企业合并准则应用案例——补偿性资产的会计处理

　　【例】甲公司、乙公司、丙公司不存在关联方关系。2×26 年 5 月 10 日，甲公司与乙公司签署股权收购协议，约定甲公司以 1120 万元购买乙公司持有的丙公司100%股权。假定协议签署当日，甲公司即取得对丙公司的控制权并支付对价，该交易构成非同一控制下企业合并。本次合并中，甲公司取得丙公司购买日可辨认净资产公允价值为1000万元(假定其公允价值与账面价值一致)，其中包含一项因未决诉讼确认的预计负债 100 万元。假定不考虑其他因素。

　　情形一：根据股权收购协议约定，针对丙公司购买日已存在的未决诉讼所产生的全部损失，乙公司应当以现金方式向甲公司予以补偿。2×26 年6 月30 日，该诉讼尚未作出判决，但基于案件最新进展情况及证据评估，丙公司预计其很可能需要额外承担 10 万元的赔偿责任，因此进一步确认预计负债 10 万元。假定2×26 年5 月10 日及2×26年 6 月 30 日，相关诉讼结果存在重大不确定性，甲公司获得补偿的权利尚不满足或有资产确认为资产的条件。2×26年 9 月 15 日，法院就该诉讼作出判决，判令丙公司向供应 2 商支付赔偿款 115 万元，诉讼双方均服从判决且判决生效，甲公司预计其实际能够收到的补偿金额为115 万元，且满足或有资产确认为资产的条件。假定判决生效当日，丙公司向供应商支付赔偿款 115 万元，同时，乙公司根据收购协议约定向甲公司支付补偿款115 万元。

　　情形二：根据股权收购协议约定，针对丙公司购买日已存在的未决诉讼，若丙公司后续实际赔偿金额超过100万元，乙公司应当就超过 100 万元的差额部分以现金方式向甲公司予以补偿。2×26 年 5 月10 日，丙公司预计实际赔偿金额不超过 100 万元，并已确认预计负债100 万元。2×26 年 6 月 30 日，该诉讼尚未作出判决，但基于案件最新进展及证据评估等情况，丙公司预计其很可能需要额外承担 30 万元的赔偿责任，因此进一步确认了预计负债30万元。同时，考虑到乙公司流动资金紧张的情况，甲公司预计其实际能够收到的补偿金额为28 万元。假定2×26年6 月 30 日，相关诉讼结果存在重大不确定性，甲公司获得补偿的权利尚不满足或有资产确认为资产的条件。2×26年9 月 15 日，法院就该诉讼作出判决，判令丙公司向供应商支付赔偿款 130 万元，诉讼双方均服从判决且判决生效，甲公司预计其实际能够收到的补偿金额为30 万元，且满足或有资产确认为资产的条件。假定判决生效当日，丙公司向供应商支付赔偿款 130 万元，同时，乙公司根据收购协议约定向甲公司支付补偿款 30 万元。

　　分析：根据《企业会计准则解释第19号》，在非同一控制下企业合并中，出售方与购买方可能作出合同约定，针对被购买方某些或有事项，或者特定资产或负债的某些不确定性结果，出售方给予购买方补偿，购买方因此获得补偿性资产。本例两种情形中，甲公司购买乙公司持有的丙公司100%股权，根据股权收购协议的约定，乙公司针对丙公司购买日存在的未决诉讼未来产生的损失给予甲公司补偿，甲公司因此获得补偿性资产，上述两种情形应当适用上述解释中的规定进行会计处理。补偿性资产相关的会计处理如下：

　　(一)情形一。

　　1. 2×26 年 5 月 10 日(购买日)，甲公司取得乙公司持有的丙公司 100%股权。

　　(1)购买方甲公司个别财务报表层面确认长期股权投资。因为甲公司获得补偿的权利不满足或有资产确认为资产的条件，所以不应确认补偿性资产。

　　借：长期股权投资 11 200 000

　　贷：银行存款 11 200000

　　(2)购买方甲公司合并财务报表层面，应在确认被补偿项目(预计负债 100 万元)的同时，确认补偿性资产100万元。有关分录如下：

　　借：补偿性资产 1 000 000

　　贷：商誉 1 000000

　　2. 2×26 年 6 月 30 日，丙公司预计其很可能需要额外承担 10 万元的赔偿责任。

　　(1)被购买方丙公司进一步确认预计负债10 万元。

　　借：营业外支出 100 000

　　贷：预计负债 100000

　　(2)购买方甲公司个别财务报表层面，因为甲公司获得补偿的权利不满足或有资产确认为资产的条件，所以不应确认补偿性资产。

　　(3)购买方甲公司合并财务报表层面，应在被补偿项目账面价值发生变动(预计负债增加10 万元，如上)的同时，调整增加补偿性资产账面价值(10 万元)，并计入投资收益。有关分录如下：

