法[2014]18号 最高人民法院关于发布第六批指导性案例的通知
发文时间:2014-01-26
文号:法[2014]18号
时效性:全文有效
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各省、自治区、直辖市高级人民法院,解放军军事法院,新疆维吾尔自治区高级人民法院生产建设兵团分院:

经最高人民法院审判委员会讨论决定,现将孙银山诉南京欧尚超市有限公司江宁店买卖合同纠纷案等四个案例(指导案例23-26号),作为第六批指导性案例发布,供在审判类似案件时参照。


最高人民法院 

2014年1月26日


指导案例23号

孙银山诉南京欧尚超市有限公司江宁店买卖合同纠纷案

(最高人民法院审判委员会讨论通过 2014年1月26日发布)

关键词:民事 买卖合同 食品安全 十倍赔偿

裁判要点

消费者购买到不符合食品安全标准的食品,要求销售者或者生产者依照食品安全法规定支付价款十倍赔偿金或者依照法律规定的其他赔偿标准赔偿的,不论其购买时是否明知食品不符合安全标准,人民法院都应予支持。

相关法条

《中华人民共和国食品安全法》第九十六条第二款

基本案情

2012年5月1日,原告孙银山在被告南京欧尚超市有限公司江宁店(简称欧尚超市江宁店)购买“玉兔牌”香肠15包,其中价值558.6元的14包香肠已过保质期。孙银山到收银台结账后,即径直到服务台索赔,后因协商未果诉至法院,要求欧尚超市江宁店支付14包香肠售价十倍的赔偿金5586元。

裁判结果

江苏省南京市江宁区人民法院于2012年9月10日作出(2012)江宁开民初字第646号民事判决:被告欧尚超市江宁店于判决发生法律效力之日起10日内赔偿原告孙银山5586元。宣判后,双方当事人均未上诉,判决已发生法律效力。

裁判理由

法院生效裁判认为:关于原告孙银山是否属于消费者的问题。《中华人民共和国消费者权益保护法》第二条规定:“消费者为生活消费需要购买、使用商品或者接受服务,其权益受本法保护;本法未作规定的,受其他有关法律、法规保护。”消费者是相对于销售者和生产者的概念。只要在市场交易中购买、使用商品或者接受服务是为了个人、家庭生活需要,而不是为了生产经营活动或者职业活动需要的,就应当认定为“为生活消费需要”的消费者,属于消费者权益保护法调整的范围。本案中,原、被告双方对孙银山从欧尚超市江宁店购买香肠这一事实不持异议,据此可以认定孙银山实施了购买商品的行为,且孙银山并未将所购香肠用于再次销售经营,欧尚超市江宁店也未提供证据证明其购买商品是为了生产经营。孙银山因购买到超过保质期的食品而索赔,属于行使法定权利。因此欧尚超市江宁店认为孙银山“买假索赔”不是消费者的抗辩理由不能成立。

关于被告欧尚超市江宁店是否属于销售明知是不符合食品安全标准食品的问题。《中华人民共和国食品安全法》(以下简称《食品安全法》)第三条规定:“食品生产经营者应当依照法律、法规和食品安全标准从事生产经营活动,对社会和公众负责,保证食品安全,接受社会监督,承担社会责任。”该法第二十八条第(八)项规定,超过保质期的食品属于禁止生产经营的食品。食品销售者负有保证食品安全的法定义务,应当对不符合安全标准的食品自行及时清理。欧尚超市江宁店作为食品销售者,应当按照保障食品安全的要求储存食品,及时检查待售食品,清理超过保质期的食品,但欧尚超市江宁店仍然摆放并销售货架上超过保质期的“玉兔牌”香肠,未履行法定义务,可以认定为销售明知是不符合食品安全标准的食品。

关于被告欧尚超市江宁店的责任承担问题。《食品安全法》第九十六条第一款规定:“违反本法规定,造成人身、财产或者其他损害的,依法承担赔偿责任。”第二款规定:“生产不符合食品安全标准的食品或者销售明知是不符合食品安全标准的食品,消费者除要求赔偿损失外,还可以向生产者或者销售者要求支付价款十倍的赔偿金。”当销售者销售明知是不符合安全标准的食品时,消费者可以同时主张赔偿损失和支付价款十倍的赔偿金,也可以只主张支付价款十倍的赔偿金。本案中,原告孙银山仅要求欧尚超市江宁店支付售价十倍的赔偿金,属于当事人自行处分权利的行为,应予支持。关于被告欧尚超市江宁店提出原告明知食品过期而购买,希望利用其错误谋求利益,不应予以十倍赔偿的主张,因前述法律规定消费者有权获得支付价款十倍的赔偿金,因该赔偿获得的利益属于法律应当保护的利益,且法律并未对消费者的主观购物动机作出限制性规定,故对其该项主张不予支持。


