效判决所确定的金钱种类及数额是否应缴纳个人所得税?2、高旭豪如应当缴纳个人所得税,其应缴纳的税款数额是多少?(请列明详细的计算方法)3、高旭豪如应当缴纳个人所得税,丝科公司可否作为高旭豪个人应缴税款的代扣代收义务人?4、丝科公司关于已代扣代缴高旭豪个人所得税款4668.71元的主张是否属实?


  之后,深圳市福田区地方税务局函复本院:1、高旭豪根据生效判决所确定取得的未签订劳动合同二倍工资差额19089.66元,属于惩罚性赔偿,不视为个人因任职受雇取得的劳动所得,法院判决赔款不属于个人应税所得项目的内容,不征收个人所得税;解除劳动合同的经济补偿金4000元、2013年8月8日至2014年1月12日期间延长工作时间加班工资6525.87元及法定节假日加班工资579.30元,属于个人任职受雇取得的所得,应按照“工资薪金所得”征收个人所得税,由支付所得方代扣代缴个人所得税。二、根据广东省地方税务局《关于对补发以往月份工资计算个人所得税问题的通知》(粤地税发[1999]239号)的精神,对纳税人领取补发以往月份的工资(含津贴,补贴),可以把补发的工资分摊回所属月份工资薪金所得合并计征个人所得税。其计算公式如下:所属月份补发工资应纳税额={【(所属月份补发工资+原所属月份的工资薪金所得)-费用减除额】×适用税率-速算扣除数}-原所属月份已缴纳的个人所得税。三、根据《中华人民共和国个人所得税法》第八条及《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第三十五条的规定,丝科公司作为支付高旭豪所得的单位,可以作为高旭豪个人应缴纳个人所得税的扣缴义务人;四、经我局系统查核,丝科公司于2015年1月15日代扣代缴高旭豪工资薪金个人所得税4668.71元(凭证序号:442315900970093869)情况属实。


  本院认为,本案争议焦点包括:一、被执行人丝科公司是否有权代扣代缴申请执行人根据生效判决所确定给付金额的个人所得税?二、福田法院从丝科公司账户内扣划款项的行为是否违法?


  首先,根据《中华人民共和国个人所得税法》第二条的规定,工资薪金所得、劳务报酬所得应缴纳个人所得税。故,缴纳个人所得税是纳税人应尽的法定义务,该义务并不因人民法院强制执行而予以免除。同时,根据《中华人民共和国个人所得税法》第八条、《个人所得税代扣代缴暂行办法》第十一条的规定,个人所得税,以所得人为纳税义务人,以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人;扣缴义务人应扣未扣、应收未收税款的,由扣缴义务人缴纳应扣未扣、应收未收税款的滞纳金或者罚款。本案中,丝科公司作为高旭豪劳动报酬的支付义务方,代扣代缴高旭豪的个人所得税是其应履行的法律义务。深圳市福田区地方税务局在给本院的复函中也明确表示,丝科公司作为支付高旭豪所得的单位,可以作为高旭豪个人应缴纳个人所得税的扣缴义务人。因此,丝科公司代扣代缴高旭豪个人所得税,于法有据。据此,一方面,丝科公司在本案中对高旭豪负有按照生效判决给付相应金额的义务;另一方面,丝科公司对国家负有从应给付高旭豪的款项中代扣代缴其个人所得税的义务。丝科公司代扣代缴的税款,原本便是高旭豪应当向国家缴纳的税款。故,丝科公司代扣代缴的税款,应当视为是丝科公司履行生效判决所确定的给付款项的组成部分。也就是说,代扣代缴的税款在执行金额中予以扣除与法院按照生效法律文书确定的内容强制执行,二者本质上并不冲突,也不矛盾。相反,如果丝科公司在向高旭豪履行金钱给付义务时,未履行代扣代缴个人所得税的法律义务,按照上述个人所得税代扣代缴暂行办法的规定,丝科公司将可能面临被税务机关科处缴纳因未扣税款所生滞纳金或罚款的税法责任。因此,福田法院异议裁定中关于“被执行人擅自为已经离职且为此进行劳动争议诉讼的员工进行所谓的代扣代缴,系拒绝全面履行生效法律文书的不当行为”的认定,不符合相关法律规定,本院不予认可。但是,需要说明的是,丝科公司就高旭豪所得代扣代缴的税款金额,系该单位单方自行计算的数额,福田法院应当根据深圳市福田区地方税务局给出的计算公式和确定的计税项目,核算丝科公司应当代扣代缴的税额。如有必要,该院可要求相关税务部门协助核算。对该部分金额,福田法院应当从本案执行标的中予以扣除。


  其次,根据民事诉讼法第二百四十条的规定,执行员接到申请执行书或者移交执行书,应当向被执行人发出执行通知,并可以立即采取强制执行措施。该条规定旨在确保人民法院强制执行工作的效率,尽快实现生效债权。因此,执行实践中,执行法院受理申请人的强制执行申请后,即根据执行依据确定的金钱数额对被执行人名下财产采取包括查封、冻结、扣押、划拨、变价等强制执行措施,属于执行工作的通常做法。因此,福田法院受理执行案件后的扣划行为本身不违反法律规定。当然,执行法院如果在后续执行进程中查明被执行人此前确已按照生效法律文书自动履行了部分或全部金钱给付义务,则应当相应地及时变更或解除先前采取的执行措施,以免造成对被执行人合法权益的不当侵害。丝科公司在本案中的异议请求是要求退还扣划的全部款项。现已查明,福田法院于2015年1月13日按照生效判决确定的总额从丝科公司账户扣划30849.02元,而丝科公司已于2014年12月24日向申请执行人高旭豪账户内汇入25526.12元,故福田法院扣划的款项显然超出了丝科公司应当履行的义务范围。福田法院的异议裁定,一方面在“本院认为”部分要求负责执行的合议庭重新核算本案执行标的,另一方面又在裁定主文中迳行驳回丝科公司要求返还扣划金额的异议请求,该异议处理结果不妥当。


  最后,根据民事诉讼法第二百五十三条的规定,被执行人未按判决、裁定和其他法律文书指定的期间履行给付金钱义务的,应当加倍支付迟延履行期间的债务利息。被执行人未按判决、裁定和其他法律文书指定的期间履行其他义务的,应当支付迟延履行金。本案生效判决判令丝科公司应于判决生效之日起三日内履行金钱给付义务,判决生效日为2014年12月3日,故丝科公司应当最迟不晚于2014年12月6日前履行生效判决确定的给付金钱义务。丝科公司于2014年12月24日履行付款义务,已构成迟延履行,依法应当支付迟延履行利息。该迟延履行利息构成本案执行标的的一部分。关于迟延履行利息的核定,福田法院应当结合丝科公司的实际履行情况,按照《最高人民法院关于执行程序中计算迟延履行期间的债务利息适用法律若干问题的解释》【法释[2014]8号】所确立的规则进行计算。丝科公司在异议审查过程中关于“高旭豪未及时提供账号导致该公司无法及时付款,不应当给付迟延履行利息”的主张,没有法律依据,本院不予采纳。


  综上所述,福田法院(2015)深福法执异字第44号执行裁定,虽然认定事实清楚,但适用法律错误,处理结果不当,本院予以撤销。福田法院应当在核定高旭豪须缴纳的个人所得税金额和本案迟延履行利息数额的基础上,重新核算本案的执行标的,并结合丝科公司此前已实际履行的情况,对从丝科公司账户中扣划的款项进行相应处理。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第二百二十五条、《最高人民法院关于人民法院办理执行异议和复议案件若干问题的规定》第十一条第一款、第二十三条第一款第(二)项的规定,裁定如下:


  一、撤销深圳市福田区人民法院(2015)深福法执异字第44号执行裁定;


  二、深圳市福田区人民法院按本裁定确认的计算方法重新核算执行标的,超出执行标的的部分退还深圳市丝科实业发展有限公司。


  本裁定书送达后立即发生法律效力。  


审 判 长  时春蕾


代理审判员  欧宏伟


代理审判员  肖伟光


二〇一五年九月十八日


书 记 员  叶志桃



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发文时间:2020-08-12
作者:史玉峰
来源:每日税讯

解读个人所得税扣缴义务人需注意:同是累计预扣法,计算结果大不同

居民个人的综合所得包括四项,工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得。这四项所得的支付方,负有法定扣缴义务,在日常支付时要预扣预缴个人所得税。


  个人所得税的预扣预缴有两种方法,一是累计预扣法,二是按次预扣法。今天我们来看一下适用累计预扣法的四种情形,虽然方法一样,但它们的应纳税所得额的计算却不并相同。


  第一种:居民个人的工资薪金所得(非年度内首次取得)


  预扣预缴的公式是:


  累计预扣预缴应纳税所得额=累计收入-累计免税收入-累计减除费用-累计专项扣除-累计专项附加扣除-累计依法确定的其他扣除。


  本期应预扣预缴税额=(累计预扣预缴应纳税所得额×预扣率-速算扣除数)-累计减免税额-累计已预扣预缴税额。


  其中:累计减除费用,按照5000元/月乘以纳税人当年截至本月在本单位的任职受雇月份数计算。


  【举例】张三2020年1-4月在蓝天公司任职,7月1日跳槽到白云公司任职,8月取得工资10000元 ,当月专项扣除1500元,专项附加扣除2000元,其他扣除500元。


  2020年8月白云公司在支付工资时预扣预缴应纳税所得额=10000-5000-1500-2000-500=1000元。


  2020年8月应预扣预缴个人所得税=1000×3%=30元。


  第二种:保险营销员、证券经纪人的佣金收入


  保险营销员、证券经纪人取得的佣金收入,属于劳务报酬所得。


  该所得以不含增值税的收入减除20%的费用后的余额为收入额,收入额减去展业成本以及附加税费后,并入当年综合所得,保险营销员、证券经纪人展业成本按照收入额的25%计算。


