近日税小皖遇到一个会计小姐姐，向我咨询劳务派遣和人力资源外包税收政策有何不同，平时工作中总是傻傻分不清，别急别急，今天税小皖就为您一一道来。

01、概念不同

➢劳务派遣

是指劳务派遣公司为了满足用工单位对于各类灵活用工的需求，将员工派遣至用工单位，接受用工单位管理并为其工作的服务。通俗的讲就是派遣员工不是你单位的人，和你单位没有劳动合同关系，只是派到你这里干活的，你按约定支付劳务费就行了。

➢人力资源外包

是指企业根据需要将一项或几项人力资源管理工作流程或管理职能外包出去，由第三方专业的人力资源外包服务机构或公司进行管理，以降低经营成本，实现企业效益的最大化。简单理解，就是将本应由企业人力资源部门做的工作（如招聘员工，培训员工等）外包给第三方，并按规定支付服务费用的行为。

由上可见，劳务派遣着重点在于派遣员工的劳务，人力资源外包着重点在于人力资源的委托。

02、归属行业不同

两者同属于商务辅助服务，但劳务派遣属于商务辅助服务的人力资源服务；人力资源外包属于商务辅助服务的经纪代理服务。

03、适用增值税政策不同

劳务派遣计税方法、销售额、税率（征收率）

人力资源外包计税方法、销售额、税率（征收率）

04、发票开具的不同

商品分类编码

劳务派遣业务选择“人力资源服务”，人力资源外包业务选择“经纪代理服务”。

开具发票类别

两项业务均可开具增值税专用发票或增值税普通发票，但增值税专用发票开具有特殊规定：

当劳务派遣选择差额纳税时，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

人力资源外包向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

现在您对劳务派遣和人力资源外包相关的规定应该清楚了吧！

来！热点问答请收好~

问：认定小型微利企业时，劳务派遣的职工计入用工单位的从业人数吗？

答：根据《财政部 税务总局关于扩大小型微利企业所得税优惠政策范围的通知》（财税[2017]43号）第二条的规定，在认定小型微利企业时的从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。也就是说，在认定小型微利企业时，单位从业人数计算时包括劳务派遣的职工。

问：劳务派遣形式安置的残疾人，用工单位能否申请享受安置残疾人税收优惠？

答：根据《国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策相关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第55号）规定，以劳务派遣形式就业的残疾人，属于劳务派遣单位的职工而不是实际用工单位的职工，所以用工单位不能申请享受安置残疾人税收优惠。

问：技术开发中使用劳务派遣用工的劳务费用是否可以享受企业所得税研发费用加计扣除？

答：根据《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第40号）规定，外聘研发人员的劳务费用计入人员人工费用。外聘研发人员是指与本企业或劳务派遣企业签订劳务用工协议（合同）和临时聘用的研究人员、技术人员、辅助人员。接受劳务派遣的企业按照协议（合同）约定支付给劳务派遣企业，且由劳务派遣企业实际支付给外聘研发人员的工资薪金等费用，属于外聘研发人员的劳务费用。可以享受加计扣除的税收优惠。

问：接受劳务派遣用工实际发生的费用，是凭发票列支还是凭自制凭证列支？

答：根据《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号）规定：企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：按照协议（合同）约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出;直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。因此直接支付给用人单位的劳务费用，需要取得用人单位开具的发票列支；直接支付给员工个人的工资薪金支出，可以凭自制凭证列支。

问：以劳务派遣方式接受残疾人在本单位就业的，计算缴纳残疾人就业保障金时，残疾人人数计入派遣单位还是接受单位的残疾人就业人数和在职职工人数？

答：根据《财政部关于调整残疾人就业保障金征收政策的公告》（2019年第98号）规定，用人单位依法以劳务派遣方式接受残疾人在本单位就业的，由派遣单位和接受单位通过签订协议的方式协商一致后，将残疾人数计入其中一方的实际安排残疾人就业人数和在职职工人数，不得重复计算。

来源：国家税务总局黄山市税务局

审核：安徽省税务局货物与劳务税处

编发：安徽省税务局纳税服务和宣传中心

为便于纳税人和税务机关理解和执行，现对《国家税务总局陕西省税务局关于办税事项省内通办的公告》（以下简称《公告》）解读如下：

　　一、《公告》出台背景

　　为推进办税办费便利化改革，打破纳税人涉税涉费事项属地办理的限制，方便纳税人自主选择办税服务厅办理常见涉税事项，为纳税人提供更便捷、更经济的办税服务，根据国家税务总局有关规定，发布了本《公告》。

　　二、《公告》的主要内容

　　本公告主要明确了省内通办的业务说明、业务范围和省内通办的施行日期。

　　三、《公告》的业务范围

　　本公告中省内通办的业务范围为6大类106个事项。

　　四、《公告》生效时间

　　本《公告》自2018年6月15日起施行。

相关链接-国家税务总局陕西省税务局公告2018年第4号 国家税务总局陕西省税务局关于办税办费事项省内通办的公告

一、公告的背景

　　2017年6月，李克强总理在全国深化简政放权放管结合优化服务电视电话会议上指出，要把“放管服”改革推向深入，在重点领域和关键环节取得更大突破。国家税务总局陕西省税务局认真落实国家税务总局“放管服”改革部署，借鉴陕西省政府有益经验，通过简化办税程序、提速办税时限、推广网上办税，让“信息多跑路、纳税人少跑腿”。加快推进“最多跑一次”改革是优化陕西省营商环境的积极举措，是对广大纳税人的一项郑重承诺，是一项刀刃向内的改革。

　　二、适用范围

　　纳税人在陕西省内办税服务厅或陕西省网上税务局办理公告列明的涉税事项时，在资料完整且符合法定受理条件的前提下，最多只需要到税务机关跑一次。纳税人的办税事项不符合法定受理条件，或者提交资料不完整的，不适用“最多跑一次”。

　　三、办税事项“最多跑一次”的具体内容

　　此次国家税务总局陕西省税务局共公布了267项“最多跑一次”事项，纳税人可选择在实体办税服务厅或网上税务局完成办理。《国家税务总局陕西省税务局办税事项“最多跑一次”清单》共有报告类、发票类、资格认定类、申报类、征收开票类、备案类、证明类、宣传咨询类、网上税务局类等9大类267个事项。

　　四、公布办税指南

　　为更好履行一次性告知，减少纳税人往返次数，国家税务总局陕西省税务局通过省局网站、网上税务局、纳税人网上学堂、微信公众号等渠道公布办税指南，方便纳税人查询。

　　五、分批推出“最多跑一次”办税事项

　　国家税务总局陕西省税务局将持续推进优化税收营商环境各项工作，及时推出便利化办税措施，分批公布新增事项并根据政策和业务变化适时调整《清单》，在省局官方网站公布。

　　六、公告施行时间

　　本公告自2018年6月15日起施行。

相关链接-国家税务总局陕西省税务局公告2018年第5号 国家税务总局陕西省税务局关于发布《办税事项“最多跑一次”清单》的公告

一、公告出台背景及目的

　　按照国务院简政放权、放管结合、优化服务工作要求，为切实优化税收服务，加强事中事后监管，维护纳税人合法权益，有效打击虚假注册、套票虚开等违法违规行为，2016年11月，原陕西省国家税务局发布了《陕西省国家税务局关于实行实名办税的公告》（陕西省国家税务局公告2016年第9号），实行实名办税1年多来取得了较好效果，对推进依法诚信纳税、加快社会诚信体系建设起到了很好的促进作用。因税收征管体制改革，现对相关内容进行了修订，特发布本公告。

