财税[2017]90号 财政部 国家税务总局关于租入固定资产进项税额抵扣等增值税政策的通知
发文时间:2017-12-25
文号:财税[2017]90号
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各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)、国家税务局、地方税务局,新疆生产建设兵团财务局:

现将租入固定资产进项税额抵扣等增值税政策通知如下:

一、自2018年1月1日起,纳税人租入固定资产、不动产,既用于一般计税方法计税项目,又用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的,其进项税额准予从销项税额中全额抵扣。

二、自2018年1月1日起,纳税人已售票但客户逾期未消费取得的运输逾期票证收入,按照“交通运输服务”缴纳增值税。纳税人为客户办理退票而向客户收取的退票费、手续费等收入,按照“其他现代服务”缴纳增值税。

三、自2018年1月1日起,航空运输销售代理企业提供境外航段机票代理服务,以取得的全部价款和价外费用,扣除向客户收取并支付给其他单位或者个人的境外航段机票结算款和相关费用后的余额为销售额。其中,支付给境内单位或者个人的款项,以发票或行程单为合法有效凭证;支付给境外单位或者个人的款项,以签收单据为合法有效凭证,税务机关对签收单据有疑义的,可以要求其提供境外公证机构的确认证明。

航空运输销售代理企业,是指根据《航空运输销售代理资质认可办法》取得中国航空运输协会颁发的“航空运输销售代理业务资质认可证书”,接受中国航空运输企业或通航中国的外国航空运输企业委托,依照双方签订的委托销售代理合同提供代理服务的企业。

四、自2016年5月1日至2017年6月30日,纳税人采取转包、出租、互换、转让、入股等方式将承包地流转给农业生产者用于农业生产,免征增值税。本通知下发前已征的增值税,可抵减以后月份应缴纳的增值税,或办理退税。

五、根据《财政部税务总局关于资管产品增值税有关问题的通知》(财税[2017]56号)有关规定,自2018年1月1日起,资管产品管理人运营资管产品提供的贷款服务、发生的部分金融商品转让业务,按照以下规定确定销售额:

(一)提供贷款服务,以2018年1月1日起产生的利息及利息性质的收入为销售额;

(二)转让2017年12月31日前取得的股票(不包括限售股)、债券、基金、非货物期货,可以选择按照实际买入价计算销售额,或者以2017年最后一个交易日的股票收盘价(2017年最后一个交易日处于停牌期间的股票,为停牌前最后一个交易日收盘价)、债券估值(中债金融估值中心有限公司或中证指数有限公司提供的债券估值)、基金份额净值、非货物期货结算价格作为买入价计算销售额。

六、自2018年1月1日至2019年12月31日,纳税人为农户、小型企业、微型企业及个体工商户借款、发行债券提供融资担保取得的担保费收入,以及为上述融资担保(以下称“原担保”)提供再担保取得的再担保费收入,免征增值税。再担保合同对应多个原担保合同的,原担保合同应全部适用免征增值税政策。否则,再担保合同应按规定缴纳增值税。

纳税人应将相关免税证明材料留存备查,单独核算符合免税条件的融资担保费和再担保费收入,按现行规定向主管税务机关办理纳税申报;未单独核算的,不得免征增值税。

农户,是指长期(一年以上)居住在乡镇(不包括城关镇)行政管理区域内的住户,还包括长期居住在城关镇所辖行政村范围内的住户和户口不在本地而在本地居住一年以上的住户,国有农场的职工。位于乡镇(不包括城关镇)行政管理区域内和在城关镇所辖行政村范围内的国有经济的机关、团体、学校、企事业单位的集体户;有本地户口,但举家外出谋生一年以上的住户,无论是否保留承包耕地均不属于农户。农户以户为统计单位,既可以从事农业生产经营,也可以从事非农业生产经营。农户担保、再担保的判定应以原担保生效时的被担保人是否属于农户为准。

小型企业、微型企业,是指符合《中小企业划型标准规定》(工信部联企业[2011]300号)的小型企业和微型企业。其中,资产总额和从业人员指标均以原担保生效时的实际状态确定;营业收入指标以原担保生效前12个自然月的累计数确定,不满12个自然月的,按照以下公式计算:

营业收入(年)=企业实际存续期间营业收入/企业实际存续月数×12

《财政部税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第(二十四)款规定的中小企业信用担保增值税免税政策自2018年1月1日起停止执行。纳税人享受中小企业信用担保增值税免税政策在2017年12月31日前未满3年的,可以继续享受至3年期满为止。

七、自2018年1月1日起,纳税人支付的道路、桥、闸通行费,按照以下规定抵扣进项税额:

(一)纳税人支付的道路通行费,按照收费公路通行费增值税电子普通发票上注明的增值税额抵扣进项税额。

2018年1月1日至6月30日,纳税人支付的高速公路通行费,如暂未能取得收费公路通行费增值税电子普通发票,可凭取得的通行费发票(不含财政票据,下同)上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣的进项税额:

高速公路通行费可抵扣进项税额=高速公路通行费发票上注明的金额÷(1+3%)×3%

2018年1月1日至12月31日,纳税人支付的一级、二级公路通行费,如暂未能取得收费公路通行费增值税电子普通发票,可凭取得的通行费发票上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣进项税额:

一级、二级公路通行费可抵扣进项税额=一级、二级公路通行费发票上注明的金额÷(1+5%)×5%

(二)纳税人支付的桥、闸通行费,暂凭取得的通行费发票上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣的进项税额:

桥、闸通行费可抵扣进项税额=桥、闸通行费发票上注明的金额÷(1+5%)×5%

(三)本通知所称通行费,是指有关单位依法或者依规设立并收取的过路、过桥和过闸费用。

《财政部国家税务总局关于收费公路通行费增值税抵扣有关问题的通知》(财税[2016]86号)自2018年1月1日起停止执行。

八、自2016年5月1日起,社会团体收取的会费,免征增值税。本通知下发前已征的增值税,可抵减以后月份应缴纳的增值税,或办理退税。

社会团体,是指依照国家有关法律法规设立或登记并取得《社会团体法人登记证书》的非营利法人。会费,是指社会团体在国家法律法规、政策许可的范围内,依照社团章程的规定,收取的个人会员、单位会员和团体会员的会费。

社会团体开展经营服务性活动取得的其他收入,一律照章缴纳增值税。


财政部 税务总局

2017-12-25

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试运行收入拟不再冲减固定资产成本

最近,财政部发布《关于征求<企业会计准则解释第15号(征求意见稿)>意见的函》(财办会〔2021〕32号),其中“关于企业将固定资产达到预定可使用状态前或者研发过程中产出的产品或副产品对外销售的会计处理”较之前准则处理发生了较大变化,将试运行销售相关收入抵销相关成本后的净额冲减固定资产成本,改为了试运行销售相关的收入和成本分别进行会计处理,计入当期损益。


  具体内容如下:


  《关于征求<企业会计准则解释第15号(征求意见稿)>意见的函》(财办会〔2021〕32号)


  一、关于企业将固定资产达到预定可使用状态前或者研发过程中产出的产品或副产品对外销售的会计处理


  该问题主要涉及《企业会计准则第1号——存货》、《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第6号——无形资产》、《企业会计准则第14号——收入》、《企业会计准则第30号——财务报表列报》等准则。


  (一)相关会计处理。


  企业将固定资产达到预定可使用状态前产出的产品或副产品,比如测试固定资产可否正常运转时产出的样品,或者将研发过程中产出的产品或副产品对外销售的(以下统称试运行销售),应当按照《企业会计准则第14号——收入》、《企业会计准则第1号——存货》等适用的会计准则对试运行销售相关的收入和成本分别进行会计处理,计入当期损益,不应将试运行销售相关收入抵销相关成本后的净额冲减固定资产成本或者研发支出。


  固定资产达到预定可使用状态前的必要支出,比如测试固定资产可否正常运转而发生的支出,应计入该固定资产成本。测试固定资产可否正常运转,通常指评估该固定资产的技术和物理性能是否达到生产产品、提供服务、对外出租或用于管理等标准,而非评估固定资产的财务业绩。


  一、案例


  甲公司2021年购置一台大型设备用于生产产品。甲公司为购置该设备发生的相关支出通过“在建工程”科目归集,金额为1000万元。在该设备达到预定可使用状态前,为测试该设备可否正常运转进行负荷联合试车,领用本企业材料70万元,发生其他试车费用10万元,在试车期间产生的样品对外销售取得收入100万元。