　　借：补偿性资产 100 000

　　贷：投资收益 100000

　　3. 2×26 年 9 月 15 日，法院判令丙公司向供应商支付赔偿款 115 万元且判决生效，甲公司预计其实际能够收到补偿款金额为 115 万元，且满足或有资产确认为资产的条件。当日，丙公司向供应商支付赔款，甲公司收到乙公司补偿款。

　　(1)被购买方丙公司向供应商支付赔偿款115万元。

　　借：预计负债 1 100 000

　　营业外支出 50 000

　　贷：银行存款 1 150000

　　(2)购买方甲公司个别财务报表层面预计实际能够收到补偿款金额为 115 万元，且获得的补偿权利满足或有资产确认为资产的条件，应确认补偿性资产。

　　借：补偿性资产 1 150 000

　　贷：长期股权投资 1 150000

　　借：银行存款 1 150 000

　　贷：补偿性资产 1 150000

　　(3)购买方甲公司合并财务报表层面，终止确认之前在合并财务报表层面确认的补偿性资产110 万元，并抵销甲公司个别财务报表层面因确认补偿性资产而减少的长期股权投资 115 万元，差额 5 万元计入投资收益。有关分录如下：

　　借：长期股权投资 1 150 000

　　贷：补偿性资产 1 100000

　　投资收益 50000

　　(二)情形二。

　　1. 2×26 年 5 月 10 日(购买日)，甲公司取得乙公司持有的丙公司 100%股权。

　　(1)购买方甲公司个别财务报表层面确认长期股权投资。因为预计丙公司未决诉讼实际赔付金额不超过100万元，甲公司无权获得补偿，所以不应确认补偿性资产。

　　借：长期股权投资 11 200 000

　　贷：银行存款 11 200000

　　(2)购买方甲公司合并财务报表层面，因为预计丙公司未决诉讼实际赔付金额不超过100 万元，甲公司无权获得补偿，所以不应确认补偿性资产。

　　2. 2×26 年 6 月 30 日，丙公司预计其很可能需要额外承担 30 万元的赔偿责任。

　　(1)被购买方丙公司进一步确认预计负债30 万元。

　　借：营业外支出 300 000

　　贷：预计负债 300000

　　(2)购买方甲公司个别财务报表层面，因为甲公司获得补偿的权利不满足或有资产确认为资产的条件，所以不应确认补偿性资产。

　　(3)购买方甲公司合并财务报表层面，应在确认被补偿项目(预计负债 30 万元，如上)的同时，考虑可收回性后确认补偿性资产 28 万元。有关分录如下：

　　借：补偿性资产 280 000

　　贷：投资收益 280000

　　3. 2×26 年 9 月 15 日，法院判令丙公司向供应商支付赔偿款 130 万元且判决生效，甲公司预计其实际能够收到补偿款金额为 30 万元，且满足或有资产确认为资产的条件。当日，丙公司向供应商支付赔款，甲公司收到乙公司补偿款。

　　(1)被购买方丙公司向供应商支付赔偿款130万元。

　　借：预计负债 1 300 000

　　贷：银行存款 1 300000

　　(2)购买方甲公司个别财务报表层面预计其实际能够收到补偿款金额为 30 万元，且获得补偿的权利满足或有资产确认为资产的条件，应确认补偿性资产。

　　借：补偿性资产 300 000

　　贷：长期股权投资 300000

　　借：银行存款 300 000

　　贷：补偿性资产 300000

　　(3)购买方甲公司合并财务报表层面，终止确认之前在合并财务报表层面确认的补偿性资产28 万元，并抵销甲公司个别财务报表层面因确认补偿性资产而减少的长期股权投资 30 万元，差额 2 万元计入投资收益。有关分录如下：

　　借：长期股权投资 300000

　　贷：补偿性资产 280000

　　投资收益 20000

　　分析依据：

　　《企业会计准则解释第19号》第一项内容；

　　《企业会计准则第 13 号——或有事项》第四条、第七条等相关规定；

　　《企业会计准则第20 号——企业合并》第十一条、第十四条等相关规定；

　　《企业会计准则应用指南汇编2024》第 340、601-609 页等相关内容。

　　税屋附件：

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　　来源：财政部会计司     发布日期：2026年06月18日

　　导语

　　众所周知，劳动关系一旦建立受法律严格保护，不可随意解除。企业欲单方解除劳动关系须满足《劳动合同法》第三十九条所列情形，对用人单位举证责任要求颇高。若无法达到证明标准则大概率构成违法解除，不仅需支付带有惩戒意味的赔偿金，还可能被判令恢复劳动关系。因此，企业应善用“试用期”制度以对员工进行考察、对不合格者予以解聘。

　　《劳动合同法》第三十九条(一)款规定劳动者“在试用期间被证明不符合录用条件的”，用人单位有权单方解除劳动合同无须承担赔偿责任。可见，“试用期”其实系雇主占有更大优势地位的期间，但仍非绝对。例如，用人企业主观认为劳动者“不合格”、“未通过试用期考核”并以此解约是不获认可的。司法实践中，裁判者要求用人单位证明已向劳动者提供录用条件、试用期考核标准以及考核记录凭据；若用人单位主张雇员“试用期未通过”但无任何考核记录仍构成违法解除。