  扣缴义务人向保险营销员、证券经纪人支付佣金收入时,按累计预扣法计算预扣税款。


  具体计算时,以该纳税人截至当期在单位从业月份的累计收入减除累计减除费用、累计其他扣除后的余额,比照工资、薪金所得预扣率表计算当期应预扣预缴税额。专项扣除和专项附加扣除,在预扣预缴环节暂不扣除,待年度终了后汇算清缴申报时办理。


  本期应预扣预缴税额=(累计收入-累计减除费用-累计其他扣除)×预扣率-速算扣除数-累计减免税额-累计已预扣预缴税额。


  【举例】李四2020年7月1日在保险公司任职,8月取得不含增值税劳务报酬收入10000元 ,当月专项扣除1500元,专项附加扣除2000元,其他扣除500元。


  2020年8月保险公司在支付劳务报酬时预扣预缴应纳税所得额=10000-5000-500=4500元。


  2020年8月应预扣预缴个人所得税=4500×3%=135元。


  第三种:全日制学生因实习取得的劳务报酬所得


  正在接受全日制学历教育的学生因实习取得劳务报酬所得的,扣缴义务人预扣预缴个人所得税时,可按照计预扣法计算并预扣预缴税款。


  本期应预扣预缴税额=(累计收入额-累计减除费用)×预扣率-速算扣除数-累计减免税额-累计已预扣预缴税额。


  预扣预缴时收入额为每次收入减除费用后的余额,其中,收入不超过四千元的,费用按八百元计算;每次收入四千元以上的,费用按百分之二十计算。


  【举例】王五是在校大学生,2020年7月在白云公司实习,8月取得劳务报酬10000元。


  2020年8月白云公司在支付劳务报酬时应预扣预缴个税=[10000×(1-20%)-5000]×3%=90元


  第四种:年度内首次取得工资薪金所得


  首次取得工资、薪金所得的居民个人,是指自纳税年度首月起至新入职时,未取得工资、薪金所得或者未按照累计预扣法预扣预缴过连续性劳务报酬所得个人所得税的居民个人。


  预扣时的公式,和第一种情形的公式相同,但累计减除费用的含义不相同。


  对一个纳税年度内首次取得工资、薪金所得的居民个人,扣缴义务人在预扣预缴个人所得税时,可按照5000元/月乘以纳税人当年截至本月月份数计算累计减除费用。


  【举例】赵六2020年7月1日在白云公司任职,属于年度内首次任职,8月取得工资10000元 ,当月专项扣除1500元,专项附加扣除2000元,其他扣除500元。


  2020年8月白云公司在支付工资时预扣预缴应纳税所得额=10000-5000×8-1500-2000-500=-34000元。


  2020年8月无需预扣预缴个税。


  通过上述四个例子可以看出,同样是10000元的收入,同样适用累计预扣法,但在不同情形下计算出来的预扣预缴个人所得税却大不相同。


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发文时间:2020-08-06
作者:梁晶晶
来源:晶晶亮的税月

解读个人所得税税率表(2020版)

 一、工资、薪金所得适用


  1.综合所得年度税率和速算扣除数表(适用于年度计算):


个人所得税税率表


(年度综合所得,适用于2019年及以后取得的综合所得)

image.png

(注1:本表所称全年应纳税所得额是指依照本法第六条的规定,居民个人取得综合所得以每一纳税年度收入额减除费用六万元以及专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除后的余额。


注2:非居民个人取得工资、薪金所得,劳务报酬所得,稿酬所得和特许权使用费所得,依照本表按月换算后计算应纳税额。)


  年度计算个人所得税:


  应纳个人所得税税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

月度(包括按月预扣)计算个人所得税:


  应纳个人所得税税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数


  应纳税所得额=月度收入额-准予扣除额


  准予扣除额=基本扣除费用5000元+专项扣除+专项附加扣除+依法确定的其他扣除

   2.综合所得月度税率和速算扣除数表(适用于月度计算):


个人所得税税率表


(月度综合所得,适用于2019年及以后取得的综合所得)


  (非居民个人工资、薪金所得,劳务报酬所得,稿酬所得,特许权使用费所得适用;2019年1月1日—2021年12月31日期间计算居民个人取得全年一次性奖金适用)

月度(包括按月预扣)计算个人所得税:


  

image.png

 

       月度(包括按月预扣)计算个人所得税:


  应纳个人所得税税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数


  应纳税所得额=月度收入额-准予扣除额


  准予扣除额=基本扣除费用5000元+专项扣除+专项附加扣除+依法确定的其他扣除


 3、2018年第四季度工资薪金所得月税率表,适用于2018年第四季度取得的工资薪金


个人所得税税率表过渡期


(过渡期工资薪金所得适用)‍

image.png


注:纳税人在过渡期间取得的工资薪金所得,不扣除个税新法规定的子女教育、赡养老人等六项专项附加扣除费用。


  二、经营所得适用


个人所得税税率表


(适用于2018年10月以后取得的个体工商户的生产、经营所得和对企事业承包经营、承租经营所得)

image.png

 (注:本表所称全年应纳税所得额是指依照本法第六条的规定,以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额。)


  计算个人所得税:


  应纳个人所得税税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数


  应纳税所得额=年应税收入额-准予税前扣除金额


  三、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得


  劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得时,应当按次或者按月预扣预缴税款。


  (一)超过四千:


  1.劳务报酬所得 =收入*(1-20%)


  2.特许权使用费所得=收入*(1-20%)


  2.稿酬所得=收入*70%*(1-20%)


  (二)未超四千:


  1.劳务报酬所得 =收入-800元


  2.特许权使用费所得=收入-800元


  2.稿酬所得=收入*70%-800元


  劳务报酬所得应预扣预缴税额=预扣预缴应纳税所得额×预扣率-速算扣除数


个人所得税预扣率表


(居民个人劳务报酬所得预扣预缴适用)

image.png

居民个人办理年度综合所得汇算清缴时,应当依法计算劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得的收入额,并入年度综合所得计算应纳税款,税款多退少补。适用百分之三至百分之四十五的超额累进税率。


  稿酬所得、特许权使用费所得应预扣预缴税额=预扣预缴应纳税所得额×20%


  四、特定所得的基本计算


  1、利息、股息、红利所得


  应纳个人所得税税额=每次收入额×20%


  2、财产租赁所得


  按照每次租赁收入的大小,区别情况计算:


  ①每次收入不超过四千元的


  应纳个人所得税税额=(每次收入-费用800元)×20%


  ②每次收入四千元以上的


  应纳个人所得税税额=每次收入×(1-20%)×20%


  3、财产转让所得


  应纳个人所得税税额=〔转让财产的收入额-(财产原值+合理费用)〕×20%


  4、偶然所得


  应纳个人所得税税额=每次收入额×20%


  注意:如果另行给予优惠税率或者减半征收的,则按优惠税率或者减半计算。


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发文时间:2020-07-24
作者:税屋
来源:税屋

解读股权转让项目中,九个税收陷阱

 《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》发布以来,并没有解决现实中的所有涉税问题,对于股权“平价转让”行为是否符合67号公告的相关规定,是否属于股权转让明显偏低,如果偏低是否有正当理由都是实务中不得不克服的现实问题。股东基于股权转让而产生的纳税义务亦无法避免,由于股东认识错误,导致股权转让中的税收陷阱比比皆是。


  1、股权转让阴阳合同中的“避税”条款无效


  《股权转让协议》中关于转让方不须就股权转让价款向受让方提供任何形式的发票,但需出具收据或收条的约定,属《合同法》第五十二条第(二)项规定的恶意串通,损害国家、集体、或者第三人利益的情形,应为无效条款,但该条款无效不影响涉案合同其他条款的效力。《股权转让协议》的其他条款及《补充协议》不违反法律、行政法规的强制性规定,合法有效。


  2、实缴注册资本0元,股东0元转让股权也要缴税


  某物业管理公司的股东王女士,将其持有公司的10%股权(股东约定认缴现金资本100万元,王女士占10%应出资10万元,实缴0元)以人民币0元转让给了刘先生。王女士认为本次转让股权收入为0元,实收资本也是0元,无转让所得,应该不需要缴纳个人所得税。


  可税务人员在检查中发现,这家物业管理公司成立于2014年,注册资本100万元、实缴资本0元,根据2016年9月这家物业公司的资产负债表列报:所有者权益36266.43元(实收资本为0元,未分配利润为36266.43元),根据相关规定需要核定其转让收入缴纳个人所得税。


  对此,税务人员向王女士解释,根据《国家税务总局关于发布〈股权转让所得个人所得税管理办法(试行)〉的公告》(国家税务总局公告2014年第67号)的规定,申报的股权转让收入明显偏低且无正当理由的,主管税务机关可以核定股权转让收入。


  申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的,视为股权转让收入明显偏低。主管税务机关应依次按照净资产核定法、类比法以及其他合理方法核定股权转让收入。以现金出资方式取得的股权,按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值。


  对于王女士的这次股权转让,物业公司2016年9月《资产负债表》列报的净资产(所有者权益)为36266.43元,王女士拥有公司10%的股权,所对应的净资产份额为3626.64元。


  作者特别提示:她以0元转让其所有的股权,明显低于其所有的股权对应的净资产份额,因此,应按上述相关规定核定其本次股权转让收入并计算其转让所得。


  即以股权转让收入减除取得股权时的原值和合理费用后的余额为应纳税所得额,按“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。


  3、企业股东转让股权并完成工商变更,即使没有收到股权转让款也要缴税


  根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)的规定,企业转让股权收入,应于转让协议生效、且完成股权变更手续时,确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后,为股权转让所得。


  4、纳税人解除原股权转让合同并收回转让的股权,征收个人所得税不予退还


  根据《国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》(国税函[2005]130号)的规定,股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记,且所得已经实现的,转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。


  转让行为结束后,当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议,是另一次股权转让行为,对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。


  作者特别提示:基于此规定,如果股权转让协议已经履行,履行的标志是受让人已经向转让方支付了股权转让款,并在当地工商部门办理了工商变更登记手续。


  则当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议,对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。