  同时,为测试该设备可否正常运转还发生了其他费用20万元。


  以上价格均不包括增值税。


  1、甲公司账务处理如下:(单位:万元)


  1)归集在建工程


  借:在建工程  1000


  借:应交税费——应交增值税(进项税额)  100


  贷:应付账款  1100


  2)归集试车样品成本


  借:生产成本  80


  贷:原材料、应付职工薪酬、制造费用等  80


  借:库存商品  80


  贷:生产成本  80


  3)对外销售试车样品


  借:应收账款  113


  贷:主营业务收入  100


  贷:应交税费——应交增值税(销项税额)  13


  借:主营业务成本  80


  贷:库存商品  80


  注:老准则下的账务处理如下:


  进行负荷联合试车


  借:在建工程——待摊支出  80


  贷:原材料、应付职工薪酬、制造费用等  80


  借:应收账款  113


  贷:在建工程  100


  贷:应交税费——应交增值税(销项税额)  13


  4)归集试车外的其他费用


  借:在建工程  20


  贷:原材料、应付职工薪酬等  20


  2.甲公司税务处理:


  在老准则下,试车产生的样品销售收入净额冲减固定资产成本,而企业所得税则需计入收入。此次改变后,税会处理一致。


  二、解析


  1.此次改变的背景


  国际会计准则理事会于2020年5月发布了对〈国际会计准则第16号——不动产、厂场和设备〉的修订》,自2022年1月1日起实施,该修订改变了原有试运行销售收入冲减固定资产成本的做法,明确要求按相关准则确认试运行销售相关收入和成本。同时,我国国内实务中对于试运行销售的会计处理存在不一致,相关会计处理需要进一步完善规范。


  2.该修订可以改进财务报告所提供的信息


  IASB认为,该修订可以改进财务报告所提供的信息。资产在达到预定可使用状态前所产生的收入及其相关成本,满足《财务报告概念框架》中收益和费用的定义。它们反映了主体的当期业绩,因此,应当将其计入损益表中。


  IASB还认为,原规定降低了财务报表的有用性。这是因为,原规定并未如实反映:


  (1)主体的经营业绩。将资产达到预定可使用状态前所产生的收入抵减资产成本,虚减了主体的期间收入(或收益)。如果资产可使用寿命较长,将对主体的经营业绩具有普遍和长期的影响。将收入抵减资产成本,会减少资产的累计折旧金额,从而减少了资产可使用寿命内各期应计提的折旧费用。


  (2)不动产、厂场和设备的成本。将资产达到预定可使用状态前所产生的收入抵减资产成本,也虚减了资产的账面价值。这将降低相关财务指标的有用性,比如以资产账面价值为基础计算的资产回报率等。


  笔者注:如果试运行产生的样品的收入远远大于成本,则可能会导致在资产达到预定可使用状态前不恰当的冲减资产的建造成本。


  3.“测试”的定义有助于对资产何时达到可使用状态进行判断


  准则对于固定资产“达到预定可使用状态”并没有一个非常明确的定义,本次增加了“测试”的定义,有助于对资产何时达到可使用状态进行判断:


  “固定资产达到预定可使用状态前的必要支出,比如测试固定资产可否正常运转而发生的支出,应计入该固定资产成本。测试固定资产可否正常运转,通常指评估该固定资产的技术和物理性能是否达到生产产品、提供服务、对外出租或用于管理等标准,而非评估固定资产的财务业绩”。


  这里需注意,为测试固定资产可否正常运转产出的样品的支出,也属于固定资产达到预定可使用状态前的必要支出,但将其对外销售的,应将试运行销售相关的收入和成本分别进行会计处理,计入当期损益,此处需注意区别。


城建税的税基规定多,计算勿犯错

 城市维护建设税法施行一个多月来,一些企业向笔者咨询城市维护建设税计税依据。鉴于城市维护建设税的计税依据为实际缴纳的增值税、消费税(以下简称“两税”)税额,同时两税存在多种税收优惠、特殊征税方法,笔者提醒企业关注税基细节,准确计算城市维护建设税。


