国发[2014]14号 国务院关于进一步优化企业兼并重组市场环境的意见
发文时间:2014-03-07
文号:国发[2014]14号
时效性:全文有效
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各省、自治区、直辖市人民政府,国务院各部委、各直属机构:

  兼并重组是企业加强资源整合、实现快速发展、提高竞争力的有效措施,是化解产能严重过剩矛盾、调整优化产业结构、提高发展质量效益的重要途径。近年来,我国企业兼并重组步伐加快,但仍面临审批多、融资难、负担重、服务体系不健全、体制机制不完善、跨地区跨所有制兼并重组困难等问题。为深入贯彻党的十八大和十八届二中、三中全会精神,认真落实党中央和国务院的决策部署,营造良好的市场环境,充分发挥企业在兼并重组中的主体作用,现提出以下意见:

  一、主要目标和基本原则

  (一)主要目标。

  1.体制机制进一步完善。企业兼并重组相关行政审批事项逐步减少,审批效率不断提高,有利于企业兼并重组的市场体系进一步完善,市场壁垒逐步消除。

  2.政策环境更加优化。有利于企业兼并重组的金融、财税、土地、职工安置等政策进一步完善,企业兼并重组融资难、负担重等问题逐步得到解决,兼并重组服务体系不断健全。

  3.企业兼并重组取得新成效。兼并重组活动日趋活跃,一批企业通过兼并重组焕发活力,有的成长为具有国际竞争力的大企业大集团,产业竞争力进一步增强,资源配置效率显著提高,过剩产能得到化解,产业结构持续优化。

  (二)基本原则。

  1.尊重企业主体地位。有效调动企业积极性,由企业自主决策、自愿参与兼并重组,坚持市场化运作,避免违背企业意愿的“拉郎配”。

  2.发挥市场机制作用。发挥市场在资源配置中的决定性作用,加快建立公平开放透明的市场规则,消除企业兼并重组的体制机制障碍,完善统一开放、竞争有序的市场体系。

  3.改善政府的管理和服务。取消限制企业兼并重组和增加企业兼并重组负担的不合理规定,解决企业兼并重组面临的突出问题,引导和激励各种所有制企业自主、自愿参与兼并重组。

  二、加快推进审批制度改革

  (三)取消下放部分审批事项。系统梳理企业兼并重组涉及的审批事项,缩小审批范围,对市场机制能有效调节的事项,取消相关审批。取消上市公司收购报告书事前审核,强化事后问责。取消上市公司重大资产购买、出售、置换行为审批(构成借壳上市的除外)。对上市公司要约收购义务豁免的部分情形,取消审批。地方国有股东所持上市公司股份的转让,下放地方政府审批。

  (四)简化审批程序。优化企业兼并重组相关审批流程,推行并联式审批,避免互为前置条件。实行上市公司并购重组分类审核,对符合条件的企业兼并重组实行快速审核或豁免审核。简化海外并购的外汇管理,改革外汇登记要求,进一步促进投资便利化。优化国内企业境外收购的事前信息报告确认程序,加快办理相关核准手续。提高经营者集中反垄断审查效率。企业兼并重组涉及的生产许可、工商登记、资产权属证明等变更手续,从简限时办理。

  三、改善金融服务

  (五)优化信贷融资服务。引导商业银行在风险可控的前提下积极稳妥开展并购贷款业务。推动商业银行对兼并重组企业实行综合授信,改善对企业兼并重组的信贷服务。

  (六)发挥资本市场作用。符合条件的企业可以通过发行股票、企业债券、非金融企业债务融资工具、可转换债券等方式融资。允许符合条件的企业发行优先股、定向发行可转换债券作为兼并重组支付方式,研究推进定向权证等作为支付方式。鼓励证券公司开展兼并重组融资业务,各类财务投资主体可以通过设立股权投资基金、创业投资基金、产业投资基金、并购基金等形式参与兼并重组。对上市公司发行股份实施兼并事项,不设发行数量下限,兼并非关联企业不再强制要求作出业绩承诺。非上市公众公司兼并重组,不实施全面要约收购制度。改革上市公司兼并重组的股份定价机制,增加定价弹性。非上市公众公司兼并重组,允许实行股份协商定价。

