国税发[2011]49号 国家税务总局关于印发《国家税务局系统2011年“小金库”专项治理工作实施方案》的通知
发文时间:2011-04-14
文号:国税发[2011]49号
时效性:全文有效
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各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局,扬州税务进修学院:

  为深入贯彻落实党的十七届四中全会和十七届中央纪委第六次全会精神,继续深化“小金库”专项治理工作,根据《中央治理“小金库”工作领导小组关于印发<2011年“小金库”专项治理工作实施方案>的通知》(中治金[2011]2号)要求,税务总局制定了《国家税务局系统2011年“小金库”专项治理工作实施方案》,现印发给你单位,请认真执行。


国家税务局系统2011年“小金库”专项治理工作实施方案


  为深入贯彻落实党的十七届四中全会和十七届中央纪委第六次全会精神,继续深化“小金库”专项治理工作,根据《中央治理“小金库”工作领导小组关于印发<2011年“小金库”专项治理工作实施方案>的通知》(中治金[2011]2号)要求,现就国税系统2011年“小金库”专项治理工作制定实施方案(以下简称《方案》)如下:

  一、指导思想

  以邓小平理论和“三个代表”重要思想为指导,深入贯彻落实科学发展观,认真学习贯彻党的十七届四中全会和中央纪委第四次、第五次、第六次全会精神,特别是胡锦涛同志在中央纪委第六次全会上的重要讲话精神,切实把以人为本、执政为民贯彻落实到“小金库”治理工作中。按照中央要求,落实综合治理、纠建并举、注重预防的原则,继续全面深入推进国税系统行政事业单位、社团组织和挂靠企业“小金库”治理工作,进一步巩固专项治理成果,构建和完善防治“小金库”长效工作机制,着力解决“小金库”这个反腐倡廉建设中人民群众反映强烈的突出问题。

  二、任务目标

  在中央治理“小金库”工作领导小组领导下,按照彻底清理“小金库”的工作要求,分级负责,统筹兼顾,整体推进,全面深入推进国税系统行政事业单位、社团组织和挂靠企业的“小金库”专项治理工作。着力解决工作不重视、走过场以及工作不平衡的问题,坚决扫除专项治理工作死角,始终抓住构建和完善防治“小金库”长效机制这个根本任务。行政事业单位要巩固成果、防止反弹,特别是对于自查自纠“零申报”的单位,要认真组织复查;社团组织、挂靠企业要加大力度,抓好整改落实。要注重总结专项治理经验,建立健全长效机制,探索从源头上根治的有效途径。年底前完成这次专项治理工作任务,以实际成效取信于干部群众。

  三、时间步骤

  2011年要继续深入推进行政事业单位、社团组织和挂靠企业“小金库”专项治理,时间从《方案》下发之日起至2011年12月底基本结束,主要分为全面复查、督导抽查、整改落实、机制建设和总结验收5个阶段。

  (一)全面复查(截至2011年5月底)

  国税系统行政事业单位、社团组织、挂靠企业,要坚决贯彻落实贺国强同志关于“小金库”治理工作的批示精神,即“凡对自查工作不重视、走过场甚至瞒报的,都要推倒重来,并追究相关人员和领导人的责任”,认真组织复查。在全面复查中,要再次确认治理对象,以保证复查的全面覆盖。复查面必须达到100%.各级国税局出资的宾馆、招待所、培训中心、印刷厂等企业,都属于治理对象,必须进行复查。各单位(包括局机关、社团组织、挂靠企业,下同)负责人对全面复查工作负完全责任。

  1.行政事业单位的复查内容是《国家税务总局关于印发<国家税务局系统开展“小金库”专项治理工作的实施方案>的通知》(国税函[2009]275号)明确的专项治理内容;社团组织和挂靠企业复查的内容是《国家税务总局转发中纪委等五部委<关于印发社会团体“小金库”专项治理实施办法的通知>等文件的通知》(国税函[2010]364号)明确的专项治理内容。

