集团内单位之间无偿借贷免征增值税要点及探讨
发文时间:2019-02-06
作者:老税官
来源:税白天下
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财税[2019]20号又是一个税收优惠礼包,为财税部门积极落实党中央、国务院减税降负惠民惠企的好政策点赞。如何将好政策制定好、落实好,更需财税人秉持匠心,精细务实,以求法治公平,最大地发挥好财税政策促进经济发展的有效作用。


一、免征增值税期间


财税[2019]20号第三条规定,自2019年2月1日至2020年12月31日,对企业集团内单位(含企业集团)之间的资金无偿借贷行为,免征增值税。


免征期间仅限一年10个月的期间吗?


1. 文件明确的是这个期间发生的无偿借贷行为,期间内的无偿借贷行为,免征。


甲、乙公司同属A集团,2019年2月1日,甲公司无偿借给乙公司1亿元,按约定至2021年12月31日之后归还。请问2021年的无偿借贷是否免征?


如果征税,而该笔无偿借贷行为是免征期间发生的;如果免征,而该项借贷延续行为已超过免征期间。


所以,免征增值税期间,必需明确是按一项借贷行为本身,还是按借贷行为视同计息期间来确认。


这个问题将会是今后实务执行中的争议点,在2020年12月31日前要明确到位。


2. 此前已发生未处理的事项,免征增值税。实际上将免征期间追溯至2016年5月1日。因为利息计征增值税,是从2016年5月1日开始。“此前”至多能前置到2016年5月1日。


3. 甲、乙公司同属A集团,2016年1月1日,甲公司无偿借给乙公司1亿元,按约定至2021年12月31日之后归还。请问该笔无偿借贷如何处理?


这笔借贷属于“此前”事项吗?人家可是营业税时发生的事,增值税政策的“此前事项”能“此前”到营业税期间的事项吗?期待尽快明确。


二、溯及既往


财税[2019]20号第五条规定,本通知自发布之日起执行。此前已发生未处理的事项,按本通知规定执行。


1. 财税政策制定,能否溯及既往?不懂法律理论,不敢探讨。


2. 在实务执行中,原则上是实体从旧、程序从新。但是,政策溯及既往了,实务执行中自然也就被动突破了原则,而在实体上溯及既往了。


3. 我并不反对优惠政策溯及既往,而是热烈赞赏。可这又不是彻底的溯及既往,而是个“半吊子”的溯及既往,依法缴的光荣,未缴的也不是不光荣,也就不了了之。


如果无偿借款被征的公司会计问,您让我依法纳税,规避税收风险,请问您怎么看我公司缴纳的这笔税收?


如果未征的公司会计问,您怎么看20号文件?好在我坚持了不缴,否则,老板要是知道了肯定会开除我。


第一个如果是如果,没真实遇到,可为什么不给予退税或抵缴?这两项操作并不难。第二个如果不是如果,而是真实,真实的事、真实的问。这两年要是在路上遇着,得低着头远远地躲着走。


4. 免征窗口期不算长,字面上是一年10个月;且不算宽,仅限于集团企业之间的无偿借贷行为。难道仅仅是为了解决部分对象存在的征税问题?


三、企业集团


国务院关于取消一批行政许可等事项的决定》(国发[2018]28号)规定,取消企业集团核准登记。


国家市场监督管理总局关于做好取消企业集团核准登记等4项行政许可等事项衔接工作的通知》(国市监企注[2018]139号)规定,不再单独登记企业集团,不再核发《企业集团登记证》。


一是放宽名称使用条件。企业法人可以在名称中组织形式之前使用“集团”或者“(集团)”字样,该企业为企业集团的母公司。需要使用企业集团名称和简称的,母公司应当在申请企业名称登记时一并提出,并在章程中记载。各级工商和市场监管部门对企业集团成员企业的注册资本和数量不做审查。


二是强化企业集团信息公示。取消企业集团核准登记后,集团母公司应当将企业集团名称及集团成员信息通过国家企业信用信息公示系统向社会公示。本通知下发前已取得《企业集团登记证》的,可不再公示。


享受财税[2019]20号文件免征增值税的企业集团及集团内单位,须符合以下条件之一:


1. 已经企业集团核准登记,核发了《企业集团登记证》的。


2. 集团母公司通过国家企业信用信息公示系统,向社会公示的企业集团及其集团成员单位。


四、企业所得税处理


企业所得税法第四十一条规定,企业与其关联方之间的业务往来,不符合独立交易原则而减少企业或其关联方应纳税收入或者所得额的,税务机关有权按合理方法调整。


《国家税务总局关于印发〈特别纳税调整实施办法(试行)〉的通知》(国税发[2009]2号)规定,实际税负相同的境内关联方之间的交易,只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收的减少,原则上不作转让定价调整。