  四、落实和完善财税政策

  (七)完善企业所得税、土地增值税政策。修订完善兼并重组企业所得税特殊性税务处理的政策,降低收购股权(资产)占被收购企业全部股权(资产)的比例限制,扩大特殊性税务处理政策的适用范围。抓紧研究完善非货币性资产投资交易的企业所得税、企业改制重组涉及的土地增值税等相关政策。

  (八)落实增值税、营业税等政策。企业通过合并、分立、出售、置换等方式,转让全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力的,不属于增值税和营业税征收范围,不应视同销售而征收增值税和营业税。税务部门要加强跟踪管理,企业兼并重组工作牵头部门要积极协助财税部门做好相关税收政策的落实。

  (九)加大财政资金投入。中央财政适当增加工业转型升级资金规模,引导实施兼并重组的企业转型升级。利用现有中央财政关闭小企业资金渠道,调整使用范围,帮助实施兼并重组的企业安置职工、转型转产。加大对企业兼并重组公共服务的投入力度。各地要安排资金,按照行政职责,解决本地区企业兼并重组工作中的突出问题。

  (十)进一步发挥国有资本经营预算资金的作用。根据企业兼并重组的方向、重点和目标,合理安排国有资本经营预算资金引导国有企业实施兼并重组、做优做强,研究完善相关管理制度,提高资金使用效率。

 五、完善土地管理和职工安置政策

  (十一)完善土地使用政策。政府土地储备机构有偿收回企业因兼并重组而退出的土地,按规定支付给企业的土地补偿费可以用于企业安置职工、偿还债务等支出。企业兼并重组中涉及因实施城市规划需要搬迁的工业项目,在符合城乡规划及国家产业政策的条件下,市县国土资源管理部门经审核并报同级人民政府批准,可收回原国有土地使用权,并以协议出让或租赁方式为原土地使用权人重新安排工业用地。企业兼并重组涉及土地转让、改变用途的,国土资源、住房城乡建设部门要依法依规加快办理相关用地和规划手续。

  (十二)进一步做好职工安置工作。落实完善兼并重组职工安置政策。实施兼并重组的企业要按照国家有关法律法规及政策规定,做好职工安置工作,妥善处理职工劳动关系。地方各级人民政府要进一步落实促进职工再就业政策,做好职工社会保险关系转移接续,保障职工合法权益。对采取有效措施稳定职工队伍的企业给予稳定岗位补贴,所需资金从失业保险基金中列支。

  六、加强产业政策引导

  (十三)发挥产业政策作用。提高节能、环保、质量、安全等标准,规范行业准入,形成倒逼机制,引导企业兼并重组。支持企业通过兼并重组压缩过剩产能、淘汰落后产能、促进转型转产。产能严重过剩行业项目建设,须制定产能置换方案,实施等量或减量置换。

  (十四)鼓励优强企业兼并重组。推动优势企业强强联合、实施战略性重组,带动中小企业“专精特新”发展,形成优强企业主导、大中小企业协调发展的产业格局。

  (十五)引导企业开展跨国并购。落实完善企业跨国并购的相关政策,鼓励具备实力的企业开展跨国并购,在全球范围内优化资源配置。规范企业海外并购秩序,加强竞争合作,推动互利共赢。积极指导企业制定境外并购风险应对预案,防范债务风险。鼓励外资参与我国企业兼并重组。

  (十六)加强企业兼并重组后的整合。鼓励企业通过兼并重组优化资金、技术、人才等生产要素配置,实施业务流程再造和技术升级改造,加强管理创新,实现优势互补、做优做强。

  七、进一步加强服务和管理

  (十七)推进服务体系建设。进一步完善企业兼并重组公共信息服务平台,拓宽信息交流渠道。培育一批业务能力强、服务质量高的中介服务机构,提高关键领域、薄弱环节的服务能力,促进中介服务机构专业化、规范化发展。发挥行业协会在企业兼并重组中的重要作用。

