经营预制菜需要厘清的涉税问题-陕西焦点财税咨询有限公司

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经营预制菜需要厘清的涉税问题

发文时间：2024-05-24

作者：阮驰城-朱长胜

来源：中国税务报

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预制菜产业快速发展，不断创新的加工技术和销售形式使预制菜经营越来越丰富多样，涉及的税收问题也越发复杂，经营者需要了解所开展业务如何准确适用税法规定。

　　近年来，随着生活节奏加快，经过简单加热就能食用的预制菜越来越受市场关注，加上国家政策扶持，预制菜产业快速发展。近期，规范该行业发展的文件接连出台，笔者认为，预制菜经营主体健康发展，除了谋划如何规范开拓市场，还应了解所开展业务涉及哪些税收规定和如何正确适用这些规定，避免发生涉税风险。

　　预制菜产业高速成长

　　预制菜从田间地头到消费者餐桌，涉及农业生产、食品加工、餐饮服务、电商、物流等多个环节，牵动一二三产业发展。2023年中央一号文件《中共中央国务院关于做好2023年全面推进乡村振兴重点工作的意见》明确提出“培育发展预制菜产业”，预制菜市场规模加速向万亿元级迈进。据业内统计，目前我国预制菜加工企业已超过7万家，2023年产值突破5000亿元，2026年有望达到10720亿元。

　　为规范该行业发展，今年3月，市场监管总局等六部门联合发布《关于加强预制菜食品安全监管促进产业高质量发展的通知》(以下简称《通知》)，首次明确预制菜的定义和范围，并强化预制菜食品安全监管;商务部等9部门联合发布促进餐饮业高质量发展指导意见，再次提出要规范预制菜产业发展。

　　经营者面对的税收问题

　　在政策护航下，预制菜产业迎来广阔的发展空间。但要在这个市场长远发展，经营者务必注意防范涉税风险，因为涉及工艺不同，适用的税收规定可能就不同，有些业务该如何适用税收规定还存在争议。

　　比如，某预制菜生产企业外购冷冻鲜牛肉生产真空包装牛排，按13%还是9%的税率申报缴纳增值税?企业财务人员意见不一。有人认为，企业对牛排的主要加工工艺就是切割、分装，不涉及深加工，应适用9%的农产品增值税税率;有人则认为，虽然看起来企业是销售整块牛排，但是有部分是将碎块牛肉拼接后生产出来的整切牛排，生产工艺复杂，应适用13%的增值税税率。

　　又如，某餐饮企业外卖蔬菜沙拉，为保证菜品口感，将切好的蔬菜和沙拉酱分别装盒，如何缴纳增值税?有人认为，餐饮企业销售外卖食品应视为餐饮服务，按6%税率缴纳增值税，与店内堂食保持一致;有人则认为，虽然是餐饮企业，但其销售的蔬菜沙拉是分别包装，企业只负责提供蔬菜洗、切，酱汁需要消费者自行搅拌。企业应分开核算蔬菜和沙拉酱，分别视为销售农产品和一般商品，分别按9%和13%的税率缴纳增值税。还有人认为，企业将采购的蔬菜洗净切好后零售给消费者，这部分销售可以享受蔬菜免税政策。

　　不断升级的新型加工技术和创新的销售形式使预制菜越来越丰富多样，预制菜涉税问题也越发复杂，实践中企业在适用有关税收规定时会出现理解不一的情况，带来税收风险。那么，经营预制菜究竟该如何纳税?

　　分类适用有关税收规定

　　首先需要对预制菜分类。市场监管总局等六部门近期联合发布的《通知》明确，预制菜是以一种或多种食用农产品及其制品为原料，使用或不使用调味料等辅料，不添加防腐剂，经工业化预加工(如搅拌、腌制、滚揉、成型、炒、炸、烤、煮、蒸等)制成，配以或不配以调味料包，符合产品标签标明的贮存、运输及销售条件，加热或熟制后方可食用的预包装菜肴，不包括主食类食品，如速冻面米食品、方便食品、盒饭、盖浇饭、馒头、糕点、肉夹馍、面包、汉堡、三明治、披萨等。

