案例：我公司为施工企业，2020年4月承接到一项工程，并收到建设单位300万元预付款。现对方要求开具9%正式发票，请问有什么风险？

分析一：收到建设单位预付款应该如何缴税？

依据《财政部税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税[2017]58号）文件规定，建筑企业预收款交税政策作了重大调整，建筑企业收到预收款（备料款）不再认定为增值税纳税义务发生，而是将其并入预交的范畴。

纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照规定的预征率预缴增值税。适用一般计税方法计税的项目预征率为2%，适用简易计税方法计税的项目预征率为3%。按照这个规定，案例中的施工企业应按照2%的预征率计算并预征增值税。具体计算公式如下：

应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款) ÷(1+9%)×2%

分析二：按照预交增值税如何向建设单位开具发票？

既然增值税纳税义务并未发生，施工单位不应按照9%计算缴纳增值税，也不应向建设单位开具正式发票。但实务中常常遇到甲方强行要求开具发票的情况，国税总局针对这种情况允许建筑企业收到预收款开具特殊形式发票——不征税发票。

《国家税务总局关于增值税发票管理若干事项的公告》（国家税务总局公告2017年第45号）文件《附件：商品和服务税收分类编码表》列出了12种税法规定的“不征税”项目税收分类编码表：

600未发生销售行为的不征税项目：用于纳税人收取款项但未发生销售货物、服务、无形资产或不动产情形。

601预付卡销售和充值

602销售自行开发的房地产项目预收款

603已申报缴纳营业税未开票补开票

604代收印花税

605代收车船使用税

606融资性售后回租承租方出售资产

607资产重组涉及的不动产

608资产重组涉及的土地使用权

609代理进口免税货物货款

610有奖发票奖金支付

611不征税自来水

612建筑服务预收款

这类发票在开具的过程中需要注意并不是零税率，而是使用“未发生销售行为的不征税项目”编码，发票税率栏应填写“不征税”。

未来等施工企业和建设单位结算时如果到了增值税纳税义务发生时间，应向甲方开具正式增值税发票，但前面已经开具的不征税发票是否需要收回冲红呢？这个问题各地税务机关一直争议不断，我们的意见是这就属于特殊性质的收据，无需冲红，当然，从管理的需要，收回较好。

分析三：已经向甲方开具了正式9%增值税发票怎么办？

如果已经开具正式增值税发票，从增值税纳税义务发生的角度来讲，“开具发票的，纳税义务为开票的当天”，因此就应当正式申报缴纳增值税。但问题来了，企业的会计处理和所得税处理是否也应当确认收入呢？

按照会计的原则，预收款不符合会计准则确认收入的条件，因此应确认为预收账款，待未来符合收入确认条件再转入主营业务收入。会计上通常使用完工百分比作为计算收入的基本原则，这里不再赘述。

对建筑企业而言，企业所得税确认收入的原则同会计基本相同，都是要求采用完工百分比法，因此这里完工进度为0，当然不应当确认企业所得税收入。但很多建筑企业财务人员认为这就出现了一个矛盾，也就是说增值税收入申报同企业所得税收入申报就出现了不一致，会不会给企业引发涉税风险呢？

我的观点是很明确的，每个税种对于收入确认的规定都是不同的，如果按照税法要求，即使不一致也没有问题，如果不按照税法要求，即使一致也可能有风险。因此作为财务人员，不应简单粗暴的将增值税收入和所得税收入强行理解为一致，而要根据行业和企业具体业务情况区分对待。

案例分析总结：

1、施工企业收到预收款，会计上应作为预收账款处理，所得税也未到确认收入的时间；

2、施工企业增值税情况稍有不同，尽管未到纳税义务发生时间，但需要按照要求预征增值税；

3、如果建设单位要求可以开具不征税发票，但尽量不要开具正式发票，避免预先交税。即使开具正式发票，也不能将会计、所得税和增值税确认收入标准混为一谈，避免造成更大的混乱和风险。

营改增后，哪些预收款在预收阶段需要纳税？哪些预收款在预收阶段不需要纳税?

1.提供建筑服务收到“预收款”时，需要纳税；

2.房产公司销售自行开发的房地产项目收到“预收款”时，需要纳税；

3.提供租赁服务收到“预收款”时，需要纳税；

4.销售“充值卡”收到“预收款”时，不需要纳税；

5.其他业务收到“预收款”时，开具发票需要纳税。

“预收款”在预收时应如何纳税?

1、提供建筑服务收到“预收款”

政策依据

[财政部税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知]（财税[2017]58号）第三条：纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照本条第三款规定的预征率预缴增值税。按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在建筑服务发生地预缴增值税。按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在机构所在地预缴增值税。适用一般计税方法计税的项目预征率为2%，适用简易计税方法计税的项目预征率为3%。

案例列举

嘉达建筑公司为一般纳税人，机构所在地为湖南长沙，2016年10月5日与贵州市创达贸易公司签订一份房屋建设合同，合同约定，合同签订后3日内创达公司向嘉达建筑公司支付预付款100万元。收到款项后5日内嘉达公司组织队伍进场施工，该项目为包工包料。

嘉达建筑公司在收到“预收款”100万元，应在贵阳市工程所在地主管国税机关预缴增值税

应预缴税款=100÷(1+11%)×2%=1.8万

政策解析

根据相关政策及结合以上案例，我们知道，建筑施工企业在收到预收款虽未产生纳税义务，却产生预缴义务，需要根据适用不同的计税方式在项目所在地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关按适用税率申报纳税。

2、销售自行开发的房地产项目收到“预收款”