  2.对全面复查发现的“小金库”问题和各类违法违规问题,要积极整改纠正。复查工作结束后,各单位要填报《“小金库”全面复查报告表》,并附文字说明。社团组织除向主管国税局报送《“小金库”全面复查报告表》和文字说明外,还要根据要求向当地治理机构报送有关资料。各级国税局根据《“小金库”全面复查报告表》汇总填列《“小金库”全面复查统计表》,并逐级上报汇总。省国税局要在6月10日前将汇总的省、市、县三级国税局的复查统计表和文字说明报税务总局(督察内审司)。

  3.各级国税局在上报《“小金库”全面复查统计表》之前,要将本级复查结果在局内各单位进行公示,公示时间不得少于5个工作日,接受群众监督。对群众举报的问题,要逐一核实。报送的《“小金库”全面复查报告表》、《“小金库”全面复查统计表》必须经单位主要负责人签字。

  复查结果仍为“零问题”的行政事业单位,其所属各职能部门负责人必须向单位主要负责人作出书面承诺;复查结果仍为“零问题”的社团组织、挂靠企业,其单位主要负责人必须向主管国税局、挂靠部门作出书面承诺。复查结果仍为“零问题”的国税局,单位主要负责人必须向上一级国税局作出书面承诺,与《“小金库”全面复查统计表》一并报送。

  4.2009年以来自查自纠、回头看已经纠正但未上报上一级国税局的“小金库”问题特别是未上报税务总局的,此次复查必须填报。

  5.各级国税局所报文字说明材料,既要有对总体情况的分析说明,又要有对行政事业单位、社团组织、挂靠企业的分类说明,做到点面结合、内容详实、数据准确、分析客观。文字说明所列“小金库”问题与报表不一致的,必须重新报送。

  (二)督导抽查(截至2011年7月底)

  各级国税局要在全面复查的基础上,原则利用6月、7月两个月的时间,组织开展督导抽查。督导抽查既要关注本级单位,又要关注下级单位。省、市国税局对下一级国税局的督导抽查面不得低于30%;对督导抽查的国税局所属事业、社团、企业的检查面不得低于50%.

  督导抽查过程中要认真梳理分析近年来治理工作中暴露出来的突出问题和共性问题,主要包括以地方财政补助收入设立“小金库”、以宾馆或招待所经营收入设立“小金库”、用资产出租和处置收入设立“小金库”、虚列支出套取资金设立“小金库”、固定资产不纳入财务管理形成“小金库”、以假发票等非法票据套取资金设立“小金库”等。督导抽查的重点对象:

  1.宾馆、培训中心、招待所、出版社、报社、杂志社、社团组织、工会、印刷厂等与行政事业单位有隶属关系的单位;

  2.有群众举报的单位;

  3.2009年以来自查自纠、回头看“零问题”的单位,特别是复查措施不得力、工作走过场的单位。

  督导抽查工作应在治理工作领导机构的统一组织下,由各成员单位的领导带队,有关专业人员参与共同开展,也可聘请一定数量的注册会计师共同实施。督导抽查要结合举报核查工作进行;可与各项审计、检查或日常监督等工作相结合,整体推进,综合实施。抽查“小金库”问题的时间,对行政事业单位的抽查从2007年开始,对社团组织、挂靠企业的抽查从2008年开始,必要时可追溯到以前年度。

  督导抽查发现的问题必须严格执纪执法,严肃追究责任。督导抽查结束后,《“小金库”重点抽查统计表》、《“小金库”问题举报核查统计表》及有关文字说明要逐级上报,省国税局汇总后于2011年8月10日前报税务总局(督察内审司)。

  (三)整改落实(截至2011年8月底)

  对于专项治理过程中发现的问题,要按照统一政策、集中审理、分别处理的原则,依法进行处理处罚和责任追究。首先要抓好2010年发现的“小金库”问题的处理处罚和责任追究工作,并针对2011年全面复查和督导抽查中发现的问题,制定具体整改措施,做到资金资产处理到位、财务会计管理整改到位、违法违纪责任人员责任追究到位,确保治理工作成效。

