兼用于不得抵扣项目,而可全额抵扣的进项税额
发文时间:2021-09-07
作者:于小强
来源:草木财税
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首先,我们来看这个问题的税法依据,其实有二:


  一、“财税[2016]36号”文件规定,用于简易计税方法、免征增值税项目、集体福利或者个人消费(以下简称“不得抵扣项目”)的购进固定资产、无形资产、不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣,仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产。


  二、“财税[2017]90号”第二条规定,纳税人租入固定资产、不动产,既用于一般计税方法计税项目,又用于“不得抵扣项目”的,其进项税额准予从销项税额中全额抵扣。


  综上所述,有四种情形的进项税额,既用于可以抵扣项目(即一般计税方法项目),又用于不得抵扣项目(即:简易计税方法项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费),而可以全额抵扣:


  一、购入固定资产


  既然后面单列“不动产”,则此处之“固定资产”,自然是指“动产固定资产”。


  比如:甲公司购入一辆客车,既用于接送员工上下班(这是集体福利),也用于公务出差、开会、洽谈项目(这是可以抵扣项目),则此辆客车取得增值税专用发票,其票面增值税额可以全额作为进项税额依法抵扣。


  二、购入无形资产(不包括其他权益性无形资产)


  无形资产包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。其中,适用此项政策的范围,并不包括其他权益性无形资产。


  三、购入不动产


  不动产包括建筑物、构筑物等。


  注意,这儿适用范围,是指“购入”不动产。


  有人问,我们自建不动产,是不是适用这个政策呢?事实上,如果外包建设不动产,那购买的是“建筑服务”;如果自行建设,那购买材料,就是“购买货物”,请人干活,可能就是“购买劳务派遣服务”。无论如何,皆非“购入不动产”,因此并不适用。


  四、租入固定资产、不动产


  与上面购入固定资产、无形资产、不动产相比,这儿只提到租入固定资产、不动产,却未提及“无形资产”,那就是租入“无形资产”并不适用这个政策了;除非一个特殊情形。


  “财税〔2016〕47号”文件规定,纳税人以经营租赁方式将土地出租给他人使用,按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。也就是说,如果以经营租赁方式出租土地使用权(这属于无形资产),则出租方需要按照不动产经营租赁服务开具发票、缴纳增值税;相应地,承租方取得的发票,自然也是“不动产经营租赁服务”。那么,作为“租入不动产”,自然可以适用这个政策了。


  还有人问到,租入固定资产进行安装,租入不动产进行装修,在租入的土地上进行建设,适用这个政策吗?这是不适用的。我们依次来看:


  (一)租入固定资产进行安装,这属于“加工(组装)劳务”或者“建筑服务——安装服务”。


  (二)租入不动产进行装修,在租入的土地上进行建设,即如上述自建不动产类似,分别可能涉及“购买货物”、“购买建筑服务”、“购买劳务派遣服务”等。


  因此,这些皆不是上述购入固定资产、无形资产、不动产或者租入固定资产、不动产,因而不能适用这项政策了。


我要补充
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未实缴注册资金期间贷款利息能否抵扣?

  一、背景


  在2014年新公司法修正案废除注册资金实缴制后,考虑集团与区域公司资金清晰核算(集团投入区域公司的每一笔钱都会计算利息,不论是注册资金还是借款,因此以借款名义清晰核算),以及合理税务规划(一般集团母公司因无开发业务,均有较大亏损),房地产新设企业一般不注实,相关开发支出均以股东借款名义注入并计息。


  业内对于不注实情况下的股东借款利息能否在企业所得税中扣除存在较多疑惑,笔者以下观点供参考。


  二、政策依据


  一)中华人民共和国公司法及其修正案(2013年)


  第十二届全国人民代表大会常务委员会第六次会议决定:


  七、对《中华人民共和国公司法》作出修改:(一)删去第七条第二款中的“实收资本”。(二)将第二十三条第二项修改为:“(二)有符合公司章程规定的全体股东认缴的出资额”。(三)将第二十六条修改为:“有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额。“法律、行政法规以及国务院决定对有限责任公司注册资本实缴、注册资本最低限额另有规定的,从其规定。”(四)删去第二十七条第三款。(五)删去第二十九条。


  (六)将第三十条改为第二十九条,修改为:“股东认足公司章程规定的出资后,由全体股东指定的代表或者共同委托的代理人向公司登记机关报送公司登记申请书、公司章程等文件,申请设立登记。”(七)删去第三十三条第三款中的“及其出资额”。


  二)国务院关于印发注册资本登记制度改革方案的通知(国发[2014]7号)


  实行注册资本认缴登记制。公司股东认缴的出资总额或者发起人认购的股本总额(即公司注册资本)应当在工商行政管理机关登记。公司股东(发起人)应当对其认缴出资额、出资方式、出资期限等自主约定,并记载于公司章程。有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任,股份有限公司的股东以其认购的股份为限对公司承担责任。公司应当将股东认缴出资额或者发起人认购股份、出资方式、出资期限、缴纳情况通过市场主体信用信息公示系统向社会公示。公司股东(发起人)对缴纳出资情况的真实性、合法性负责。