指导案例24号

荣宝英诉王阳、永诚财产保险股份有限公司江阴支公司机动车交通事故责任纠纷案

(最高人民法院审判委员会讨论通过 2014年1月26日发布)

关键词:民事 交通事故 过错责任

裁判要点

交通事故的受害人没有过错,其体质状况对损害后果的影响不属于可以减轻侵权人责任的法定情形。

相关法条:

《中华人民共和国侵权责任法》第二十六条

《中华人民共和国道路交通安全法》第七十六条第一款第(二)项

基本案情

原告荣宝英诉称:被告王阳驾驶轿车与其发生刮擦,致其受伤。该事故经江苏省无锡市公安局交通巡逻警察支队滨湖大队(简称滨湖交警大队)认定:王阳负事故的全部责任,荣宝英无责。原告要求下述两被告赔偿医疗费用30006元、住院伙食补助费414元、营养费1620元、残疾赔偿金27658.05元、护理费6000元、交通费800元、精神损害抚慰金10500元,并承担本案诉讼费用及鉴定费用。

被告永诚财产保险股份有限公司江阴支公司(简称永诚保险公司)辩称:对于事故经过及责任认定没有异议,其愿意在交强险限额范围内予以赔偿;对于医疗费用30006元、住院伙食补助费414元没有异议;因鉴定意见结论中载明“损伤参与度评定为75%,其个人体质的因素占25%”,故确定残疾赔偿金应当乘以损伤参与度系数0.75,认可20743.54元;对于营养费认可1350元,护理费认可3300元,交通费认可400元,鉴定费用不予承担。

被告王阳辩称:对于事故经过及责任认定没有异议,原告的损失应当由永诚保险公司在交强险限额范围内优先予以赔偿;鉴定费用请求法院依法判决,其余各项费用同意保险公司意见;其已向原告赔偿20000元。

法院经审理查明:2012年2月10日14时45分许,王阳驾驶号牌为苏MT1888的轿车,沿江苏省无锡市滨湖区蠡湖大道由北往南行驶至蠡湖大道大通路口人行横道线时,碰擦行人荣宝英致其受伤。2月11日,滨湖交警大队作出《道路交通事故认定书》,认定王阳负事故的全部责任,荣宝英无责。事故发生当天,荣宝英即被送往医院治疗,发生医疗费用30006元,王阳垫付20000元。荣宝英治疗恢复期间,以每月2200元聘请一名家政服务人员。号牌苏MT1888轿车在永诚保险公司投保了机动车交通事故责任强制保险,保险期间为2011年8月17日0时起至2012年8月16日24时止。原、被告一致确认荣宝英的医疗费用为30006元、住院伙食补助费为414元、精神损害抚慰金为10500元。

荣宝英申请并经无锡市中西医结合医院司法鉴定所鉴定,结论为:1.荣宝英左桡骨远端骨折的伤残等级评定为十级;左下肢损伤的伤残等级评定为九级。损伤参与度评定为75%,其个人体质的因素占25%。2.荣宝英的误工期评定为150日,护理期评定为60日,营养期评定为90日。一审法院据此确认残疾赔偿金27658.05元扣减25%为20743.54元。

裁判结果

江苏省无锡市滨湖区人民法院于2013年2月8日作出(2012)锡滨民初字第1138号判决:一、被告永诚保险公司于本判决生效后十日内赔偿荣宝英医疗费用、住院伙食补助费、营养费、残疾赔偿金、护理费、交通费、精神损害抚慰金共计45343.54元。二、被告王阳于本判决生效后十日内赔偿荣宝英医疗费用、住院伙食补助费、营养费、鉴定费共计4040元。三、驳回原告荣宝英的其他诉讼请求。宣判后,荣宝英向江苏省无锡市中级人民法院提出上诉。无锡市中级人民法院经审理于2013年6月21日以原审适用法律错误为由作出(2013)锡民终字第497号民事判决:一、撤销无锡市滨湖区人民法院(2012)锡滨民初字第1138号民事判决;二、被告永诚保险公司于本判决生效后十日内赔偿荣宝英52258.05元。三、被告王阳于本判决生效后十日内赔偿荣宝英4040元。四、驳回原告荣宝英的其他诉讼请求。