  5、新股东以不低于净资产价格收购股权


  新股东以不低于净资产价格收购股权的,企业原盈余积累已全部计入股权交易价格,新股东取得盈余积累转增股本的部分,不征收个人所得税。


  国家税务总局《关于个人投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本个人所得税问题的公告》根据《中华人民共和国个人所得税法》及有关规定,对个人投资者收购企业股权后,将企业原有盈余积累转增股本有关个人所得税问题公告如下:


  一、1名或多名个人投资者以股权收购方式取得被收购企业100%股权,股权收购前,被收购企业原账面金额中的“资本公积、盈余公积、未分配利润”等盈余积累未转增股本,而在股权交易时将其一并计入股权转让价格并履行了所得税纳税义务。


  股权收购后,企业将原账面金额中的盈余积累向个人投资者(新股东,下同)转增股本,有关个人所得税问题区分以下情形处理:


  (一)新股东以不低于净资产价格收购股权的,企业原盈余积累已全部计入股权交易价格,新股东取得盈余积累转增股本的部分,不征收个人所得税。


  (二)新股东以低于净资产价格收购股权的,企业原盈余积累中,对于股权收购价格减去原股本的差额部分已经计入股权交易价格,新股东取得盈余积累转增股本的部分,不征收个人所得税;对于股权收购价格低于原所有者权益的差额部分未计入股权交易价格,新股东取得盈余积累转增股本的部分,应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。


  新股东以低于净资产价格收购企业股权后转增股本,应按照下列顺序进行,即先转增应税的盈余积累部分,然后再转增免税的盈余积累部分。


  二、新股东将所持股权转让时,其财产原值为其收购企业股权实际支付的对价及相关税费。


  6、个人股权转让过程中取得违约金收入也要征收个人所得税


  《关于个人股权转让过程中取得违约金收入征收个人所得税问题的批复》国税函[2006]第866号:根据《中华人民共和国个人所得税法》的有关规定,股权成功转让后,转让方个人因受让方个人未按规定期限支付价款而取得的违约金收入,属于因财产转让而产生的收入。


  作者特别提示:转让方个人取得的该违约金应并入财产转让收入,按照“财产转让所得”项目计算缴纳个人所得税,税款由取得所得的转让方个人向主管税务机关自行申报缴纳。


  7、个人股权转让合同签订生效后,即使转让方没有收到股权转让款也应当申报纳税


  《国家税务总局关于发布〈股权转让所得个人所得税管理办法(试行)〉的公告》(国家税务总局公告2014年第67号):


  第二十条:具有下列情形之一的,扣缴义务人、纳税人应当依法在次月15日内向主管税务机关申报纳税:(二)股权转让协议已签订生效的;


  8、个人以股权参与上市公司定向增发,属于股权转让,征收个人所得税


  《关于个人以股权参与上市公司定向增发征收个人所得税问题的批复》(国税函[2011]89号文件)国税总局对江苏省地税局的批复,确认苏宁环球公司的自然人股东以其持有的浦东建设公司股权参与苏宁环球定向增发的行为,属于股权转让行为,应该征收个人所得税。


  9、以非货币出资形成的股权转让时涉及二次纳税义务


  《财政部 国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税[2015]41号,以下简称41号文件)规定,个人以非货币性资产投资,属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得,应按照“财产转让所得”项目,依法计算缴纳个人所得税,第一次纳税义务产生。


  对个人非货币性资产投资形成的股权转让所得,仍应按照“财产转让所得”项目,依法计算缴纳个人所得税,第二次纳税义务产生。


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发文时间:2020-07-20
作者:中国会计视野
来源:中国会计视野

解读案例:同时用于简易计税和一般计税项目的货物,进项税如何抵扣

某日,甲公司的王老板与张会计发生以下对话......


  王老板:张会计,去年我们购买货物所取得的增值税专用发票是不是全额抵扣了?


  张会计:老板,我们已经全额抵扣了进项税额。


  王老板:这几天我一直在学习税法,去年我们有几个项目是清包工项目,咱们选择的是简易计税方法吗?


  张会计:清包工项目我们公司选择了简易计税方法。


  王老板:你检查一下看看那几个项目是不是抵扣了进项税额?能不能抵扣进项?可以咨询税务局,政策一定弄清楚。


  本期案例:


  建筑企业同时用于简易计税项目和一般计税项目的货物,其进项税额如何抵扣?


  第一步、症状分析


  甲公司主要从事建筑工程施工、建筑装修装饰工程施工业务,属于增值税一般纳税人。2017年度,该公司申报收入1200万元,缴纳增值税3.5万元,企业所得税弥补上一年度亏损后缴纳企业所得税0元;2018年申报收入3600万元,缴纳增值税27万元,缴纳企业所得税4.6万元。


  总体症状:2017、2018年度增值税税负波动较大。


  具体表现:甲公司2017年度共有施工项目6个,其中增值税选择简易计税办法计税项目共有项目A、项目B两个;2018年度共有施工项目8个,其中增值税选择简易计税办法计税项目共有项目C、项目D两个。该公司在2017年、2018年购进货物、劳务和服务用于施工取得了22张增值税专用发票,全部抵扣了增值税进项税额。


  病因确定:用于简易计税项目的购进货物、劳务和服务抵扣了增值税进项税额。


  第二步、诊断意见


  根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1第二十七条第一项规定:


  下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:


  (一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。


  根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1第三十四条规定:


  简易计税方法的应纳税额,是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额,不得抵扣进项税额。


  最终结论:甲公司应调减用于简易计税项目所对应的增值税进项税额。


  第三步、处方建议


  建筑企业中的增值税一般纳税人可以就不同的项目,分别依法选择适用一般计税方法或简易计税方法。在企业实际经营过程中,纳税人购进货物、劳务和服务很可能用于多个项目,就可能存在购进货物、劳务和服务用于简易计税项目抵扣了增值税进项税额的问题。纳税人在抵扣进项税额时需要注意,该笔购进的货物、劳务和服务是否用于了简易计税项目,是否不得抵扣进项税额,应当注意划分和区别,以免造成不必要的涉税风险和经济损失。


  针对不得抵扣进项税额的问题,在税收实务中几种常见的错误税务处理情形有:


  1.取得了不符合规定的抵扣凭证。


  2.购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产用于简易计税方法计税项目的、用于免征增值税项目的、用于集体福利的、用于个人消费的不允许抵扣进项税额。


  3.购进的货物、劳务、服务的类型:购进贷款服务、餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务,不允许抵扣进项税额。


  需要注意的是,根据《关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号)第六条:购进的旅客运输服务自2019年4月1日起允许抵扣进项税额,第五条:自2019年4月1日起,纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额,可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣。


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发文时间:2020-07-16
作者:大连市税务局
来源:大连市税务局

解读个人独资企业转让个人所得税应该如何处理

问题描述:个人独资企业的投资人整体转让股权,原投资人A和新投资人B,转让协议价格45万,变更时的资产负债表上:实收资本10万、未分配利润33万,到税局缴纳个税的时候,A的个税为:(45-10-33)*20%。


  如果B公司经营一段时间之后,再次转让给C投资人,这时报表上实收资本是10万,未分配利润40万,那么B如何缴纳个税?现在的情况是,税务局让计算个税时,扣除未分配利润33万,因为投资者之前按生产经营所得缴纳了个税,33万不能重复缴税。现在她纠结的是,再次转让的时候,40万是否可以扣除,以及B的股权原值45万是否可以扣除?


  【解答】


  一、个人独资企业不能转让股权


  根据《中华人民共和国个人独资企业法》第二条规定,“个人独资企业,是指依照本法在中国境内设立,由一个自然人投资,财产为投资人个人所有,投资人以其个人财产对企业债务承担无限责任的经营实体。”


  因此,个人独资企业是没有股东这个概念,与之对应叫法是个人独资企业的投资人而不叫股东。所以,个人独资企业投资人也没有股权转让的说法。


  二、个人独资企业财产转让的个人所得税处理


  《中华人民共和国个人独资企业法》第十七条规定:“个人独资企业投资人对本企业的财产依法享有所有权,其有关权利可以依法进行转让或继承。”因此,虽然个人独资企业投资人不能转让独资企业的股权,但是可以转让个人独资企业的财产权利进行转让。


  《国务院关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知》(国发[2000]16号)规定,自2000年1月1日起,对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税,其投资者的生产经营所得,比照个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税。


  根据《财政部 国家税务总局关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税[2000]91号)规定,“投资者应纳的个人所得税税款,按年计算,分月或者分季预缴,由投资者在每月或者每季度终了后7日内预缴,年度终了后3个月内汇算清缴,多退少补。”


  因此,个人独资企业实现的利润无论是是否分配,都需要缴纳个人所得税。如果个人独资企业投资者在将企业的财产和债务全部转让时,企业财报上显示的“未分配利润”属于已经依法缴纳过个人所得税的,在转让时可以作为计税基础进行扣除。


  由于个人独资企业投资人转让的是独资企业的财产,其转让所得属于“财产转让所得”,不属于经营所得,应单独按照“财产转让所得”缴纳个人所得税。


  三、公司股权转让


  根据描述,投资人B如果把投资企业变更为B公司的话,已经不再是个人独资企业了,可以转让股权,应按照股权转让计算个人所得税。投资人B原支付的45万元,可以作为股权投资的计税基础,可以在股权转让时扣除。股权转让按照“财产转让所得”计算,应纳税所得额=转让收入额-财产原值-合理费用-允许扣除的捐赠支出,应交税额=应纳税所得额×20%。至于B公司账面上新增实现的“未分配利润”由于未给投资人B实际分红,不涉及到个人所得税,B公司会涉及到企业所得税。


  四、个人独资企业再次转让的个人所得税处理


  如果描述不准确的话,投资人B接受了投资人A的个人独资企业财产等,还是注册为个人独资企业,而不是公司制企业,则投资人B再次转让时涉及的个人所得税分析如下:


  根据描述,投资人B接手后,个人独资企业新增了7万元的“未分配利润”,该部分所得属于个人独资企业正常的“经营所得”,应按规定以“经营所得”预缴个人所得税,税率5%-35%,次年3月31日前按规定对“经营所得”进行汇算清缴,多退少补。


  投资人B再次转让时,可以扣除该项投资的计税基础45万元,转让所得按照“财产转让所得”计税,税率20%。


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发文时间:2020-07-16
作者:轻松财税
来源:轻松财税

解读企业所得税预缴申报表新增哪些项目

日前,国家税务总局发布《关于修订〈中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类,2018年版)〉等报表的公告》(国家税务总局公告2020年第12号,以下简称“12号公告”),自2020年7月1日起施行。那么,新企业所得税预缴申报表有哪些变化?企业在填报申报表时又需要注意哪些实操问题?