  三)中华人民共和国企业所得税法实施条例


  企业所得税法第八条所称有关的支出,是指与取得收入直接相关的支出。


  企业所得税法第八条所称合理的支出,是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。


  四)国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复(国税函[2009]312号)


  关于企业由于投资者投资未到位而发生的利息支出扣除问题,根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条规定,凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的,该企业对外借款所发生的利息,相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息,其不属于企业合理的支出,应由企业投资者负担,不得在计算企业应纳税所得额时扣除。


  五)注册资本金未按期到位的财税政策解答(税务总局答疑2011-04-15)


  您在我们网站上提交的纳税咨询问题收悉,现针对您所提供的信息简要回复如下:根据《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》(国税函[2009]312号)规定,凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的,该企业对外借款所发生的利息,相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息,其不属于企业合理的支出,应由企业投资者负担,不得在计算企业应纳税所得额时扣除。具体计算不得扣除的利息,应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期,每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算,公式为:企业每一计算期不得扣除的借款利息=该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额;企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。


  三、一家之言


  一)不得扣除的原理:实缴制下,企业具有2年内注实的义务,因此对未实缴而对外借款产生的利息,属企业未按法定义务注实而产生的费用,该部分费用不属于企业合理支出,因此不能扣除。


  二)不得扣除的标准:从规定到期日后,按未实缴金额及该时间段对应的利息不予在所得税扣除,而非所有利息不得扣除。


  三)认缴制下的利息抵扣:新的认缴制实操中约定最长期限为30年(工商实操对未明确实缴期限的按30年填写),且无最低注实金额,因此开发周期内,公司按法定要求不需注实的,则其产生的相关利息准予在企业所得税上扣除,换句话说,在认缴制下,国税函[2009]312号实质上已无实用意义!


1%征收率,客户嫌抵扣少了,咋办?

对于小规模纳税人,3-5月3%征收率,减按1%,有会计问:


  “我们按1%开票,客户不愿意,因为嫌抵扣得少了,要求还按3%开。问了专员能不能放弃1%开3%,说是不能,真的不能吗?”


  回答要分两个层面:


  第一、不能开3%,因为这个政策不是选择性的,而是直接降低征收率。


  第二、必须要知道,为什么客户会不愿意。


  1%抵扣得多,3%抵扣的得少,这是一般人的理解,是外行的。我们的会计人员,作为专业人员,不能这样理解。


  增值税是价外税,通过应交税费这一负债类科目核算,总体上并不直接影响损益。谈不上划算不划算。


  之所以说总体上,是因为它会影响城建教附,所以会稍微影响损益,1元增值税可以影响0.12元的利润;


  之所以说是不直接影响,是因为它会影响价格,从而影响收入与成本。


  所以,客户嫌进项抵扣少了而认为不划算,是外行的观点,内行人员不要被外行观点带偏了。


  内行的分析:


  3%变1%,说明是随收款而代收的增值税金下降了。


  如果总价不变,会导致我们的收入上升,客户的成本上升,我们多赚了客户的钱。本质上说,优惠只是假象,是税务局在帮我们涨价而已。


  所以这是价格调整的问题。


  例如,103万的销售,开3%,客户的成本是103万÷1.03=100万


  现在,103万的销售,开1%,客户的成本是103万÷1.01=102万


  将心比心,当客户是一般计税时,当然不愿意,但理由不应该是嫌进项少抵了,而应该是嫌你涨价了。


  知道原因就知道怎么解决,要保证客户不吃亏的话,不含税价就应该调整为100万,含税价就是101万。


  降价为101万,开1%,客户的成本是101万÷1.01=100万。则总体上看,客户不吃亏了,你也没占便宜。


  当然,如果考虑到城建教附,客户还是吃了一点点亏,由于你少交2万增值税,所以你少交了0.24万的城建教附,客户因少抵扣多交2万增值税,多交0.24万的城建教附。


  如果双方斤斤计较,那么就把0.24也降下去,不含税价=100-0.24=99.76,新的含税价定为99.76×1.01=100.7576万元,那么,这与3%的增值税相比,就没有任何区别了。


  客户的成本是99.76万,但城建教附多了0.24万;你的收入变成99.76万,但城建教附少了0.24万。所以,双方利润上没有区别。


  会计可能会问,国家不是给我们优惠吗?我们把103万调为100.7576万元,不就等于没有优惠了吗?我们没有吃亏占便宜,客户也没有吃亏占便宜。好像什么也没有发生一样。


  是的。


  如果你的客户是简易计税,不抵扣进项,增值税会进入他的成本,所以此时的3%→1%是真正的优惠,客户的成本总之都是103,你的收入却多了。


  但如果你的客户是一般计税,那么,3%→1%慷的就不是国家之慨了,利益上不关税务局的事,只是让你们两家博弈价格而已,此时所谓的优惠只是假象。


  真正明白了增值税,也就能明白这个道理。


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