  (十八)建立统计监测制度。加强企业兼并重组的统计信息工作,构建企业兼并重组统计指标体系,建立和完善统计调查、监测分析和发布制度。整合行业协会、中介组织等信息资源,畅通统计信息渠道,为企业提供及时有效的信息服务。

  (十九)规范企业兼并重组行为。严格依照有关法律法规和政策,保护职工、债权人和投资者的合法权益。完善国有产权转让有关规定,规范国有资产处置,防止国有资产流失。采取切实措施防止企业通过兼并重组逃废银行债务,依法维护金融债权,保障金融机构合法权益。在资本市场上,主板、中小板企业兼并重组构成借壳上市的,要符合首次公开发行条件。加强上市公司和非上市公众公司信息披露,强化事中、事后监管,严厉查处内幕交易等违法违规行为。加强外国投资者并购境内企业安全审查,维护国家安全。

  八、健全企业兼并重组的体制机制

  (二十)完善市场体系建设。深化要素配置市场化改革,进一步完善多层次资本市场体系。加快建立现代企业产权制度,促进产权顺畅流转。加强反垄断和反不正当竞争执法,规范市场竞争秩序,加强市场监管,促进公平竞争和优胜劣汰。行政机关和法律法规授权的具有管理公共事务职责的组织,应严格遵守反垄断法,不得滥用行政权力排除和限制竞争。

  (二十一)消除跨地区兼并重组障碍。清理市场分割、地区封锁等限制,加强专项监督检查,落实责任追究制度。加大一般性转移支付力度,平衡地区间利益关系。落实跨地区机构企业所得税分配政策,协调解决企业兼并重组跨地区利益分享问题,解决跨地区被兼并企业的统计归属问题。

  (二十二)放宽民营资本市场准入。向民营资本开放非明确禁止进入的行业和领域。推动企业股份制改造,发展混合所有制经济,支持国有企业母公司通过出让股份、增资扩股、合资合作引入民营资本。加快垄断行业改革,向民营资本开放垄断行业的竞争性业务领域。优势企业不得利用垄断力量限制民营企业参与市场竞争。

  (二十三)深化国有企业改革。深入推进国有企业产权多元化改革,完善公司治理结构。改革国有企业负责人任免、评价、激励和约束机制,完善国有企业兼并重组考核评价体系。加大国有企业内部资源整合力度,推动国有资本更多投向关系国家安全、国民经济命脉的重要行业和关键领域。

  九、切实抓好组织实施

  (二十四)进一步加大统筹协调力度。充分发挥企业兼并重组工作部际协调小组的作用,解决跨地区跨所有制企业兼并重组和跨国并购中的重大问题,做好重大部署的落实,组织开展政策执行情况评估和监督检查。各有关部门要按照职责分工抓紧制定出台配套政策措施,加强协调配合,完善工作机制,扎实推进各项工作。

  (二十五)切实加强组织领导。各地区要按照本意见要求,结合当地实际抓紧制定优化企业兼并重组市场环境的具体方案,建立健全协调机制和服务体系,积极协调解决本地区企业兼并重组中遇到的问题,确保各项政策措施落到实处,有关重大事项及时报告企业兼并重组工作部际协调小组。

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个人转让认缴股权如何纳税

 这天,一名纳税人一路打听,找到了税务局小姐姐求助。原来,这个纳税人在转让认缴股权时遇到了一个问题,问题是这样的:


  老李、小王和另外两个自然人一起,共同出资成立A公司,各自认缴出资100万元,占公司25%的股权。四人认缴资金一直均未出资。经过一段时间经营,企业没赚到钱还亏了几万元,小王决定退出。2021年12月31日,经全体股东同意,小王将个人持有的25%的股权无偿赠与老李,双方确定的转让价格为人民币0万元,转让时乙方保证向甲方转让的股权不存在第三人的请求权,没有设置任何质押、争议和诉讼。转让完成后,A公司股权结构为:老李持股50%,另外两人各自持股25%,小王退出A公司不再享受相应的股东权利和承担义务。