　　现实中，许多单位拟制的劳动合同明文约定“公司在试用期内可随时解除员工与公司劳动关系”，是否可理解为劳资双方合意，劳动者同意雇主在试用期内有权单方面解除劳动合同?裁判者的答复是否定的。金茂北京分所近日为企业客户赢得两起解除劳动关系案，其中一例涉及合同规定雇主在试用期内有单方解除权的情形。本文旨在分析劳动仲裁委、人民法院分别得出的不同结论以提炼试用期解除注意事项；下一期《以案说法》将以本所代表公司胜诉的另一起解除劳动关系案为例分析员工疑似有违法行为的解除策略。

　　案情梗概

　　员工薛某与企业签订劳动合同，有条款约定“员工的聘用期限包含6个月试用期；员工同意公司在试用期内可随时解除员工与公司的劳动关系”。试用期未到三个月时，薛某即被公司通知因“不符合录用条件”解除劳动关系。经核实，该员工入职时，公司未提供“录用条件”或试用期考核标准；在职期间，公司虽不时对其工作质量提出负面反馈，要求整改，但并无正式考核程序。

　　劳动仲裁期间，公司自行答辩，认为《劳动合同》中已经明文约定员工同意公司在试用期内随时解除劳动关系；公司举出一些事例主张薛某工作不合格，因此依合同在试用期内单方解聘。该理由未获劳动仲裁委采信。

　　裁判依据与结果

　　受理该案的劳动仲裁委认为：“解除劳动关系，用人单位要有事实依据。本案中，用人单位未提供劳动者试用期录用条件及试用期对其考核的凭据，因此不予采信”。公司在劳动仲裁中败诉，被判定为违法解除劳动关系并支付相应赔偿金。

　　针对劳动仲裁结果，公司聘请本所助其诉至法院。鉴于客户公司确实在录用条件、试用期考核程序方面存在漏洞，本所在该案诉讼阶段不再纠结录用、考核以及劳动合同中有关“试用期内可随时解除”的约定，转而集中向法院列举该员工在试用期间工作严重失职的具体事实，导致投诉频繁，公司商誉受损等后果。我方呈列了多项沟通记录，证明公司对薛某工作表现进行了及时反馈、纠正、指导、包容，且薛某认可错误，承诺改正但仍屡教屡犯，接连引发对接客户强烈投诉，强调再这么下去就“没有以后了”。公司无奈只能安排其他员工甚至直属领导接替工作，破坏了原定工作部属。

　　法院在判决中引用、认可了我方上述论据，即认为用人单位满足了对涉事员工薛某能力表现不合格的客观证明标准，作出解除劳动关系的决定未体现滥用雇主单位优势地位、侵害劳动者权益的主观意思。由此，法院认为公司以薛某试用期不符合录用条件为由解除劳动合同并无不当，判决公司胜诉。

　　案例启示

　　该案在我方诉至法院后反败为胜，扭转局面的关键点在于翔实举证，具体证明了涉事员工能力、态度与岗位不匹配，法院从常识角度能够客观判定其不符合一般企业的录用条件。企业在自行处理的劳动仲裁阶段也提出过一些证明事例，但区别在于缺乏归纳论证的过程，即为何这些事例能得出员工“不符合录用条件”的结论?企业既无明文规定录用条件，也无正式考核程序，就需要向裁判者证明，为何从一般常识角度涉事员工不符合客观标准的“录用条件”，也即人民法院在判决书中所述“能力表现不合格的客观依据”。

　　此外，从判决书的论述过程还能得出，企业能胜诉该案还因为：其一，劳动关系尚处于试用期，企业正当享有考察权与较大的单方解约权；其二，无任何滥用雇主单位优势地位、侵害劳动者权益的主观意思。若雇员举证表明雇主有任何滥用地位、侵害劳动者权益的主观意思，即使雇员客观上表现不合格，本案也大概率构成违法解除。

　　综上，即使合同明文约定劳动者同意雇主在试用期间享有单方解除权，雇主行使该权利仍需达到《劳动合同法》第三十九条(一)款标准，即劳动者“在试用期间被证明不符合录用条件”，这包括证明录用条件是什么?是否与劳动者充分沟通录用条件?解约前是否有考核程序表明劳动者不符合上述录用条件? 另外，综合本文案例，判定试用期解除是否违法还需审查用人单位是否有滥用雇主单位优势地位、侵害劳动者权益的主观意思。

　　如果企业未制定、未沟通执行相关录用标准，要证明员工未通过试用期难度更高，但并非绝无可能——本文分析的成功案例权且提供思路，举一反三。不难看出，预防企业试用期解除法律风险最有效的方式是提前制定规范、明确录用标准及考核程序、留存关键沟通记录。只有在上述条件无法满足的情形下，才考虑本案实践从(客观证明论述等)其他角度切入。