案例解析房地产收入的增值税、企业所得税、土地增值税差异
发文时间:2021-04-19
作者:小颖言税
来源:小颖言税
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二、不同税种的收入金额差异


  某房地产开发企业取得20000平方米土地使用权用于房地产开发,支付土地价款45000万元,取得省财政厅监制的财政票据。上述土地分两期开发,一期、二期开发土地面积均为10000平方米,两期可供出售的建筑面积均为40000平方米。其中二期项目已办理房地产产权转移手续,销售的建筑面积为30000平方米,金额46600万元,该企业为增值税一般纳税人,采用一般计税。


  该项业务增值税、土地增值税、企业所得税的收入在金额上有所差异,对比如下:


  一、增值税收入


  根据国家税务总局公告2016年第18号规定,房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目,适用一般计税方法计税的,按照取得的全部价款和价外费用,扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。销售额的计算公式如下:


  销售额=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+9%)


  当期允许扣除的土地价款=(当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积)×已开发项目所分摊的土地价款


  (一)已开发项目所分摊的土地价款=(10000/20000)×45000=22500万元


  (二)当期允许扣除的土地价款=(30000/40000)×22500=16875万元


  (三)增值税收入=(46600-16875)/1.09=27270.64万元。


  (四)销项税额=(46600-16875)/(1+9%)×9%=2454.36万元


  二、土地增值税收入


  根据财税[2016]43号规定,土地增值税纳税人转让房地产取得的收入为不含增值税收入;免征增值税的,确定计税依据时,成交价格、租金收入、转让房地产取得的收入不扣减增值税额。


  又根据税务总局公告2016年第70号规定,营改增后,纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税。适用增值税一般计税方法的纳税人,其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额;适用简易计税方法的纳税人,其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。


  土地增值税收入=收入-销项税额=46600-2454.36=44145.64万元。


  三、会计收入和企业所得税收入


  根据财会[2016]22号规定,企业发生相关成本费用允许扣减销售额的账务处理。按现行增值税制度规定企业发生相关成本费用允许扣减销售额的,发生成本费用时,按应付或实际支付的金额,借记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目,贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。待取得合规增值税扣税凭证且纳税义务发生时,按照允许抵扣的税额,借记“应交税费——应交增值税(销项税额抵减)”或“应交税费——简易计税”科目(小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目),贷记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目。


  1.确认收入时:


  借:预收账款46600


  贷:主营业务收入42752.29


  应交税费——应交增值税(销项税额)3847.71


  2.结转土地成本


  借:主营业务成本—土地成本16875


  贷:开发产品16875


  3.抵减土地价款时:


  借:应交税费—应交增值税(销项税额抵减)1393.35


  贷:主营业务成本1393.35


  经上述分析比较,收入上,土地增值税收入44145.64万元>企业所得税收入42752.29万元>增值税收入27270.64万元;成本上,企业所得税销项税额抵减了主营业务成本,土地增值但可扣除的土地成本仍为16875万元,土地增值税成本>企业所得税成本,从事房地产开发的纳税人可按:(土地使用权所支付的金额+房地产开发成本)×20%加计扣除,对房地产企业更有利。


我要补充
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境外注册境外上市的企业股权激励费用可以在企业所得税税前扣除吗?

各位水友大家好,欢迎来到木水吹税时间!


  木水在往期的文章曾经分享过股权激励费用的企业所得税处理,并且以境内上市公司为例子,分享了会计和税务处理的差异。


  但是,在实务中,确实存在很多我们明明知道是中国企业,但却是通过在境外注册成立的实体在境外实现上市的,这类企业,如果也实施了股权激励计划,那么这部分股权激励形成的费用能否适用18号公告的规定进行税前扣除呢?