  要杜绝重检查、轻处理,重财务处理、轻责任人纪律处分和组织处理的现象发生,真正将处理处罚工作落到实处,将处理事与处理人结合起来。对督导抽查发现的问题,原则上都要加大问责力度,依据相关政策和法律法规,严肃追究责任。对因工作不认真、措施不落实存在走过场问题的,要推倒重来,并追究责任人员特别是主要领导责任。

  各级国税局“小金库”治理领导机构要加强对处理处罚和责任追究的督促指导,切实维护“小金库”治理工作的权威性和严肃性。局内各有关部门要按照职责分工,积极参与处理处罚和责任追究工作。应给予党纪、政纪处分的,纪检监察部门要严格执纪执法,坚决查处;对相关责任人员的组织处理,人事部门要及时办理;对存在财政财务违法行为的单位和个人,稽查、财务、审计部门要依法进行处理处罚。

  省国税局应在2011年12月10日前将《小金库治理整改落实情况统计表》(见附件5)和文字说明报税务总局(督察内审司)。

  (四)机制建设(截至2011年11月底)

  为巩固治理成果,各单位要按照“边治理、边研究、边总结、边完善”的思路,将长效机制建设贯穿治理工作始终。各级国税局“小金库”治理领导机构要结合《国家税务总局关于国家税务局系统加强财务管理建立防治“小金库”长效机制的通知》(国税发[2011]8号)要求,从收入、支出、结余、银行账户、现金、资产管理、项目资金、预决算编制等角度,研究提出防治“小金库”长效机制建设方案,将制度建设任务分解细化,督促财务、资产管理、资金使用、审计等部门抓紧落实,堵塞漏洞,杜绝“小金库”问题的发生。

  2011年构建防治“小金库”长效机制的主要任务是加强制度建设和加大制度执行力。省国税局要在2011年12月10日前将《“小金库”治理长效机制建设统计表》(见附件6)及文字说明报税务总局(督察内审司)。

  (五)总结验收(2011年12月)

  要认真做好治理工作总结和评价验收,不仅要全面汇总成效、梳理经验,而且要查找不足、积极完善。各级国税局“小金库”治理领导机构要采用座谈会、调研、征文等方式,从查处问题、追究责任、收回违规资金、制度建设、提高制度遵从度等方面,全面总结治理成效。省、市国税局要对下一级国税局治理工作进行检查、评价和验收,检查、评价和验收过程中要通过问卷调查等方式,在一定范围内进行满意度调查,保证以实实在在的治理成果取信于干部群众。

  省国税局要将2011年“小金库”治理工作总结以及需要调整或补充的相关报表,于2011年12月10日前报税务总局(督察内审司)。其中,治理成效不得少于1000字。复查和督导抽查后仍为“零问题”的省国税局,要报送不少于2000字的管理经验材料,替代治理成效内容,税务总局将适时在国税系统予以宣传推广。

  为保证税务总局及时向中央治理“小金库”工作领导小组办公室报送各阶段的汇总报表、文字材料,省国税局应在规定时间通过局域网向税务总局报送电子文件,路经:FTP//CENTRE/督察内审司/审计二处/2011年小金库治理,纸质文件可以顺延5个工作日上报。附件1-7等报表格式可登陆财政部网站(网址:HTTP://WWW.MOF.GOV.CN)下载中心栏目下载。

  四、工作要求

  专项治理工作时间跨度长、环节步骤多、标准要求高,各级国税局要按照税务总局的统一部署,坚持以提高认识为先导、以解决问题为目标、以建立长效机制为根本,确保专项治理工作不留死角、不走过场、不打折扣,取得实效。

  (一)认真学习宣传,进一步提高思想认识

  党中央、国务院高度重视“小金库”治理工作。党的十七届四中全会明确提出要彻底清理“小金库”。中央纪委第六次全会继第四次、第五次全会之后又对“小金库”治理工作做出了部署。近期贺国强同志又对“小金库”治理工作提出了明确要求。各级国税局要结合学习党的十七届四中全会和十七届中纪委第四次、第五次全会精神,以及贺国强同志关于“小金库”治理工作的讲话和批示精神,认真学习、深刻领会、坚决贯彻胡锦涛同志在十七届中央纪委第六次全会上的讲话精神,切实把以人为本,执政为民贯彻落实到“小金库”治理工作之中,从解决反腐倡廉建设中干部群众反映强烈的突出问题,推进党风廉政建设和反腐败工作的高度,进一步深化对治理工作重要意义的认识,切实增强责任感和使命感,以更加饱满的精神和更加昂扬的斗志投入到今年的治理工作中。

