案例：A建筑公司为一般纳税人，采用简易计税方式。收取业主全部工程款100万（不含税）元，自建部分成本为16万元，支付B公司分包款80万（不含税）元。

一、如何缴纳增值税？

《国家税务总局关于<纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第17号）第五条规定， 纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，按照以下公式计算应预缴税款：

1.一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，适用一般计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2%的预征率计算应预缴税款。应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）/（1+9%）×2%；

2.一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照3%的预征率计算应预缴税款。应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）/（1+3%）×3%。

通常而言，老项目（即2016年4月30日之前的建筑项目）、清包工和甲供工程等可以选择简易计税办法（其中，特殊甲供应当使用简易计税办法）。一般纳税人简易计税，因为在项目所在地已按3%足额缴纳了增值税，所以在机构所在地仅是履行申报手续，不存在补缴增值税。因此，本案例中，A建筑公司应缴纳增值税=（1000000-800000）÷（1+3%）×3%=5825.24元

二、如何开具发票？

《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）规定：按照现行政策规定适用差额征税办法缴纳增值税，且不得全额开具增值税发票的（财政部、税务总局另有规定的除外），纳税人自行开具或者税务机关代开增值税发票时，通过新系统中差额征税开票功能，录入含税销售额（或含税评估额）和扣除额，系统自动计算税额和不含税金额，备注栏自动打印“差额征税”字样，发票开具不应与其他应税行为混开。也就是说，按差额部分能否开具专票，可以分为两大类型：一种是差额部分不得开具专票，另一种是差额部分可以开具专票。

因此，纳税人适用差额征税政策，差额部分能否开具增值税专用发票，取决于差额征税中对此有无禁止性规定：如果明确不得开具专用发票的，则不得开具；未有规定的，则准予开具。对于简易计税的建筑企业来说，在申报环节按照差额征税，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额，然后减去预交环节已经预交的税款，在机构所在地进行申报纳税。并未明确减去支付的分包款部分不得开具专票，该情况属于正常开票的差额项目，因此，应该按取得的全部价款和价外费用开具增值税专用发票。

因此，本案例中，A建筑公司按全额向业主开具建筑服务发票：发票金额（不含税）、税额计算：税额=1000000÷（1+3%）×3%=29126.21元；金额=1000000-29126.21=970873.79元。按照上述金额和税额开具增值税专用发票，建筑业差额纳税属于可以全额开具增值税专用发票的情况。业主取得增值税专用发票后，可以抵扣进项税额应包括全部工程的增值税。

三、如何申报？

施工企业简易计税差额征税增值税申报分三步：

第一：增值税附表一的填写①正常做销售等到的销售额和销项税会体现在附表一第12行“3%征收率的服务、不动产和无形资产”的相应栏次。②除此之外还需将本期实际扣除金额填写在附表一第12行的第12列“服务、不动产和无形资产扣除项目本期实际扣除金额”栏次（注意：这里的金额等于附表三第5列的金额）。

第二：增值税附表三的填写这块填写的是收到分包款发票差额扣除部分，手工填写在附表三第6行的第3列“本期发生额”和第5列“本期实际扣除金额”，其他列次数据可以自动生成。在此需要提醒：①如果本期分包款金额大于本期申报的建筑服务的销售额，第5列填写本期销售额，剩余未扣除部分可以结转以后期间继续扣除。②如果收到分包款普票，无需认证；如果收到分包款专票，需要认证同时做进项税额转出。