　　二、公告明确的内容

　　（一）明确公告的适用范围。在陕西省行政区域范围内，办税人员在税务机关办理相关涉税事项时，实行实名办税。

　　（二）明确目前实名办税的涉税事项范围主要包括税务登记设立、变更、注销、登记信息确认、开具清税证明、发票种类核定与调整、发票领用、发票代开、申请使用经营地发票、行政许可、备案登记、资格登记、税收证明开具、涉税信息查询等。

　　（三）明确实名办税身份信息的采集对象是法定代表人（负责人、业主）、财务负责人、办税员、发票经办人、税务代理人和经授权的其他人员。

　　（四）明确办税人员身份信息的采集方式。办税人员可到主管税务机关办税服务厅（室）现场采集，或通过税务机关提供的互联网渠道采集。

　　（五）明确办税人员身份信息的采集内容。包括姓名、身份证件信息、身份证件影像件、授权委托书影像件、税务代理合同（协议）影像件、联系电话、其他有效身份证明等。

　　（六）明确现场实名办税确认程序。办税人员使用身份证件等身份证明在办税服务厅（室）进行人、证信息一致性认证后办理相关涉税事项。

　　（七）明确实施税收风险等级管理。对特定类型纳税人，须对其法定代表人（负责人、业主）本人进行实名信息采集、比对、确认后，办税人员才能进行本公告第四条规定的涉税事项的办理。

　　（八）已在税务机关进行实名信息采集的办税人员，实名信息采集有效，无需再次进行采集。

　　三、公告生效时间

　　本公告自2018年6月15日起施行。

相关链接-国家税务总局陕西省税务局公告2018年第6号 国家税务总局陕西省税务局关于实行实名办税的公告

一、发布公告的背景

　　为认真落实“放管服”改革要求，国家税务总局陕西省税务局决定在国家税务总局公布两批取消简并涉税文书报表的基础上，取消简并原陕西省国家税务局制定的《外汇指定银行办理外国政府和国际金融组织或自身融资业务项目对外支付利息情况报告表》等9个涉税文书报表。

　　二、公告的主要内容

　　此次公告取消的9个涉税文书报表，主要涉及以下两个方面：

　　（一）规范国际税收工作规程类

　　2009年原陕西省国家税务局根据《国家外汇管理局国家税务总局关于进一步明确服务贸易等项目对外支付提交税务证明有关问题的通知》（汇发[2009]52号）和国家有关税收规定,制定了《外汇指定银行办理外国政府和国际金融组织或自身融资业务项目对外支付利息情况报告表》。取消原因：《国家外汇管理局国家税务总局关于进一步明确服务贸易等项目对外支付提交税务证明有关问题的通知》（汇发[2009]52号）已经废止。

　　（二）规范“营改增”文书报表类

　　2013年原陕西省国家税务局根据营改增试点工作相关要求，制定了《营改增纳税人基础信息案头核实信息确认表（适用单位纳税人）》《营改增纳税人基础信息案头核实信息确认表（适用个体经营）》《纳税人税务登记信息补录表》《营改增纳税人税种登记表》《文化事业建设费登记表》《营改增纳税人发票票种核定表》《营改增纳税人税收减免、有形动产租赁情况调查表》《营改增纳税人营业税缴纳情况调查表》等8个涉税文书报表。取消原因：鉴于全省营改增试点纳税人税源基础信息接收确认工作已全部完成，将《营改增纳税人基础信息案头核实信息确认表（适用单位纳税人）》等8个涉税文书报表废止。

　　三、施行日期说明

　　本公告自2018年6月15日起施行。

相关链接-国家税务总局陕西省税务局公告2018年第7号 国家税务总局陕西省税务局关于发布取消简并涉税文书报表的公告

一、制定背景

　　为贯彻税收征管体制改革的工作部署，按照国家税务总局工作安排,我们对《陕西省地方税务局转发国家税务总局<关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知>的通知》（陕地税发[2006]100号）进行了清理,现结合实际,对我省个人住房转让所得征收个人所得税核定比例进行了明确,制定本公告。

　　二、主要内容

　　纳税人未提供完整、准确的房屋原值凭证，不能正确计算房屋原值和应纳税额的，税务机关可根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条的规定，按纳税人住房转让收入的1%核定征收个人所得税。

　　三、施行时间

　　本公告自发布之日起施行。

根据《中华人民共和国企业所得税法》《中华人民共和国企业所得税法实施条例》《国家税务总局关于印发〈企业所得税核定征收办法（试行）〉的通知》（国税发[2008]30号）等相关规定，陕西省国家税务局和陕西省地方税务局对《陕西省国家税务局 陕西省地方税务局关于发布〈企业所得税核定征收管理办法（试行）〉的公告》（陕西省国家税务局 陕西省地方税务局公告2015年第12号）中《企业所得税核定征收管理办法（试行）》进行了修订，发布了公告，主要对以下问题进行了明确：

一、补充了不得核定征收企业中不包括“符合规定条件的小型微利企业”

本公告对《企业所得税核定征收管理办法（试行）》第三条第（二）项第1目内容进行了修订，补充了享受《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例和国务院规定的一项或几项企业所得税优惠政策的企业不得核定征收，但是不包括享受《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条规定免税收入优惠政策的企业和符合规定条件的小型微利企业。

二、调整了《企业所得税核定征收管理办法（试行）》的制定依据

本公告对《企业所得税核定征收管理办法（试行）》第三条第（二）项第1目内容进行了修订，其修订依据了《国家税务总局关于贯彻落实扩大小型微利企业减半征收企业所得税范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第17号），因此调整了《企业所得税核定征收管理办法（试行）》的制定依据。

三、取消了县（区）级领导小组制定分行业应税所得率的规定

《国家税务总局关于印发〈企业所得税核定征收办法（试行）〉的通知》（国税发[2008]30号）第六条“国家税务局和地方税务局密切配合。要联合开展核定征收企业所得税工作，共同确定分行业的应税所得率，共同协商确定分户的应纳所得税额，做到分属国家税务局和地方税务局管辖，生产经营地点、经营规模、经营范围基本相同的纳税人，核定的应纳所得税额和应税所得率基本一致”明确了应由省级税务机关确定分行业的应税所得率。为此，公告取消了原公告中关于由县（区）级领导小组确定并公示分行业应税所得率的规定。

四、明确了我省分行业、分规模、分地区应税所得率标准

根据《国家税务总局关于印发〈企业所得税核定征收办法（试行）〉的通知》（国税发[2008]30号）相关要求，综合考量我省经济发展水平、分行业税负水平及核定征收执行情况，明确了我省分行业、分规模、分地区的应税所得率标准，为政策执行的确定性和统一性提供了保障。该应税所得率标准将随我省各地区经济发展水平、行业盈利能力、执行情况等因素的变化而适时进行调整，确保核定征收企业所得税工作紧跟经济发展的步伐。

一、为什么在中药材生产加工行业试行农产品增值税进项税额核定扣除？

　　答：中药材生产加工行业属我省农产品加工重点行业，在我省涉及中药饮片、中成药、中药配方颗粒、中药提取物、中药原料药和经典名方等具体行业，遍布我省每个地市，尤其集中于关中和陕南地区。我省属于中药材出产大省，在该行业实施核定扣除，有助于减轻企业税负，促进药农增收。

　　二、公告中关于“中药材（初级农产品）”具体范围是什么？

　　答：“中药材（初级农产品）”具体范围按照《财政部 国家税务总局关于印发

　　三、中药材生产加工行业实施农产品增值税进项税额核定扣除后，企业应做好哪些工作？

　　答：根据《陕西省财政厅国家税务总局陕西省税务局关于农产品增值税进项税额核定扣除政策有关事项的通知》（陕财税[2018]17号）相关规定，企业在纳入核定扣除当月，将试点前期初库存农产品以及库存半成品、产成品耗用的农产品增值税进项税额作转出处理。一次性转出确有困难的，可提出书面申请，实行分期转出。