  各级国税局要积极动员部署,层层抓好落实,保证在4月底之前提出落实意见,制定落实方案。在落实过程中,要采取问卷调查或走访座谈等方式,广泛征求意见,制定符合实际的具体实施方案,落实各项工作要求。

  各级国税局要加大宣传工作力度,认真总结治理工作的阶段性成效和经验做法,及时报送上一级国税局。在全面复查、督导抽查、整改落实、机制建设、总结验收的每一阶段,省国税局至少要向税务总局(督察内审司)报送两期工作简报。

  (二)加强组织领导,进一步完善工作机制

  各级国税局“小金库”治理领导机构要加强组织领导,把握工作规律,坚持统一组织领导、统一政策规定、统一集中审理、统一汇总上报的要求,进一步健全工作机制和工作程序,切实加强对“小金库”治理工作的组织领导,形成各司其职、各尽其责、互相配合、齐抓共管的局面。各级国税局“小金库”治理日常工作机构要按照力度不减、机构不撤、队伍不散的要求,切实履行职责,认真抓好“小金库”治理的具体组织落实工作。各单位主要负责人要切实担负起“小金库”治理工作的领导责任,把“小金库”治理工作摆在重要位置,做到亲自部署、亲自过问、亲自协调、亲自督办,认真抓好本单位的治理工作。

  (三)突出工作重点,进一步强化综合治理

  各单位在组织专项治理工作中,要突出重点、统筹兼顾,确保工作不走过场、不留死角,并注重总结专项治理经验,建立健全长效机制。各级国税局在部署专项治理工作中,要结合实际、协调推进,努力提高治理工作效率。要把专项治理工作与厉行节约制止奢侈浪费、遏制消极腐败和不正之风在一些领域易发多发势头等重大政策部署执行情况的监督检查相结合;要与纪检监察、财务检查、审计监督、税务稽查等日常监督工作相结合,切实扩大治理工作成效。

  (四)发挥税收职能,进一步推动专项治理工作

  各级国税局要充分履行治理“小金库”工作领导小组成员单位职责,在做好“小金库”涉税问题查处工作的同时,对税收征管过程和税务稽查中发现的“小金库”线索,要一查到底,加强部门间的协调配合。对税务部门发现和有关部门转办的党政机关、社会团体、企事业单位涉及“小金库”问题的偷逃税等涉税行为,国税局要与地税局通力合作,依法严肃查处;对于利用虚假发票、违规账务处理、利润分配、资产处置涉嫌套取资金设立“小金库”的,税务部门在将有关线索情况通报给相关部门的同时,对提供和收取虚假发票、违反财经法规的单位和个人,要依法严肃查处。

  各级国税局的征管、稽查部门负责税收征管和税务稽查过程中发现的纳税人“小金库”问题的日常统计工作,于11月底汇总2009年“小金库”专项治理工作开展以来日常监管中发现的“小金库”问题及处理处罚情况,填制《日常监督发现“小金库”问题统计表》(见附件7),送本单位“小金库”治理日常工作机构,逐级上报汇总,省国税局于12月10日前报税务总局(督察内审司)。各级国税局“小金库”治理日常工作机构要及时将报表格式、填报说明及有关要求送征管、稽查部门。

  (五)坚持政策规定,进一步加大责任追究力度

  要继续坚持重奖举报有功人员和单位,自查从宽、被查从严,以及严惩顶风违纪行为的政策规定。要鼓励复查、支持复查,复查发现“小金库”问题及时纠正的,原则上视同为自查自纠,适用从轻、从宽政策,但政策规定已明确属顶风违纪的,应区别情况、严肃处理。抽查发现的“小金库”问题要从重、从严处理,原则上都要追究责任人员的责任。