  新增小微企业缓缴项目


  根据《国家税务总局关于小型微利企业和个体工商户延缓缴纳2020年所得税有关事项的公告》(国家税务总局公告2020年第10号)规定,2020年5月1日~2020年12月31日,小型微利企业在2020年剩余申报期按规定办理预缴申报后,可以暂缓缴纳当期的企业所得税,延迟至2021年首个申报期内一并缴纳。在预缴申报时,小型微利企业通过填写预缴申报表相关行次,即可享受小型微利企业所得税延缓缴纳政策。


  为了适应该政策,12号公告在A200000《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》中专门增加L15行——“减:符合条件的小型微利企业延缓缴纳所得税额(是否延缓缴纳所得税□是□否)”。纳税人应当注意的是,在填报L15行时,需要先准确计算应在L15行填报的具体数额,即:L15行=第11行“应纳所得税额”-第12行“减免所得税额”-第13行“实际已缴纳所得税额”-第14行“特定业务预缴(征)所得税额”。计算结果若>0,则企业有应预缴所得税额,符合条件的企业就可以选择缓缴,那么下面第15行中“本期应补(退)所得税额”就填0,无须预缴企业所得税。倘若计算结果<0时,则L15填0,第15行也填0,即企业没有应预缴的所得税额。


  需要注意的是,缓缴所得税政策仅适用于小型微利企业。在预缴时,企业“自行判别、申报享受”,符合条件的相关纳税人,可以在申报表中勾选“是”,选择享受缓缴政策;也可以勾选“否”,选择不享受缓缴政策,二者必选其一。另外,此次修订在报表的排版上也做了调整,将原来位于报表下方的小型微利企业信息,移到了报表上方,并将判断小型微利企业的从业人数和资产总额两个标准进一步细化,纳税人需要按四个季度分别填报季初和季末金额,并计算季度平均值。


  根据政策规定,小型微利企业缓缴的2020年第二、三季度税款应于2021年1月同2020年第四季度税款一并缴纳,因此,L15行为临时行次,在现行政策不发生变化的前提下,自2021年1月1日起,该行废止。同时在2021年1月进行2020年第四季度企业所得税预缴申报时,第15行应填三个季度合计应预缴所得税额。


  新增海南自由贸易港优惠项目


  今年6月底,财政部、国家税务总局出台《关于海南自由贸易港企业所得税优惠政策的通知》(财税[2020]31号),主要规定了三项优惠措施:15%优惠税率、新增境外直接投资所得免征企业所得税、加速折旧、摊销。


  为了适应该政策,此次修订在A201030《减免所得税优惠明细表》中增加第28.2行“海南自由贸易港的鼓励类产业企业减按15%税率征收企业所得税”;在A201020《资产加速折旧、摊销(扣除)优惠明细表》中增加第4行“海南自由贸易港企业固定资产加速折旧”、第5行“海南自由贸易港企业无形资产加速摊销”、第9行“海南自由贸易港企业固定资产一次性扣除”、第10行“海南自由贸易港企业无形资产一次性扣除”。


  实际上,海南自由贸易港的固定资产加速折旧政策与现行固定资产加速折旧政策有所重合。因此,若相关企业同时符合海南自由贸易港的固定资产加速折旧政策和重要行业加速折旧政策条件,在填报A201020《资产加速折旧、摊销(扣除)优惠明细表》时,可以自行选择填报第2行“重要行业固定资产加速折旧”或第4行“海南自由贸易港企业固定资产加速折旧”,但不得重复填报;若相关企业同时符合海南自由贸易港企业固定资产一次性扣除政策和500万元以下设备器具一次性扣除政策条件,可以自行选择填报第7行“500万元以下设备器具一次性扣除”或第9行“海南自由贸易港企业固定资产一次性扣除”,也不得重复填报。


  新增支持疫情防控优惠政策项目


  根据12号公告,新企业所得税预缴申报表增加了一些支持新冠肺炎疫情防控税收优惠政策的项目。比如,《财政部 税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》(财政部 税务总局公告2020年第8号)规定,对疫情防控重点保障物资生产企业为扩大产能新购置的相关设备,允许一次性计入当期成本费用在税前扣除。这突破了此前500万元的限制,企业在预缴时即可享受一次性扣除优惠。


  针对该政策,新企业所得税预缴申报表在A201020《资产加速折旧、摊销(扣除)优惠明细表》中新增第7行“500万元以下设备器具一次性扣除”和第8行“疫情防控重点保障物资生产企业单价500万元以上设备一次性扣除”。不过,纳税人在填报时需要注意,第7行“500万元以下设备器具一次性扣除”对应的范围,包括疫情防控重点保障物资生产企业在内的所有企业。也就是说,不论是不是疫情防控重点保障物资生产企业,符合条件均可填报该行。第8行“疫情防控重点保障物资生产企业单价500万元以上设备一次性扣除”对应的,仅为疫情防控重点保障物资生产企业。对于第7行和第8行的填报,相关纳税人应当注意甄别,做到准确填报。


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发文时间:2020-07-14
作者:马泽方
来源:中国税务报

解读个人所得税房贷利息扣除政策优化探讨

我国的个人所得税专项附加扣除政策于2019年1月1日开始实施,住房贷款(以下简称“房贷”)利息是六项专项附加扣除中的一项。在住房支出成为普通家庭最大规模消费支出的背景下,个人所得税税前扣除因购房贷款而产生的利息费用,呼应了社会的减税预期,受到普遍欢迎。但个人所得税作为典型的直接税,政策细节设计是否合理,会直接影响实施效果。


  本文以分析现行房贷利息扣除政策的公平性为起点,使用微观数据模拟其实施效果。随后通过分析世界上以个人所得税优惠补贴个人住房成本的主要模式,提出我国可行的优化方案,并对其效果进行模拟。基于上述工作,本文提出了进一步改进房贷利息扣除政策的建议。


  一、房贷利息扣除政策的公平性分析


  我国当前的房贷利息扣除政策有利于减轻家庭负担,实现房地产业去库存,从供需两方面对经济产生正面影响(董藩等,2016;李华等,2017),但也受到一些学者的质疑,主要体现在其对课税公平的冲击方面。


  我国的房贷利息税前扣除政策与美国联邦个人所得税中的“住房抵押贷款利息税前扣除”(home mortgage interest deduction,HMID)政策具有一定的相似性。学者们普遍认为后者具有累退性,有违公平原则。这是因为,只有实际缴纳个人所得税的人才能享受该项政策,低收入者被排除在外;享有税前扣除权的贷款限额过高,享受优惠的多是高收入者;特定的扣除程序也使较低收入者无法受益(马珺,2017)。在此政策下,相对于没有能力购买自有住房和收入不足以使用分类扣除的人群,收入高的有能力购房者反而能获得税收优惠,且收入越高,享受的优惠越大(Steuerle et al.,2014)。从个人所得税税前扣除项目设计的细节看,我国房贷利息税前扣除政策的累退性可能比HMID更为严重。美国税法中的标准扣除(对应于我国个人所得税中的基本费用扣除)和分类扣除(对应于我国个人所得税中的专项附加扣除)是相互替代的,纳税人只能择一扣除(马珺,2019)。但在我国,取得综合所得的纳税人先扣除基本费用、专项扣除,再扣除专项附加扣除,只有收入足够高,在扣除前者之后还需要缴纳个人所得税,才能从房贷利息税前扣除政策中获益。另外,取得除综合所得之外其他类型所得的纳税人不能对房贷利息进行扣除,完全不能从中受益。鉴于上述考虑,对我国房贷利息税前扣除政策收入分配效果的讨论极为必要。


  目前针对上述问题进行实证检验的文章较少,只有部分学者模拟了基本费用扣除和专项扣除的整体实施效果。例如,雷根强等(2016)提出了差别费用扣除的改进方案,能使税收在调节收入分配方面的效果更加显著。但是,专项扣除与专项附加扣除有本质区别,后者更具有个体差异,如果设计不当,可能引发更大程度的不公平。


  综合上述分析可以发现,面对房贷利息扣除可能导致的累退性问题,现有研究只是局限于学理性的讨论,还未有文献借助微观数据对实际效果进行准确测量,本文弥补了这一缺失。


  二、现行房贷利息扣除政策的收入分配效应测算


  (一)方法、指标和数据


  《个人所得税专项附加扣除暂行办法》规定了房贷利息专项附加扣除的基本规则:其一,扣除内容是纳税人为本人或其配偶以贷款形式购买的我国境内首套住房所发生的利息支出;其二,在本人或配偶的综合所得中按照每月1 000元的标准实施扣除,可扣除的期限最长为240个月,且只能享受一次;其三,夫妻双方只能选择由一方扣除,如婚前分别有首套房贷利息专项扣除的,则选择一套住房进行扣除,或两套房贷利息各按照50%扣除,扣除方式在一个纳税年度内不得变更。根据这些政策细节,可以利用微观数据对其收入分配效应进行模拟分析。


  为此,需要对比房贷利息扣除前后的收入分配效果变化情况。一个合适的衡量指标是由Musgrave et al.(1948)提出的经典的MT指数,其等于税前收入基尼系数(GX)与税后收入基尼系数(GY)之差,以公式表示为:


  MT=GX+GY


  MT指数越大,表示政策对收入分配差距的调控效果越强。其中,基尼系数是衡量一个国家或地区居民收入分配公平程度的常用指标,0.4为国际公认的收入差距警戒线。


  由于我国现行房贷利息专项扣除以家庭为单位实施,只能由夫妻双方中的一方扣除,并且综合所得实行超额累进税率,理性出发,一般会由收入更高的一方扣除。基于这一考虑,测算方案涉及的关键指标包括以家庭为单位的人均总收入、家庭各成员综合所得、家庭人数、是否有住房贷款等。


