委托贷款合同一般有三个合同主体委托人、银行等金融机构、借款人，三方之间的法律关系错综复杂（借贷、代理等），关于委托贷款合同是否应交印花税，目前税收征管及理论界的主流观点是金融机构与借款人均应按“借款合同”贴花。笔者结合亲身经历的一个案例，阐述一下个人的观点。

　　一、案例背景

　　A公司（非金融企业）、B银行、C公司（非金融企业）签订了一份委托贷款合同，约定A公司作为委托人及资金提供方，B银行作为受托人，C公司作为借款人，B银行根据A公司确定的贷款对象、用途、金额、期限、利率等代为发放、监督使用并协助收回的贷款，B银行只收取手续费，不承担贷款风险。

　　二、税局要求补税

　　主管税局在对C公司进行纳税评估时，认定C公司应就该委托贷款合同按“借款合同”补缴印花税，依据的政策为《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发〔1991〕155号）：“六、对财政部门的拨款改贷款业务中所签订的合同是否贴花？财政等部门的拨款改贷款签订的借款合同，凡直接与使用单位签订的，暂不贴花；凡委托金融单位贷款，金融单位与使用单位签订的借款合同应按规定贴花”。主管税局认为上文中明文规定“凡委托金融单位贷款，金融单位与使用单位签订的借款合同应按规定贴花”，由于B银行为金融单位，C公司为委托贷款合同主体，理应缴纳印花税。

　　三、企业抗辩意见

　　1、税局忽略了前提

　　国税发〔1991〕155号文第六款有大前提“财政部门”，不能断章取义，“凡委托金融单位贷款，金融单位与使用单位签订的借款合同应按规定贴花”前面是个分号，从语文及立法技术的角度来讲，财政部门仍旧是大前提，本条款并不直接适用于其他主体如企业。那么税局可否基于此条款进行类推从而适用企业？公权力秉持的是法无明文不可行的理念，公权力天生有扩张的冲动，所以需要立法将其“束手束脚”，税法在赋予税务机关权力的同时也明确了税务机关的行为边界，禁止对纳税人不利的类推理应被接受与坚持，因此国税发〔1991〕155号文不能成为税局据以征税的依据。

　　2、B、C是否构成借贷关系？

　　B、C是否构成借贷关系才是本案的核心。毋庸置疑C公司借入了一笔钱，那么是谁借给它的呢？显然对于这笔借款，有且只有一个借出主体。如果B银行是借出主体，这个结论会显得十分荒谬，因为根据合同B银行不能自主决定贷款对象、用途、金额、期限、利率等关键要素，只收取手续费不收取利息，且上述手续费费率显著低于正常利率，最终要的是B银行连贷款风险都不承担，只是代为发放、监督使用并协助收回的贷款，换言之贷款收不收得回来B银行其实都无所谓。如果这样还认为B银行是借出主体，不管你信不信，反正打死我也不信。再退一步说，如果B银行是借出主体，那么B银行借出的钱应该先要从A公司手中借入，显然A、B之间只是委托代理关系，B银行作为一个代理人如何可以将委托人A公司的款项以自己的名义（本案显然不符合隐名代理的形式要件）借出去呢？

　　综上B公司并非C公司贷款的贷款人，因此B与C之间不存在借贷法律关系，那么C就不应该按借款合同缴纳印花税。

　　3、B到底是个什么角色？

　　B银行只是充当了一个通道角色，负责款项收发，不承担贷款风险，因此自身风险有限，对应的收益（手续费）自然也比利息低了一大截。

　　四、案件结果

　　主管税局税政部门接受了纳税人的申辩意见，未要求补缴上述委托贷款合同印花税。

　　五、题外话

　　是不是所有委托贷款合同都不缴纳印花税呢？不可一概而论，要结合合同的法律关系判断，如果受托银行或其他金融机构实质上充当了借入后借出的角色，那么应缴纳印花税。

根据财政部、国家税务总局联合发布的《关于对营业账簿减免印花税的通知》（财税〔2018〕50号，以下简称50号文件），自2018年5月1日起，对纳税人设立的资金账簿，按实收资本和资本公积合计金额征收的印花税减半，对按件征收的其他账簿免征印花税。近日，笔者在日常工作中发现，很多人将注册资本与实收资本混为一谈，进而导致在计算贴花时出现困惑。其实，只要厘清注册资本与实收资本，企业就能轻松搞定资金账簿印花税。

　　注册资本，也叫法定资本，是公司制企业章程规定的全体股东或发起人认缴的出资额或认购的股本总额，并在公司登记机关依法登记。可以简单理解为公司最开始设立时拥有的资产。实收资本，则指企业投资者以货币、实务和无心资产等形式，实际投入的资本或股本。正常来说，两者金额应该是一致的。

　　但是，《公司法》修改后，引入了资本金认缴制，股东不必再实际缴纳全部出资，可以先成立公司，然后分期缴纳出资。这一规定，容许资本金分步到位，使得两者可能存在差异。

　　《公司法》规定，有限责任公司的注册资本，为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额；股份有限公司采取发起设立方式设立的，注册资本为在公司登记机关登记的全体发起人认购的股本总额；股份有限公司采取募集方式设立的，注册资本为在公司登记机关登记的实收股本总额。

　　从规定上看，上述前两种情况中，属于股东认缴出资，结果可能会出现注册资本大于或等于实收资本。根据50号文件的规定，企业在实际收到出资时才产生印花税纳税义务，并按规定以实收资本和资本公积的合计金额，计算缴纳印花税；第三种情况则属于股东实缴出资，注册资本一定等于实收资本，此时，则应一次全额计征印花税。