案例:同时用于简易计税和一般计税项目的货物,进项税如何抵扣
发文时间:2020-07-16
作者:大连市税务局
来源:大连市税务局
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某日,甲公司的王老板与张会计发生以下对话......


  王老板:张会计,去年我们购买货物所取得的增值税专用发票是不是全额抵扣了?


  张会计:老板,我们已经全额抵扣了进项税额。


  王老板:这几天我一直在学习税法,去年我们有几个项目是清包工项目,咱们选择的是简易计税方法吗?


  张会计:清包工项目我们公司选择了简易计税方法。


  王老板:你检查一下看看那几个项目是不是抵扣了进项税额?能不能抵扣进项?可以咨询税务局,政策一定弄清楚。


  本期案例:


  建筑企业同时用于简易计税项目和一般计税项目的货物,其进项税额如何抵扣?


  第一步、症状分析


  甲公司主要从事建筑工程施工、建筑装修装饰工程施工业务,属于增值税一般纳税人。2017年度,该公司申报收入1200万元,缴纳增值税3.5万元,企业所得税弥补上一年度亏损后缴纳企业所得税0元;2018年申报收入3600万元,缴纳增值税27万元,缴纳企业所得税4.6万元。


  总体症状:2017、2018年度增值税税负波动较大。


  具体表现:甲公司2017年度共有施工项目6个,其中增值税选择简易计税办法计税项目共有项目A、项目B两个;2018年度共有施工项目8个,其中增值税选择简易计税办法计税项目共有项目C、项目D两个。该公司在2017年、2018年购进货物、劳务和服务用于施工取得了22张增值税专用发票,全部抵扣了增值税进项税额。


  病因确定:用于简易计税项目的购进货物、劳务和服务抵扣了增值税进项税额。


  第二步、诊断意见


  根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1第二十七条第一项规定:


  下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:


  (一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。


  根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1第三十四条规定:


  简易计税方法的应纳税额,是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额,不得抵扣进项税额。


  最终结论:甲公司应调减用于简易计税项目所对应的增值税进项税额。


  第三步、处方建议


  建筑企业中的增值税一般纳税人可以就不同的项目,分别依法选择适用一般计税方法或简易计税方法。在企业实际经营过程中,纳税人购进货物、劳务和服务很可能用于多个项目,就可能存在购进货物、劳务和服务用于简易计税项目抵扣了增值税进项税额的问题。纳税人在抵扣进项税额时需要注意,该笔购进的货物、劳务和服务是否用于了简易计税项目,是否不得抵扣进项税额,应当注意划分和区别,以免造成不必要的涉税风险和经济损失。


  针对不得抵扣进项税额的问题,在税收实务中几种常见的错误税务处理情形有:


  1.取得了不符合规定的抵扣凭证。


  2.购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产用于简易计税方法计税项目的、用于免征增值税项目的、用于集体福利的、用于个人消费的不允许抵扣进项税额。


  3.购进的货物、劳务、服务的类型:购进贷款服务、餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务,不允许抵扣进项税额。


  需要注意的是,根据《关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号)第六条:购进的旅客运输服务自2019年4月1日起允许抵扣进项税额,第五条:自2019年4月1日起,纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额,可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣。


我要补充
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简易和一般计税项目共同费用的增值税抵扣稽查重点及应对

 一、建筑企业自购建筑机械设备、周转材料既用于一般计税项目也用于简易计税项目的增值税进项税额抵扣的稽查


  1、税法依据分析


  根据[2016]36号文件附件1:《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条第(一)项的规定,用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产,仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产。


  特别要注意的是,本条规定涉及的固定资产、无形资产、不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣的重要关键条件是“专用于”简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的进项税额才不得从销项税额中抵扣。换句话说,如果施工企业购买的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产既用于一般计税方法计征增值税的项目也用于简易计税方法计征增值税的项目,就不属于“专用于”的情形,就可以抵扣增值税进项税额。


  2、结论


  建筑企业自购建筑机械设备、周转材料既用于一般计税项目也用于简易计税项目的增值税进项税额完全可以抵扣


  基于以上税收政策的分析,建筑企业自购塔吊、升降机等机械设备和手脚架、挡板等周转材料,既用于一般计税项目也用于简易计税项目的情况下,该自购机械设备和其他周转材料的增值税进项税额完全可以抵扣。


  二、建筑企业工地上搭建的活动板房、指挥部等临时建筑物增值税进项税额抵扣的稽查


  1、税法政策依据分析


  根据财税[2016]36号文件附件2:《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第(四)项第1款的规定,适用一般计税方法的试点纳税人,2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程,其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣,第一年抵扣比例为60%,第二年抵扣比例为40%。其中取得不动产,包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产。而且特别强调,在施工现场修建的临时建筑物、构筑物,其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。


  根据《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号)第五条的规定,自2019年4月1日起,《营业税改征增值税试点有关事项的规定》(财税〔2016〕36号)第一条第(四)项第1点、第二条第(一)项第1点停止执行,纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额,可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣。