  老李和小王的股权转让合同签订后,到市场主体登记管理部门变更登记时却遇到了问题,市场主体登记管理部门要求提供小王转让股权个人所得税完税凭证。老李和小王解释这是0元转让,小王认缴的股权没有出资,现在转给老李也没有收钱,没有所得不需要纳税,哪里会有完税凭证。解释半天,登记机关硬是咬定必须查验完税凭证手续才可以办理。


  税务局小姐姐听完事由后,对纳税人说:别急,按照现行税法规定,个人转让股权需要依法申报缴纳个人所得税、印花税。您的问题不大,我们一个问题一个问题地解决。


  一、个人转让股权如何缴纳个人所得税


  《个人所得税法》《个人所得税法实施条例》规定:个人转让财产的所得应当依法缴纳个人所得税。财产是指个人转让有价证券、股权、合伙企业中的财产份额、不动产、机器设备、车船以及其他财产。个人转让股权需要按照一次转让股权取得的收入减除财产原值和合理费用后的余额,按照20%的比例税率计算纳税。2014年税务总局印花《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》(国家税务总局公告2014年第67号印发),更是进一步明确股权转让所得个人所得税征收管理事项。


  二、转让认缴股权是不是转让股权?


  自2014年开始推行认缴出资制度以来,对有限责任公司股东认缴出资后,认缴出资期限尚未届满时,股东转让认缴股权是不是股权转让,该如何计税的问题就一直在争议。《公司法》规定,公司是企业法人,有独立的法人财产,享有法人财产权。公司以其全部财产对公司的债务承担责任。有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任。有限责任公司股东应当按期足额缴纳公司章程中规定的各自所认缴的出资额。对于认缴出资期限内认缴的股权,也是公司的股权。同时还规定,股东按照实缴的出资比例分取红利,但全体股东约定不按照出资比例分取红利或者不按照出资比例优先认缴出资的除外。


  2021年12月24日人大法工委对外公开征求意见的《公司法(征求意见稿)》也提出,股东转让已认缴出资但未届缴资期限的股权的,由受让人承担缴纳该出资的义务。股东未按期足额缴纳出资或者作为出资的非货币财产的实际价额显著低于所认缴的出资额,即转让股权的,受让人知道或者应当知道存在上述情形的,在出资不足的范围内与该股东承担连带责任。


  股东认缴出资后,在缴纳期限尚未届满前,股东对外转让认缴股权的,基于股东身份的出资义务也应一并概括转让,并不因认缴出资没有出资到位就不能转让。因此,股东转让有限责任公司认缴未到期股权,也是股权转让,需要按照股权转让的相关规定计税。


  三、个人0元转让认缴股权如何计缴个人所得税


  即然个人转让认缴股权也是股权转让,那同样遵循《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》(国家税务总局公告2014年第67号印发)的规定,以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额,按“财产转让所得”缴纳个人所得税。其中:


  股权转让收入是指转让方因股权转让而获得的现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。股权转让收入应当按照公平交易原则确定。税务机关对于纳税人申报的股权转让收入,需要进一步核实是否存在“明显偏低且无正当理由”的情形。按照67号公告的规定,核实转让收入是否偏低需要按照核实申报的股权转让收入是否低于股权对应的净资产份额、初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费、不具合理性的无偿让渡股权或股份等。其中最重要的当属“股权对应的净资产份额”,《民法典》和《公司》均支持“约定优先”,也就是说只要公司章程有约定,没有实际出资也要占有公司的净资产份额(包括受让认缴股权时的所有者权益超额部分,即企业的未分配利润、资本公积、盈余公积合计数大于0的部分)。


  本案中,被投资A公司既无需要评估价格的“土地使用权、房屋、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的”,累计经营利润为负,是典型的“负”资产企业,且全体股东都未实缴出资,小王的股权实际出资额也为0,因此对于小王转让股权价格为0,既不低于对应的净资产份额,又不低于实际的出资额,理由充分合理。


  股权转让原值是指转让人在以现金出资方式取得转出股权时,按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值。本案中四位自然人均未实际出资,因此小王的股权原值为0.


