两项涉及进项税额的增值税优惠政策能否叠加享受
发文时间:2021-01-21
作者:段文涛
来源:税海涛声
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“增值税即征即退”与“进项税额加计抵减”,都是增值税现行的优惠政策。对于既符合即征即退条件又符合进项税额加计抵减条件的同一纳税人,在缴纳增值税后享受“即征即退”政策时,不论是全额还是部分退还已缴税额,都必须计算当期应纳税额(当期销项税额-当期进项税额),也就不可避免的要涉及到当期进项税额的问题;而进项税额加计抵减政策,又必须以当期可抵扣进项税额作为计提当期加计抵减额的基数。


  这样看来,增值税即征即退与进项税额加计抵减这两项优惠政策,都须涉及到进项税额。那么,同时符合该两项优惠政策条件的增值税纳税人,在享受增值税即征即退优惠时,还能否叠加享受进项税额加计抵减优惠呢?


  进项税额加计抵减政策。现在增值税政策规定,自2019年4月1日至2021年12月31日,允许生产、生活服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%,抵减应纳税额(以下称加计抵减政策);2019年10月1日至2021年12月31日,允许生活服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计15%,抵减应纳税额(以下称加计抵减15%政策)。


  符合享受进项税额加计抵减政策(包括“加计抵减政策”和“加计抵减15%政策”)条件的纳税人,应按照当期可抵扣进项税额的10%或者15%计提当期加计抵减额。


  当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%(或15%)。


  当期可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额。


  增值税即征即退,是指对纳税人按税法规定已缴纳的税款,由税务机关在征税后将已征税款的部分或全部退还纳税人的一种特殊方式的免税和减税。实务中,增值税即征即退涵盖了很多项目。例如:


  软件产品增值税超税负即征即退;动漫企业增值税超税负(对其增值税实际税负超过3%的部分)即征即退;安置残疾人就业的单位和个体户增值税由税务机关按纳税人安置残疾人的人数限额即征即退;特殊教育校办企业安置残疾人就业增值税即征即退;黄金期货交易增值税即征即退。


  以部分农林剩余物为原料生产燃料电力热力实行增值税即征即退100%;以部分农林剩余物为原料生产资源综合利用产品实行增值税即征即退70%;以废弃动植物油为原料生产生物柴油等实行增值税即征即退70%;以农作物秸秆为原料生产纸浆、秸秆浆和纸实行增值税即征即退50%。


  新型墙体材料增值税即征即退;风力发电增值税即征即退;资源综合利用产品及劳务增值税即征即退;管道运输服务,对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退;有形动产融资租赁服务,对其增值税实际税负超过3%的部分即征即退;飞机维修劳务增值税实际税负超过6%的部分实行由税务机关即征即退。


  增值税即征即退,仍然是要按规定计算应纳增值税税额,即按照当期销项税额-当期进项税额=当期应纳税额来计算。


  而进项税额,是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产,支付或者负担的增值税额。如前所述,所谓进项税额加计抵减政策(包括“加计抵减政策”和“加计抵减15%政策”),就是按照当期可抵扣进项税额的10%或者15%计提当期加计抵减额,也就是符合规定的生产、生活服务业纳税人,其进项税额就可以计提10%或15%的加计抵减税额。待到增值税纳税期期末,再以按规定计算出来的“当期可抵减加计抵减额”用于抵减当期的增值税应纳税额。


  此外,按照现行规定,不得从销项税额中抵扣的进项税额,不得计提加计抵减额;已计提加计抵减额的进项税额,按规定作进项税额转出的,应在进项税额转出当期,相应调减加计抵减额。


  至此,已有的增值税政策,并没有规定享受了增值税即征即退政策的纳税人就不能同时享受进项税额加计抵减政策(“加计抵减政策”和“加计抵减15%政策”)。


  因此,符合享受进项税额加计抵减政策条件的生产、生活服务业纳税人,如果又有增值税即征即退项目的,既可以享受增值税即征即退政策,同时也可以享受进项税额加计抵减政策(“加计抵减政策”和“加计抵减15%政策”)优惠。


 