  根据[2016]36号文件附件1:《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条第(一)项的规定,用于简易计税方法计税项目购进不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣。其中涉及的不动产,仅指专用于简易计税方法的不动产。


  基于以上三个税法文件的规定,建筑企业自2016年5月1日起,在施工现场修建的活动板房,工程指挥部用房等临时建筑物或不动产,如果仅仅用于简易计税项目,则其增值税进项税额不可以抵扣;如果用于一般计税项目,或既用于一般计税项目也用于简易计税项目,则其增值税进项税额可以抵扣,可以自取得之日起的当年全部一次性抵扣。


  2、增值税进项税额抵扣的处理


  基于以上税法政策分析,营改增后的建筑企业在施工地修建的临时建筑物的增值税进项税额的处理如下:


  (1)如果建筑企业施工地从事施工的项目是选择一般计税方法计征增值税的情况下,则施工地上修建的临时建筑物的增值税进项税额在进项税额自取得之日起的当年全部一次性抵扣。


  (2)如果建筑企业施工地从事施工的项目是选择简易计税方法计征增值税的情况下,则施工地上修建的临时建筑物的增值税进项税额不可以抵扣,也不可以在其他选择一般计税方法计征增值税的项目中销项税额抵扣。


  肖太寿博士温馨提示:施工完毕,建筑企业工地上修建的临时建筑物拆除不属于非正常损失,临时建筑物已经抵扣过的增值税进项税额不进行增值税进项税额转出处理。


  (三)一般计税和简易计税项目共同管理费用的增值税进项税额抵扣稽查


  1、共同管理费用的增值税进项税额在简易计税和一般计税项目中分配


  在企业经营管理中,如果建筑企业和房地产企业发生的一些共同管理费用,例如:水电费用、差旅费用、培训费用、咨询顾问费用、会议费用、办公楼的装修费用等,既服务于简易计税项目也服务于一般计税项目,则以上共同管理费用中的增值税进项税额必须要在一般计税项目和简易计税项目中,按照一定的分摊方法进行分摊,分摊给简易计税项目的管理费用中的增值税进项税额不可以抵扣,只有分摊给一般计税项目的管理费用中的增值税进项税额才可以抵扣。


  2、分配方法


  根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件一《营业税改征增值税试点实施办法》第二十九条的规定:适用一般计税方法的纳税人,兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额,按照下列公式计算不得抵扣的进项税额:


  不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×(当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额)÷当期全部销售额


  主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。


  《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第18号)第十三条一般纳税人销售自行开发的房地产项目,兼有一般计税方法计税、简易计税方法计税、免征增值税的房地产项目而无法划分不得抵扣的进项税额的,应以《建筑工程施工许可证》注明的“建设规模”为依据进行划分。


  不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×(简易计税、免税房地产项目建设规模÷房地产项目总建设规模)


  3、增值税进项税额的抵扣处理


  根据以上税法政策的规定,建筑和房地产企业通过以上分配计算分摊共同管理费用的增值税进项税额,一般计税项目分配的管理费用的增值税进项税额可以抵扣,简易计税项目分配的管理费用的增值税进项税额不可以抵扣。基于管理费用实际发生时不可能分别向一般计税项目和简易计税项目开具增值税专用发票,而开具增值税专用发票在增值税纳税申报时一次性享受抵扣增值税进项税额,只能在年底对于简易计税项目分配的已经抵扣的增值税进项税额进项转出处理。


  (一)集中采购建筑材料费用的应对策略:分项目结算材料款,分项目开发票


  实践中存在一般计税项目和简易计税项目所使用的建筑材料,由企业的采购部门集中统一采购的现象。如果存在集中采购的行为,则建筑和房地产企业往往签订一份集中采购的框架协议,分项目的进度分次供货到建筑工地。为了规避增值税进项税额抵扣的税务风险,采用的应对策略如下:


  1、负责材料采购部门分一般计税项目和简易计税项目向材料供应商发出材料供应进度计划。


  2、工程项目部材料员分一般计税项目和简易计税项目验收到施工场地的建筑材料,并按照一般计税项目和简易计税项目编制材料验收确认单。最后经材料供应商和工程项目部负责人签字确认。


  3、分一般计税项目和简易计税项目进行建筑材料款结算,分一般计税项目和简易计税项目开具发票。其中要求材料供应商向简易计税项目开具增值税普通发票,向一般计税项目开具增值税专用发票。


  (二)既用于一般计税项目也用于简易计税项目的周转材料、建筑机械设备增值税进项税额抵扣的税务稽查应对策略


  鉴于既用于一般计税项目也用于简易计税项目的周转材料、建筑机械设备的增值税进项税额可以抵扣的税法规定,为了规避税务稽查风险,建议采用以下应对策略。


  1、建筑企业在与设备、材料供应商签订采购合同时,必须在采购合同中约定“设备和材料用途”条款,该条款约定:“用于某某某一般计税项目使用”或“既用于某某某一般计税项目也用于某某某简易计税项目使用”的字样。