裁判理由

法院生效裁判认为:《中华人民共和国侵权责任法》第二十六条规定:“被侵权人对损害的发生也有过错的,可以减轻侵权人的责任。”《中华人民共和国道路交通安全法》第七十六条第一款第(二)项规定,机动车与非机动车驾驶人、行人之间发生交通事故,非机动车驾驶人、行人没有过错的,由机动车一方承担赔偿责任;有证据证明非机动车驾驶人、行人有过错的,根据过错程度适当减轻机动车一方的赔偿责任。因此,交通事故中在计算残疾赔偿金是否应当扣减时应当根据受害人对损失的发生或扩大是否存在过错进行分析。本案中,虽然原告荣宝英的个人体质状况对损害后果的发生具有一定的影响,但这不是侵权责任法等法律规定的过错,荣宝英不应因个人体质状况对交通事故导致的伤残存在一定影响而自负相应责任,原审判决以伤残等级鉴定结论中将荣宝英个人体质状况“损伤参与度评定为75%”为由,在计算残疾赔偿金时作相应扣减属适用法律错误,应予纠正。

从交通事故受害人发生损伤及造成损害后果的因果关系看,本起交通事故的引发系肇事者王阳驾驶机动车穿越人行横道线时,未尽到安全注意义务碰擦行人荣宝英所致;本起交通事故造成的损害后果系受害人荣宝英被机动车碰撞、跌倒发生骨折所致,事故责任认定荣宝英对本起事故不负责任,其对事故的发生及损害后果的造成均无过错。虽然荣宝英年事已高,但其年老骨质疏松仅是事故造成后果的客观因素,并无法律上的因果关系。因此,受害人荣宝英对于损害的发生或者扩大没有过错,不存在减轻或者免除加害人赔偿责任的法定情形。同时,机动车应当遵守文明行车、礼让行人的一般交通规则和社会公德。本案所涉事故发生在人行横道线上,正常行走的荣宝英对将被机动车碰撞这一事件无法预见,而王阳驾驶机动车在路经人行横道线时未依法减速慢行、避让行人,导致事故发生。因此,依法应当由机动车一方承担事故引发的全部赔偿责任。

根据我国道路交通安全法的相关规定,机动车发生交通事故造成人身伤亡、财产损失的,由保险公司在机动车第三者责任强制保险责任限额范围内予以赔偿。而我国交强险立法并未规定在确定交强险责任时应依据受害人体质状况对损害后果的影响作相应扣减,保险公司的免责事由也仅限于受害人故意造成交通事故的情形,即便是投保机动车无责,保险公司也应在交强险无责限额内予以赔偿。因此,对于受害人符合法律规定的赔偿项目和标准的损失,均属交强险的赔偿范围,参照“损伤参与度”确定损害赔偿责任和交强险责任均没有法律依据。


指导案例25号

华泰财产保险有限公司北京分公司诉李志贵、天安财产保险股份有限公司河北省分公司张家口支公司保险人代位求偿权纠纷案

(最高人民法院审判委员会讨论通过 2014年1月26日发布)

关键词:民事诉讼 保险人代位求偿 管辖

裁判要点

因第三者对保险标的的损害造成保险事故,保险人向被保险人赔偿保险金后,代位行使被保险人对第三者请求赔偿的权利而提起诉讼的,应当根据保险人所代位的被保险人与第三者之间的法律关系,而不应当根据保险合同法律关系确定管辖法院。第三者侵害被保险人合法权益的,由侵权行为地或者被告住所地法院管辖。

相关法条

《中华人民共和国民事诉讼法》第二十八条

《中华人民共和国保险法》第六十条第一款

基本案情

2011年6月1日,华泰财产保险有限公司北京分公司(简称华泰保险公司)与北京亚大锦都餐饮管理有限公司(简称亚大锦都餐饮公司)签订机动车辆保险合同,被保险车辆的车牌号为京A82368,保险期间自2011年6月5日0时起至2012年6月4日24时止。2011年11月18日,陈某某驾驶被保险车辆行驶至北京市朝阳区机场高速公路上时,与李志贵驾驶的车牌号为冀GA9120的车辆发生交通事故,造成被保险车辆受损。经交管部门认定,李志贵负事故全部责任。事故发生后,华泰保险公司依照保险合同的约定,向被保险人亚大锦都餐饮公司赔偿保险金83878元,并依法取得代位求偿权。基于肇事车辆系在天安财产保险股份有限公司河北省分公司张家口支公司(简称天安保险公司)投保了机动车交通事故责任强制保险,华泰保险公司于2012年10月诉至北京市东城区人民法院,请求判令被告肇事司机李志贵和天安保险公司赔偿83878元,并承担诉讼费用。