  2010年10月的解读——


可以叠加享受所得税优惠政策的几种类型


  企业所得税优惠政策叠加享受,是指企业在享受一项企业所得税优惠的基础上还可以同时享受其他一项或多项企业所得税优惠,即企业对多项企业所得税优惠可以累加享受。


  《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》(国发[2007]39号)文件第三条第二款规定,企业所得税过渡优惠政策与新企业所得税法及实施条例规定的优惠政策存在交叉的,由企业选择最优惠的政策执行,不得叠加享受,且一经选择,不得改变。而《财政部、国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》(财税[2009]69号)文件第二条规定,国发[2007]39号第三条所称不得叠加享受,且一经选择,不得改变的税收优惠情形,限于企业所得税过渡优惠政策与企业所得税法及其实施条例中规定的定期减免税和减低税率类的税收优惠。企业所得税法及其实施条例中规定的各项税收优惠,凡企业符合规定条件的,可以同时享受。


  那么,当企业所得税过渡优惠政策与新企业所得税法及实施条例规定的优惠政策存在交叉时,在什么情况下,企业可以叠加享受所得税优惠,在什么情况下,企业又不可以叠加享受所得税优惠呢?下面,笔者予以详细说明。


  企业所得税过渡优惠政策有哪些

    国发[2007]39号文件规定,自2008年1月1日起,原享受15%税率的企业,在新税法施行后5年内分别按18%、20%、22%、24%、25%的税率逐年过渡;原执行24%税率的企业,从2008年起按25%税率执行;原享受企业所得税定期减免税优惠的企业,新企业所得税法施行后继续按原税收法律、行政法规及相关文件规定的优惠办法及年限享受至期满为止,但因未获利而尚未享受税收优惠的,其优惠期限从2008年度起计算。财税[2001]202号文件中规定的西部大开发企业所得税优惠政策继续执行。财税[2009]69号文件第一条规定,执行国发[2007]39号文件规定的过渡优惠政策及西部大开发优惠政策的企业,在定期减免税的减半期内,可以按照企业适用税率计算的应纳税额减半征税。其他各类情形的定期减免税,均应按照企业所得税25%的法定税率计算的应纳税额减半征税。


  另外,《财政部、国家税务总局关于贯彻落实国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策有关问题的通知》(财税[2008]21号)文件规定,对按照国发[2007]39号文件有关规定适用15%企业所得税率并享受企业所得税定期减半优惠过渡的企业,应一律按照该文第一条第二款规定的过渡税率计算的应纳税额实行减半征税。对原适用24%或33%企业所得税率并享受国发[2007]39号文件规定企业所得税定期减半优惠过渡的企业,2008年及以后年度一律按25%税率计算的应纳税额实行减半征税。


  新企业所得税法及实施条例规定的优惠政策有哪些

  当前,列入企业所得税优惠管理的各类企业所得税优惠包括免税收入、定期减免税、优惠税率、加计扣除、抵扣应纳税所得额、加速折旧、减计收入、税额抵免和其他专项优惠政策。


  哪些企业所得税优惠政策可以叠加享受

  结合财税[2009]69号文件的规定,笔者认为,可以叠加享受企业所得税优惠政策的情形可分为以下两类:

  (一)企业所得税过渡优惠政策与企业所得税法及其实施条例中规定的税收优惠政策叠加

  按照财税[2009]69号文件的规定,企业所得税过渡优惠政策不得与企业所得税法及其实施条例规定的定期减免税和减低税率类的税收优惠叠加享受,比如正处于减半征税的外资企业,即便是被批准为高新技术企业,也不能在享受15%的低税率优惠的基础上再减半征税。但企业所得税过渡优惠政策可以与企业所得税法及实施条例规定的加计扣除、抵扣应纳税所得额、加速折旧、减计收入、税额抵免以及其他专项等优惠政策中的一项或多项叠加享受。下面举例予以说明。


  外资企业甲公司是一家资源综合利用企业,2009年收入总额1500万元,成本费用发生额为900万元,其中2009年度研究开发新产品发生各项研究开发费用合计100万元。甲公司2009年处于减半征税期,其研发费用、资源综合利用项目均符合相关规定。


  甲公司应纳税额计算过程是:首先,计税收入可以减按收入总额的90%计算,即1500×90%=1350(万元);其次,研发费用可以加计50%扣除,即加计100×50%=50(万元)扣除,其准予税前扣除的成本费用可以调整为950万元;再其次,按照财税[2008]21号文件的规定,甲公司2009年度的适用税率为12.5%;最终,甲公司2009年度应缴纳的企业所得税为(1350-950)×12.5%=50(万元)。