　　四、公告什么时候开始施行？

　　答：本公告自2018年12月1日起施行。

一、制定《国家税务总局陕西省税务局关于跨境电子商务综合试验区零售出口货物免税管理有关事项的公告》的背景是什么？

　　为了规范中国(西安)跨境电子商务综合试验区(以下简称“综试区”)零售出口货物增值税、消费税免税管理，明确管理模式和岗位职责，规范操作程序，根据《财政部 税务总局 商务部 海关总署关于跨境电子商务综合试验区零售出口货物税收政策的通知》(财税[2018]103号)的规定，在充分调研和讨论的基础上，经商陕西省财政厅、陕西省商务厅、西安海关，结合我省工作实际，制定本公告。

二、公告规定了哪些具体事项？

　　公告明确了以下内容：数据管理及主管税务机关职责，政策适用对象，业务办理条件及计算方式，申报期限及申报要求，逾期申报的处理方式，税务机关复核时间等。

相关链接--国家税务总局陕西省税务局公告2019年第2号 国家税务总局陕西省税务局关于中国[西安]跨境电子商务综合试验区零售出口货物免税管理有关事项的公告

根据《国家税务总局关于下放城镇土地使用税困难减免税审批权限有关事项的公告》（国家税务总局公告2014年第1号，国家税务总局公告2018年第31号修改）规定，结合工作实际，国家税务总局陕西省税务局发布《国家税务总局陕西省税务局关于城镇土地使用税困难减免税有关事项的公告》（以下简称《公告》），现解读如下：

　　一、《公告》出台的背景

　　按照城镇土地使用税困难减免税的有关规定，2014年原陕西省地方税务局发布了《陕西省地方税务局关于发布城镇土地使用税困难减免有关事项的公告》（陕西省地方税务局公告2014年第2号发布，国家税务总局陕西省税务局公告2018年第1号修改，以下简称《2号公告》），该公告将于2019年5月31日到期失效。为了适应当前经济社会发展和“放管服”改革需要，进一步落实国家减税降费政策，最大限度帮扶困难企业，国家税务总局陕西省税务局对《2号公告》进行修改和完善，发布《公告》。

　　二、主要内容

　　（一）为了提高税务行政效能，方便纳税人办理减免税事项，对《2号公告》第一部分审批权限进行调整，提高各县（区）税务机关城镇土地使用税困难减免税核准权限。

　　（二）简化《2号公告》第三部分审批流程，精简纳税人须提交的相关资料。

　　三、施行日期

　　《公告》自2019年6月1日起施行。

案例：

我公司是一家房地产开发企业，一般纳税人适用于一般计税方法。今年年初开始开发商品房项目，现在正处于预售阶段，6月份销售普通住宅收到预收房款1090万元，根据当地税务局规定，土地增值税预征率为1%。请问：我公司在收到预收款预缴土地增值税时，到底是以不含增值税收入还是以预收款减去预缴增值税的余额作为计税依据呢？哪个计税方法对我公司更为有利？

这家房地产开发企业为什么会出现选择困难症呢，是因为国家税务总局在2016年先后出台了两个计税口径不一致的政策，并且都现行有效。下面我们通过两个政策文件的具体规定及案例分析得出结论。

一、政策文件

二、案例分析

根据上述两个政策得知，房地产开发企业在一般计税方法下收到预收款时，预缴土地增值税的计税方法如下：

方法一：预缴土地增值税=不含增值税收入*土地增值税预征率

=预收款/（1+9%）*土地增值税预征率

=1090/（1+9%）*1%=10万元

方法二：预缴土地增值税=（预收款-应预缴增值税税款）*土地增值税预征率=（1090-30）*1%=10.6万元

其中：预缴增值税=预收款/（1+9%）*3%=1090/（1+9%）*3%=30万元

方法二比方法一多预缴土地增值税=10.6-10=0.6万元

三、结论

根据上述案例分析结果来看，方法二正如[国家税务总局公告2016年第70号]规定：“为方便纳税人，简化土地增值税预征税款计算”，但是预缴的土地增值税反而比正常计算的方法一要多缴纳0.6万元。房地产开发企业还是选择以不含增值税收入作为预缴土地增值税的计税依据更为有利。

实务中，在个别省份或地区，出现了当地税务局强制要求房地产开发企业按照简化后的计税依据预缴土地增值税，个人认为这样的做法欠妥当。既然国家税务总局出台的这两个税收政策文件至今都有效，那么企业就有权利选择适用对自己更为有利的计税依据。

纳税人取得的不动产(包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得)若再转让，应当考虑取得不动产的方式和取得时间对于增值税的影响。

　　案例

　　A公司是一般纳税人，与B公司存在债权债务纠纷。经法院判决，B公司以其不动产抵偿A公司债务1000万元。A公司取得该不动产后，拟以1200万元转让给C公司。A公司该如何计算缴纳增值税?

　　分析

　　根据[纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法](国家税务总局公告2016年第14号)规定，一般纳税人转让其2016年4月30日前取得(不含自建)的不动产，可以选择适用简易计税方法计税，以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。一般纳税人转让其2016年5月1日后取得(不含自建)的不动产，适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。

　　首先，A公司再转让不动产，计税方法选择与取得时间有关。取得2016年4月30日前不动产，再转让可选择适用简易计税方法;取得2016年5月1日后不动产，再转让只能适用一般计税方法。

　　其次，与一般直接购买不动产方式不同，法院判决取得的不动产由于种种原因难以取得发票，再转让不动产时缺少税务部门监制的发票等有效扣除凭证。

　　第三，法院判决取得不动产选择适用简易计税方法可以差额计算增值税，适用一般计税方法既不能差额计算增值税，也无法抵扣进项税额。

　　国家税务总局公告2016年第14号规定，纳税人按规定从取得的全部价款和价外费用中扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价的，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合法有效凭证。否则，不得扣除。

　　上述凭证是指：(一)税务部门监制的发票;(二)法院判决书、裁定书、调解书，以及仲裁裁决书、公证债权文书。

　　因此，除税务部门监制的发票外，法院判决书可以作为简易计税计算时扣除凭证。

　　若A公司再转让不动产选择适用简易计税方法，应计算缴纳增值税=(1200-1000)÷(1+5%)×5%=9.52(万元);

　　若A公司再转让不动产适用一般计税方法，应计算缴纳增值税=1200÷(1+9%)×9%=99.08(万元)。

　　由上述分析可见，通过法院判决取得的不动产再转让，取得时间不同，计算规则有别。

　　作者：朱鹂  作者单位：乌鲁木齐市沙依巴克区税务局

2020年8月27日，某上市公司在首次公开发行股票并在创业板上市相关资料中披露：律师认为，发行人全资子公司在注销前将土地和厂房无偿划转给发行人，增值税、土地增值税、企业所得税及契税均可以适用重组的各项税收政策。

　　一、交易背景

　　2015 年 5 月，发行人通过收购方式取得A公司100%股权。A公司未开展实际经营，仅通过向发行人出租土地和厂房取得租金收入。2017 年 7 月，A公司刊登注销公告。2017 年 8 月，A公司召开股东大会，决定将拥有的土地使用权、房屋所有权无偿划转至发行人。2017 年 12 月，A公司完成注销。

　　“无偿划转”至发行人的土地使用权，系A公司2006 年 12 月 31 日受让宗地面积20,656平方米土地，用途为工业用地，土地使用权出让金总额为2,891,840 元。