不符合独立交易原则的,予以调整是常态,是企业所得税法的规定,法律位阶高;实际税负相同且没有直接或间接导致税收减少的,是原则上不作调整,不排除可调整,且是法律位阶较低的税收规范性文件。


企业集团内单位之间的无偿借贷行为,对于企业所得税的处理,实务执法上更侧重采取企业所得税法的独立交易原则。既是规避执法风险的需要,更是因为无法准确及时判断双方的实际税负。


我要补充
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退税减税降费政策操作指南(一) ——2022年增值税期末留抵退税政策

 一、适用对象

  符合条件的小微企业(含个体工商户)以及“制造业”“科学研究和技术服务业”“电力、热力、燃气及水生产和供应业”“软件和信息技术服务业”“生态保护和环境治理业”和“交通运输、仓储和邮政业”(以下称“制造业等行业”)企业(含个体工商户)及“批发和零售业”“农、林、牧、渔业”“住宿和餐饮业”“居民服务、修理和其他服务业”“教育”“卫生和社会工作”和“文化、体育和娱乐业”(以下称“批发零售业等行业”)企业(含个体工商户)。

  二、政策内容

  (一)符合条件的小微企业,可以自2022年4月纳税申报期起向主管税务机关申请退还增量留抵税额。

  (二)符合条件的微型企业,可以自2022年4月纳税申报期起向主管税务机关申请一次性退还存量留抵税额;符合条件的小型企业,可以自2022年5月纳税申报期起向主管税务机关申请一次性退还存量留抵税额。

  (三)符合条件的制造业等行业企业,可以自2022年4月纳税申报期起向主管税务机关申请退还增量留抵税额。

  (四)符合条件的制造业等行业中型企业,可以自2022年5月纳税申报期起向主管税务机关申请一次性退还存量留抵税额;符合条件的制造业等行业大型企业,可以自2022年6月纳税申报期起向主管税务机关申请一次性退还存量留抵税额。

  (五)符合条件的批发零售业等行业企业,可以自2022年7月纳税申报期起向主管税务机关申请退还增量留抵税额。

  (六)符合条件的批发零售业等行业企业,可以自2022年7月纳税申报期起向主管税务机关申请一次性退还存量留抵税额。

  三、操作流程

  (一)享受方式

  纳税人申请留抵退税,应提交《退(抵)税申请表》。

  (二)办理渠道

  可通过办税服务厅(场所)、电子税务局办理,具体地点和网址可从省(自治区、直辖市和计划单列市)税务局网站“纳税服务”栏目查询。

  (三)申报要求

  1.纳税人应在纳税申报期内,完成当期增值税纳税申报后申请留抵退税。2022年4月至7月的留抵退税申请时间,延长至每月最后一个工作日。

  2.纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为,适用免抵退税办法的,可以在同一申报期内,既申报免抵退税又申请办理留抵退税。

  3.申请办理留抵退税的纳税人,出口货物劳务、跨境应税行为适用免抵退税办法的,应当按期申报免抵退税。当期可申报免抵退税的出口销售额为零的,应办理免抵退税零申报。

  4.纳税人既申报免抵退税又申请办理留抵退税的,税务机关应先办理免抵退税。办理免抵退税后,纳税人仍符合留抵退税条件的,再办理留抵退税。

  5.纳税人在办理留抵退税期间,因纳税申报、稽查查补和评估调整等原因,造成期末留抵税额发生变化的,按最近一期《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》期末留抵税额确定允许退还的增量留抵税额。

  6.纳税人在同一申报期既申报免抵退税又申请办理留抵退税的,或者在纳税人申请办理留抵退税时存在尚未经税务机关核准的免抵退税应退税额的,应待税务机关核准免抵退税应退税额后,按最近一期《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》期末留抵税额,扣减税务机关核准的免抵退税应退税额后的余额确定允许退还的增量留抵税额。

  税务机关核准的免抵退税应退税额,是指税务机关当期已核准,但纳税人尚未在《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》第15栏“免、抵、退应退税额”中填报的免抵退税应退税额。

  7.纳税人既有增值税欠税,又有期末留抵税额的,按最近一期《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》期末留抵税额,抵减增值税欠税后的余额确定允许退还的增量留抵税额。