  举个栗子


  啊你大爷股份有限公司(yourgrandpa co.ltd)是在开曼群岛注册成立的公司,其在中国香港联交所挂牌上市。由于公司实际管理机构在中国境内,所以一直按照中国居民企业进行税收管理。2014年该公司实施了一项股权激励计划,向符合条件的高管授予认购公司股票的期权,约定对公司的符合条件的高管,只要在2019年12月31日仍在公司任职,在职人员每人可按照每股8元购入该公司的股票100000股。


  2019年12月31日,符合条件的高管仍在公司任职的人数为20人,2020年4月,上述20人均行权,行权日公司股票收盘价为20元。


  问,这部分股权激励产生的费用,能否适用18号公告的规定,在2020年度进行税前扣除?


  法条速递


  18号公告第三条在我国境外上市的居民企业和非上市公司,凡比照《管理办法》的规定建立职工股权激励计划,且在企业会计处理上,也按我国会计准则的有关规定处理的,其股权激励计划有关企业所得税处理问题,可以按照上述规定执行。


  解释


  境外上市公司股权激励计划可按照境内上市公司的规定进行所得税处理,必须同时符合以下三个条件:


  1.该公司是我国的居民企业(即依据我国法律成立或者虽然依据外国或地区法律成立,但实际管理机构在中国境内的企业);


  2.该公司的股权激励计划是比照中国证监会发布的《上市公司股权激励管理办法(试行)》(简称《管理办法》)的规定建立的;


  3.对该股权激励计划的会计处理,也是按照中国会计准则有关规定处理的。


  那么问题就来了,前两个条件还好,啊你大爷股份有限公司因为实际管理机构在中国,所以一直按照居民企业进行税收管理,即其本身就是中国的居民企业,其股权激励计划,也可以比照《管理办法》的规定,在同时满足香港证监部门和香港联交所的股权激励计划条件的情形下建立。但是,会计处理上如何适用了中国会计准则?


  众所周知,既然要在香港联交所上市,那么公司的会计处理一定要适用HKFRS啊,那公司如何证明该项股权激励计划在会计上已经按照了中国会计准则进行处理呢?


  但是,总不能说,平时在税务管理上,就当该公司是居民企业,当它是自己人了,但是在特殊事项上,就不让它享受居民企业应有的权利吧。


  木水觉得,活人总不能让尿给憋死是吧。既然税务总局也没有明确过怎样才能算是股权激励计划在会计上按照中国会计准则处理,木水觉得能不能这样。既然啊你大爷股份有限公司一直作为中国的居民企业进行税收管理的,那么意味着它每年进行企业所得税汇算清缴的时候,也必须同时报送年度的财务报表,而这份报送给中国主管税务机关的财务报表,一定需要按照中国会计准则进行适当调整的,而这些调整,当然包括了对该项股权激励计划会计处理的调整,这就相当于该公司已经对该项股权激励计划按照中国会计准则进行了会计处理。这样,啊你大爷股份有限公司的该项股权激励计划就符合了18号公告第三条规定的三个条件,可以在2020年度进行相应的税前扣除。


  政策方向分析


  水友们可能会说,上面只是木水的看法,我们要怎么样说服税务局认可这种看法呀?既然这样,那么我们看看木水的看法是否符合政策的方向咯。


  税务总局发布18号公告的政策目的是什么?看看公告开篇的第一句话:“为推进我国资本市场改革,促进企业建立健全激励与约束机制,根据国务院证券管理委员会发布的《上市公司股权激励管理办法(试行)》(证监公司字〔2005〕151号,以下简称《管理办法》)的规定,一些在我国境内上市的居民企业(以下简称上市公司),为其职工建立了股权激励计划。根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例(以下简称税法)的有关规定,现就上市公司实施股权激励计划有关企业所得税处理问题,公告如下”。由此可见,18号公告的出台是为了配合国家推进资本市场改革和促进企业建立健全激励与约束机制的总体目标的。


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  18号公告第三条的规定,显然是对一些在境外上市的居民企业或者非上市公司,在进行建立和健全激励与约束机制的尝试中,对符合条件的一些股权激励措施,给予境内上市公司股权激励税前扣除的相同待遇,以鼓励非境内上市公司建立健全公司的激励与约束机制,改善公司管理和经营。


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  以上就是木水对境外上市公司股权激励费用税前扣除的一些理解和看法。


单位向个人支付税后报酬代扣个人所得税款能在企业所得税前扣除吗?