  2、建筑企业加强对周转材料和建筑机械设备的领用管理,在实际经营中,建筑企业要分项目做好设备、周转材料领用登记手续。


  3、建筑企业财务部要按照不同的项目分项目计提设备的累计折价费用和周转材料的摊销费用记录。


  (三)一般计税和简易计税项目共同管理费用的增值税进项税抵扣稽查的应对策略


  1、在一年中的会计年度内,如果一般计税和简易计税项目共同管理费用较少,例如,发生的培训费用,出差住宿费用,公司财务部出报销制度,规定每次1万元以内的培训费用,出差住宿费用索取增值税普通发票回来财务部报销。


  2、如果索取一般计税和简易计税项目共同管理费用是增值税专用发票,则一定要先抵扣增值税进项税额,等到年底申报12月份的增值税时,要对一年中的一般计税项目和简易计税项目共同管理费用中已经抵扣过的总的增值税进项税额,依照税法的规定进行计税分摊,将简易计税项目分摊的不得抵扣的进项税额进行进项税额转出处理。


房企购入在建工程可选简易计税的政策利好及收并购建议

 一、背景


  新近,财政部联合国家税务总局下发《关于明确国有农用地出租等增值税政策的公告》(2020年2号公告),别看标题没吸引力,可其中第二条极具爆炸性“房地产开发企业中的一般纳税人购入未完工的房地产老项目继续开发后,以自己名义立项销售的不动产,属于房地产老项目,可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计算缴纳增值税”,笔者的投资朋友大过年的就急匆匆把文件转给我,觉得是个极大利好,究竟利好几何,下面给大家分析下。


  二、政策解读


  首先,要适用该文件规定,须同时满足以下条件:


  1、房地产开发企业:一般判断标准是营业执照+房地产开发资质,如果只是营业执照经营范围有房地产开发,没有办理开发资质行不行?笔者曾经在办理一家只有经营范围没有开发资质的公司的不动产投资税务事项时,税务机关是以开发资质认定的,可能各地有所区别,另外文件未明确是购买时点即为房地产企业还是在销售纳税选择计税方式时,保守起见最好一开始就办理好。


  2、一般纳税人:文件中未明确是购买日还是销售日是一般纳税人,存在征管争议,因为使用新设公司获取项目时,为了满足小微企业印花税等减半优惠,有些公司会延后办理一般纳税人认定,就会存在购买日为小规模纳税人的情况,笔者建议保守起见,确保购买日即为一般纳税人。


  3、未完工房地产老项目:结合文件看,完工标准应为达到销售条件(含预售),因一般纳税人采用简易计税方式与一般计税方式在预缴税率上是不同的,需在该时间选择计税方式,因此笔者理解该未完工为未达到销售状态。另根据相关法律,土地使用权未达到开发规模的25%不允许转让(开发规模一般参考发改委立项批文约定的开发规模),因此在建工程的状态是处于开发规模的25%--达到预售前。


  4、以自己名义立项销售:如收购在建工程继续开发,需重新报建,将建设单位调整为购买方;


  5、“可”选择5%简易计税:正常为企业选择计税方法的权利,但之前税务总局的2016年70号公告也规定增值税预缴方式可选择,但在地方执行口径上(广东)却强制解读为只能选“可”规定方式,让企业措手不及。


  三、应用场景


  (一)简易计税与一般计税的临界点


  假设项目含税收入是X,含税土地及建安成本Y,不考虑三费(进项发票少),我们可简单测算出:


  1、一般计税增值税=(X-Y)/1.09*9%


  2、简易计税增值税=X/1.05*5%


  3、临界点:(X-Y)/1.09*9%=X/1.05*5%,经计算得出Y=0.4237,产品含税毛利率=(X-Y)/X=57.63%


  初步测算,在收购项目含税毛利率高于57.63%时,企业选择简易计税方式会降低增值税税负。


  (二)转让方计税方式


  该政策针对购买方后续销售的增值税计税方式,不包含转让方,其适用的增值税政策基于是否为转让2016年4月30日前购买的土地或不动产则可采用差额简易计税方式,其他需采用一般计税方式。


  四、收并购建议


  1、政策适用性:在实操中,因项目收购除涉及收购后再销售的增值税外,最核心的关注点是资产收购环节的税负,对高增值项目,一般采用股权收购方式规避/延后收购环节涉及的高额土地增值税等税金,以时间换空间(虽多为时间性差异,但对高周转房企,2-3年时间已经可转出一个项目)。根据笔者的从业经验,上述政策更多适用于类似司法拍卖或企业业务极其复杂需进行资产剥离的收购,有特定适用范围。


  2、合理测算开发项目增值率:在收并购税负测算中,需以账面会计成本测算项目,该政策只针对高毛利项目才有用,且是以项目为单位,不能同一项目下高增值项目用简易计税,低增值项目用一般计税;


  3、收购资产一定要获得专用发票:为避免后续开发过程中因市场等因素大幅变动导致早期测算毛利失真,企业须由简易计税调整为一般计税,在收购过程中一定要取得资产购买的专用发票,在实际销售时再选择具体计税方式,确定选择简易计税时再进行进项转出较稳妥。


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