  (二)企业所得税法及其实施条例中规定的税收优惠政策叠加

  企业所得税法及实施条例规定的各类企业所得税优惠政策能否叠加享受,目前暂无明确政策规定。但根据企业所得税过渡优惠政策与企业所得税法及实施条例中规定的税收优惠政策叠加享受的情况,笔者认为,企业所得税法及实施条例规定的各类企业所得税优惠政策能否叠加享受,也应该可以参照财税[2009]69号文件的规定执行,即定期减免税和减低税率类的税收优惠可以和加计扣除、抵扣应纳税所得额、加速折旧、减计收入、税额抵免以及其他专项等优惠政策中的一项或多项叠加享受。如从事符合规定的国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营企业,在享受减半征税期内,所发生的符合规定的加计扣除项目,也应该享受研发费用加计扣除的税收优惠。


  需要说明的是,财税[2008]21号文件第二条第一款规定的情况,事实上也属于企业所得税优惠叠加享受的范畴。


  企业所得税优惠叠加享受与分别享受的区别

  《企业所得税法实施条例》第一百零二条规定,企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的,其优惠项目应当单独计算所得,并合理分摊企业的期间费用;没有单独计算的,不得享受企业所得税优惠。该规定与企业所得税优惠叠加享受的区别在于,企业分别享受的各项所得税优惠互不影响,既不相互累加也不相互涵盖。这种情况多见于企业所得税过渡优惠,或者企业所得税法及其实施条例规定的定期减免税和减低税率类的优惠与企业所得税法及其实施条例规定的减免税收入优惠交叉时。下面举例说明。


  乙公司是国家重点扶持的高新技术企业,享受15%的优惠税率,2009年,乙公司符合条件且单独核算的技术转让收入为600万元。按照政策规定,首先,乙公司取得的500万元以下的技术转让所得可以享受免税优惠;其次,乙公司取得的500万元以上的技术转让所得可以享受减半征收即按12.5%的低税率优惠;再其次,乙公司除技术转让以外的其他所得则享受15%的低税率。在这里,乙公司既不会因享受了15%的低税率而不能再享受技术转让收入的减免优惠,也不会对符合条件的技术转让收入在减半征收时按15%的税率再减半。


  相关政策——不得叠加享受税收优惠政策的若干情形 <樊其国>


  来源:税屋  作者:昝东旺 李强


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土地增值税项目编号的「横空出世」,财务人员千万别忽视!


房地产企业在项目登记和预征环节发生的若干问题,直接影响到后期税务清算的结果。特别是土地增值税的清算程序,可以说是“起点”直接决定了“终点”,稍有不慎甚至加重土地增值税的税负。因此,税务部门逐步渗透各环节的监管工作,全流程参与把控风险,引入土地增值税项目编号进行“标记”。


一、土地增值税项目编号


近年来房地产企业从事新项目开发,从登记环节开始,税务机关统一要求赋予项目编号,该编号会跟随项目的预征清算全过程。


具体来说,土地增值税项目编号是指在进行土地增值税纳税申报时,对于纳税项目进行编号标记,以便于后续跟进纳税情况和管理的一种官方标识。这一举措,使得税务部门对纳税人进行土地增值税征收时,需要根据纳税人所申报的项目编号进行核对,以确保纳税人的纳税申报的准确性和合法性。


对于土地增值税项目编号的获取与查询,官方给出的方式主要有两种:

1.部分税务部门会在当地官方网站上提供土地增值税相关信息的查询服务,包括项目编号等信息;

2.纳税人可以直接咨询当地税务部门工作人员,将会提供相关的帮助和指导。


纳税人可根据各自情况通过官方途径获取土地税收统计单位的唯一标识。


二、土地增值税项目税源采集操作 

 

【步骤一】税种认定

具体操作:进入“我要办税”→“其他服务事项”→“涉税事项需求办理”模块办理),待审核通过后,方可进行税源采集和申报。


【步骤二】税源采集

具体操作:“我要办税”→“税费申报及缴纳”→“合并纳税申报”→“土地增值税税源采集”→“新增项目”,填写带“*”号必填项,填写完后点击“保存”即可。


特别提醒:

① “土地增值税项目所在地行政区划”要选择到“所属区”;

② 目前新增项目采集完成后不能进行修改,纳税人需要谨慎填写。


三、土地增值税项目编号开票时必须填写吗?