　　“无偿划转”至发行人的房屋所有权，均为A公司的自建房屋，并取得合法有效的房屋所有权。

　　2017 年 11 月 1 日，发行人获得某市国土资源局下发的[不动产权证书]。

　　二、A公司在发布注销公告后处置土地使用权、房屋所有权的合法合规性

　　A公司在发布注销公告后处置土地使用权、房屋所有权，系经咨询当地工商及税务部门的指导后实施。根据当地工商部门口头建议，拟注销企业应将资产处置、债权债务关系清理等事宜实施完毕后方能启动注销程序。与此同时，为适用[关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知](财税[2014]109号，自 2014年 1 月 1 日起施行)之税收优惠政策，A公司遵从税务部门建议而履行关于“无偿划转”的股东审议程序及签署[资产划转协议]。

　　A公司上述处置土地使用权、房屋所有权系A公司清算组于清算期间根据股东决定将其财产向股东无偿转让的行为，不属于开展与清算无关的经营活动，亦不属于将公司财产分配给股东的行为，不违反[公司法](中华人民共和国主席令第 8 号，2013 年修订)第一百八十五条、第一百八十六条的相关规定。不存在侵害A公司债权人或其他第三人权益的情形，未侵害其他股东利益。

　　三、税务处理

　　(一)A公司就土地使用权及房屋所有权转让可能涉及需要缴纳的税款：

　　1、企业所得税

　　[关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知](财税[2014]109号，自 2014年 1 月 1 日起施行)之“三、关于股权、资产划转”，“对 100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业 100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续 12 个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理：1、划出方企业和划入方企业均不确认所得。2、划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定。3、划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除。”

　　[国家税务总局关于资产(股权)划转企业所得税征管问题的公告](国家税务总局公告 2015年第 40 号，自 2015年 5 月 27 日起施行)规定：“[财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知](财税[2014]109 号，以下简称[通知])下发后，各地陆续反映在企业重组所得税政策执行过程中有些征管问题亟需明确。经研究，现就股权或资产划转企业所得税征管问题公告如下：一、[通知]第三条所称‘100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业 100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产’，限于以下情形：……(三)100%直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按收回投资处理，或按接受投资处理，子公司按冲减实收资本处理。母公司应按被划转股权或资产的原计税基础，相应调减持有子公司股权的计税基础。”

　　本次资产划转后，不改变被划资产原有的经营活动，A公司及发行人在会计上均不确认损益，被划转资产的计税基础以被划转的资产的原账面净值确定，并按其原账面净值计算折旧扣除。

　　因此本次无偿划转，A公司无须缴纳企业所得税。

　　2、增值税

　　[国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告](国家税务总局公告[2011]第 13 号，自 2011年 3 月 1 日起施行)“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。”

　　本次A公司将相关土地及房屋以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给发行人，不属于增值税的征税范围。

　　因此，本次无偿划转不涉及增值税，A公司无须缴纳增值税。

　　3、土地增值税

　　[中华人民共和国土地增值税暂行条例](中华人民共和国国务院令第 588 号，自 2011年 1 月 8 日起施行)第三条规定“土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和本条例第七条规定的税率计算征收。”

　　鉴于本次国有土地使用权转让系按照土地账面价值确定，无增值额，且A公司没有取得收入，按照相关税收法律、法规规定，本次转让无需缴纳土地增值税。

　　4、印花税

　　根据[中华人民共和国印花税暂行条例](中华人民共和国国务院令第 588 号，自 2011年 1 月 8 日起施行)第一条的规定“在中华人民共和国境内书立、领受本条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人(以下简称纳税人)，应当按照本条例规定缴纳印花税。”;第二条规定：“下列凭证为应纳税凭证：……(二)产权转移书据”;第八条规定“同一凭证，由两方或者两方以上当事人签订并各执一份的，应当由各方就所执的一份各自全额贴花。”

　　根据[中华人民共和国印花税暂行条例](中华人民共和国国务院令第 588 号，自 2011年 1 月 8 日起施行)及[财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知](财税[2006]162号，自 2006年 11 月 27 日起施行)的相关规定，不动产买卖属于“产权转移书据”的征税范围，测算按“产权转移书据”依万分之五的税率计算应纳印花税。

　　就A公司将土地使用权及房屋所有权转让给发行人，A公司需缴纳印花税。根据A公司提供的[税收缴款书]、[税收完税证明]等材料，A公司已缴纳完毕该等印花税，共计 5,183.4元。

　　(二)发行人就土地使用权及房屋所有权转让可能涉及需要缴纳的税款

1、契税

　　根据[财政部 国家税务总局关于进一步支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知](财税[2015]37 号，自 2015年 1 月 1 日起施行)第六条“资产划转”的规定：“同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。”

　　因A公司与发行人关于土地、房屋的无偿划转发生于母公司与其全资子公司之间，因此其性质属于“同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转”，可以按照上述法规可以免征契税。

　　2017 年 10 月 25 日，某市某区地方税务局出具[契税减免核实通知书]，依据[财政部 国家税务总局关于进一步支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知](财税[2015]37 号)核准对发行人受让A公司土地使用权及房屋所有权免征契税。

　　2、印花税

　　就A公司将土地使用权及房屋所有权转让给发行人，发行人需缴纳印花税。根据发行人提供的[税收缴款书]、[税收完税证明]等材料，发行人已缴纳完毕该等印花税，共计5,183.4 元。

　　经核查，本所律师认为，发行人、A公司已就土地使用权及房屋所有权转让依法缴纳相应税款，不存在行政处罚的风险，不构成重大违法行为及本次发行的法律障碍。

明股实地，指企业通过收购拥有土地使用权公司股权，最终实现对土地使用权的实质控制。由于土地使用权直接转让与股权转让方式转让税负差异巨大，因此，以股权转让方式转移土地使用权成为大型房地产企业进行资源整合、降低税负的重要形式。就明股实地涉及的，能否直接穿透股权转让协议，认定为土地使用权转移征收土地增值税，各地税务机关认定存在哪些差异?明股实地交易中，交易方以股权转让协议实质为了规避缴纳土地增值税，应认定协议无效的观点， 能否得到法院支持?本文通过梳理国家税务总局及各地税务机关政策规定、相关司法案例，对前述问题进行探讨。

　　一、税务机关对“明股实地”是否缴纳土增税的规定汇总

　　(一)国税总局个案批复：是否视为土地、房屋等权属转移，与股权转让份额、土地房屋价值在股权价值中占比相关

　　1.[国家税务总局关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复](国税函[2000]687号)：鉴于深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司一次性共同转让深圳能源(钦州)实业有限公司100%的股权，且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，经研究，对此应按土地增值税的规定征税。

　　2.[国家税务总局关于土地增值税相关政策问题的批复](国税函[2009]387号)

　　鉴于广西玉柴营销有限公司在2007年10月30日将房地产作价入股后，于2007年12月6日、18日办理了房地产过户手续，同月25日即将股权进行了转让，且股权转让金额等同于房地产的评估值。

　　因此，我局认为这一行为实质上是房地产交易行为，应按规定征收土地增值税。

　　3.[国家税务总局关于天津泰达恒生转让土地使用权土地增值税征缴问题的批复](国税函[2011]415号)

　　经研究，同意你局关于“北京国泰恒生投资有限公司利用股权转让方式让渡土地使用权，实质是房地产交易行为”的认定，应依照[土地增值税暂行条例]的规定，征收土地增值税。

　　4.[国家税务总局关于股权变动导致企业法人房地产权属更名不征契税的批复](国税函[2002]771号)

　　宁波中百股份有限公司因北京首创集团受让其26.62%的股权而于2000 年更名为宁波首创科技股份有限公司，2001 年哈工大八达集团受让宁波首创科技股份有限公司16.62 %的股权，企业再次更名为哈工大首创科技股份有限公司。