第三、增值税主表的填写。在上述附表三和附表一填好后，主表的数据可以根据附表的数据自动生成，注意销售额体现的是扣除前的销售额，税额是扣除后的税额。

四、如何会计处理？

A公司账务处理：

1、工地发生成本费用

借：合同履约成本——合同成本16

贷：原材料等 16

2、支付B公司分包款

借：合同履约成本——合同成本77.67

应交税费-简易计税2.33

贷：银行存款80

3、确认工程计量款

借：应收账款等100

贷：合同结算97.09

应交税费——简易计税2.91

4、确认收入

借：合同结算97.09

贷：主营业务收入97.09

5、确认成本

借：主营业务成本93.67

贷：合同履约成本93.67

一、增值税主要风险

增值税一般纳税人应纳税额的计算，是销项税额减去进项税额。一般纳税人也可能适用小规模纳税人的简易计税方式，应税收入与适用征收率的乘积，作为应纳税额。

（一）适用税率风险

增值税目前有三档税率：13%、9%、6%，另有5%、3%、1%等征收率，分别适用不同的应税收入。

适用税率或征收率出现错误，一般多是偶发性的业务或模糊性的业务。

某生产企业偶尔转让不动产，如果是营改增之前取得，则可以适用5%的征收率，如果是营改增之后取得，则适用9%的税率。如果不知道上述规定，则可能多缴税或少缴税。

A公司承包B公司的加油站，无论采购还是销售，都以B加油站的名义经营，按照销售收入的一定比例取得收入，其收入适用汽油13%的税率，还是按照服务适用6%的税率？

A公司的业务属于管理服务，适用6%的税率。

另外一种模式，是A公司向B公司销售汽油，再以B公司的名义面对消费者，A公司的收入就是销售货物收入，适用13%的税率。

（二）应税收入风险

应税收入的风险主要是三类：没有足额确认、没有及时确认、多确认收入。

1.没有足额确认

主要是应该视同销售没有视同销售。如将自产或外购的货物无偿赠送他人，需要视同销售，确认应税收入，计算销项税。

2.没有及时确认

主要是增值税有按照合同约定时间作为纳税义务发生时间的规定，而纳税人则习惯于按照开具发票时间，作为纳税义务发生时间，如果合同约定时间早于发票开具时间，就导致晚缴增值税。

3.多确认应税收入

纳税人将不应视同销售的行为，也做视同销售处理。

（1）买一赠一

如给购买方的买一赠一，将不属于无偿赠送的“赠一”，也视同销售。“赠一”是以“买一”为前提，不属于无偿赠送，不应视同销售。

（2）取消交易的赔偿金

另外一种常见的多确认收入的方式，是将对方因取消交易给予的赔偿收入，也按照价外费用，作为应税收入。价外费用是以交易和交易价格存在为前提，交易取消，没有交易价格，也不存在“价外费用”。这类赔偿金，不是增值税应税收入。

（三）进项税抵扣风险

进项税抵扣的风险包括两类：不该抵扣的，抵扣了；可以抵扣的，没抵扣。

1.不该抵扣的，抵扣了

根据增值税的规定，纳税人发生支出取得的进项税，如果用于免税项目、简易计税等，则不得用于抵扣。

因为从增值税基本原理来讲，有销项税匹配的进项税，才可以抵扣。无论是用于简易计税，还是免税项目，都没有与之匹配的销项税，所以有关的进项税，不得抵扣。

不得抵扣的，抵扣了，产生少缴增值税的风险。

如何避免抵扣不该抵扣的？

从收入入手，如果有免税收入、简易征收，就需要区分不得抵扣的进项税。

如何自全部进项中，区分出不得抵扣的进项？基于合同、发票、存货管理、会计处理等，确认哪些用于购进货物，将用于不得抵扣的项目。

2.可以抵扣的，没有抵扣或没有及时抵扣

导致多缴或早缴增值税的风险，是可以抵扣的进项税，没有抵扣，或没有及时抵扣，尤其是计算抵扣的旅客运输凭证。

另外一个需要注意的问题，是与不征税项目对应的进项税能否抵扣？

尽管从增值税抵扣的基本原理，与不征税项目对应的进项税，因没有匹配的销项税，不得抵扣。但纳税是个法律问题，现行不得抵扣的规定，采用正列举的方式，不包括用于不征税项目。因此，用于不征税项目的进项税，可以抵扣。

如何避免应该抵扣没有及时抵扣？

取得发票及时认证抵扣。

定期核对支出金额、发票金额、抵扣金额。看是否有支出无发票，有发票没抵扣。如果有差距，是在正常的时间差以内，还是出现了应该重视且查明的问题。

（四）进项税转出风险

由于增值税实行购进扣税法，也即只要取得可以抵扣进项税的凭证，不论与凭证对应的货物，今后使用多长时间，与多少收入对应，可一次全额抵扣，不必像所得税结转成本那样，逐次结转，这就可能导致进项税转出的问题。

以购进原材料为例，假定2024年1月1日购进一批原材料的进项税是100万元，在2月15日之前，申报1月份增值税时，一次全部抵扣了进项税。但在3月份，纳税人该批原材料被盗，与丢失原材料对应的进项税是20万元，则在4月份申报3月份增值税时，需要转出20万。