被告李志贵的住所地为河北省张家口市怀来县沙城镇,被告天安保险公司的住所地为张家口市怀来县沙城镇燕京路东108号,保险事故发生地为北京市朝阳区机场高速公路上,被保险车辆行驶证记载所有人的住址为北京市东城区工体北路新中西街8号。

裁判结果

北京市东城区人民法院于2012年12月17日作出(2012)东民初字第13663号民事裁定:对华泰保险公司的起诉不予受理。宣判后,当事人未上诉,裁定已发生法律效力。

裁判理由

法院生效裁判认为:根据《中华人民共和国保险法》第六十条的规定,保险人的代位求偿权是指保险人依法享有的,代位行使被保险人向造成保险标的损害负有赔偿责任的第三者请求赔偿的权利。保险人代位求偿权源于法律的直接规定,属于保险人的法定权利,并非基于保险合同而产生的约定权利。因第三者对保险标的的损害造成保险事故,保险人向被保险人赔偿保险金后,代位行使被保险人对第三者请求赔偿的权利而提起诉讼的,应根据保险人所代位的被保险人与第三者之间的法律关系确定管辖法院。第三者侵害被保险人合法权益,因侵权行为提起的诉讼,依据《中华人民共和国民事诉讼法》第二十八条的规定,由侵权行为地或者被告住所地法院管辖,而不适用财产保险合同纠纷管辖的规定,不应以保险标的物所在地作为管辖依据。本案中,第三者实施了道路交通侵权行为,造成保险事故,被保险人对第三者有侵权损害赔偿请求权;保险人行使代位权起诉第三者的,应当由侵权行为地或者被告住所地法院管辖。现二被告的住所地及侵权行为地均不在北京市东城区,故北京市东城区人民法院对该起诉没有管辖权,应裁定不予受理。


指导案例26号

李健雄诉广东省交通运输厅政府信息公开案

(最高人民法院审判委员会讨论通过 2014年1月26日发布)

关键词:行政 政府信息公开 网络申请 逾期答复

裁判要点

公民、法人或者其他组织通过政府公众网络系统向行政机关提交政府信息公开申请的,如该网络系统未作例外说明,则系统确认申请提交成功的日期应当视为行政机关收到政府信息公开申请之日。行政机关对于该申请的内部处理流程,不能成为行政机关延期处理的理由,逾期作出答复的,应当确认为违法。

相关法条

《中华人民共和国政府信息公开条例》第二十四条

基本案情

原告李健雄诉称:其于2011年6月1日通过广东省人民政府公众网络系统向被告广东省交通运输厅提出政府信息公开申请,根据《中华人民共和国政府信息公开条例》(以下简称《政府信息公开条例》)第二十四条第二款的规定,被告应在当月23日前答复原告,但被告未在法定期限内答复及提供所申请的政府信息,故请求法院判决确认被告未在法定期限内答复的行为违法。

被告广东省交通运输厅辩称:原告申请政府信息公开通过的是广东省人民政府公众网络系统,即省政府政务外网(以下简称省外网),而非被告的内部局域网(以下简称厅内网)。按规定,被告将广东省人民政府“政府信息网上依申请公开系统”的后台办理设置在厅内网。由于被告的厅内网与互联网、省外网物理隔离,互联网、省外网数据都无法直接进入厅内网处理,需通过网闸以数据“摆渡”方式接入厅内网办理,因此被告工作人员未能立即发现原告在广东省人民政府公众网络系统中提交的申请,致使被告未能及时受理申请。根据《政府信息公开条例》第二十四条、《国务院办公厅关于做好施行〈中华人民共和国政府信息公开条例〉准备工作的通知》等规定,政府信息公开中的申请受理并非以申请人提交申请为准,而是以行政机关收到申请为准。原告称2011年6月1日向被告申请政府信息公开,但被告未收到该申请,被告正式收到并确认受理的日期是7月28日,并按规定向原告发出了《受理回执》。8月4日,被告向原告当场送达《关于政府信息公开的答复》和《政府信息公开答复书》,距离受理日仅5个工作日,并未超出法定答复期限。因原告在政府公众网络系统递交的申请未能被及时发现并被受理应视为不可抗力和客观原因造成,不应计算在答复期限内,故请求法院依法驳回原告的诉讼请求。