  整体上讲,笔者认为企业可以以申报表的计算逻辑为主线,同时还需关注非直接减免方式退还的两税税额,以便准确计算城市维护建设税税基。


  参考“应纳税额”计算逻辑


  理论上讲,城市维护建设税的应纳税额为,纳税人依法实际缴纳的两税税额,乘以适用的城市维护建设税税率。


  《财政部 税务总局关于城市维护建设税计税依据确定办法等事项的公告》(财政部 税务总局公告2021年第28号,以下简称“28号公告”)明确了“依法实际缴纳的两税税额”的内涵和外延。即“依法实际缴纳的两税税额”,指纳税人依照增值税、消费税相关法律法规和税收政策规定计算的应当缴纳的两税税额(不含因进口货物或境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产缴纳的两税税额),加上增值税免抵税额,扣除直接减免的两税税额和期末留抵退税退还的增值税税额后的金额。


  不难发现,28号公告对两税税额的具体解释,也是两税申报环节中,计算“应纳税额”的重要组成部分。


  具体来说,纳税人进口货物,应在货物报关进口时申报缴纳两税;境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产,应在购买方非贸付汇申报环节,由境内购买方代扣代缴两税。28号公告明确上述两税金额不构成城市维护建设税税基。


  增值税免抵税额,也构成城市维护建设税税基。这可以有效避免因出口退税政策而影响城市维护建设税的征收效率,确保国家和地方财政收入的稳定。


  此外,纳税人因享受增值税税收优惠直接减免的两税税额,是企业在纳税申报环节即可享受的两税减免事项,由于其实际不构成两税收入,故而不构成城市维护建设税税基。


  与此同时,纳税人期末留抵退税退还的增值税税额,同时减少留抵税额,即通过该业务退还的增值税,会使留抵税额减少,相应地,后续纳税人发生增值税应税行为,也会因无法抵减上述减少的留抵税额而发生应纳税款。为保证增值税期末留抵退税政策有效落实,同时不因上述增值税留抵退税导致企业重复缴纳城市维护建设税,根据《财政部 税务总局关于增值税期末留抵退税有关城市维护建设税教育费附加和地方教育附加政策的通知》(财税〔2018〕80号)和28号公告的要求,因留抵退税退还的增值税额,抵减城市维护建设税税基。


  非直接减免方式退税不构成税基


  需要注意的是,28号公告明确,直接减免的两税税额,指依照增值税、消费税相关法律法规和税收政策规定,直接减征或免征的两税税额,不包括实行先征后返、先征后退、即征即退办法退还的两税税额。


  《国家税务总局关于城市维护建设税征收管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2021年第26号)第六条进一步明确,两税实行先征后返、先征后退、即征即退的,除另有规定外,不予退还随两税附征的城市维护建设税。


  从上述规定不难看出,对于政府补助性质的两税优惠政策,如先征后返、先征后退、即征即退等事项,由于其属于缴纳税款完毕后,国家给予的补偿性返还或退税,一方面,不退还城市维护建设税;另一方面,也不会再次影响返还或退税后续纳税期间申报缴纳的城市维护建设税的税基。


  综上所述,城市维护建设税税基=按规定计算的两税税额+增值税抵免税额-直接减免的两税税额-期末留抵退税退还的增值税税额。


  实际案例:城建税税基如何确认?


  甲公司位于某市市区,2021年9月发生如下业务:企业零售金银镶嵌首饰,当期应纳消费税10万元;当期销售珠宝首饰,境内购销业务的销项税额与可抵扣进项税额之差20万元;当期进口少量配件,缴纳并取得增值税进口专用缴款书对应的增值税税额5万元;甲公司同时拥有一项珠宝零售IT系统的软件著作权,当期申请并取得该软件著作权的即征即退税额3万元(上月缴纳入库)。已知甲企业出口业务中,当期实际免抵税额4万元。


  综合上述业务,按照前述城建税税基确认原则,可以得出以下结论:


  消费税方面,当期消费税应纳税额10万元为城市维护建设税税基;


  增值税方面,当期境内购销业务的销项税额与进项税额之间的差额20万元,加当期免抵税额4万元,属于当期城市维护建设税税基。根据26号公告规定,甲公司当期取得的3万元即征即退税额,不影响其城市维护建设税税基。


  即甲公司2021年9月城市维护建设税的计税依据=10+20+4=34(万元)。那么,甲公司应纳城建税额=34×7%=2.38(万元)。


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