由于原材料被盗，不会再有相应的销项税。如果没有及时转出，就产生晚缴增值税的风险，如果根本就没有转出，则产生少缴增值税的风险。

控制进项税转出的风险，关键在于保证企业税务人员及时知道发生了应转出的事项，正确计算应转出税额，并及时转出。

如何知道出现了应该进项税转出的事项？

有两个办法：一是根据会计处理；二是根据相关部门的记录。

（五）税收优惠风险

税收优惠的风险，也有两类，一是该享受的优惠，没有享受；二是虽丧失了优惠条件，仍继续享受优惠。

1.该享受的优惠，没有享受

由于增值税是我国最大的税种，担负了很多政策调控功能。因此，

增值税有大量优惠政策，仅按照优惠方式，就可以分为免税、即征即退、先征后退（返）、留抵退税、加计抵减等，分别适用不同情况的纳税人。

可以享受优惠但没有享受的纳税人，有的是因为不知道国家新出台的优惠政策，有的是因为担心享受政策后被补税的风险，也有的是因为操作过程比较麻烦。

该享受优惠没有享受，导致多缴增值税的风险。

如何发现该享受没享受的风险？

根据企业的业务，就可以判定可以享受哪些优惠，与实际享受优惠对比，就可知道。

2.不该享受的，享受了

如果不该享受的，享受了，将导致少缴增值税的风险。

税收优惠都是有条件的，纳税人不具备条件，或曾经具备条件，享受优惠，但丧失条件后，继续享受，都会导致税务风险。如现行对生产、生活性服务业加计抵减增值税的优惠，对如何判定生产生活性服务业，有具体的收入标准，如不符合条件，则不能享受。

如何判定享受了不该享受的优惠？

看享受了哪些优惠，有关优惠的条件和要求，再看是否具备条件，是否符合要求。

（六）自走逃户取得发票风险

自走逃户取得发票的风险，主要是被税局要求补缴增值税和所得税的风险。

这是最近几年很多纳税人常见的增值税风险。一旦上游的开票企业失联走逃，税务局就会通知纳税人有关发票涉嫌虚开，如果纳税人已经抵扣进项税，就要求纳税人做进项税转出处理，补缴增值税。如果已经作为所得税税前扣除凭证，就要求纳税人补缴所得税。

但即使开票方走逃，只要业务是真实的，就可以抵扣进项税，就可以作为税前扣除凭证。业务真实的证据包括：

发票已经验明为真票，有税局网站的截屏；纳税人将发票载明的价款与税款全部支付给开票方，有银行转账凭证，有相应的账务处理，且没有资金回流；有合同、运费单据、入库及出库凭证、有关账务处理等证据。

如果经常出现这种情况，需要分析是偶发性的，还是有规律的。如果经常发生在某个业务员身上，就要分析供应商管理、采购人员管理，是否存在漏洞。

二、消费税主要风险

消费税风险，以成品油炼化企业为例说明。

对炼化企业而言，消费税在应纳税额中一直占有很大的比重，控制消费税风险，是税务风险防控的重中之重。虽然变票销售是常见的消费税风险，但这种故意偷逃消费税的问题，不在本文研究范围。

消费税应纳税额的计算，是应税收入或应税数量，与适用税率的乘积。消费税的风险，主要体现在以下方面：

（一）应税范围风险

消费税法规列举了7类应税油品，属于应税范围的成品油，才有纳税义务。

属于应税成品油征税范围，但没有申报缴纳消费税，这是最常见的消费税风险。

与之相对应的，是将不属于应税成品油的货物，作为应税货物缴纳了消费税，如根据《关于部分成品油消费税政策执行口径的公告》（财政部税务总局公告2023年第11号，以下简称11号公告），自2023年6月30日起，对粗白油、轻质白油按照溶剂油征收消费税，对11号公告发布之前的事项，不做税收调整。这意味着，在6月30日之前，对白油是不征收消费税的，之前缴纳的消费税，属于错误适用应税范围，将不属于应税范围的货物，作为应税货物缴纳了消费税。

（二）适用税率风险

消费税7类应税油品的税率，分为1.52元/升和1.2元/升两档定额税率，从一些案例看，有纳税人将适用高税率的产品，按照适用低税率产品申报，少缴消费税。当然，也有将本可适用低税率的产品，按照适用高税率申报，导致多缴消费税。

（三）原料抵扣计算风险

不同于增值税的多环节征收，消费税是单环节征收，成品油限于生产环节和进口环节。为避免重复征税，允许纳税人在计算消费税时，扣除原料中的消费税。但无论是计算方法，还是凭证，都有严格的要求，很可能出现计算错误或凭证不符合要求等问题，导致的结果，或者少缴税，或者多缴税。

三、增值税与消费税共同的风险

增值税和消费税共同的常见风险，就是税企分歧的风险。

增值税常见的分歧，一般是税局认为纳税人虚开发票，要求纳税人补缴增值税。税法对什么是虚开发票，如何界定虚开发票，有明确的规定。

消费税最常见的税企分歧，是销售的某项产品，是否属于消费税应税货物。纳税人没有申报消费税，税务局认为属于消费税应税货物，应补缴消费税。

面对分歧问题，纳税人最大的风险，是缺乏依法与税局沟通，维护自身合法权益的勇气和能力，不敢、不会依法与税务局沟通，被迫缴纳本不应缴纳的增值税或消费税。

税企分歧是工作分歧，不是个人恩怨，与税局沟通，一般不会得罪谁。纳税是个法律问题，只要有税法依据，敢于沟通，善于沟通，有机会维护自己的合法权利，税法是管用的，税局是讲法的。

分析风险的目的，是为了防控风险，后续文章，将介绍如何防控包括增值税、消费税在内的税务风险。