法院经审理查明:2011年6月1日,原告李健雄通过广东省人民政府公众网络系统向被告广东省交通运输厅递交了政府信息公开申请,申请获取广州广园客运站至佛冈的客运里程数等政府信息。政府公众网络系统以申请编号11060100011予以确认,并通过短信通知原告确认该政府信息公开申请提交成功。7月28日,被告作出受理记录确认上述事实,并于8月4日向原告送达《关于政府信息公开的答复》和《政府信息公开答复书》。庭审中被告确认原告基于生活生产需要获取上述信息,原告确认8月4日收到被告作出的《关于政府信息公开的答复》和《政府信息公开答复书》。

裁判结果

广州市越秀区人民法院于2011年8月24日作出(2011)越法行初字第252号行政判决:确认被告广东省交通运输厅未依照《政府信息公开条例》第二十四条规定的期限对原告李健雄2011年6月1日申请其公开广州广园客运站至佛冈客运里程数的政府信息作出答复违法。

裁判理由

法院生效裁判认为:《政府信息公开条例》第二十四条规定:“行政机关收到政府信息公开申请,能够当场答复的,应当当场予以答复。行政机关不能当场答复的,应当自收到申请之日起15个工作日内予以答复;如需延长答复期限的,应当经政府信息公开工作机构负责人同意,并告知申请人,延长答复的期限最长不得超过15个工作日。”本案原告于2011年6月1日通过广东省人民政府公众网络系统向被告提交了政府信息公开申请,申请公开广州广园客运站至佛冈的客运里程数。政府公众网络系统生成了相应的电子申请编号,并向原告手机发送了申请提交成功的短信。被告确认收到上述申请并认可原告是基于生活生产需要获取上述信息,却于2011年8月4日才向原告作出《关于政府信息公开的答复》和《政府信息公开答复书》,已超过了上述规定的答复期限。由于广东省人民政府“政府信息网上依申请公开系统”作为政府信息申请公开平台所应当具有的整合性与权威性,如未作例外说明,则从该平台上递交成功的申请应视为相关行政机关已收到原告通过互联网提出的政府信息公开申请。至于外网与内网、上下级行政机关之间对于该申请的流转,属于行政机关内部管理事务,不能成为行政机关延期处理的理由。被告认为原告是向政府公众网络系统提交的申请,因其厅内网与互联网、省外网物理隔离而无法及时发现原告申请,应以其2011年7月28日发现原告申请为收到申请日期而没有超过答复期限的理由不能成立。因此,原告通过政府公众网络系统提交政府信息公开申请的,该网络系统确认申请提交成功的日期应当视为被告收到申请之日,被告逾期作出答复的,应当确认为违法。

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严征管时代的股权与并购税务(三):股权代持还原的税务定性与避险

  【摘要】 股权代持还原——将登记于名义股东名下的股权变更回实际出资人——是否构成应税转让,是各地口径分歧最大的疑难问题。本文以国税函〔2005〕130号为线索,借鉴司法实践对股权“实际收入认定”的态度,厘清“形式转让”与“实质所有”的冲突、不同还原程序的税务后果,并就证据留痕与程序选择提出前置合规建议。

  【关键词】 股权代持;代持还原;个人所得税;国税函130号;实际收入认定;司法解除

  【本系列】 本文为《严征管时代的股权与并购税务》系列第(三)篇,全系列共三篇,建议依序阅读:

        (一)个人股权转让个税;

       (二)并购重组交易税务风险与合规;

      (三)股权代持还原的税务定性与避险。

   股权代持,在商业实践中十分常见:创始人借名持股,员工经持股平台间接持股,或为规避持股限制而设代持。当公司拟上市、被并购,或实际出资人欲将股权变更回自己名下时,一个棘手的问题随之浮现:

  代持还原——将登记于名义股东名下的股权,变更回实际出资人——此一环节,是否须缴纳个人所得税。

  就直觉而言,股权本即属于实际出资人,变更登记回其名下,似无课税之理;然税务机关所见者,是工商登记上一次“由名义股东向实际出资人”的股权变更,形式上即为一次转让。其间张力,正是代持还原税务问题的核心,亦是各地口径分歧最大、最需专业前置判断的领域。

  一、问题的根源:形式与实质的冲突

  代持还原的税务难点,本质上是“实质所有”与“形式登记”之间的冲突:

  · 就实质而言,股权自始属于实际出资人,还原仅使登记与实质一致,并未发生真正的财产转移;

  · 就形式而言,工商变更呈现为一次股权转让,依《中华人民共和国个人所得税法》与国家税务总局公告2014年第67号,转让即可能产生“财产转让所得”并触发核定(详见本系列前文)。