　　笔者认为，在税收实务中，仅根据该定义还难以判断预制菜的种类和对应的税收政策，还可以参考人民网研究院在预制菜写入中央一号文件后发布的《预制菜行业发展报告》中对预制菜的分类。该报告根据加工程度及食用的便捷性，将预制菜食品分为即食食品(如八宝粥、即食罐头)、即热食品(如速冻汤圆、自热火锅)、即烹食品(须加热烹饪的半成品菜肴)与即配食品(如免洗免切的净菜)四类。由于即食食品属于方便食品，而《通知》明确方便食品不属于预制菜，故笔者下面分即热食品、即烹食品、即配食品三类分别对预制菜适用的增值税和企业所得税税收政策展开分析。

　　即热食品

　　纳税人直接销售即热食品的，与销售一般货物一致，应按13%税率缴纳增值税，如属于农产品范围则按9%税率缴纳增值税。销售即热食品且附带加热的，因其销售行为既涉及服务又涉及货物，为混合销售。根据规定，从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税;其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。举例来说，便利店售卖预制菜并提供加热服务，应按照销售货物13%税率缴纳增值税;若是小吃店为顾客提供堂食预制菜，那么按照餐饮服务6%税率缴纳增值税。生产销售预制菜中即热食品的，其增值税进项税额可以按规定予以抵扣。

　　即烹食品

　　纳税人不提供烹饪服务直接销售即烹食品的，可分为三种情形：第一种，属于农业生产者销售自产农产品的，可免征增值税。例如，某企业用自产蔬菜制成半成品进行销售，可免征增值税。需要注意，根据《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条规定，免征增值税项目的进项税额不得从销项税额中抵扣。因此，企业要将对应的增值税进项税额转出。第二种，纳税人销售非自产的即烹食品，该即烹食品根据规定属于农产品的，适用9%的增值税税率。第三种，纳税人销售的即烹食品根据规定不属于农产品的，适用13%的增值税税率。

　　餐饮商户同时提供烹饪即烹食品和饮食场所的，按照餐饮服务性质适用6%税率缴纳增值税。

　　从事农、林、牧、渔业项目的生产即烹食品的企业所得税纳税人，还可以对照农、林、牧、渔业农产品初加工的范围，享受相应的企业所得税减免优惠政策。

　　即配食品

　　对蔬菜、肉类等简单洗、切的净菜，可分为四种情形：第一种，农业生产者销售自产的属于《农业产品征税范围注释》中所指的初级农业产品，根据《财政部国家税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》(财税字[1995]52号)规定可免征增值税。第二种，从事农产品批发、零售的纳税人销售的部分鲜活肉蛋产品，根据《财政部国家税务总局关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知》(财税[2012]75号)规定可免征增值税。第三种，从事蔬菜批发、零售的纳税人销售的蔬菜，根据《财政部国家税务总局关于免征蔬菜流通环节增值税有关问题的通知》(财税[2011]137号)规定可免征增值税。由于这三种情况适用免征增值税规定，因此对应的进项税额不得从销项税额中抵扣。第四种，纳税人经简单洗、切加工后直接销售的即配食品，应按13%税率缴纳增值税，若食品符合规定的农产品范围，则按9%税率缴纳增值税。这里需要注意，纳税人既销售增值税免税货物又销售其他应税货物的，应分别核算销售额;未分别核算的，不得享受增值税免税政策。举例来说，纳税人售卖洗净、切好的蔬菜包，其中既有蔬菜也有调味料包，如要享受蔬菜批发、零售免税政策，需要分别核算，且对应进项税额要按照《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条规定进行转出。对兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，则要根据该办法第二十九条规定计算不得抵扣的进项税额：

　　不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×(当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额)÷当期全部销售额。主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

　　如果是餐饮商户对即配食品加工烹饪后销售并提供饮食场所的，应作为提供餐饮服务按6%税率缴纳增值税。

　　生产即配食品的企业所得税纳税人，同样可以对照农、林、牧、渔业农产品初加工的范围，享受相应的企业所得税减免优惠政策。

　　此外，预制菜还有一种常见的销售形式，即组合销售。例如，年夜饭礼盒可能同时包含即热食品、即烹食品、即配食品等。对于将多种产品打包制成礼盒统一销售预制菜的，应按照《营业税改征增值税试点实施办法》第三十九条规定，区分各种产品的性质分别核算缴纳增值税。该条规定：“纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额;未分别核算的，从高适用税率。”因此，若此类组合销售未分别核算，应从高适用13%税率缴纳增值税。

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