伴随着数电发票的逐步推广,纳税人在开具发票时需要注意信息填写的完整性和合规性。其中,房地产企业财务人员要特别注意,开具和取得数电票时,这两类业务需填写特定信息的要求:


(一)建筑服务

提供建筑服务的纳税人开具数电票时,应填写建筑服务发生地、建筑项目名称、跨地(市)标志、土地增值税项目编号四项特定内容。

其中,建筑服务发生地、建筑项目名称作为票面基本内容体现在票面上,跨地(市)标志、土地增值税项目编号则作为票面备注栏信息的明细项列示。

*必填项目:建筑服务发生地、建筑项目名称、土地增值税项目编号

*选填项目:跨地(市)标志(实际情况选择是或否)


(二)不动产销售

销售不动产的纳税人开具数电票时,应填写产权证书或不动产权证书号、面积单位、不动产单元代码或网签合同备案编号、不动产地址、跨地(市)标志、土地增值税项目编号、实际成交含税金额等信息。

其中,产权证书或不动产权证书号、面积单位作为票面基本内容体现在票面上,土地增值税项目编号等其他内容作为票面备注栏信息的明细项列示。

*必填项目:产权证书或不动产权证书号、面积单位,以及备注栏中不动产地址、土地增值税项目编号

*选填项目:跨地(市)标志(实际情况选择是或否)


【小编有话说】


税务监管的力度逐年加强,意味着纳税环境的规范化趋势,每一个纳税人需应当做到遵守税法、税收政策的规定,强化税务合规建设,把握减税降费的红利,确保各项税收优惠政策应享尽享。


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税法规定对于融资租赁业务,只能以折旧抵税,支付租金所产生的财务费用要纳税调增。这是不是说明租金比固定资产折旧多出的部分能不能抵税?还是说能通过未实现损益递延?


解答:


提问所述的理解是错误的。


一、税务处理


依照《企业所得税法实施条例》第五十八条规定,固定资产按照以下方法确定计税基础:(三)融资租入的固定资产,以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础,租赁合同未约定付款总额的,以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。


《企业所得税法》第十一条规定,在计算应纳税所得额时,企业按照规定计算的固定资产折旧,准予扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除:(三)以融资租赁方式租出的固定资产。


假如不考虑租赁过程中发生的相关费用,可以税前扣除的融资租入固定资产的折旧费=付款总额(租金总额)/税法规定的最低年限。


比如,企业融资租入某设备,租赁期限3年,合计需要支付的租金总额为100万元(不含税金额),该设备税法规定的最低折旧年限为5年,则每年可以税前扣除的折旧费=100万元/5=20万元。


二、会计处理


1.租赁开始日


借:使用权资产 80万元(假定现购价)


应交税费-应交增值税(进项税额)1.3万元(首付款对应的进项)

租赁负债-未确认融资费用 20万元

贷:租赁负债-租赁付款额 90万元


银行存款 11.3万元(首付款)

2.在租赁期间按照实际利率(折现率)分摊:


借:财务费用


贷:租赁负债-未确认融资费用


3.在租赁期间折旧:


借:管理费用/制造费用等


贷:使用权资产累计折旧


每年折旧额=80万元/5=16万元


4.租赁期间支付租金:


借:租赁负债-租赁付款额


应交税费-应交增值税(进项税额)

贷:银行存款


三、税会差异分析及纳税调整


会计核算执行《企业会计准则》(新租赁准则)的情况下,承租方确认“使用权资产”与“租赁负债”,在租赁期间对“使用权资产”折旧和“租赁负债-未确认融资费用”分摊。但是,使用权资产折旧费和分摊确认的“财务费用”,都不得税前扣除。


而税法规定,融资租入的固定资产视同自有固定资产,按照税法规定计提的折旧费,可以税前扣除。


因此,对于会计处理与税务处理之间的差异需要做纳税调整。


由于会计核算采用实际利率法分摊未确认融资费用,前期的财务费用会大于后期,导致会计核算的“折旧费”+“财务费用”前期金额较大、后期金额较小。而按照税法规定计算的折旧费,采用直线法,前后金额一致。


因此,租赁期间在企业所得税汇算清缴时,租赁期间的前期是需要做纳税调减,后期需要做纳税调增。由于该项税会差异是暂时性差异,调增与调减会相互抵消。


企业如果执行《小企业会计准则》,会计准则规定与税法规定是一致的,只要会计核算的折旧年限和折旧方法符合税法规定,就不需要纳税调整。


也就是说,企业实际支付的租金,都会得到税前扣除,只是扣除的方式跟执行新租赁准则有差异而已。


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