政策依据

根据国家税务总局关于发布[房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法]的公告(国家税务总局公告2016年第18号)。

第十条规定一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。

案例列举

东方房产公司，为一般纳税人，机构所在地为湖南长沙，开发的房地产项目与机构所在地为同一区。项目[建筑工程施工许可证]登记的开工日期在2016年5月30日前，2017年2月8日进行了预售，取得预收款100万元。

东方房产公司应在取得预收款的次月纳税申报期向主管国税机关预缴税款

应预缴税款=100÷(1+11%)×3%=2.7万

政策解析

根据相关政策，结合以上案例我们总结分析如下：

1.房产公司在没有达到纳税义务发生时间时，收到的款项都为预收款，是需要进行税款预缴的。同时，通过增值税税控开票软件(V2.0.11版本)：选择“未发生销售行为的不征税项目”下602“销售自行开发的房地产项目预收款”项目编码开票。发票税率栏应填写“不征税”，不得开具增值税专用发票；

2.如合同已经明确采用直接收款方式的，无论是否在约定时间收到款项，均按合同约定的收付款时间确认为纳税义务发生时间；

3.对于房地产开发企业销售自行开发的房地产项目的纳税义务时间确认，凡是购房合同没有明确采用直接收款方式的，一律按预收款方式认定，并按照预征率预交增值税；

4.先开具适用税率增值税发票的，以发票开具时间为纳税义务发生时间。

3、提供租赁服务收到“预收款”

政策依据

根据财政部国家税务总局[关于全面推开营业税改征增值税试点的通知]财税[2016]36号附件一[营业税改征增值税试点实施办法]。

第四十五条第(二)规定纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

案例列举

嘉达建筑公司为一般纳税人，机构所在地为湖南长沙，2016年8月份将其2013年在贵阳市建设的一栋办公楼出租给城西公司办公使用，[租房合同]上注明年租金为12万元(含税)(月租金1万元)，租期为三年，即自2016年9月1日至2019年8月31日，合同签订日为8月25日，约定城西公司在9月1日前一次性支付了嘉达建筑公司第一年的租金12万元。

嘉达建筑公司应在贵阳市房屋所在地主管国税机关预缴增值税

应预缴税款=12÷(1+5%)×5%=0.57万

政策解析

根据相关政策及结合以上案例，我们知道，企业或个人在提供不动产租赁在收到预收款时，便发生了纳税义务，根据适用不同的计税方式在不动产所在地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关按适用税率申报纳税。

向不动产所在地主管国税机关预缴的增值税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减。

纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。

这里特别要强调一点的是，增值税纳税义务发生时间与企业所得税纳税义务发生时间是有区别的。

4、销售“充值卡”收到“预收款”

政策依据

根据[国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告](国家税务总局公告2016年第53号)。

第三条第(一)项规定单用途卡发卡企业或者售卡企业(以下统称“售卡方”)销售单用途卡，或者接受单用途卡持卡人充值取得的预收资金，不缴纳增值税。售卡方可按照本公告第九条的规定，向购卡人、充值人开具增值税普通发票，不得开具增值税专用发票。

第四条第(一)项规定支付机构销售多用途卡取得的等值人民币资金，或者接受多用途卡持卡人充值取得的充值资金，不缴纳增值税。支付机构可按照本公告第九条的规定，向购卡人、充值人开具增值税普通发票，不得开具增值税专用发票。

案例列举

佳新连锁超市，2016年11月对外预售“购物卡”，面值2000元/张，城西公司一次性购“购物卡”100张，总金额20万元。

政策解析

根据相关政策结以上案例我们知道，企业在销售充值卡时，通过增值税税控开票软件(V2.0.11版本)：选择“未发生销售行为的不征税项目”下601“预付卡销售和充值”项目编码开票。发票税率栏应填写“不征税”，不得开具增值税专用发票。

实际上就相当于开具了一个“收款收据”，是不需要进行预交税款与纳税申报的。在充值卡进行实际消费时，再根据适用税率或征收率进行纳税申报。

与“预收款”有关的5大纳税业务

5、其他业务收到“预收款”

政策依据

根据财政部国家税务总局[关于全面推开营业税改征增值税试点的通知]财税[2016]36号附件一《营业税改征增值税试点实施办法》。

第四十五条第(一)项规定纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的，为开具发票的当天。

案例列举

鑫泰重工与龙诚运输公司签订产品运输合同，委托龙诚运输公司将机械产品由湖南长沙运输至江西新余，合同约定，签订合同后2日内支付运输费的30%，5万元。发票在运输完成后一次性开具。

政策解析

除上以上四项“预收款”有明确的纳税相关政策规定以外，企业收到其他性质的预收款，也就是我们第五项所要和大家讲到的预收款业务。

通过对财税[2016]36号文纳税义务发生时间确认相关规定的分析，我们知道得出，“发生应税行为”并“收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据”，这两者是有并列关系的，也就是说要同时存在，才确认为纳税义务发生时间。

即销售服务、无形资产、不动产的行为已经完成或进行中时，同时收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据。这才确认为纳税义务发生了。当然先开具发票的，为开具发票的当天。

所以，案例中龙诚公司由于未进行运输，所以即使收到预收款，也未发生纳税义务，因此，不需要进行纳税申报。

通过对以上不同业务、不性质“预收款”的分析，是你否对企业发生预收款业务时有一个全新的认识呢?

因此，当预收款业务发生时，我们必须通过对不同的企业、不同的业务、不同的时间、不同的地点等相关业务因素进行分析，只有这样我们才能够有效的确认纳税与规避风险。