 近日,关于单位向个人支付税后所得支付的个人所得税能否在企业所得税前扣除的问题,引起了广泛的关注和争议。


  《企业所得税法》规定“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。”《企业所得税法实施条例》进一步明确,《企业所得税法》中所称税金,是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。


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  对于企业来说,除企业所得税和允许抵扣的增值税外,依法扣缴的个人所得税无论是谁负担,均不得作为“税金”支出在企业所得税税前扣除。那么,对于扣缴义务人支付所得扣缴的个人所得税、或者支付税后所得负担的个人所得税,到底能不能在计算企业所得税税前扣除呢?


  我们来看下面的案例:


  【案例】2020年6月,税务机关在风险分析中发现:A企业2019年12月邀请某高校知名教授老李为员工进行培训授课,双方约定教授课酬按照劳务报酬预扣税率计算的税后人民币30000元,代付税款6843元。当月,该企业设备维修,支付外请技师小王劳务费20000元,企业按20000万元预扣小王个人所得税款3200元。A企业两笔税金支出均在企业所得税前予以扣除。


  【问题】两笔个人所得税款A企业能否在企业所得税前扣除?(不考虑增值税,不保留小数)


  【解析】对于教授老李,A企业与其约定是“劳务报酬预扣税率计算的税后人民币30000元”,对于企业来说,实际的含税支付金额应当按照劳务报酬的预扣税率予以折算确定,折算后企业支付教授老李的税前所得为36843元,全额开具发票并入账。企业负担的6843元个人所得税款,一方面履行扣缴义务,预扣并申报;一方面按劳务报酬支出记入企业期间费用,在企业所得税前扣除。


  对于技师小王的劳务报酬20000元,A企业履行代扣义务,预扣其劳务报酬个人所得税3200元后,实际支付小王现金16800元,这部分税款是企业代扣代缴税款,不能作为税金在税前列支。


  企业代个人缴纳的个人所得税款,能否作为税金在企业所得税前扣除,主要看企业如何支付个人所得。对于企业向个人支付所得,代个人负担的个人所得税款能否在企业所得税前扣除,取决于双方是否约定由企业负担个人所得税款。


  如果没有约定企业负担,则企业仅仅履行扣缴义务,不得作为税金支出在企业所得税前扣除。案例中小王技师的个人所得税,毋庸置疑是个人承担,企业只是扣缴代管税金,应列入“应交税金-代扣个人所得税”核算,不能进入管理费用在计算企业所得税前扣除。


  如果约定由企业负担,则企业不仅要履行扣缴义务,还需要按照税后所得折算成税前所得,作为期间费用在企业所得税前予以扣除。如案例中的老李教授,企业名义支付是报酬是30000元,但折算后实质支付是36843元,应全部计入“管理费用-劳务费”核算并在计算企业所得税前扣除。


  有人认为,依据《关于雇主为雇员承担全年一次性奖金部分税款有关个人所得税计算方法问题的公告》(国家税务总局公告2011年第28号)“雇主为雇员负担的个人所得税款,应属于个人工资薪金的一部分。凡单独作为企业管理费列支的,在计算企业所得税时不得税前扣除”规定,扣缴义务人支付税后报酬应扣缴的个人所得税,应当看企业的核算来确定是否扣除。


  凡人认为:税法的执行,不能是教条而片面的。对于企业核算方法的差错、以及可能带来的少计应扣缴个人所得税款的问题,都应当本着从提升企业税法遵从能力的目的出发,指导企业依法扣缴、依法核算、依法扣除。对于扣缴义务人支付税后报酬,除工资薪金应计入“应付职工薪酬”核算外,其他单位负担的个人所得税款,也应当折算后,作为对应费用支出科目核算并扣除。


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