  本文数据来源于中国家庭金融调查(China Household Finance Survey,CHFS)数据库,其样本覆盖全国29个省(直辖市、自治区),家庭样本规模为40 000户,调查对象包括了户内的所有成员。本文选取2017年个人调查数据库和家庭调查数据库展开分析。其中,家庭调查数据库涉及家庭住房贷款信息,个人调查数据库有详细的收入信息。由于房贷利息专项附加扣除于2019年1月1日开始实施,而本文微观数据年份是2017年,为了实现数据之间的匹配,需根据居民CPI指数进行调整。2018年居民CPI指数为102.1,按此标准将2019年1 000元的标准定额扣除调整到2017年约为979元。


  (二)结果分析


  从表1(略)的测算结果可以看出,在未计入房贷利息扣除前,全国居民综合所得(扣除基本费用扣除、专项扣除,以及除房贷利息之外的其他专项附加扣除后)基尼系数为0.417 3,收入差距较大。而考虑房贷利息扣除后(以下简称“现行方案”)的基尼系数升至0.417 7,MT指数为-0.000 4,表明采取当前的房贷利息扣除政策会扩大收入差距。


  在当前的专项附加扣除方案中,对住房租金根据城市规模采取差额扣除方法,但针对房贷利息的扣除并未体现这种差异。考虑到各地区的房价和收入水平确实会影响满足扣除条件的人口比例和扣除数额,进而对收入分配效果产生影响,我们采用东部、中部、西部省份以及大城市、小城市、小城镇两种维度来体现政策影响的差异性。


  分地区看,在房贷利息扣除前,东部省份的基尼系数最大,西部次之,中部最小,但都小于全国值,地区间的收入差距不容忽视。在实施房贷利息扣除政策后,上述情况未发生变化,但各地区的MT指数均为负,基尼系数普遍上升。其中中部省份MT指数绝对值最大,东部最小,表明该政策对中部省份的负向调节效果更明显。分城市规模看,房贷利息扣除前大城市基尼系数最大,小城市最小。房贷利息扣除政策推高了基尼系数,其中小城镇MT指数绝对值最大,表明其受到的负向影响最大。


  出现上述现象的原因主要有三:第一,受益者主要为城镇居民。房贷利息扣除政策对应于有综合所得收入的居民,而拥有这些收入中任何一项的居民主要集中于城镇,占我国人口总数近一半的农村居民受影响很小。第二,受益者局限在城镇中的高收入群体。城镇中的低收入者购房比例远低于中高收入者,即便是已经购房的低收入者,很多因纳税义务为零而无法从政策中受益,或是因适用税率级次较低而受益程度有限,这一现象在中西部省份尤为突出。第三,收入越高减税越多。个人所得税对综合所得适用从3%到45%的7级超额累进税率,对于同样有房贷的不同收入阶层的居民而言,收入越高,对应的税率越高,因房贷利息扣除而减轻的税负越多。比如,综合所得年应纳税所得额超过960 000元适用45%税率的高收入者,因为房贷利息扣除政策每年可少缴纳个人所得税5 400元。综合上述三点,城镇中有房贷的中高收入者会成为此项政策的最大受益者。


  综合上述分析,现行的房贷利息扣除无差别政策虽然在整体上有利于减轻家庭负担,且简单易操作、遵从成本低,但却无法回避其存在的累退性问题。


  三、可行的优化方案及其效果模拟


  从国际上看,各国在实践中不断改进以个人所得税优惠补贴住房成本的相关政策,形成了不同特色的操作模式。通过对这些模式的比较分析,可以尝试总结得出可供我国参考的优化方案,并分析其实施效果。


  (一)以个人所得税优惠补贴住房成本的国际经验


  国际上从个人所得税角度以税式支出形式为居民获取自有住房提供补贴的方式主要有房贷利息税前扣除和房贷应纳税额抵免(有房贷利息和房贷余额两种抵免对象)两种,其中后者针对房贷利息又可分为不可返还的房贷利息税额抵免和可返还的房贷利息税额抵免两类。


  1.房贷利息税前扣除。此模式是目前国际上普遍实行的借助个人所得税对家庭提供住房支持的税收优惠模式,广泛应用于美国、英国、新加坡、荷兰等经济发达国家。我国现行个人所得税房贷利息扣除方案是此类模式的典型。


  美国所实行的HMID政策是历史最久、最具代表性的住房贷款利息税前扣除制度之一。HMID适用于自住房且设置了单个家庭贷款额度上限,优惠总规模在美国各项税式支出中连续多年占据前三位(Gravelle J.et al.,2012)。这一制度曾被认为与上世纪中叶美国住房自有率迅速提升密切相关而受到推崇,但随着时间的推移,学者们的质疑声音越来越多。除了大量证据表明HMID与住房自有率关系微弱之外,主要的争议点在于因受益不均而导致的税负不公,这也是各国在实行房贷利息税前扣除政策时普遍遇到的问题。为了弥补这一缺陷,多数国家(地区)对可扣除贷款利息住房的类型、扣除限额以及扣除年限或扣除比例设置了严格的规定,并进行政策间的协调(伍红等,2019)。例如,荷兰规定了房贷利息扣除率,韩国根据纳税人的收入水平和还款期限规定不同的扣除限额。但是,这些措施都无法从根本上解决该政策存在的两个问题,即对低收入者的排斥和受益程度受限于边际税率。


  2.不可返还的房贷利息税额抵免。这一模式是指用房贷利息直接抵减应纳税额。由于减少的是税额而不是税基,能够避免房贷利息税前扣除模式中因扣除额受边际税率影响而导致的累退性,让所有纳税者平等地享受优惠政策(Tosi et al.,2001)。但此模式的作用范围依然局限于缴纳个人所得税的购房者,纳税义务为零的纳税人无法享受优惠。美国在实行房贷利息税前扣除的同时还配合实行房贷利息抵免政策,主要目标群体是收入相对较低的家庭和个人,由地方政府通过对纳税人的鉴定确定抵免率,并为其颁发抵押贷款抵免证,作为纳税人的抵免依据。


  3.可返还的房贷利息税额抵免。在这一模式下,不仅对房贷利息实施税额抵免,还将纳税义务小于抵免额的部分作为补贴支付给纳税人,这就使得那些因年收入低而未达到纳税标准的纳税人也可以从中受益。这种模式不仅能够消除边际税率对受益程度的影响,还能通过给予低收入者正向补贴进一步提高政策的累进性,从而解决房贷利息税前扣除所面临的主要问题。类似方案在美国的相关改革提议中已有触及(马珺,2017)。


  (二)我国房贷利息扣除政策的优化方案及其效果测算


  我国现行房贷利息扣除政策以单一固定金额税前扣除为特点,会导致受益不公、无法惠及低收入群体等问题,直接后果是对税制公平带来冲击。由前文所得到的测算结果可以看出,现行政策具有累退性,恶化了收入分配效果。为缩小收入分配差距,可以有如下改进方案。


  1.方案一:不可返还的房贷利息税额抵免。在此方案下,对贷款利息由税前扣除改为税额抵免,即由税基扣除转变为对应纳税额的减除。为了比较抵免率设置对结果的影响,尝试在3%、10%和12%三个不同的抵免率下进行分析。其中,考虑到税额抵免对于收入较低的纳税人更为有利,选择3%和10%两档抵免率对应于个人所得税最低的两个税率级次,更好地与税前扣除方案的效果形成对比;如果要使改革前后税收收入保持不变,抵免率应设置为12%。在三档抵免率下,根据CPI指数调整的2017年房贷利息年抵免额分别为352.44元(979×3%×12)、1 174.8元(979×10%×12)和1 409.76元(979×12%×12)。测算结果如表2(略)所示。


  可以看出,新方案三个抵免率下MT指数均由负值转为正值,这意味着不可返还的房贷利息税额抵免政策在调节居民收入分配中具有累进性。三个抵免率分别使MT指数由现行方案下的-0.000 4上升为0.003 6、0.012 1和0.014 7,抵免率越高,收入分配改进效果越好。分地区看,中部省份的改进效果最好,东部省份最差。结合现行方案下MT指数可以发现,若进行改革,中部省份将在最大程度上实现收入分配改善,西部次之,东部省份受益最小。但与此同时,中部、西部、东部省份现有的收入差距水平依次加大,东部省份对通过改革缩小收入分配差距的需求更为强烈。区分城市规模看,小城镇MT指数提升最多,表明其通过改革实现收入分配改进的效果最明显。


  2.方案二:可返还的房贷利息税额抵免。在此方案下,对贷款利息由税前扣除改为税额抵免,并对纳税额不足抵免额的部分进行返还,即实质上是对低收入群体进行补贴。同样,为了比较抵免率设置对结果的影响,在3%、10%、12%三个不同的返还抵免率下进行分析。测算结果如表3(略)所示。


  可以看出,各种情景的可返还抵免方案下MT指数都为正,表现出累进性。三个返还抵免率下MT指数依次提高,即返还抵免率越高,收入分配效果越好。分地区看,中部省份的MT指数高于西部和东部省份,收入分配的改进效果最优。分城市规模看,小城镇将在更大程度上改进收入分配效果。与不可返还的房贷利息税额抵免方案进行对比,可以发现,此方案各种情景下的MT指数进一步提高,收入分配效果也有显著改进。


  四、结论和建议


  本文用常见的收入分配评估指标测量我国个人所得税中房贷利息扣除政策的公平性问题。结果表明其具有累退性,会恶化个人所得税的收入分配效果。为了寻求可行的改进措施,总结国际上以个人所得税优惠补贴购房成本的常见模式,分析利弊,提出改进我国现行政策的两个方案。其一为不可返还的房贷利息税额抵免,其二为可返还的房贷利息税额抵免。测算结果显示:两个方案均能改进收入分配效果,使原本累退性的政策转变为累进性;抵免率越高,收入分配效果越好;相对而言,可返还的税额抵免政策能更大程度地改善收入分配效果;地区和城市规模差异会使结果产生异质性。上述结论证实了对两个方案的理论分析,不可返还的房贷利息税额抵免能避免原方案下扣除额受边际税率影响而导致的累退性,可返还的税额抵免可以进一步惠及未达到纳税标准的低收入纳税人,在更大程度上改善收入分配效果。