  若税务机关仅认形式,实际出资人即可能为“取回本属于自己之物”而缴一笔税。问题在于:法律与实践,于何种程度上认可“实质”、从而豁免此项税负。

  二、可资依据的规则线索及其边界

  我国目前并无针对“个人间股权代持还原”的统一、明确的征免税规定,但有两条关键线索。

  (一)国税函〔2005〕130号:转让“是否真正完成”为分水岭

  《国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》(国税函〔2005〕130号)确立了一项关键区分:

  · 股权转让合同未履行完毕,因执行仲裁裁决解除合同及补充协议、停止执行原合同,并原价收回已转让股权的——因转让行为尚未完成、收入未完全实现,随转让关系解除,股权收益不复存在,纳税人不应缴纳个人所得税;

  · 股权转让合同已履行完毕、其后再解除合同收回股权的,属于另一次股权转让,原已缴个税不予退还。

  该批复所确立的逻辑——转让是否真正完成、收入是否实现、是否经法定程序解除——对代持还原极具参考价值:它指向“经法定程序恢复原状”与“另一次应税转让”之间的根本区别。

  (二)国家税务总局公告2011年第39号:特定代持的明确口径

  对一类特定代持,规则是清晰的。国家税务总局公告2011年第39号规定:因股权分置改革造成、原由个人出资而由企业代持的限售股,企业转让该限售股取得的收入应作为企业应税收入计算纳税,完税后再向实际所有人分配。惟其适用范围有限(仅限股改造成、企业代持的限售股),不能简单套用于一般自然人间的代持。

  (三)一般代持还原:仍属“视地方、凭证据”的疑难领域

  对最为常见的自然人间的代持还原,因缺乏全国统一规定,各地税务机关口径不一:有的认可“实质所有、不视为转让”,有的坚持“形式变更、按转让课税”,亦有要求充分举证证明代持关系真实存在者。需要客观指出的是,目前尚无直接就“代持还原是否征收个人所得税”作出认定的、公开的具名生效判例,争议更多停留在税务机关的征管口径层面——这也意味着,结果在很大程度上取决于个案证据与事前沟通。此种地区差异与不确定性,正是代持还原最大的风险来源,亦是律师前置判断最能创造价值之处。

  不过,这并不意味着代持“无处安放”。在中国境内首发上市(IPO)审核实践中,“股权清晰”是基本要求,发行人历史上的股权代持,通常须在申报前彻底还原,并在招股说明书中如实披露代持的形成原因、还原过程与相关税务处理;只要代持关系真实、还原属于“恢复原状”而非新的利益安排,实践中基本不构成IPO的实质性障碍。这说明,代持本身并非“无解”——关键始终在于关系真实、还原清晰、税务处理经得起检验。

  三、关键变量:还原是否构成“真实、已实现的转让”

  将上述线索贯通,可得一项对实操极为重要的判断:代持还原是否被课税,根本上取决于它是否构成一次“真实、已实现的股权转让”——若实际出资人自始享有股权、还原只是让登记回归实质、并未发生真正的财产转移与所得实现,就不应被简单视为一次新的应税转让。

  这一判断的落点在“实质”:国税函〔2005〕130号所确立的,正是“转让尚未完成、收入未实现即不课税”的精神——它指向的是交易的真实状态(股权自始归属、并未发生真正的转移与所得实现),而非某一种形式或程序。

  这里可以借鉴司法实践对“股权实际收入认定”的态度。需要说明的是,以下案件本身并非代持还原纠纷,而是一起因转让价款经补充协议变更而引发的退税争议;但其对“股权转让的实际收入如何认定、收入尚未真正实现时能否课税”的处理,对分析代持还原是否构成应税转让,具有借鉴意义。在该案中(江苏省宿迁市宿城区人民法院〔2018〕苏1302行初191号),转让方在部分收款、办理工商变更并缴纳个人所得税后,因受让方逾期付款,双方签订补充协议、对转让比例与价格作出调整;转让方申请退税,税务机关仅部分退还,转让方不服涉诉。法院认为,退税之争根本在于股权转让收入的认定——税务机关将转让方在合同履行中收到的阶段性款项径行作为转让收入计税,因双方并未将该款项确定为交易价,缺乏事实及法律依据,遂撤销原退税决定、责令重新处理。

  该案的启示在于:收入是否真正实现,直接影响税务处理能否成立。 这与国税函〔2005〕130号“转让尚未完成、收入未实现则不课税”的逻辑相通——代持还原若要主张“非应税”,同样要落到“是否存在真实、已实现的转让所得”这一根本问题上。