  合理费用是指股权转让时按照规定支付的有关税费。


  对于本案来说,小王0元转让认缴股权,既高于对应的净资产份额、也不低于取得股权时的实际出资额,价格合理。且取得股权时未曾实际出资,原值为0。在股权转让过程中也没有发生费用。因此,小王转让认缴股权应纳个人所得税额为0,只需要进行“财产转让所得”个人所得税零申报即可


  四、这笔0元转让股权如何申报缴纳印花税?


  《印花税暂行条例》规定,在中华人民共和国境内书立、领受产权转移书据的单位和个人,应当依法缴纳印花税。产权转移书据,是指单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的书据。按照现行《印花税税目税率表》,产权转移书据,包括财产所有权和版权、商标专用权、专利权、专用技术使用等转移书据。《国家税务总关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》(国税发〔1991〕155号)更是明确规定,企业股权转让所立的书据属于“财产所有权”转移书据的征税范围。立据双方依据协议所载金额的万分之五的税率计征印花税。对于无对价转让过户股票(股权)未申报缴纳印花税的,如果税务机关判定为“计税依据明显偏低,又无正当理由的”,有权核定其应纳税额。按照现行规定,增值税小规模纳税人在2021年12月31日前,可以在50%的税额幅度内减征印花税(不含证券交易印花税)。


  尚未生效的《印花税法》规定,应税产权转移书据的计税依据,为产权转移书据所列的金额,不包括列明的增值税税款。产权转移书据未列明金额的,印花税的计税依据按照实际结算的金额确定。仍不能确定的,按照书立产权转移书据时的市场价格确定;依法应当执行政府定价或者政府指导价的,按照国家有关规定确定。


  因此,本案中小王0元转让认缴股权理由充分、价格合理,其应税产权转移书据的计税依据为0元,印花税额也为0,只需要进行零申报即可。


  五、个人所得税零申报如何查验完税凭证?


  《个人所得税法》规定,个人转让股权办理变更登记的,市场主体登记机关应当查验与该股权交易相关的个人所得税的完税凭证。对于个人所得税零申报无法取得完税凭证,那么市场主体登记管理部门又该如何查验“与该股权交易相关的个人所得税的完税凭证”呢?


  其实,这也没什么可以纠结的。2018年,国家税务总局为配合个人所得税制度改革,印发了《关于将个人所得税<税收完税证明>(文书式)调整为<纳税记录>有关事项的公告》(国家税务总局公告2018年第55号),自2019年1月1日起,纳税人不论是否实际缴纳个人所得税税款,只要办理纳税申报或是由扣缴义务人扣缴申报,均可以申请开具《纳税记录》。纳税人可以通过电子税务局、手机APP申请开具本人的个人所得税《纳税记录》,也可到办税服务厅申请开具。


  本案中,小王可以先行办理“财产转让所得”个人所得税零申报(或由受让人代扣代缴)后,然后打印本人的个人所得税《纳税记录》,持《纳税记录》到市场主体登记管理部门查验即可。


  纳税人小王听完后,对税务局小姐姐说:我知道了,是不是说我这次0元无偿转让A公司股权,既不用缴纳个人所得税,也不用缴纳印花税,但都需要办理0申报。在登记股权变更情况时,出具本人个人所得税《纳税记录》就可以了。


  税务局小姐姐说:是的。不过这个结果只是对你这次股权转让的行为有效,你其他的股权转让行为,还有别人的股权转让行为,都需要一事一审的,结果可以天差地别哦。


企业投资债券如何财税处理

债券是发行者为筹集资金发行的、在约定时间支付一定比例的利息,并在到期时偿还本金的一种有价证券。根据债券发行的主体不同,债券包括国债、地方政府债券、铁路债券、金融债券和企业债券等。国债是以国家信用为基础,由国务院财政部门发行的一种债券;地方债是指经国务院批准同意,以省、自治区、直辖市和计划单列市政府为发行和偿还主体的债券;铁路债券是指经国家发展改革委核准,以铁道部为发行和偿还主体的债券;金融债券是指银行及其他金融机构所发行的债券;企业债券通常又称为公司债券,是企业依照法定程序发行,约定在一定期限内还本付息的债券。企业或个人投资债券(本文不包括永续债)如何财税处理?