  要坚持处理事和处理人相结合。在依法对单位违法违规问题做出行政处理处罚的同时,严格执纪执法,落实对相关责任人员特别是领导干部的党纪政纪追究。对于检查中发现的其他违纪违法案件线索,要按有关规定和程序办理移交。

  各级国税局“小金库”治理领导机构要对复查纠正整改情况和处理处罚处分情况,特别是责任人员追究情况进行督促检查,对工作不负责任、走过场的地区和单位,特别是责任人,要通报批评、推到重来并依法依纪严肃追究责任。

  (六)注重源头防治,进一步建立健全长效机制

  各级国税局要按照更加注重治本、更加注重预防、更加注重制度建设的要求,把防治“小金库”长效机制建设作为今年的根本任务积极推进。要结合行政事业单位、社团组织和挂靠企业“小金库”检查,认真分析问题产生原因,从完善制度、深化改革、加强监督、注重教育等方面入手,有针对性地出台制度、采取措施、推进改革,建立和完善防治“小金库”的长效机制。

  各级国税局“小金库”治理工作领导机构要加强防治“小金库”长效机制建设的调查研究和组织协调,各成员单位要切实发挥职能作用,具体负责组织筹划各自部门的长效机制建设工作。

  1.“小金库”全面复查报告表

  2.“小金库”全面复查统计表

  3.“小金库”重点抽查统计表(含补充表1、补充表2、补充表3)

  4.“小金库”问题举报核查情况统计表

  5.“小金库”问题整改落实情况统计表

  6.防治“小金库”长效机制建设统计表

  7.日常监督发现“小金库”问题统计表

  8.填表说明

  9.无“小金库”承诺书

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  【摘要】 股权代持还原——将登记于名义股东名下的股权变更回实际出资人——是否构成应税转让,是各地口径分歧最大的疑难问题。本文以国税函〔2005〕130号为线索,借鉴司法实践对股权“实际收入认定”的态度,厘清“形式转让”与“实质所有”的冲突、不同还原程序的税务后果,并就证据留痕与程序选择提出前置合规建议。

  【关键词】 股权代持;代持还原;个人所得税;国税函130号;实际收入认定;司法解除

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       (二)并购重组交易税务风险与合规;

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  一、问题的根源:形式与实质的冲突

  代持还原的税务难点,本质上是“实质所有”与“形式登记”之间的冲突:

  · 就实质而言,股权自始属于实际出资人,还原仅使登记与实质一致,并未发生真正的财产转移;

  · 就形式而言,工商变更呈现为一次股权转让,依《中华人民共和国个人所得税法》与国家税务总局公告2014年第67号,转让即可能产生“财产转让所得”并触发核定(详见本系列前文)。

  若税务机关仅认形式,实际出资人即可能为“取回本属于自己之物”而缴一笔税。问题在于:法律与实践,于何种程度上认可“实质”、从而豁免此项税负。

  二、可资依据的规则线索及其边界

  我国目前并无针对“个人间股权代持还原”的统一、明确的征免税规定,但有两条关键线索。

  (一)国税函〔2005〕130号:转让“是否真正完成”为分水岭

  《国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》(国税函〔2005〕130号)确立了一项关键区分:

  · 股权转让合同未履行完毕,因执行仲裁裁决解除合同及补充协议、停止执行原合同,并原价收回已转让股权的——因转让行为尚未完成、收入未完全实现,随转让关系解除,股权收益不复存在,纳税人不应缴纳个人所得税;

  · 股权转让合同已履行完毕、其后再解除合同收回股权的,属于另一次股权转让,原已缴个税不予退还。

  该批复所确立的逻辑——转让是否真正完成、收入是否实现、是否经法定程序解除——对代持还原极具参考价值:它指向“经法定程序恢复原状”与“另一次应税转让”之间的根本区别。