  基于上述结论可以发现,为了优化个人所得税的收入分配效果,对房贷利息实行税额抵免政策是值得考虑的改革方向。在政策细节设计中,应注意以下几点。


  其一,根据收入分配差距和财政收入水平的具体情况,选择适当的税额抵免模式。在财政收入紧张、收入分配矛盾不突出的情况下,优先考虑实行不可返还的税额抵免模式。采取12%的抵免率能保持现有的税收收入水平,在此基础上,抵免率越低取得税收收入越多。在财政收入充裕、收入分配矛盾突出的情况下,应考虑采取可返还的税额抵免,以最大程度地惠及低收入群体。


  其二,根据地区特点和城市规模采取差异化的抵免率,实现改革收益最大化。为了平抑地区间的收入水平差距,按照现行方案下的收入分配形势,可以对东部、西部、中部省份,以及大城市、小城市、小城镇设计依次降低的抵免率。


  其三,关注地区差异性,逐步推进。中部地区和小城镇通过改革实现收入分配改进的效果最明显,可以先在这两类地区试点,再向其他地区扩展。


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发文时间:2020-07-10
作者:税务研究
来源:税务研究

解读“资本公积、盈余公积和未分配利润”转增资本的个人所得税处理及例解

 盈余公积、资本公积、未分配利润转增资本,有股权转让前实施还是股权转让后实施,对于个人所得税有着很大的影响。


  (一)股权收购前“资本公积、盈余公积和未分配利润”转增资本的个人所得税处理


  1、股份制企业以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的,要按照“利息、股息、红利所得”项目,依据现行政策规定计征个人所得税。股份制企业用股票溢价所形成的资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配,对个人取得的转增股本数额,不作为个人所得,不征收个人所得税。


  《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发[1997]198号)规定:“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配,对个人取得的转增股本数额,不作为个人所得,不征收个人所得税。”虽然该文件明确规定资本公积金转增股本不征税,但是,在随后的《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》(国税函[1998]289号)进行了相应的补充说明,国税发[1997]198号文件中所说的资本公积金转增个人股本不需征税,专指股份制企业股票溢价发行收入形成的资本公积金转增个人股本不作为应税所得,不征收个人所得税,而与此不相符合的其他资本公积金转增个人股本,应当依法征收个人所得税,包括企业接受捐赠、拨款转入、外币资本折算差额、资产评估增值等形成资本公积金转增个人股本要征收个人所得税。


  2、非股份制企业以未分配利润、盈余公积和资本公积转增注册资本和股本的,要按照“利息、股息、红利所得”项目,依据现行政策规定计征个人所得税。现实中存在不少企业投资者为了增加企业和股东自己的资本,在实际不增加投资资金的情况下,采取对资产评估增值,来增加企业权益的资本公积金,然后再将增加的资本公积金分配转增投资者个人股本。例如一有限责任公司以168万元购买一块土地,经有关部门评估增值为1000万元后,通过“实收资本”和“资本公积”科目,将1000万元全部分配到5个股东名下,根据资本公积金转增股本(除股本溢价外)需缴纳个人所得税的规定,虽然该公司股东只是增加了股本,并未收到实际的利益,也没有现金流,仍然要按照持股比例对每个股东转增的数额征收20%的个人所得税。


  盈余公积和未分配利润来源于企业在生产经营活动中所实现的净利润,所以盈余公积和未分配利润转增个人资本实质上是把净利润分配给股东,是对股东股份的重新量化,个人应当缴纳个人所得税。《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发[1997]198号)和《关于转增注册资本征收个人所得税问题的批复》(国税函[1998]333号)都作出规定,盈余公积金转增个人资本应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。


  例如,某有限责任公司A由甲、乙、丙三个自然人投资设立,投资比例为5∶3∶2。为了扩大资本总额,决定用企业600000元的盈余公积金转增资本。则股东甲应纳个人所得税600000×50%×20%=60000(元),股东乙应纳个人所得税600000×30%×20%=36000(元),股东丙应纳个人所得税600000×20%×20%=24000(元),上述税款由A公司代扣代缴。


  案例分析1


  某公司用资本公积转增资本的个人所得税分析


  案情介绍:


  一家公司原注册资本3000万元,股东3人(均为自然人),每人1000万元,三年后,另一股东投入2000万元参股,参股时增加注册资本1000万,资本公积1000万,紧接着将资本公积1000万转增注册资本,每人1250万,象这种情形,原来的三个股东增加的250万元注册资本要征个人所得税吗?


  涉税分析:


  《企业会计准则指南》(2006)规定,企业收到投资者出资额超出其在注册资本或股本中所占份额的投资属于资本溢价(或股本溢价),应计入资本公积。根据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发[1997]198号)规定,股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配,对个人取得的转增股本数额,不作为个人所得,不征收个人所得税。又据《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》(国税函[1998]289号)规定,国税发[1997]198号文件中所说的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额,不作为应税所得征收个人所得税。企业经营过程中因赢利而形成的留存收益是企业所有者的权益,但未转入实收资本,新加入的投资者如要分享这部分留存收益,也应该付出大于按一定投资比例计算的出资额。因此,新股东出资超过其注册资本1000万元部分作为资本溢价,应是对老股东的一种补偿。


  综合以上分析,企业用该资本公积增资,自然人股东取得的增资部分,应作为应税所得,征收个人所得税,即原来的三个股东增加的250万元注册资本要征个人所得税。


  (二)股权收购后“资本公积、盈余公积和未分配利润”转增资本的个人所得税处理


  当企业发生股权转让时,转让企业原账面金额中存在的“资本公积、盈余公积和未分配利润”在股权转让之前未转增股本,而在股权交易时将“资本公积、盈余公积、未分配利润”等一并计入股权转让价格,并缴纳了所得税。如果该企业的股权100%转让给自然人股东后,对该企业以盈余积累转增个人股本行为是否征收个人所得税问题?考虑到转增股本的企业原账面金额中的盈余积累是由原股东创造并拥有,原股东在转让股权过程中没有事先转增股本,而是将其一并计入了股权交易价格中,新自然人股东为此已经支付了对价,如对其此次转增股本征税则存在重复征税问题,有违税负公平原则。为支持企业正常重组行为,考虑到企业股权转让过程中,盈余积累与股权转让所得存在相互转化的可能性,税收政策方面,对于原股东转让股权前事先利润分配与新股东事后利润分配应尽量保证税负平衡,不应由于原股东事先利润分配与新股东事后分配而产生较大税负差异。国家税务总局颁布了《关于个人投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本个人所得税问题的公告》(国家税务总局公告2013年第23号),明确个人投资者收购企业股权后,将企业原账面金额中的“资本公积、盈余公积、未分配利润”等盈余积累转增股本的个人所得税问题。具体处理如下:


  第一,总的税务处理原则:一名或多名个人投资者以股权收购方式取得被收购企业100%股权,企业被收购之前,该企业原股东未将原有“资本公积、盈余公积、未分配利润”等盈余积累转增股本(注册资本、实收资本等),而在股权交易时将其一并计入股权转让价格,股权转让方(原股东)已经履行了所得税纳税义务。股权收购完成后,企业将原账面金额中的盈余积累转增股本。鉴于转增股本的盈余积累已全部或部分计入个人投资者(新股东)股权收购价格中,为避免重复征税,对新股东取得的已计入个人投资者股权收购价格中的盈余积累转增股本的部分,原则上不宜征收个人所得税。


  第二,两种个人所得税的处理情形:一是新股东以不低于净资产价格收购股权的,企业原盈余积累已全部计入股权交易价格,新股东取得盈余积累转增股本的部分,不征收个人所得税。


  案例分析2


  某公司将资本公积、盈余公积、未分配利润转增新股东的实收资本


  案情介绍:


  甲企业原账面资产总额8000万元,负债3000万元,所有者权益5000万元,其中:实收资本(股本)1000万元,资本公积、盈余公积、未分配利润等盈余积累合计4000万元。假定多名自然人投资者(新股东)向甲企业原股东购买该企业100%股权,股权收购价6000万元,新股东收购企业后,甲企业将资本公积、盈余公积、未分配利润等盈余积累4000万元向新股东转增实收资本。请分析其中的涉税处理。


  涉税分析:


  在新股东6000万元股权收购价格中,除了实收资本1000万元外,实际上相当于以5000万元购买了原股东4000万元的盈余积累,即:4000万元盈余积累都计入了股权交易价格。甲企业将资本公积、盈余公积、未分配利润等盈余积累4000万元向新股东转增实收资本时,不征收个人所得税。


  二是新股东以低于净资产价格收购股权的,企业原盈余积累中,对于股权收购价格减去原股本的差额部分已经计入股权交易价格,新股东取得盈余积累转增股本的部分,不征收个人所得税;对于股权收购价格低于原所有者权益的差额部分未计入股权交易价格,新股东取得盈余积累转增股本的部分,应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。对于新股东以低于净资产价格收购企业股权后转增股本按照下列顺序进行,即:先转增应税的盈余积累部分,然后再转增免税的盈余积累部分。


  案例分析3


  某公司将资本公积、盈余公积、未分配利润转增新股东的实收资本


  案情介绍:


  甲企业原账面资产总额8000万元,负债3000万元,所有者权益5000万元,其中:实收资本(股本)1000万元,资本公积、盈余公积、未分配利润等盈余积累合计4000万元。假定多名自然人投资者(新股东)向甲企业原股东购买该企业100%股权,股权收购价4500万元,新股东收购企业后,甲企业将资本公积、盈余公积、未分配利润等盈余积累4000万元向新股东转增实收资本。


  涉税分析:


  在新股东4500万元股权收购价格中,除了实收资本1000万元外,实际上相当于以3500万元购买了原股东4000万元的盈余积累,即:4000万元盈余积累中,有3500万元计入了股权交易价格,剩余500万元未计入股权交易价格。甲企业向新股东转增实收资本时,其中所转增的3500万元不征收个人所得税,所转增的500万元应按“利息、股息、红利所得”项目缴纳个人所得税。


  第三、新股东将所持股权转让时,其财产原值为其收购企业股权实际支付的对价及相关税费。


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发文时间:2020-06-22
作者:肖太寿
来源:肖太寿财税工作室

解读PPP项目:增值税适用税目之争何时休

这几年研究和服务PPP项目,我走遍了祖国的大江南北、黄河两岸,亲身体验了PPP客户迫切的税务需求,以及税法遵从的迷茫和税务执法的争议。


  PPP付费机制分为三大类,一是政府付费,二是使用者付费,三是可行性缺口补助。鉴于使用者付费的增值税争议较少,笔者仅就政府付费和可行性缺口补助是否缴纳增值税,以及增值税适用税目的问题,做一个以点带面的解剖,希望能够拨云见日,以飨读者。


  一、政府付费是否缴纳增值税


  政府付费是否缴纳增值税的争议,主要源于将政府付费和政府补助(补贴)这两个概念混为一谈。


  (一)政府付费就是政府采购


  依据《PPP项目合同指南(试行)》(财金[2014]156号)第十一节关于政府付费的定义,“政府付费(GovernmentPayment)是指政府直接付费购买公共产品和服务。”


  那么,政府付费事实上就是政府采购,PPP项目公司(以下简称SPV公司)就是政府采购服务提供商。


  (二)政府付费就是采购对价


  依据《企业会计准则第16号——政府补助》(财会[2017]15号)第五条规定,“下列各项适用其他相关会计准则:(一)企业从政府取得的经济资源,如果与企业销售商品或提供服务等活动密切相关,且是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分,适用《企业会计准则第14号——收入》等相关会计准则。”


  也就是说,会计准则已经将政府付费排除在“政府补助”的范畴,并将其纳入收入准则予以规范。


  (三)政府付费应当缴纳增值税


  既然政府付费的实质是政府采购,那么它与下文将提到的政府补贴,以及政府补贴的增值税政策无关,依据《中华人民共和国增值税暂行条例》第六条的规定,SPV公司应当按照采购对价确认销售额,计算缴纳增值税。


  实务案例


  1、财政部PPP项目库信息:


  甲项目为市政道路PPP项目,项目总投资为35.6亿元,查询财政部PPP项目库,甲项目为BOT运作模式,合作期限15年。


  2、付费机制:


  PPP项目合同约定,本项目适合采用“政府付费”模式,按照“可用性付费运维绩效付费”模式,项目公司负责本项目的建设和运营维护工作,政府方支付项目公司相关费用,主要有项目建设期内的建设成本、融资成本、合理回报和相关税费,以及项目运维期内的运营成本、合理回报和相关税费。


  税务分析


  1、甲项目为政府付费模式,SPV公司为政府采购服务提供商。


  2、SPV公司收取政府付费,包括可用性付费和运维绩效付费,应为政府采购对价,而不是政府补助。


  3、SPV公司应当依据增值税条例第六条的规定,就收取的采购对价确认销售额,计算缴纳增值税。


  二、可行性缺口补助是否缴纳增值税


  依据《PPP项目合同指南(试行)》(财金[2014]156号)第十一节关于可行性缺口补助的定义,“可行性缺口补助(ViabilityGap Funding,简称VGF)是指使用者付费不足以满足项目公司成本回收和合理回报时,由政府给予项目公司一定的经济补助,以弥补使用者付费之外的缺口部分。”


  纵观可行性缺口补助是否缴纳增值税的争议,可以分为两个阶段:


  (一)2013年2月1日——2019年12月31日3号公告实施阶段


  1、依据《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》(2013年第3号)规定,“纳税人取得的中央财政补贴,不属于增值税应税收入,不征收增值税。”


  2、税总3号公告是在营改增之前发布的,营改增之后对于原营业税业务是否适用,实务中存在较大争议。


  3、税总3号公告以“资金来源”为标准确认是否征收增值税,与增值税的立法原理相悖,同样是财政补贴,来源于中央的不征收增值税,来源于地方的征收增值税,实务中很难执行。


  4、《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第45号)第七条第二款规定,“本公告实施前,纳税人取得的中央财政补贴继续按照《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》(2013年第3号)执行;已经申报缴纳增值税的,可以按现行红字发票管理规定,开具红字增值税发票将取得的中央财政补贴从销售额中扣减。”


  税总45号公告这种承前启后的规定,事实上明确了税总3号公告的有效期为2013年2月1日——2019年12月31日,至此,中央财政补贴是否缴纳增值税的争议尘埃落定。


  (二)2020年1月1日起45号公告实施阶段


  1、依据《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第45号)第七条第一款规定,“纳税人取得的财政补贴收入,与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的,应按规定计算缴纳增值税。纳税人取得的其他情形的财政补贴收入,不属于增值税应税收入,不征收增值税。”


  2、国家税务总局货物和劳务税司2020年1月8日《关于财政补贴等增值税政策问题即问即答》问答2:“问:某企业取得了废弃电器电子产品处理资格,从事废弃电器电子产品拆解处理。2020年,该企业购进废弃电视1000台,全部进行拆解后卖出电子零件,按照《废弃电器电子产品处理基金征收使用管理办法》(财综〔2012〕34号)规定,取得按照实际完成拆解处理的1000台电视的定额补贴,是否需要缴纳增值税?


  答:该企业拆解处理废弃电视取得的补贴,与其回收后拆解处理的废弃电视数量有关,与其拆解后卖出电子零件的收入或数量不直接相关,不属于45号公告第七条规定的“销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩”,无需缴纳增值税。”


  3、国家税务总局货物和劳务税司2020年1月8日《关于财政补贴等增值税政策问题即问即答》问答3:“为鼓励航空公司在本地区开辟航线,某市政府与航空公司商定,如果航空公司从事该航线经营业务的年销售额达到1000万元则不予补贴,如果年销售额未达到1000万元,则按实际年销售额与1000万元的差额给予航空公司航线补贴。如果航空公司取得该航线补贴,是否需要缴纳增值税?


  答:本例中航空公司取得补贴的计算方法虽与其销售收入有关,但实质上是市政府为弥补航空公司运营成本给予的补贴,且不影响航空公司向旅客提供航空运输服务的价格(机票款)和数量(旅客人数),不属于45号公告第七条规定的“与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩”的补贴,无需缴纳增值税。”


  4、综上,对于财政补贴是否征收增值税,税总45号公告有一个显著的变化,就是认定标准已经由“资金来源”改为“销售绑定”。


  这里,需要重点关注两点:一是与销售挂钩,采购等其他环节取得的财政补贴,不征收增值税;二是直接挂钩,跟销售间接挂钩的补贴,不征收增值税。


  实务案例


  1、财政部PPP项目库信息:


  乙项目为航道航运PPP项目,项目总投资为23.75亿元,查询财政部PPP项目库,甲项目为BOT运作模式,合作期限24年。


  2、付费机制:


  PPP项目合同约定,因本项目为准经营性项目,存在一定的使用者付费,但使用者付费收入不足以覆盖整个项目建设运营成本及合理收益,故实行“使用者付费可行性缺口补助”的回报机制。


  3、定价机制:


  项目协议29.01项约定了可行性缺口补助的计算公式,公式中项目全部建设成本,指最终决算审定的项目总投资扣除政府出资(包括政府方项目公司的注册资本出资,来源于上级政府拨付资金的项目资本金和投资补助)的金额。


  4、补贴情况:


  截止2019年12月31日,SPV公司先后收到政府补助8.28亿元,其中:中央补助6.90亿元。


  税务分析


  1、乙项目SPV公司截止2019年12月31日收到的政府补助,应当执行税总3号公告,即:中央补助6.9亿元不征收增值税,地方政府补助1.38亿元应当征收增值税。


  2、从付费机制和定价机制分析,SPV公司取得的政府补贴虽然与销售收入有关,但实质上是对建设运营成本的补贴,且不影响SPV公司向使用者提供航道航运服务的价格和数量,因此不属于45号公告第七条第一款规定的“与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩”的补贴。


  3、自2020年1月1日起,SPV公司取得的与其销售收入或者数量不直接挂钩的政府补贴,包括中央补助和地方政府补助,无需缴纳增值税。


  4、自2020年1月1日起,SPV公司取得的与其销售收入或者数量直接挂钩的政府补贴,包括中央补助和地方政府补助,需要缴纳增值税。


  三、增值税适用税目


  政府付费和可行性缺口补助是否缴纳增值税,可能还有分歧,但是唇枪舌战的场面应该不复存在。接下来,又一个绕不开的话题,是实战派无法回避的,那就是政府付费和可行性缺口补助按照什么税目缴纳增值税。


  (一)众说纷纭之税目


  走进每一家SPV公司,或者他们背后的社会资本方,或者他们主管的税务机关,我总有一种感觉叫——五味杂陈!大家对于PPP项目的增值税,其适用税目的理解,我可以开一份不完全清单。


  1、建筑业。道理很简单,他们认为PPP是建设项目。


  那么,我的问题是,房地产开发项目也是建设项目,为什么开发商适用“销售不动产”税目呢?


  2、金融服务。理由是,当回报金额约定或者确定时,SPV公司实行金融资产核算模式。


  3、无形资产。理由是,当回报金额不确定时,SPV公司实行无形资产核算模式。


  那么,我的问题是,当回报金额部分确定,部分不确定时,它的适用税目是金融服务呢,还是无形资产呢?如果二者兼有,难道SPV公司提供了不一样的服务吗?


  4、代理业。理由是,SPV公司是按照合同授予方(政府)授权参与公共基础设施建设。


  5、运营管理。理由与“代理业”相似。


  那么,我的问题是,地铁公司按照政府授权提供市内轨道交通服务,它们为什么适用“交通运输服务”税目呢?