　　上述由于股权变动引起企业法人名称变更，并因此进行相应土地、房屋权属人名称变更登记的过程中，土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。

　　(二)各地税务机关规定不尽相同，缺乏统一、明确执行口径

　　1.[湖南省地税局财产和行为税处关于明确“以股权转让名义转让房地产”征收土地增值税的通](湘地税财行便函[2015]3号)：对于控股股东以转让股权为名，实质转让房地产并取得了相应经济利益的，应比照国税函[2000]687号、国税函[2009]387号、国税函[2011]415号文件，依法缴纳土地增值税。

　　2. 青岛市地方税务局关于印发[房地产开发项目土地增值税清算有关业务问题问答]的通知(青地税函[2009]47号)规定，两个或两个以上的房地产开发企业，依据法律规定、合同约定，合并改建为一个企业，合并后的企业承受原合并各方的房地产，不征收原合并各方房地产的土地增值税。合并后的企业在转让房地产时，按照合并前原企业实际支付的土地价款和发生的开发成本、开发费用，按规定计入扣除计算征收土地增值税。

　　房地产开发企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上的企业，对派生方、新设方承受原企业房地产的，不征收土地增值税。派生方、新设方转让房地产时，按照分立前原企业实际支付的土地价款和发生的开发成本、开发费用，按规定计入扣除计算征收土地增值税。

　　股东将持有的企业股权转让，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收土地增值税。

　　3. [广东省地方税务局关于广东省云浮水泥厂转让股权涉及房地产是否征税问题的批复](粤地税函[1998]65号)、[广州市“三旧”改造涉税政策执行指引]

　　企业转让股权涉及房地产的，不予征收营业税和土地增值税。

　　4. 福建省地方税务局网上回复咨询

　　国税函[2000]687号文件属个案批复，未抄送我省。按[土地增值税暂行条例]及其实施细则规定，切实属于纯股权转让的原则上不征土地增值税。具体须根据实际运作情况由当地主管地税机关判定。

　　5. 渝地税发[2016]20号 重庆市地方税务局在2016年发布的[重庆市地方税务局贯彻重庆市人民政府办公厅关于落实涉企政策促进经济平稳发展意见的通知]

　　第一条第六款规定，企业发生股权变动，未导致房地产权属转移，不征收土地增值税，企业后续转让房地产，按土地的历史成本确认土地增值税扣除项目。

　　税务机关观点评析：

　　前述国税总局批复、各地税务局政策规定可见，股权转让是否在转让时即被征收土地权属转移相关税费，规定不一，但企业一次性转让50%以上，尤其是一次性转让目标公司全部股权，且上述股权背后资产主要是土地使用权、房屋等财产时，土地使用权等于全部股权价值的，在股权转让时，可能被穿透，直接认定需缴纳土增税等相关税费。

　　二、司法机关对“明股实地”合同效力、合同性质认定的裁判观点汇总

　　1.江苏高成房地产开发有限公司与岩石资产管理有限公司股权转让纠纷案(2014)苏商再终字第0006号

　　该股权转让形式并未逃避国家土地增值税和契税的征收

　　根据税收法定主义，税法未规定需要纳税的，当事人即可不交税。且在股权转让时，土地增值税最终并未流失，因为：股权转让也只是股东的变换，土地使用权权属没有变化，股权无论经过多少次转让，土地无论如何增值，公司初始受让土地支付对价的成本不变。但是，只要房地产发生了权属流转，公司就需要按最终的实际房地产销售价与最初的房地产成本价之间的增值部分缴纳土地增值税。因此，涉案股权转让实际上并未逃避土地增值税的征收。

　　该转让形式仅造成缴税义务发生时间节点的递延和公司被穿透后实际承担税费股东的变更，并不能逃避征收。

　　2. 最高院：马庆泉、马松坚与湖北瑞尚置业有限公司股权转让纠纷二审民事判决书(2014)民二终字第264号

　　瑞尚公司与二马签订股权转让合同，将二马持有的乘风公司100%股权转让给瑞尚公司，乘风公司主要资产为：土地房产、附属设施、机械设备、办公设备、绿化苗木等。履约过程中，瑞尚公司后续部分股权款未按期支付，马庆泉起诉。

　　最高院观点：瑞尚公司与马庆泉、马松坚对本案所涉的股权转让协议及两份补充协议的内容均无异议，且对应实际履行的协议内容无争议，故虽然出现备案的合同内容与实际履行的合同内容不一致，不影响案涉股权转让合同效力。由于转让股权和转让土地使用权是完全不同的行为，当股权发生转让时，目标公司并未发生国有土地使用权转让的应税行为，目标公司并不需要缴纳营业税和土地增值税。如双方在履行合同中有规避纳税的行为，应向税务部门反映，由相关部门进行查处。

　　三、业内观点

　　(一)股权转让和土地使用权转让性质不同且相互独立，股权转让时，土地使用权并未发生转让

　　依据我国公司法的规定，有限责任公司、股份公司具有法律拟制人格，依法独立享有民事权利及独立承担民事责任，公司股东的变更不对公司的权利能力和行为能力构成影响。原股东即使转让全部股权，土地使用权仍在目标公司名下，土地使用权人依然是目标公司，并未发生变更。

　　在前述(2014)民二终字第264号案例中，受让方瑞尚公司主张：以股权转让方式实现土地使用权转让目的的行为属于典型的规避法律的行为。一方面规避了我国税法对于土地使用权转让交易的税收规定。股权转让只需缴纳企业或者个人所得税等少数税种，而避免缴纳了土地使用权交易中应缴的契税、营业税和土地增值税等税款;另一方面规避了房地产法对于不得非法转让土地使用权的规定。以股权转让方式实现土地使用权转让目的的行为其内容实质性违法，应当认定其为无效。一审、二审法院均驳回上述主张。

　　土地使用权转让与股权转让性质不同，相互独立，股权转让合同有效，股权转让≠土地使用权转让，股权转让协议仅涉及股权转让，并没有对土地使用权进行变更。

　　(二)实质课税原则的应用应以税收法定原则为前提

　　实质课税原则，又称为实质重于形式原则，是指应当根据经济目的和经济实质，判断是否符合课税要素。实质课税原则旨在，通过税法的实质解释，避免交易主体私法形式的选择是在利用税法漏洞套取税收利益，以经济活动的实际状况和最终经济利益的归属衡量税收负担能力并确定纳税人，从而实现量能课税，更强调个案的正义。

　　实质课税原则的局限性在于，(1)与税收法定原则相冲突：允许实质课税将突破税法文本的形式规定，破坏税收法定原则。(2)降低税法的可预测性，动辄以实质课税解释税法，将使得纳税人对税法文本无法产生信赖，危害税法的权威性。(3)可能产生税务机关滥用税收征管权限，侵害纳税人的正当权利。

　　就明股实地交易而言，根据[土地增值税暂行条例]第二条　转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税。据上述规定，发生土地使用权等的转让行为，负有土增税的纳税义务。明股实地交易中，税务机关之所以穿透股权交易，将股权转让视同为土地使用权转让，主要考虑：(1)土地使用权虽仍在目标公司名下，但实质上控制权已转移给受让方。(2)明股实地的交易安排，逃避缴纳土地增值税，将造成国家税款流失。就上述考虑，土地使用权转让与股权转让是两个截然不同的法律行为，最终土地使用权、房产发生权属转移的，公司需要缴纳土地增值税，且以最初的成本价与最终销售价计算缴纳，并不会造成土增税的流失，因此，实质课税原则的启动应以税收法定主义为前提，限定在反避税等滥用交易形式套取税收利益的情形下，除此之外，应充分尊重意思自治下的私法形式。