  一、增值税方面,债券属于金融商品范畴,根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件1所附《销售服务、无形资产、不动产注释》规定,“金融商品持有期间(含到期)利息(保本收益、报酬、资金占用费、补偿金等)收入”属于“金融服务”中的“贷款服务”。因此,纳税人持有债券这一金融商品取得的利息收入,属于增值税征税范围。在征税范围内,政策规定明确免征的,可享受免税待遇;未明确规定免征的,则应缴纳增值税。那么,免税范围究竟有哪些?36号文件附件3规定,国债和地方政府债利息收入免征增值税。随后,《财政部 国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点金融业有关政策的通知》(财税〔2016〕46号)和《财政部 国家税务总局关于金融机构同业往来等增值税政策的补充通知》(财税〔2016〕70号)先后发布,分别明确规定:持有政策性金融债券和非政策性金融债券取得的利息收入,属于36号文件附件3所称的“金融同业往来利息收入”,免征增值税。


  需要关注的是,国债和地方政府债利息收入免税是针对所有纳税人的,任何单位和个人持有国债和地方政府债取得的利息收入,均免征增值税;金融债券利息收入是作为“金融同业往来利息收入”免税的,只有特定“金融机构”持有金融债券取得的利息收入,方可做免税处理。特定的“金融机构”具体是指36号文件附件3第一条第(二十三)项所规定的范围,具体包括银行、信用合作社、证券公司、金融租赁公司、证券基金管理公司、财务公司、信托投资公司、证券投资基金、保险公司,以及其他经人民银行、银监会、证监会、保监会批准成立且经营金融保险业务的机构等。上述范围以外的机构,因不属于36号文件规定的“金融机构”,其持有金融债券取得的利息收入不属于“金融同业往来利息收入”,无法享受免税待遇。


  除了国债、地方政府债和金融债券有免税优惠政策外,对纳税人持有的铁路债券以及各类企业债券的利息收入,无论是金融机构持有还是非金融机构持有,一律征收增值税。


  需要说明的是:企业购入国债、地方政府债、金融债券的利息收入免征增值税是指持有至到期取得的利息收入,对持有未到期之前转让国债、地方政府债、金融债券和企业债券,其转让收入则不享受税收优惠。财税〔2016〕36号附件1的销售服务、无形资产、不动产注释规定,属于金融商品转让,应按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额,按金融服务缴纳增值税:金融商品转让可以多种产品合并计算,以最后的收益正负来确认是否缴纳增值税;不同金融商品转让的收益和亏损只能在一个年度内互抵,不得跨年抵减;金融商品转让,不得开具增值税专用发票,应全额开具增值税普通发票。个人金融商品转让免征增值税。


  二、企业所得税方面,根据企业所得税法规定,国债利息收入为企业所得税免税收入。《国家税务总局关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2011年第36号)所称国债利息收入,是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入。具体按以下规定执行:(1)企业从发行者直接投资购买的国债持有至到期,其从发行者取得的国债利息收入,全额免征企业所得税。(2)企业到期前转让国债、或者从非发行者投资购买的国债,按规定计算的国债利息收入,免征企业所得税。即:国债利息收入=国债金额×(适用年利率÷365)×持有天数。上述公式中的“国债金额”,按国债发行面值或发行价格确定;“适用年利率”按国债票面年利率或折合年收益率确定;如企业不同时间多次购买同一品种国债的,“持有天数”可按平均持有天数计算确定。也就是说,企业投资者国债持有期间应计利息收入享受免税待遇,消除了企业投资者国债持有期间转让国债而取得的收入中,未到期兑付应计利息收入是否可视为免税收入的争议。