  (二)国家税务总局公告2011年第39号:特定代持的明确口径

  对一类特定代持,规则是清晰的。国家税务总局公告2011年第39号规定:因股权分置改革造成、原由个人出资而由企业代持的限售股,企业转让该限售股取得的收入应作为企业应税收入计算纳税,完税后再向实际所有人分配。惟其适用范围有限(仅限股改造成、企业代持的限售股),不能简单套用于一般自然人间的代持。

  (三)一般代持还原:仍属“视地方、凭证据”的疑难领域

  对最为常见的自然人间的代持还原,因缺乏全国统一规定,各地税务机关口径不一:有的认可“实质所有、不视为转让”,有的坚持“形式变更、按转让课税”,亦有要求充分举证证明代持关系真实存在者。需要客观指出的是,目前尚无直接就“代持还原是否征收个人所得税”作出认定的、公开的具名生效判例,争议更多停留在税务机关的征管口径层面——这也意味着,结果在很大程度上取决于个案证据与事前沟通。此种地区差异与不确定性,正是代持还原最大的风险来源,亦是律师前置判断最能创造价值之处。

  不过,这并不意味着代持“无处安放”。在中国境内首发上市(IPO)审核实践中,“股权清晰”是基本要求,发行人历史上的股权代持,通常须在申报前彻底还原,并在招股说明书中如实披露代持的形成原因、还原过程与相关税务处理;只要代持关系真实、还原属于“恢复原状”而非新的利益安排,实践中基本不构成IPO的实质性障碍。这说明,代持本身并非“无解”——关键始终在于关系真实、还原清晰、税务处理经得起检验。

  三、关键变量:还原是否构成“真实、已实现的转让”

  将上述线索贯通,可得一项对实操极为重要的判断:代持还原是否被课税,根本上取决于它是否构成一次“真实、已实现的股权转让”——若实际出资人自始享有股权、还原只是让登记回归实质、并未发生真正的财产转移与所得实现,就不应被简单视为一次新的应税转让。

  这一判断的落点在“实质”:国税函〔2005〕130号所确立的,正是“转让尚未完成、收入未实现即不课税”的精神——它指向的是交易的真实状态(股权自始归属、并未发生真正的转移与所得实现),而非某一种形式或程序。

  这里可以借鉴司法实践对“股权实际收入认定”的态度。需要说明的是,以下案件本身并非代持还原纠纷,而是一起因转让价款经补充协议变更而引发的退税争议;但其对“股权转让的实际收入如何认定、收入尚未真正实现时能否课税”的处理,对分析代持还原是否构成应税转让,具有借鉴意义。在该案中(江苏省宿迁市宿城区人民法院〔2018〕苏1302行初191号),转让方在部分收款、办理工商变更并缴纳个人所得税后,因受让方逾期付款,双方签订补充协议、对转让比例与价格作出调整;转让方申请退税,税务机关仅部分退还,转让方不服涉诉。法院认为,退税之争根本在于股权转让收入的认定——税务机关将转让方在合同履行中收到的阶段性款项径行作为转让收入计税,因双方并未将该款项确定为交易价,缺乏事实及法律依据,遂撤销原退税决定、责令重新处理。

  该案的启示在于:收入是否真正实现,直接影响税务处理能否成立。 这与国税函〔2005〕130号“转让尚未完成、收入未实现则不课税”的逻辑相通——代持还原若要主张“非应税”,同样要落到“是否存在真实、已实现的转让所得”这一根本问题上。

  但须看清一条边界:“解除合同、原价收回”与“另一次转让、事后减价”是两回事。130号的免税待遇,对应者为“交易自始未真正完成、经法定程序回归原点”,而非“先行完成、其后反悔”。代持还原欲援用此一逻辑,关键在于证据与程序的真实性:能否证明代持关系自始存在、还原系“恢复原状”而非“新的转让”。

  须予警示:代持还原的税务认定,看的是“实质”而非“形式”。任何安排都必须建立在真实的代持关系之上;切不可为税务目的而虚构交易或诉讼——否则非但不能免税,更可能触及偷税乃至虚假诉讼的法律责任。