　　(三)企业应关注股权转让形式转让土地使用权，带来的税负递延和转移，综合测算税负，股权协议中转让金额、份额条款应审慎制定

　　尽管国税总局的三个批复针对个案，仅对各批复主送单位和批复中提及的个别问题具有约束力，不具有普适性，但相关批复仍传递出股权转让交易各方应关注税务风险点。首先，针对股权转让份额，一次性转让目标股权100%份额或超过控股股权份额的，被征收相关土地权属转移税费的可能性较高，相比之下，分期转让的，税务机关的接受度较高。其次，对于股权转让金额，也不宜直接等同于房地产评估价值，交易方就具体交易形式仍以提前与税务机关沟通为宜。此外，即使在股权转让中，不征收土地增值税的，交易受让方也应关注，在交易中节省的土地增值税税负已同步转移，该种交易方式下带来的节税效果主要为纳税递延带来的资金时间价值，只要房地产发生后续权属流转，受让方作为下一环节土地使用权的转让方，需要按最终的实际房地产销售价与最初的房地产成本价之间的增值部分缴纳土地增值税。

　　小结：由于明股实地交易方式，各地税务机关政策执行存有差异，企业在进行相关股权交易架构设计时，应充分考虑当地政策执行情况，综合测算税负，发生争议时，积极与税务机关沟通。为避免股权转让式土地使用权转移方式中，土地权属转移相关税费的无限期递延，税务机关可以根据实际征管情况，制定合理、明确、统一政策，为纳税人提供明确指引，实现实质课税原则与税收法定原则的统一。

一、什么是层高系数法?

　　层高系数法本质上也是一种成本的分摊方法，就是在计算扣除时考虑到不同开发业态产品的层高情况而对其成本进行调整的方法。

　　举个例子说明一下，住宅层高3米，商业层高4.5米，那么商业层高是住宅层高的1.5倍，这个层高系数就是1.5，在做成本分摊时，商业成本就应该在建筑面积的基础上做1.5倍的倍数分摊。假设住宅面积2万平方，商业1万平方，成本1.5亿元，如果不考虑系数，住宅商业平均单方成本就是1.5/3万=5000元/平方。

　　如果考虑层高系数，住宅和商业分摊成本比例就发生变化：

　　住宅应分摊比例为：2/(2+1*1.5)=57%

　　住宅应分摊成本为：1.5亿*57%=8550万元

　　住宅单方成本为：8550/2万=4275元/平方

　　商业应分摊比例为：1.5/(2+1*1.5)=43%

　　商业应分摊成本为：1.5亿*43%=6450万元

　　商业单方成本为：6450/1万=6450元/平方

　　可以非常明显的看到，层高系数法可以使得更多的成本分配到层高更高的商业产品中去。而且可以看到，层高系数法本质上是建筑面积法的一种变化形式，是在原有建筑面积法基础上增加了一个系数调整。

　　二、层高系数法是会计核算方法吗?

　　作为一种特殊的成本分摊方法，层高系数法是一种会计核算认可的方法吗?我们来看看相关规定：

　　1、会计核算中的成本分摊方法

　　[企业产品成本核算制度]中对于这个问题的表述如下：房地产企业发生的有关费用，由某一成本核算对象负担的，应当直接计入成本核算对象成本;由几个成本核算对象共同负担的，应当选择占地面积比例、预算造价比例、建筑面积比例等合理的分配标准，分配计入成本核算对象成本。

　　这里列举了三种方法，也的确是实务中最常见的方法，但这里并未提到层高系数法，实务中我们也认为会计处理通常不能使用层高系数法。

　　2、所得税税前扣除中的成本分摊方法

　　[房地产开发经营业务企业所得税处理办法]对于计税成本核算中的成本分摊方法有严格的界定，只列出了四类方法：占地面积法、建筑面积法、实际成本法、预算造价法，而且明确规定所得税税前扣除中土地成本只能使用占地面积法，公共配套设施只能使用建筑面积法，利息只能使用实际成本法或预算造价法。

　　这里依然，没有层高系数法的出现，也就意味着所得税并不认可层高系数法。

　　3、土地增值税清算中的成本分摊方法

　　目前总局文件中关于土增清算成本分摊问题只有三个文件做过说明：[中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则](财法字[1995]6号)

　　纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产的，其扣除项目金额的确定，可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算分摊，也可按税务机关确认的其他方式计算分摊。

　　[关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知](国税发[2006]187号)

　　属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。

　　[关于印发<土地增值税清算管理规程>的通知](国税发[2009]91号)，三个文件

　　纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，或者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用。

　　三个文件都陈述了几个共同观点：

　　1、只有共同成本费用才需要分摊;

　　2、根据受益原则采用合理分配方法;

　　3、只提到了占地面积法和建筑面积法两种明确的方法，也并未提到层高系数法。

　　层高系数法的出现主要是在各地税务机关关于土地增值税清算的相关文件规定中，目前能够找到的至少有八个省份做了相关规定，如新疆、湖北、湖南、河北、福建、广西、广东、浙江等。即使如此，关于层高系数法的说法、规定也不尽相同，实际应用中的确让人困惑。总结一下，我的看法是层高系数法仅仅是应用于土地增值税清算中的成本分摊，会计处理和所得税计税成本扣除不能使用层高系数法。而且，层高系数法的运用仅限于已经做出规定的省份，未做出规定的省份不可盲目使用。

　　三、各省层高系数法的关键点分析

　　1、层高系数法通常只在同一建筑物的不同产品中适用

　　关于这一点很多省都明确，必须是单个建筑物或者同一建筑物出现了住宅和其他类型商品房，而且双方层高不同，才可以采用层高系数法，如果不是同一建筑物，成本就可以单独核算清楚，不需要层高系数法。

　　2、层高系数法适用的是土增的全部扣除项目还是开发成本，还是仅仅适用于建安工程费?

　　这个问题是有不同意见的，浙江、湖南、新疆认为只能对建安工程费适用层高系数法调整;南宁、广州认为适用于所有扣除项目;河北认为适用于开发成本(不含土地)。我个人的意见是由于层高系数主要影响的是建安部分，因此应只能适用于建安工程费，至于公共配套设施费、基础设施建造费、开发间接费等不应适用层高系数法。

　　3、层高系数多少合适?

　　这里也出现三种观点，浙江直接按照1.4处理，新疆税务机关只认可层高系数高于1.5的层高系数，其他地方税务机关大多数是按照实际计算出来的层高系数处理。

　　不难看出，层高系数法即使是在能够认可的各省中也是存在诸多争议。

　　四、不认可层高系数法的区域房企如何分摊成本?

　　这是一个很复杂的问题，我仅谈谈我的观点：

　　1、土地增值税清算分摊方法并不一定要和会计处理完全一样，但往往会参考会计处理方法，或者直接认可会计处理的方法;

　　2、企业如果在土增清算中没有结转收入和结转成本，土增清算倾向于统一使用建筑面积法，或者土地使用总占地面积法，其他成本统统认定为共同成本适用建筑面积法。

　　3、成本分摊的前提是共同成本，意味着如果是直接成本则不需要分摊，直接归入成本对象即可，只有共同成本才需要分摊，什么是直接成本，什么是共同成本实务中是需要财务人员认真判断和设计的。

　　4、如果财务人员已经做了真实合理的成本分摊，客观的分摊了各项成本，土增清算当然可以采信并直接使用相关数据。

　成功的项目都是相似的，烂尾的项目却各有各的不同。开发商资金链断裂、产权债务纠纷、市场定位不准、开发商违约、施工质量问题、运营不善、盲目投资等都可能导致项目烂尾。尤其是今年受疫情的影响，不少中小型房地产企业破产，项目烂尾。但是俗话说，一个人的砒霜，是另一个人的蜜糖。有能力的企业接盘烂尾楼盘活，也能获得可观的收益。但同时，接盘烂尾楼要面临的各方风险也要把控好，本文我们浅析接盘烂尾楼再销售时，增值税如何缴纳的问题。