  但须看清一条边界:“解除合同、原价收回”与“另一次转让、事后减价”是两回事。130号的免税待遇,对应者为“交易自始未真正完成、经法定程序回归原点”,而非“先行完成、其后反悔”。代持还原欲援用此一逻辑,关键在于证据与程序的真实性:能否证明代持关系自始存在、还原系“恢复原状”而非“新的转让”。

  须予警示:代持还原的税务认定,看的是“实质”而非“形式”。任何安排都必须建立在真实的代持关系之上;切不可为税务目的而虚构交易或诉讼——否则非但不能免税,更可能触及偷税乃至虚假诉讼的法律责任。

  四、律师前置方案:将本不该缴的税负挡于门外

  “代持还原”并无放之四海而皆准的答案,但有一套可予前置的合规动作。

  1.代持期间即建好证据链:书面代持协议、实际出资凭证、资金流水、分红与表决权实际行使的记录——此为日后证明“实质所有”之根本,远较还原之时临时补证为有力。

  2.还原之前先作税务定性评估:判断本次还原更接近“恢复原状、非应税”抑或“应税转让”,预估核定风险与本地口径。

  3.夯实代持关系的真实性与证据:还原能否被认可为“恢复原状”,根本上取决于代持关系是否真实、证据是否完整,而非依赖某种特定形式或程序;切忌为税务目的而虚构交易或诉讼。

  4.认清边界、不逾红线:130号的免税对应“未完成的转让经法定程序解除并原价收回”,事后减价、已完成交易的反悔不在此列,更不得虚构诉讼。

  5.事前沟通本地口径:因各地实践不一,重大还原之前即就税务处理与主管机关沟通,必要时争取书面确认或预约裁定。

  6.并购、上市语境下尤须审慎:拟上市或被并购前的代持还原,会同时受到IPO合规审查与税务监管的双重审视,务必将税务处理与还原方式一并设计、一并前置。

  代持还原的税务问题,高度依赖代持关系的真实性、还原的方式与程序、以及主管机关的口径。但有一条原则是确定的:真实、留痕、择定正确的程序,是将本不该缴的税负挡于门外的稳妥路径——而此三者,皆须于还原之前,由专业判断预先布置。


  作者简介

  张 乐   合伙人

  le.zhang@allbrightlaw.com

  邵 帅   合伙人

  shaoshuai@allbrightlaw.com

房地产公司如何合理处理开发成本及其他费用的进项税?

房地产公司如何合理处理开发成本及其他费用的进项税?

  解答:

  下面根据2026年最新规定予以说明。

  一、精准划分可抵扣与不得抵扣项目

  (一)不得抵扣项目判定标准(依据:《增值税法》第二十二条、《增值税法实施条例》第十九条至第二十二条)

  纳税人的下列进项税额不得从其销项税额中抵扣:

  1.适用简易计税方法计税项目对应的进项税额;

  2.免征增值税项目对应的进项税额;

  3.非正常损失项目对应的进项税额;

  4.购进并用于集体福利或者个人消费的货物、服务、无形资产、不动产对应的进项税额;

  5.购进并直接用于消费的餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务对应的进项税额;

  6.国务院规定的其他进项税额。

  (二)混用项目进项分摊规则(依据:《增值税法实施条例》第二十三条、财政部 税务总局公告 2026 年第 13 号第一条第四项)

  成本、费用同时用于一般计税应税项目与不得抵扣项目、无法单独划分用途的,按月计算不得抵扣进项税额,计算公式政策依据为财政部 税务总局公告 2026 年第 13 号第一条第四项:

  不得抵扣进项税额 = 当期无法划分全部进项税额 ×(当期简易计税销售额 + 免税销售额)÷ 当期全部销售额

  年度清算要求(依据:《增值税法实施条例》第二十三条):次年 1 月纳税申报期,按全年销售额重新清算,多转出税额可转回抵扣,少转出需补做进项税额转出。

  固定资产、无形资产、不动产同时混用一般 / 简易计税项目,进项税额可全额抵扣,无需分摊转出。

  (三)会计处理流程(依据:财会〔2016〕22 号)

  取得不得抵扣项目增值税专用发票时,同步借记开发成本/管理费用、借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”;完成发票勾选认证后,将待认证进项税额转入成本费用,贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”。

  (四)准予正常抵扣项目范围

  开发成本类:钢筋、混凝土等建筑材料(13% 税率专票)、建筑工程服务(9% 税率专票)、有形动产设备租赁(13% 专票)、勘察、设计、监理服务(6% 专票)。

  期间费用类:广告宣传、测绘、审计、法律咨询、办公设备、公务出差住宿费(6%/13% 专票)。

  二、规范取得、保管法定抵扣凭证(依据:《增值税法实施条例》第十一条、第十二条)