  8.在纳税人办理增值税纳税申报和免抵退税申报后、税务机关核准其免抵退税应退税额前,核准其前期留抵退税的,以最近一期《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》期末留抵税额,扣减税务机关核准的留抵退税额后的余额,计算当期免抵退税应退税额和免抵税额。税务机关核准的留抵退税额,是指税务机关当期已核准,但纳税人尚未在《增值税纳税申报表附列资料(二)(本期进项税额明细)》第22栏“上期留抵税额退税”填报的留抵退税额。

  9.纳税人应在收到税务机关准予留抵退税的《税务事项通知书》当期,以税务机关核准的允许退还的增量留抵税额冲减期末留抵税额,并在办理增值税纳税申报时,相应填写《增值税纳税申报表附列资料(二)(本期进项税额明细)》第22栏“上期留抵税额退税”。

  10.纳税人按照规定,需要申请缴回已退还的全部留抵退税款的,可通过电子税务局或办税服务厅提交《缴回留抵退税申请表》。纳税人在缴回已退还的全部留抵退税款后,办理增值税纳税申报时,将缴回的全部退税款在《增值税及附加税费申报表附列资料(二)》(本期进项税额明细)第22栏“上期留抵税额退税”填写负数,并可继续按规定抵扣进项税额。

  (四)相关规定

  1.申请留抵退税需同时符合的条件

  纳税信用等级为A级或者B级;申请退税前36个月未发生骗取留抵退税、骗取出口退税或虚开增值税专用发票情形;申请退税前36个月未因偷税被税务机关处罚两次及以上;2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返(退)政策。

  2.增量留抵税额

  增量留抵税额,区分以下情形确定:

  纳税人获得一次性存量留抵退税前,增量留抵税额为当期期末留抵税额与2019年3月31日相比新增加的留抵税额。

  纳税人获得一次性存量留抵退税后,增量留抵税额为当期期末留抵税额。

  3.存量留抵税额

  存量留抵税额,区分以下情形确定:

  纳税人获得一次性存量留抵退税前,当期期末留抵税额大于或等于2019年3月31日期末留抵税额的,存量留抵税额为2019年3月31日期末留抵税额;当期期末留抵税额小于2019年3月31日期末留抵税额的,存量留抵税额为当期期末留抵税额。

  纳税人获得一次性存量留抵退税后,存量留抵税额为零。

  4.划型标准

  中型企业、小型企业和微型企业,按照《中小企业划型标准规定》(工信部联企业〔2011〕300号)和《金融业企业划型标准规定》(银发〔2015〕309号)中的营业收入指标、资产总额指标确定。

  资产总额指标按照纳税人上一会计年度年末值确定。营业收入指标按照纳税人上一会计年度增值税销售额确定;不满一个会计年度的,按照以下公式计算:

  增值税销售额(年)=上一会计年度企业实际存续期间增值税销售额/企业实际存续月数×12

  增值税销售额,包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。适用增值税差额征税政策的,以差额后的销售额确定。

  对于工信部联企业〔2011〕300号和银发〔2015〕309号文件所列行业以外的纳税人,以及工信部联企业〔2011〕300号文件所列行业但未采用营业收入指标或资产总额指标划型确定的纳税人,微型企业标准为增值税销售额(年)100万元以下(不含100万元);小型企业标准为增值税销售额(年)2000万元以下(不含2000万元);中型企业标准为增值税销售额(年)1亿元以下(不含1亿元)。

  除上述中型企业、小型企业和微型企业外的其他企业,属于大型企业。

  按照2022年第14号公告第六条规定适用《中小企业划型标准规定》(工信部联企业〔2011〕300号)和《金融业企业划型标准规定》(银发〔2015〕309号)时,纳税人的行业归属,根据《国民经济行业分类》关于以主要经济活动确定行业归属的原则,以上一会计年度从事《国民经济行业分类》对应业务增值税销售额占全部增值税销售额比重最高的行业确定。

  5.行业标准

  制造业、批发零售业等行业企业,是指从事《国民经济行业分类》中“制造业”“科学研究和技术服务业”“电力、热力、燃气及水生产和供应业”“软件和信息技术服务业”“生态保护和环境治理业”“交通运输、仓储和邮政业”“批发和零售业”“农、林、牧、渔业”“住宿和餐饮业”“居民服务、修理和其他服务业”“教育”“卫生和社会工作”“文化、体育和娱乐业”业务相应发生的增值税销售额占全部增值税销售额的比重超过50%的纳税人。

  上述销售额比重根据纳税人申请退税前连续12个月的销售额计算确定;申请退税前经营期不满12个月但满3个月的,按照实际经营期的销售额计算确定。

  6.允许退还的留抵税额

  允许退还的留抵税额按照以下公式计算确定:

  允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×100%

  允许退还的存量留抵税额=存量留抵税额×进项构成比例×100%

  进项构成比例,为2019年4月至申请退税前一税款所属期已抵扣的增值税专用发票(含带有“增值税专用发票”字样全面数字化的电子发票、税控机动车销售统一发票)、收费公路通行费增值税电子普通发票、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。

  在计算允许退还的留抵税额的进项构成比例时,纳税人在2019年4月至申请退税前一税款所属期内按规定转出的进项税额,无需从已抵扣的增值税专用发票(含带有“增值税专用发票”字样全面数字化的电子发票、税控机动车销售统一发票)、收费公路通行费增值税电子普通发票、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额中扣减。

  7.出口退税与留抵退税的衔接

  纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为,适用免抵退税办法的,应先办理免抵退税。免抵退税办理完毕后,仍符合规定条件的,可以申请退还留抵税额;适用免退税办法的,相关进项税额不得用于退还留抵税额。

  8.增值税即征即退、先征后返(退)与留抵退税的衔接

  纳税人自2019年4月1日起已取得留抵退税款的,不得再申请享受增值税即征即退、先征后返(退)政策。纳税人可以在2022年10月31日前一次性将已取得的留抵退税款全部缴回后,按规定申请享受增值税即征即退、先征后返(退)政策。

  纳税人自2019年4月1日起已享受增值税即征即退、先征后返(退)政策的,可以在2022年10月31日前一次性将已退还的增值税即征即退、先征后返(退)税款全部缴回后,按规定申请退还留抵税额。

  9.纳税信用评价

  适用增值税一般计税方法的个体工商户,可自《国家税务总局关于进一步加大增值税期末留抵退税政策实施力度有关征管事项的公告》(2022年第4号)发布之日起,自愿向主管税务机关申请参照企业纳税信用评价指标和评价方式参加评价,并在以后的存续期内适用国家税务总局纳税信用管理相关规定。对于已按照省税务机关公布的纳税信用管理办法参加纳税信用评价的,也可选择沿用原纳税信用级别,符合条件的可申请办理留抵退税。

  10.其他规定

  纳税人可以选择向主管税务机关申请留抵退税,也可以选择结转下期继续抵扣。

  纳税人可以在规定期限内同时申请增量留抵退税和存量留抵退税。

  同时符合小微企业和制造业等行业相关留抵退税政策的纳税人,可任意选择申请适用其中一项留抵退税政策。

  四、相关文件

  (一)《财政部 税务总局关于进一步加大增值税期末留抵退税政策实施力度的公告》(2022年第14号)

  (二)《财政部 税务总局关于进一步加快增值税期末留抵退税政策实施进度的公告》(2022年第17号)

  (三)《财政部 税务总局关于进一步持续加快增值税期末留抵退税政策实施进度的公告》(2022年第19号)

  (四)《财政部 税务总局关于扩大全额退还增值税留抵税额政策行业范围的公告》(2022年第21号)

  (五)《国家税务总局关于办理增值税期末留抵税额退税有关事项的公告》(2019年第20号)

  (六)《国家税务总局关于进一步加大增值税期末留抵退税政策实施力度有关征管事项的公告》(2022年第4号)

  (七)《国家税务总局关于扩大全额退还增值税留抵税额政策行业范围有关征管事项的公告》(2022年第11号)

  (八)《国家税务总局关于延长2022年7月份增值税留抵退税申请时间的公告》(2022年第15号)


律师事务所开展业务合作,业务协作款财税处理应区分情形

律师事务所与会计师事务所、税务师事务所或税务咨询公司等进行业务合作,是一种常态。在业务完成后,律师事务所向合作单位支付的业务协作款应如何进行财税处理,一直很受关注。今年1月1日起施行的《财政部关于印发〈律师事务所相关业务会计处理规定〉的通知》(财会〔2021〕22号)对此作了进一步规范。基于此,律师事务所应根据业务开展的具体情况,准确进行财税处理。

  案例:双方合作“五五分成”

  甲律师事务所于2022年5月接受A公司委托,承办一项涉税行政复议诉讼业务。由于业务涉及涉税专业问题,经委托方同意,委托方、甲律师事务所与乙税务咨询有限公司(以下简称“乙公司”)签订委托协议,由甲律师事务所和乙公司共同承接此委托事项。相关协议约定,委托方共支付甲律师事务所10万元(含税)服务费,由甲律师事务所与协作方乙公司“五五分成”(假设协作双方均为增值税一般纳税人,不考虑增值税减免税政策)。