　　一、先看看接盘时转让方增值税怎么交

　　按照项目建设程度，接盘时存在两种情况：

　　第一种，转让已完成土地前期开发或正在进行土地前期开发，但尚未进入施工阶段的在建项目。

　　第二种，转让已进入建筑物施工阶段的在建项目。

　　转让尚未进入施工阶段的在建项目实际上是转让土地使用权，并非真正意义上的接盘烂尾楼。

　　我们本文讨论的接盘烂尾楼是指转让已经进入建筑物施工阶段的在建项目，应按照“销售不动产”税目缴纳增值税。开具增值税发票。

　　1.老项目

　　如果转让的是2016年4月30日之前开工建设的老项目，接盘时转让方可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税，以取得的全部价款和价外费用为销售额，不得扣除对应的土地价款。

　　2.新项目

　　如果转让的是2016年4月30日以后开工建设的新项目，转让方按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。

　　二、再看接盘后受让方开发再销售时增值税怎么交

　　企业接盘后再开发，一般情况下由于开发主体变更，都需要重新立项。重新立项后，开发完成再销售时，按照税法规定，应按照房地产企业销售自行开发的房地产项目进行缴税开票。

　　这里存在的问题是如果接盘前这个项目属于老项目，接盘方在2016年5月1日以后接盘的，是应该按照新项目还是按照老项目呢?

　　总局于今年1月份对这个问题给予了明确。

　　[财政部 税务总局关于明确国有农用地出租等增值税政策的公告](财政部、税务总局公告2020年第2号)文件第二条规定：房地产开发企业中的一般纳税人购入未完工的房地产老项目继续开发后，以自己名义立项销售的不动产，属于房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计算缴纳增值税。

　　所以，很明确，接盘前是老项目的，接盘后还可以选择按照老项目对待。

　　接盘方开发完成后再销售时，增值税怎么交呢?

　　1.老项目

　　如果是老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税，以取得的全部价款和价外费用为销售额，不得扣除对应的土地价款。销售额中可扣减土地费用。

　　2.新项目

　　如果是新项目，转让方按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。

　　采用一般计税方法的，接盘时取得增值税专用发票的，可抵扣进项税额。

　　实务中一般情况下接盘方不会100%接盘，而只是控股该项目，一是以小博大获取最大收益，二是对于出让方有一定的约束力。因此烂尾楼接盘一定要做好经营预案，了解清楚税收规定，并做好税收筹划方案，才能争取做到最小风险、获得最大收益。

　　本文政策依据：[财政部、税务总局公告2020年第2号]、[国家税务总局公告2016年第18号]

1.什么是金融商品转让?

　　答：金融商品转让主要是指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品所有权的业务活动。其他金融商品转让包括基金、信托、理财产品等各类资产管理产品和各种金融衍生品的转让。

　　2.金融商品转让如何确认增值税计税销售额?

　　答：金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。

　　☀举个例子：假设某一般纳税人公司，其金融商品转让取得含税收入3000元，该项金融商品的含税买入价是2000元，无其他结转，则处置该金融资产应缴纳的增值税税额为：

　　(3000-2000)÷(1+6%)×6%=56.60元

　　【温馨提示】

　　1.金融商品转让可以多种产品合并计算，以最后的收益正负来确认是否缴纳增值税。

　　2.不同金融商品转让的收益和亏损只能在一个年度内互抵，不得跨年抵减。

　　3.金融商品转让，不得开具增值税专用发票，应全额开具增值税普通发票。

　　4.个人转让金融商品暂不征收增值税。

　　3.哪些金融商品转让收入适用免征增值税优惠?

　　答：根据[财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知](财税[2016]36号)附件3 营业税改征增值税试点过渡政策的规定：“一、下列项目免征增值税

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　　(二十二)下列金融商品转让收入。

　　1.合格境外投资者(QFII)委托境内公司在我国从事证券买卖业务。

　　2.香港市场投资者(包括单位和个人)通过沪港通买卖上海证券交易所上市A股。

　　3.对香港市场投资者(包括单位和个人)通过基金互认买卖内地基金份额。

　　4.证券投资基金(封闭式证券投资基金，开放式证券投资基金)管理人运用基金买卖股票、债券。

　　5.个人从事金融商品转让业务。

　　根据[财政部 国家税务总局关于金融机构同业往来等增值税政策的补充通知](财税[2016]70号)规定：“四、人民币合格境外投资者(RQFII)委托境内公司在我国从事证券买卖业务，以及经人民银行认可的境外机构投资银行间本币市场取得的收入属于[过渡政策的规定]第一条第(二十二)款所称的金融商品转让收入。

　　银行间本币市场包括货币市场、债券市场以及衍生品市场。

　　……五、本通知自2016年5月1日起执行。”

　　4.纳税人购入基金、信托、理财产品等各类资产管理产品持有到期赎回时，是否应按转让金融商品缴纳增值税?

　　答：不用。根据[财政部 国家税务总局关于明确金融房地产开发教育辅助服务等增值税政策的通知](财税﹝2016﹞140号)第二条规定：“纳税人购入基金、信托、理财产品等各类资产管理产品持有至到期，不属于[销售服务、无形资产、不动产注释](财税[2016]36号)第一条第(五)项第4点所称的金融商品转让。

房地产企业，转让不动产预缴的增值税是否可以在不同项目之间进行抵减?

　　目前不同启动有不同的官方解释口径：

　　1、(河北、湖北、新疆)：

　　房地产企业转让不动产预缴的增值税可以抵减当期的应纳税额，不用区分项目进行抵减。

　　2、除上面三个区域以外：

　　房地产企业转让不动产预缴的增值税按照规定是在纳税义务发生时才可以进行抵减的，目前不同地区有不同的处理方式：

　　1、有的地区认为预缴的增值税抵减纳税人的当期应纳税额即可，不用区分是哪个项目的应纳税额;

　　2、有的地区认为预缴的增值税抵减的是相应项目发生纳税义务时应该缴纳的税款，不能混项目进行抵减。

　　温馨提醒：建议纳税人及时与主管税务机关联系确认，以税局的回复要求为准!

1、什么是金融商品转让?

　　答：金融商品转让主要是指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品所有权的业务活动。其他金融商品转让包括基金、信托、理财产品等各类资产管理产品和各种金融衍生品的转让。

　　2、税率及纳税义务发生时间

　　金融商品转让的增值税税率为6%，小规模纳税人适用的征收率为3%.金融商品转让增值税纳税义务发生时间为金融商品所有权转移的当天。

　　3、金融商品转让如何确认增值税计税销售额?