  四、律师前置方案:将本不该缴的税负挡于门外

  “代持还原”并无放之四海而皆准的答案,但有一套可予前置的合规动作。

  1.代持期间即建好证据链:书面代持协议、实际出资凭证、资金流水、分红与表决权实际行使的记录——此为日后证明“实质所有”之根本,远较还原之时临时补证为有力。

  2.还原之前先作税务定性评估:判断本次还原更接近“恢复原状、非应税”抑或“应税转让”,预估核定风险与本地口径。

  3.夯实代持关系的真实性与证据:还原能否被认可为“恢复原状”,根本上取决于代持关系是否真实、证据是否完整,而非依赖某种特定形式或程序;切忌为税务目的而虚构交易或诉讼。

  4.认清边界、不逾红线:130号的免税对应“未完成的转让经法定程序解除并原价收回”,事后减价、已完成交易的反悔不在此列,更不得虚构诉讼。

  5.事前沟通本地口径:因各地实践不一,重大还原之前即就税务处理与主管机关沟通,必要时争取书面确认或预约裁定。

  6.并购、上市语境下尤须审慎:拟上市或被并购前的代持还原,会同时受到IPO合规审查与税务监管的双重审视,务必将税务处理与还原方式一并设计、一并前置。

  代持还原的税务问题,高度依赖代持关系的真实性、还原的方式与程序、以及主管机关的口径。但有一条原则是确定的:真实、留痕、择定正确的程序,是将本不该缴的税负挡于门外的稳妥路径——而此三者,皆须于还原之前,由专业判断预先布置。


  作者简介

  张 乐   合伙人

  le.zhang@allbrightlaw.com

  邵 帅   合伙人

  shaoshuai@allbrightlaw.com

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  下面根据2026年最新规定予以说明。

  一、精准划分可抵扣与不得抵扣项目

  (一)不得抵扣项目判定标准(依据:《增值税法》第二十二条、《增值税法实施条例》第十九条至第二十二条)

  纳税人的下列进项税额不得从其销项税额中抵扣:

  1.适用简易计税方法计税项目对应的进项税额;

  2.免征增值税项目对应的进项税额;

  3.非正常损失项目对应的进项税额;

  4.购进并用于集体福利或者个人消费的货物、服务、无形资产、不动产对应的进项税额;

  5.购进并直接用于消费的餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务对应的进项税额;

  6.国务院规定的其他进项税额。

  (二)混用项目进项分摊规则(依据:《增值税法实施条例》第二十三条、财政部 税务总局公告 2026 年第 13 号第一条第四项)

  成本、费用同时用于一般计税应税项目与不得抵扣项目、无法单独划分用途的,按月计算不得抵扣进项税额,计算公式政策依据为财政部 税务总局公告 2026 年第 13 号第一条第四项:

  不得抵扣进项税额 = 当期无法划分全部进项税额 ×(当期简易计税销售额 + 免税销售额)÷ 当期全部销售额

  年度清算要求(依据:《增值税法实施条例》第二十三条):次年 1 月纳税申报期,按全年销售额重新清算,多转出税额可转回抵扣,少转出需补做进项税额转出。

  固定资产、无形资产、不动产同时混用一般 / 简易计税项目,进项税额可全额抵扣,无需分摊转出。

  (三)会计处理流程(依据:财会〔2016〕22 号)

  取得不得抵扣项目增值税专用发票时,同步借记开发成本/管理费用、借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”;完成发票勾选认证后,将待认证进项税额转入成本费用,贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”。

  (四)准予正常抵扣项目范围

  开发成本类:钢筋、混凝土等建筑材料(13% 税率专票)、建筑工程服务(9% 税率专票)、有形动产设备租赁(13% 专票)、勘察、设计、监理服务(6% 专票)。

  期间费用类:广告宣传、测绘、审计、法律咨询、办公设备、公务出差住宿费(6%/13% 专票)。

  二、规范取得、保管法定抵扣凭证(依据:《增值税法实施条例》第十一条、第十二条)

  (一)法定有效扣税凭证清单

  增值税专用发票(开发成本、现代服务主流抵扣凭证);

  海关进口增值税专用缴款书、代扣代缴增值税完税凭证;

  收费公路通行费增值税电子普通发票;