  结合合同判定是否属于“业务协作款”

  根据财会〔2021〕22号文件规定,律师事务所应在负债类会计科目“其他应付款”下增设“业务协作款”明细科目,核算事务所与其他专业单位或个人进行业务协作时,发生的各项应支付给业务协作方的款项(单独向其他专业单位或个人购买服务的除外)。律师事务所确认的收入金额,不应包括与业务协作方进行业务协作而需向其支付的款项。

  从上述规定来看,律师事务所如果“单独向其他专业单位或个人购买服务”,那么,向对方支付的款项,不应通过“业务协作款”明细科目核算,而是计入律师事务所的成本费用。也就是说,是否构成律师事务所的业务协作款,是律师事务所后续财税处理方式的关键。

  在进行会计处理时,要根据委托协议的具体约定条款来进行判断。如果委托协议签订时就明确,以律师事务所为主,联合其他专业机构或个人共同完成业务合作,那么,律师事务所就应该通过“业务协作款”明细科目核算应支付给协作方的款项;如果在签订委托协议后,律师事务所为了完成委托事项,单独向其他专业单位或个人购买服务,支付的款项就应该通过律师事务所的成本费用科目进行核算。

  举例来说,如果甲律师事务所在接受委托事项后,因某一具体法律问题单独委托乙公司出具一份法律意见书,并支付其服务费1万元,取得乙公司开具的增值税普通发票。这种情况下,甲律师事务所发生的这笔服务费,应属于律师事务所单独向其他专业单位购买的服务,不应通过“业务协作款”明细科目核算,而应该作为律师事务所的成本费用支出。

  本案例中,委托协议中已经明确,由甲律师事务所与乙公司共同完成业务合作,因此,甲律师事务所发生的业务协作款,应通过“业务协作款”明细科目进行核算。

  一票制结算方法下的财税处理

  根据委托协议的具体约定不同,结算方式可以分为一票制结算和两票制结算。

  一票制结算方法下,甲律师事务所收取全部服务费10万元,并向委托方A公司开具一张价税合计10万元的增值税专用发票或普通发票,然后再按照约定将款项支付给乙公司。

  甲律师事务所收到A公司支付的全部款项10万元时,应借记“银行存款”10万元;将应支付给乙公司的业务协作费(不含增值税),贷记“其他应付款——业务协作费——乙公司”4.717万元[10÷(1+6%)÷2],同时按根据《小企业会计准则》或《企业会计准则》确认的收入金额,贷记“主营业务收入”4.717万元;按照开具发票的总金额,计提增值税销项税额0.566万元[10÷(1+6%)×6%],并贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”0.566万元。

  然后,在向乙公司支付业务协作款并收到其开具的发票时,律师事务所应借记“其他应付款——业务协作费——乙公司”4.717万元,“应交税费——应交增值税(进项税额)”0.283万元[10÷2÷(1+6%)×6%],贷记“银行存款”5万元。

  乙公司收到律师事务所支付的业务协作费时,应借记“银行存款”5万元,贷记“主营业务收入”4.717万元,“应交税费——应交增值税(销项税额)”0.283万元。

  两票制结算方法下的财税处理

  如果采用两票制结算,A公司虽然直接将服务费10万元支付给甲律师事务所,但将取得两张发票。一张是甲律师事务所开具的价税合计5万元的增值税专用发票或普通发票;另一张是乙公司开具的价税合计5万元的增值税专用发票或普通发票。这种情况下,甲律师事务所和乙公司分别在其开具发票的当天,发生增值税纳税义务。

  甲律师事务所收到全款时,应借记“银行存款”10万元,同时,按应支付给乙公司的业务协作费,贷记“其他应付款——业务协作费——乙公司”5万元;按减除业务协作费后的差额,换算为不含增值税收入,按根据《小企业会计准则》或《企业会计准则》确认的收入金额,贷记“主营业务收入”4.717万元,同时贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”0.283万元。

  然后,凭乙公司开出的收据或开具给委托方发票的复印件,支付业务协作费,借记“其他应付款——业务协作费——乙公司”5万元,贷记“银行存款”5万元。

  乙公司在收到甲律师事务所支付的业务协作费时,借记“银行存款”5万元,贷记“主营业务收入”4.717万元,“应交税费——应交增值税(销项税额)”0.283万元。

  从上述分析可以看出,无论委托协议采用一票制结算还是两票制结算,律师事务所对业务协作款的收入确认,都应采用净额法。


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