  (一)法定有效扣税凭证清单

  增值税专用发票(开发成本、现代服务主流抵扣凭证);

  海关进口增值税专用缴款书、代扣代缴增值税完税凭证;

  收费公路通行费增值税电子普通发票;

  农产品收购 / 销售发票(采购苗木、建材农产品适用)。

  (二)票据全流程管控要求

  业务合同、资金流、货物 / 服务流、发票信息保持一致,杜绝虚开发票风险;

  报销单据备注支出用途、对应计税项目(一般计税 / 简易计税),留存合同、付款凭证、项目进度资料备查;

  纳税申报前,通过增值税发票综合服务平台完成扣税凭证用途勾选确认;现行政策已取消勾选确认期限,发票取得后任意所属期均可勾选抵扣,但长期滞留未勾选发票会触发税务风险核查,建议按项目进度及时完成勾选。

  三、土地价款差额计税特殊处理(依据:财政部 税务总局公告 2026 年第 10 号)

  (一)政策逻辑

  房企一般计税项目支付的土地出让金、征地拆迁补偿款,无法取得增值税抵扣凭证,不适用进项抵扣,采用销项税额抵减方式扣减当期销售额,减少销项税额。

  (二)标准计算公式

  当期销售额 =(当期全部房款及价外费用 - 当期允许扣除土地价款)÷(1+9%)

  当期允许扣除土地价款 =(当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积)×支付的土地价款

  (三)合法扣除备查凭证

  省级及以上财政部门监制土地出让金票据、拆迁补偿协议、银行付款流水、拆迁户签收凭证。

  四、各类服务类费用进项抵扣细分规则

  (一)可全额抵扣服务(用于一般计税应税项目)

  设计、监理、造价咨询、广告推广、前期策划、审计评估、办公不动产租赁,取得 6% 增值税专用发票,票面税额全额抵扣。

  (二)住宿服务抵扣区分(依据:《增值税法》第二十二条)

  准予抵扣:员工公务出差住宿费,取得合规 6% 专票,进项正常抵扣;

  不得抵扣:客户招待住宿、员工团建旅游、职工探亲住宿(归属于集体福利、个人消费),需做进项税额转出。

  (三)餐饮、娱乐、居民日常服务统一规则(依据:《增值税法》第二十二条第五项)

  所有餐饮、娱乐、居民日常服务,无论业务招待、员工就餐、团建用途,进项税额一律不得抵扣,无需勾选抵扣,直接全额计入成本费用。

  (四)贷款利息及配套融资费用抵扣规则(依据:《增值税法实施条例》第二十一条)

  1.房企各类银行、信托、民间借贷产生的利息支出,属于购进贷款服务,对应进项税额暂不得抵扣;

  2.向贷款方支付、与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费,进项税额同步不得抵扣;

  3.补充区分:向第三方担保机构支付的担保费,不属于贷款方收取的配套费用,取得增值税专用发票可正常抵扣进项。

  五、落实留抵退税政策,缓解开发资金占用(依据:《增值税法》第二十一条)

  (一)法定基础规则

  当期进项税额合计大于当期销项税额形成期末留抵的,企业二选一:①结转下一纳税期继续抵扣;②按配套公告规定申请退还留抵税额。

  (二)房企实操管理要点

  分项目建立进项税额台账,区分一般计税、简易计税项目对应的进项税额,简易计税项目进项不得计入留抵退税基数;

  退税申报前完成全部发票勾选、混用项目进项分摊与进项转出调整,留存项目开发进度表、销售计划、成本合同备查;

  符合增量、存量留抵退税条件的,按财政部 税务总局配套公告规定计算可退税额,按期提交退税申请。

  六、资产重组业务进项留抵结转抵扣规则(依据:财政部 税务总局公告 2026 年第 13 号,2026 年 1 月 30 日发布,2026 年 1 月 1 日施行)

  (一)法定适用前置条件

  房企发生合并、分立、业务整体划转,同步转让对应资产、关联债权负债、全部从业人员,转让方、接收方均为增值税一般纳税人,且转让方完成税务注销登记。仅转让资产、无配套负债与人员的,不适用本政策。

  (二)进项结转操作流程

  转让方注销前未抵扣的期末留抵税额,凭税务机关出具《资产重组进项留抵税额转移单》,全额结转至接收方,由接收方后续申报抵扣。