  6、修缮。这主要是针对运维绩效付费给出的税目。


  那么,我的问题是,地铁公司也要对它们自己的轨道进行维护检修,它们为什么不适用“修缮”税目呢?


  更多奇葩的税目,我已经不忍心列举了。


  (二)盼来了官方问答


  山重水复疑无路,柳暗花明又一村。国家税务总局货物和劳务税司2020年1月8日《关于财政补贴等增值税政策问题即问即答》问答4终于从国家层面给出了一次正面回应——


  问:增值税一般纳税人取得的财政补贴收入,与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的,应按什么税率计算缴纳增值税?


  答:增值税一般纳税人取得的财政补贴收入,与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的,按其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的适用税率计算缴纳增值税。


  然而,怎么理解“销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的适用税率”呢?然后,政府付费的适用税目是什么呢?


  大家的思路又回到了上面开具的税目清单,更多SPV公司和基层税官甚至对于“建筑业”税目情有独钟。


  (三)从请客埋单说开去


  2017年夏天,在贵州的一次内训课上,我从请客埋单说开去,跟大家做了一个很有意思的互动——


  张三在A酒店订了一个包间,喊几个朋友喝酒。我的问题是,张三埋单后,A酒店按什么税目缴纳增值税?大家齐声回答:餐饮服务。


  但是,这个晚上张三喝得大醉,结果他的好朋友李四埋了单。我的问题是,李四埋单后,A酒店按什么税目缴纳增值税。大家齐声回答:还是餐饮啊。


  OK!我们来换一个场景。我给出了下面的图片。


  这是市政道路(东湖大桥)PPP项目,回报机制是使用者付费,SPV公司设立了收费站,按次收取通行费8元,并按照“不动产租赁——通行费”税目缴纳增值税。


  后来经过财政承受能力论证,政府决定将东湖大桥项目的回报机制改为政府付费,于是自2018年1月1日起SPV公司撤销了收费站,所有车辆通行东湖大桥一律由政府埋单。


  我的问题是,由使用者付费改为政府付费以后,SPV公司收到政府拨款时,应当按照什么税目缴纳增值税?


  没有人回答我的问题,大家陷入了思考。


  我继续提问:回报机制改变前后,SPV公司提供市政通行服务的业务性质有没有变?提供通行服务的内容有没有变?


  迟疑片刻,有人铿锵作答:没有。


  我:那么,服务的对象有没有变呢?


  有人回答:变了,是政府。


  有人回答:没变,还是驾驶员。


  回答变了的那个人马上改口:对,服务的对象没有变,但是埋单的人变了。


  我:既然服务的性质没变,服务的内容没变,服务的对象也没有变,惟一变的是埋单的人,难道埋单的人变了,增值税的税目要跟着变吗?


  最终,我也没有给出答案,但是我发现大家的眼睛都亮了。


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发文时间:2020-06-22
作者:段晖
来源:中汇税务师事务所

解读房企转让在建项目涉税处理及案例分析

 在地产开发企业,往往很多小的开发商会因为资金链断裂等原因,考虑将未开发完成的项目出手转让,在建项目的转让方式各不相同,本文就在建项目直接出售过程中的涉税做如下分析:


  一、房地产在建项目转让限制条件


  根据《城市房地产管理法》所规定的房地产转让的法定条件如下:


  (1)按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金,并取得土地使用权证书;


  (2)按照出让合同约定进行投资开发,属于房屋建设工程的,完成开发投资总额的25%以上,属于成片开发土地的,形成工业用地或者其他建设用地条件。


  也就是说转让在建项目是有条件限制的,开发达到投资总额的25%以上是在建项目转让的必要条件,并非在任何情况下都可以出手转让。


  例:甲公司有一处在建项目(新项目),预计总投资20亿元(其中土地使用权4亿元),由于甲公司资金链断裂现将此项目对外转让,截止转让前发生建造成本5.2亿元,达到转让条件。现甲公司以15亿元的评估价转让给乙公司,后续乙公司仍需投资部分建设资金完成项目后期建设。(不考虑相关附加税因素,增值率未超过50%,税率为30%。)


  二、转让方涉税分析


  1、增值税


  根据营改增36号文件规定,转让建筑物有限产权或者永久使用权的,转让在建的建筑物或者构筑物所有权的,以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的,按照“销售不动产”缴纳增值税。在此需要注意的是区分在建工程是老项目还是金新项目,所适用不同的计税方法。


  甲公司需缴纳增值税:


  (15-4-5.2)/1.09*0.09=0.48亿元


  2、土地增值税


  《土地增值税暂行条例》规定,转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人,为土地增值税的纳税义务人,应依照本条例缴纳土地增值税。很多财务人员在此处会有一个疑惑,转让方在土增清算时对于在建工程部分是否可以加计扣除?


  由于在建项目转让方按销售不动产税目计征增值税,与此同时转让方在计交土地增值税时,应按照《土地增值税暂行条例》计算。同时享受可加计扣除20%的优惠政策。


  甲公司需缴纳土地增值税:


  (15/1.09-(4+5.2)/1.09-(4+5.2)/1.09*0.2)*30%=1.1亿元


  3、企业所得税


  根据企业所得税法规定,转让在建项目可视为企业财产的销售转让,应根据相关税法规定,计缴企业所得税。转让方也应按销售不动产适用税率,给被转让方开具相应的增值税发票或其他合理的扣税凭证,以免受让方企业所得税穗前无法正常扣除。


  甲公司需缴纳企业所得税:


  (15/1.09-4-5.2-0.48-1.1-0.0068)*0.25=0.74亿元


  4、印花税


  根据印花税暂行条例及实施细则规定,在建项目的转让应依据产权转移书据项目缴纳印花税。其计税依据应为在建项目转让合同的不含税价款。


  甲公司需缴纳印花税:


  15/1.09*0.0005=0.0068亿元


  三、受让方涉税分析


  1、契税


  国家税务总局关于土地使用权转让契税计税依据的批复中规定,土地使用者将土地使用权及附着物、构筑物转让给他人,应按照转让的总价款计征契税。营改增之后财政部对于其计税依据做了新的规定,在2016年5月1日后应按照不含增值税价格作为在建项目转让源的计税依据。


  乙公司需缴纳契税:


  15/1.09*0.03=0.41亿元


  2、印花税


  印花税计缴办法同上述转让方相同。


  乙公司需缴纳印花税:


  15/1.09*0.0005=0.0068亿元


  3、受让方取得在建项目如何入账?


  在受让方取得转让方的在建项目,同时需要取得合规有效的入账票据,才能保证后续所得税及土地增值税,税前扣除不受损失。


  受让方采用一般计税方法的,在取得老项目时应取得5%的销售不动产专用发票,若为新项目即需取得税率9%的增值税专票。受让方财务人员在入账时需要将项目土地和建造成本分别,计入“开发成本-土地征用及拆迁补偿费”“开发成本-建筑安装工程费”等科目核算,各自价值一般实务中可以参考项目转让评估报告。在后期受让方最终项目清算时此部分转让价款是否可以加计扣除,在实务中是有争议的。


  依据天津市地方税务局关于土地增值税清算有关问题的公告(2016年第25号)第七条规定,受让的在建工程再转让进行土地增值税清算时,取得在建工程支付的金额,能提供合法有效凭证的,允许据实扣除,但不能加计扣除,后续投入的各项开发成本及费用按照土地增值税清算的有关规定处理。


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发文时间:2020-06-18
作者:土地增值税金穗源
来源:土地增值税金穗源

解读增值税的不征税项目有哪些

根据国家税务总局公告2016年第53号规定,自2016年9月1日起,《商品和服务税收分类与编码(试行)》中的分类编码增加6“未发生销售行为的不征税项目”,用于纳税人收取款项但未发生销售货物、应税劳务、服务、无形资产或不动产的情形。使用“未发生销售行为的不征税项目”编码开具增值税发票时,发票税率栏应填写“不征税”,不得开具增值税专用发票。


  截止2020年6月,分类编码“未发生销售行为的不征税项目”共包括以下14项内容:


  601 预付卡销售和充值


  依据:总局公告2016年第53号


  602 销售自行开发的房地产项目预收款


  依据:财税〔2016〕36号附件1(实施办法)


  603 已申报缴纳营业税未开票补开增值税普通发票


  604 非税务机关等其他单位为税务机关代收的印花税


  605 代收车船使用税


  606 融资性售后回租承租方出售资产


  指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后,又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中承租方出售资产时,资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。


  依据:总局2010年第13号公告


  607 资产重组涉及的不动产、608土地使用权


  指在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。


  依据:财税[2016]36号附件2


  609代理进口免税货物货款


  指纳税人代理进口按规定免征进口增值税的货物,其销售额不包括向委托方收取并代为支付的货款。


  依据:总局公告2016年69号


  610 有奖发票奖金支付


  611 不征税自来水


  指原对城镇公共供水用水户在基本水价(自来水价格)外征收水资源费的试点省份,在水资源费改税试点期间,按照不增加城镇公共供水企业负担的原则,城镇公共供水企业缴纳的水资源税所对应的水费收入,不计征增值税,按“不征税自来水”项目开具增值税普通发票。


  依据:总局公告2017年第47号


  612 建筑服务预收款


  依据:财税[2017]58号


  613 代收民航发展基金


  614 拍卖行受托拍卖文物艺术品代收货款


  依据:《国家税务总局关于明确二手车经销等若干增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2020年第9号)第三条规定,拍卖行受托拍卖文物艺术品,委托方按规定享受免征增值税政策的,拍卖行可以自己名义就代为收取的货物价款向购买方开具增值税普通发票,对应的货物价款不计入拍卖行的增值税应税收入。


  上述14项增值税不征税项目,根据《企业所得税税前扣除凭证管理办法》(国家税务总局公告2018年第28号)第十条第二款规定,企业在境内发生的支出项目虽不属于增值税应税项目,但按税务总局规定可以开具发票的,可以不征税发票作为税前扣除凭证。


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发文时间:2020-06-11
作者:小颖
来源:小颖言税
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