  农产品收购 / 销售发票(采购苗木、建材农产品适用)。

  (二)票据全流程管控要求

  业务合同、资金流、货物 / 服务流、发票信息保持一致,杜绝虚开发票风险;

  报销单据备注支出用途、对应计税项目(一般计税 / 简易计税),留存合同、付款凭证、项目进度资料备查;

  纳税申报前,通过增值税发票综合服务平台完成扣税凭证用途勾选确认;现行政策已取消勾选确认期限,发票取得后任意所属期均可勾选抵扣,但长期滞留未勾选发票会触发税务风险核查,建议按项目进度及时完成勾选。

  三、土地价款差额计税特殊处理(依据:财政部 税务总局公告 2026 年第 10 号)

  (一)政策逻辑

  房企一般计税项目支付的土地出让金、征地拆迁补偿款,无法取得增值税抵扣凭证,不适用进项抵扣,采用销项税额抵减方式扣减当期销售额,减少销项税额。

  (二)标准计算公式

  当期销售额 =(当期全部房款及价外费用 - 当期允许扣除土地价款)÷(1+9%)

  当期允许扣除土地价款 =(当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积)×支付的土地价款

  (三)合法扣除备查凭证

  省级及以上财政部门监制土地出让金票据、拆迁补偿协议、银行付款流水、拆迁户签收凭证。

  四、各类服务类费用进项抵扣细分规则

  (一)可全额抵扣服务(用于一般计税应税项目)

  设计、监理、造价咨询、广告推广、前期策划、审计评估、办公不动产租赁,取得 6% 增值税专用发票,票面税额全额抵扣。

  (二)住宿服务抵扣区分(依据:《增值税法》第二十二条)

  准予抵扣:员工公务出差住宿费,取得合规 6% 专票,进项正常抵扣;

  不得抵扣:客户招待住宿、员工团建旅游、职工探亲住宿(归属于集体福利、个人消费),需做进项税额转出。

  (三)餐饮、娱乐、居民日常服务统一规则(依据:《增值税法》第二十二条第五项)

  所有餐饮、娱乐、居民日常服务,无论业务招待、员工就餐、团建用途,进项税额一律不得抵扣,无需勾选抵扣,直接全额计入成本费用。

  (四)贷款利息及配套融资费用抵扣规则(依据:《增值税法实施条例》第二十一条)

  1.房企各类银行、信托、民间借贷产生的利息支出,属于购进贷款服务,对应进项税额暂不得抵扣;

  2.向贷款方支付、与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费,进项税额同步不得抵扣;

  3.补充区分:向第三方担保机构支付的担保费,不属于贷款方收取的配套费用,取得增值税专用发票可正常抵扣进项。

  五、落实留抵退税政策,缓解开发资金占用(依据:《增值税法》第二十一条)

  (一)法定基础规则

  当期进项税额合计大于当期销项税额形成期末留抵的,企业二选一:①结转下一纳税期继续抵扣;②按配套公告规定申请退还留抵税额。

  (二)房企实操管理要点

  分项目建立进项税额台账,区分一般计税、简易计税项目对应的进项税额,简易计税项目进项不得计入留抵退税基数;

  退税申报前完成全部发票勾选、混用项目进项分摊与进项转出调整,留存项目开发进度表、销售计划、成本合同备查;

  符合增量、存量留抵退税条件的,按财政部 税务总局配套公告规定计算可退税额,按期提交退税申请。

  六、资产重组业务进项留抵结转抵扣规则(依据:财政部 税务总局公告 2026 年第 13 号,2026 年 1 月 30 日发布,2026 年 1 月 1 日施行)

  (一)法定适用前置条件

  房企发生合并、分立、业务整体划转,同步转让对应资产、关联债权负债、全部从业人员,转让方、接收方均为增值税一般纳税人,且转让方完成税务注销登记。仅转让资产、无配套负债与人员的,不适用本政策。

  (二)进项结转操作流程

  转让方注销前未抵扣的期末留抵税额,凭税务机关出具《资产重组进项留抵税额转移单》,全额结转至接收方,由接收方后续申报抵扣。