　　金融商品转让按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。

　　金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。

　　金融商品的买入价是购入金融商品支付的价格，不包括买入金融商品支付的交易费用和税费。但对于持有以下规定情形的限售股在解禁流通后对外转让的，按照以下规定确定买入价:

　　(一)上市公司实施股权分置改革时，在股票复牌之前形成的原非流通股股份，以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股，以该上市公司完成股权分置改革后股票复牌首日的开盘价为买入价。

　　(二)公司首次公开发行股票并上市形成的限售股，以及上市首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股，以该上市公司股票首次公开发行(IPO)的发行价为买入价。

　　(三)因上市公司实施重大资产重组形成的限售股，以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股，以该上市公司因重大资产重组股票停牌前一交易日的收盘价为买入价。金融商品的买出价是卖出原价，不得扣除卖出过程中支付的税费和交易费用。

　　单位将其持有的限售股在解禁流通后对外转让，按照[国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告](2016年第53号)第五条规定确定的买入价，低于该单位取得限售股的实际成本价的，以实际成本价为买入价计算缴纳增值税。

　　4、免税规定

　　以下8种情形的金融商品转让收入，免缴增值税。

　　1.合格境外投资者(QFII)委托境内公司在我国从事证券买卖业务。

　　2.香港市场投资者(包括单位和个人)通过沪港通买卖上海证券交易所上市A股。

　　3.对香港市场投资者(包括单位和个人)通过基金互认买卖内地基金份额。

　　4.证券投资基金(封闭式证券投资基金，开放式证券投资基金)管理人运用基金买卖股票、债券。

　　5.个人从事金融商品转让业务。

　　6.全国社会保障基金理事会、全国社会保障基金投资管理人运用全国社会保障基金买卖证券投资基金、股票、债券取得的金融商品转让收入。

　　7. 人民币合格境外投资者(RQFII)委托境内公司在我国从事证券买卖业务。

　　8.经人民银行认可的境外机构投资银行间本币市场取得的收入。

　　5、会计处理

　　金融商品转让以盈亏相抵后的余额作为销售额，企业应设置“应交税费-转让金融商品应交增值税”科目核算其增值税处理。

　　(一)企业为一般纳税人:金融商品实际转让月末，如产生转让收益，按收益额/1.06*6%，计算出税额，做如下会计分录：

　　借：投资收益

　　贷：应交税费——转让金融商品应交增值税

　　月末金融商品转让产生收益，确认的“应交税费——转让金融商品应交增值税”为销项税额，不是实际缴纳税款：

　　借:应交税费-转让金融商品应交增值税

　　贷:应交税费-应交增值税(销项税额)

　　再按规定做账务处理。

　　如产生转让损失，按损失额/1.06*6%，计算可结转下月抵扣税额：

　　借:应交税费——转让金融商品应交增值税

　　贷:投资收益

　　年末，“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目;如有借方余额：

　　借:投资收益，贷:应交税费——转让金融商品应交增值税

　　(二)小规模纳税人:金融商品实际转让月末，如产生转让收益，按收益额/1.03*3%，计算出税额，做如下会计分录：

　　借:投资收益

　　贷:应交税费——转让金融商品应交增值税

　　交纳增值税时：

　　借:应交税费——转让金融商品应交增值税

　　贷:银行存款

　　如产生转让损失，按损失额/1.03*3%，计算可结转下月抵扣税额：

　　借:应交税费——转让金融商品应交增值税

　　贷:投资收益

　　年末，“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目，如有借方余额：

　　借:投资收益

　　贷:应交税费——转让金融商品应交增值税。

　　6、注意事项

　　1.金融商品转让可以多种产品合并计算，以最后的收益正负来确认是否缴纳增值税。

　　2.不同金融商品转让的收益和亏损只能在一个年度内互抵，不得跨年抵减。

　　3.金融商品转让，不得开具增值税专用发票，应全额开具增值税普通发票。

　　4.个人转让金融商品暂不征收增值税。

　　7、企业所得税规定

　　企业购买金融商品以购买价款为成本，会计上计入投资收益的交易费用应计入资产的成本。持有交易性金融资产期间的公允价值变动计入“公允价值变动损益”部分的，不予税前扣除。居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益属于企业所得税的免税收入，但不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

　　8、案例详解

　　甲公司是生产汽车零部件的企业，一般纳税人，高新技术企业，适用企业会计准则。

　　1. 2019年4月1日以银行存款购入上市公司股票10万股，每股价格11元，其中包含已宣告发放但未实际支付的股利1元每股，支付交易手续费5万元，会计上作为“交易性金融资产”核算，4月30日收到该笔已宣告发放但未实际支付的股利。

　　2.2019年7月1日该公司将该股票的80%捐赠给符合条件的公益性社会团体，该股票捐赠日开盘价12元每股、收盘价13元每股。

　　3.该股票2019年12月31日收盘价为14元每股。该公司账面利润总额为500万元。

　　4.2020年5月20日收到该股票的股利3万元，6月1日该公司将剩余20%的股票以 15元每股转让给乙公司。

　　要求：根据上述资料，按下列序号回答问题，涉及计算的保留小数点后两位(单位：元)，不考虑除增值税、企业所得税外其他税费。

　　答案解析：

　　1. 4月份会计处理如下：

　　借：交易性金融资产—成本 1000000

　　应收股利 100000

　　投资收益 50000

　　贷：银行存款 1150000

　　借：银行存款 100000

　　贷：应收股利 100000

　　2.计算7月份捐赠股票应缴纳的增值税，并编制捐赠股票以及实际缴纳该笔增值税的会计分录。

　　2019年7月捐赠股票应缴纳的增值税=(13-10)/1.06*0.06*80%*100000=13584.91

　　借：营业外支出 813584.91

　　贷：交易性金融资产—成本 800000

　　应交税费—转让金融商品应交增值税 13584.91

　　借：应交税费—转让金融商品应交增值税 13584.91

　　贷：银行存款 13584.91

　　3.假定无其他调整事项，请计算该公司2019年企业所得税应纳税所得额。

　　交易费应计入股票计税基础，调增所得额50000元。

　　允许税前扣除的捐赠限额为5000000*12%=600000元，调增所得额813584.91-600000=213584.91元。

　　公允价值变动损益调减所得额=(14-10)*20000=80000元

　　2019年企业所得税应纳税所得额=5000000+50000-80000+213584.91=5183584.91元

　　4.2020年账面利润500万元，假定无其他调整事项，请计算该公司2020年应缴纳的企业所得税。

　　持股超过1年的股息所得免税，调减所得额30000元;

　　股票转让应缴增值税=(15-10)/1.06*0.06*20%*100000=5660.38

　　会计上确认该股票转让所得=(15-14)*20000-5660.38=14339.62元，税法上确认转让所得=(15-10)*20000-50000*20%-5660.38=84339.62元，调增所得额=84339.62-14339.62=70000元

　　上年捐赠超限额的部分本年允许扣除调减所得额=213584.91+50000*80%=253584.91元

　　该公司2020年应缴纳的企业所得税=(5000000-30000+70000-253584.91)*15%=717962.26元

　　9、政策依据

　　[财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知]财税[2016]36号

　　[国家税务总局关于明确二手车经销等若干增值税征管问题的公告]国家税务总局公告2020年第9号

　　[财政部 国家税务总局关于金融机构同业往来等增值税政策的补充通知](财税[2016]70号)

　　[中华人民共和国企业所得税法]第二十六条[中华人民共和国企业所得税法实施条例]第七十一条、第八十三条

五一前夕四月下旬，国税总局又出台了国家税务总局2020年第9号这个非常重要的公告，该公告对单位转让解禁流通后限售股的买入价又规定了一个对纳税人有利的政策——发行价、开盘价和收盘价低于限售股实际成本价的，以实际成本价为买入价。对于单位转让限售股按转让金融商品缴纳增值税，且应交纳的增值税按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额计算缴纳，大家都很清楚了。但是，对于单位转让解禁流通后限售股的买入价的确定，国税总局自2016年5月1日营改增以来，陆续出台了四个公告进行明确。关于单位转让解禁流通后限售股买入价的四个公告为：

[国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告]（国家税务总局公告2016年53号公告）第五条

[国家税务总局关于明确中外合作办学等若干增值税征管问题的公告]（国家税务总局公告2018年第42号）第四条

[国家税务总局关于国内旅客运输服务进项税抵扣等增值税征管问题的公告]（国家税务总局公告2019年第31号）第十条

[国家税务总局关于明确二手车经销等若干增值税征管问题的公告]（国家税务总局公告2020年第9号）

上述四个公告对单位转让禁流通后限售股的买入价的规定，整理如下：