  对于地方政府债券,根据《国家税务总局关于地方政府债券利息免征所得税问题的通知》(财税〔2013〕5号)的规定,对企业取得的2012年及以后年度发行的地方政府债券利息收入,免征企业所得税。2011年时,财政部、国家税务总局就曾下发通知,明确对企业取得的2009年、2010年和2011年发行的地方政府债券利息所得,免征企业所得税。这一次则将免税的范围扩大至2012年以及以后年度发行的地方政府债券。但企业到期前转让地方政府债券、或者从非发行者投资购买的地方政府债券是否可以参照国债,将应计利息收入作为免税收入呢?法无明确规定,因此,对二级市场转让地方政府债券属于财产转让所得或损失,应当并入企业所得税应纳税所得额。


  企业持有铁路建设债券利息收入。根据《财政部 国家税务总局关于铁路建设债券利息收入企业所得税政策的通知》(财税〔2011〕99号)规定:对企业持有2011-2013年发行的中国铁路建设债券取得的利息收入,减半征收企业所得税。中国铁路建设债券是指经国家发展改革委核准,以铁道部为发行和偿还主体的债券。根据《财政部 国家税务总局关于20142015年铁路建设债券利息收入企业所得税政策的通知》(财税〔2014〕2号)规定:对企业持有2014和2015年发行的中国铁路建设债券取得的利息收入,减半征收企业所得税。中国铁路建设债券是指经国家发展改革委核准,以中国铁路总公司为发行和偿还主体的债券。根据《财政部 国家税务总局关于铁路债券利息收入所得税政策问题的通知》(财税〔2016〕30号)规定:对企业投资者持有2016-2018年发行的铁路债券取得的利息收入,减半征收企业所得税。铁路债券是指以中国铁路总公司为发行和偿还主体的债券,包括中国铁路建设债券、中期票据、短期融资券等债务融资工具。


  对企业投资国债、地方政府债券铁路债券以外的债券投资收益,均按规定计入企业所得税收入。


  三、个人所得税方面,个人所得税法第四条规定,国债利息和国家发行的金融债券利息免纳个人所得税。其中,国债利息是指个人持有我国财政部发行的债券而取得的利息所得,即国库券利息;国家发行的金融债券利息是指个人持有经国务院批准发行的金融债券而取得的利息所得。另据财税〔2013〕5号规定:对个人取得的2012年及以后年度发行的地方政府债券利息收入,免征个人所得税。但对个人买卖国债或地方政府债券所得,应当要按财产转让所得计算缴纳个人所得税。对于一些经国务院有关部委批准,以企业债券形式筹集部分建设资金或经营性资金,如铁道部发行的**建设债券,中国建设银行和其他金融机构发行用于自身经营的债券以及企业依照程序发行的企业债券,均不属于免税债券范畴,因此,对个人投资企业债券没有免税照顾。


  四、印花税方面,政府发行债券如果征收印花税,也只能是按“借款合同”税目征收。根据《中华人民共和国印花税暂行条例》印花税税目税率表的规定,借款合同是银行及其它金融组织和借款人(不包括银行同业拆借)所签订的借款合同,按借款金额万分之零点五贴花。但是政府发行债券时,发行人与购买债券方实际上并不签订借款合同的,因此不属于印花税税目税率表中列举的借款合同税目,因此不需要缴纳印花税。


  五、债券投资的会计处理。投资债券应视管理其金融资产的业务模式不同,或者说交易目的不同分别会计处理:(一)债权投资:金融资产管理的业务模式是仅以收取合同现金流量为目标,且在特定日期产生的现金流量仅为对本金和以未偿付金额为基础的利息的支付,以摊余成本计量的金融资产。(二)其他债权投资:金融资产管理的业务模式是既收取合同现金流量又出售该金融资产为目标,且在特定日期产生的现金流量仅为对本金和以未偿付金额为基础的利息的支付,以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。(三)交易性金融资产:以交易为目或以赚取差价为目的的可转换债券,以公允价值计量且其变动计入公允价值变动损益的金融资产。总之,投资债券以持有到期投资为目的,在“债权投资”核算;以交易为目的,在“交易性金融资产”核算;持有到期投资或交易为目的同时存在,在“其他债权投资”核算。


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