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853 某公司、刘某建设工程施工合同纠纷民事二审民事判决书
案由：建设工程施工合同纠纷
案号：（2024）宁02民终186号
发布日期：2024-04-30
宁夏回族自治区石嘴山市中级人民法院
民事判决书
（2024）宁02民终186号
上诉人（原审原告）：某公司，营业场所：宁夏回族自治区银川市金凤区满城南街臻君豪庭1017室。
负责人：张某某。
委托诉讼代理人：唐某某，北京浩天（银川）律师事务所律师。
委托诉讼代理人：李某某，国浩律师（银川）事务所律师。
上诉人（原审被告）：刘某某，住宁夏回族自治区银川市。
委托诉讼代理人：邓某某，上海中夏（银川）律师事务所律师。
上诉人某公司与上诉人刘某某建设工程施工合同纠纷一案，不服宁夏回族自治区平罗县人民法院（2023）宁0221民初1661号民事判决，向本院提起上诉。本院于2024年1月30日立案后，依法组成合议庭公开开庭进行了审理。上诉人某公司委托诉讼代理人唐某某、李某某，上诉人刘某某委托诉讼代理人邓某某到庭参加诉讼。本案现已审理终结。
某公司上诉请求：l．撤销一审判决，依法发回重审或改判支持某公司的诉讼请求；2．本案一审、二审案件受理费由刘某某负担。事实及理由：一、一审判决认定事实错误，法律适用错误，二审法院应当予以纠正。一审法院认定某集团公司与某公司是两个纳税主体，两者缴纳税费系独立核算，纳税主体应分别针对直接义务相对方。本案中，《内部承包协议》约定某公司承担案涉项目合同责任和义务，其中当然包括全部税费承担，并且在后续补充协议中也明确涉及地方税务机关和有关部门涉及的税（费）均由刘某某承担。同时依据《公司法》及《民事诉讼法》的规定，虽然某公司可以作为诉讼主体，但依然不具备独立的法人主体资格，从民事承担角度而言，某公司民事行为后果由某集团公司承担。也就是说某公司与刘某某签订《补充协议》的法律后果由某集团公司承担，从这个角度分析，案涉项目的税（费）也应当由刘某某承担。需要特别说明，另案判决中某集团公司作为诉讼主体，是认可某公司在案涉项目管理者身份的，同时在本案中，亦认可某公司代表某集团公司就税（费）承担问题主张权利。二、鉴定报告作为专业机构出具的专业意见，对涉税事宜已经充分说明，应当作为本案定案依据。本案争议税额由法院委托的第三方专业机构出具专业意见，本案鉴定程序所依据的证据材料均经过争议双方充分质证，在鉴定程序、鉴定方法不存在违法情形下，应当作为本案的定案依据。另根据《增值税暂行条例》（国务院令2008年第538号）第二十二条关于增值税纳税地点的规定，“固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税”。根据上述规定，某公司作为某集团公司的分支机构，与某集团公司经营地不在同一市，依据税务机关的要求向各自主管税务机关分别申报纳税，本就是应尽的法定义务。虽然某公司由于案涉项目部分税额根据属地管理的要求进行纳税申报，但该部分业务收入依然属于某集团公司业务总收入的部分，鉴定机构针对各自分别申报纳税的实际情况进行鉴定分析，不仅符合本案的实际，也完全符合法律规定。故本案争议的税（费）应当由刘某某承担，并且第三方专业机构作出的鉴定意见应当作为本案的定案依据，请求二审查明事实，依法支持某公司的诉讼请求。
刘某某辩称，一审法院关于某集团公司与某公司是两个独立的纳税主体、两者之间税费系独立核算认定正确，故判决驳回某公司关于针对某集团公司部分税费的主张系事实认定清楚，判决结果正确，二审应驳回某公司该部分上诉请求。
刘某某上诉请求：l．撤销一审判决，依法发回重审或改判驳回某公司的诉讼请求；2．本案一审、二审案件受理费由某公司负担。事实及理由：1．案涉工程系由案外人某集团公司从平罗某公司处承包而来，某集团公司与平罗某公司签订的《工程承包合同》明确约定不得将案涉工程再进行转包，然而某集团公司实际将案涉工程层层转包，最终由刘某某从某公司处转包从而实施案涉工程的施工建设。而依据税法规定，案涉工程的法定纳税义务主体系案外人某集团公司，虽然刘某某与某公司之间签订的《补充协议》约定该工程所涉的相关税费从拨入刘某某的工程款中扣缴，但因该协议系无效的，所以该协议中关于税款义务承担主体及扣缴的相关约定亦是无效的约定。而刘某某并没有就案涉工程税费承担与案外人某集团公司之间有过任何约定或协商。因此关于案涉工程所涉税费依照法律规定应当由案外人某集团公司承担，而不是由刘某某或者是某公司承担。综上某公司要求刘某某向其支付案涉工程所涉税费的请求无事实及法律依据，不应当被支持。2．依据《中华人民共和国发票管理办法》第十九条规定：“销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。”第二十一条第一款规定：“税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。”由此可知市场经营活动中收款方具有的义务系向付款方开具并交付发票，而不是向付款方直接缴纳税款，税款的征收主体系税务行政机关，除此之外的任何行政机关、法人或自然人均不具备税收主体的资格。具体到本案，刘某某作为收款方，某公司作为付款方，刘某某具有的义务仅是向某公司开具并交付发票，同时某公司已向刘某某支付工程款2223.09496万元，刘某某已向某公司开具、交付票面金额为2497.380586万元的发票，由此可知某公司与刘某某在实际履行过程中也是遵循付款、开具并交付发票的交易规则。由此对于下剩的工程款380.463984万元系刘某某于2023年向人民法院申请强制执行后得到，故对于该部分工程款所涉的发票，刘某某现也可向某公司进行开具并交付。另某公司作为法人机构，并不是法定的税务征收主体，故其不具有向其他法人或自然人进行税务征收的主体资格，即其无权要求其他法人或自然人向其支付、缴纳税款。但本案某公司的诉讼请求却是要求刘某某向其支付税款，因此某公司的该诉请有悖于双方之间原本遵循的事实并且不符合法律规定，故应当驳回某公司的诉讼请求。3．依据税法规定及常理，如纳税义务人已经承担并实际缴纳所涉税费后，税款的金额、种类应是具体明确的。而本案结合某公司的诉请“请求判决支付已代缴税款暂定614788元（最终以第三方审计机构确定的金额为准）”以及本案申请司法鉴定的事实，再综合某公司也没有相应的代扣、代缴或支付案涉工程税款的具体的完税凭证等证据，无法证实某公司已经实际承担、缴纳了案涉工程所涉税费的事实及缴纳税费的具体金额。故在某公司没有实际依法申报、承担或缴纳税费的情形下，也没有税务征收机关确定税款具体金额的情况下，某公司主张要求支付税款的诉讼请求不明确具体，应予以驳回。4．税务鉴定报告书中所载明的各项税费均是依据某公司与刘某某提交的资料进行审核评估从而确定，但本案无法确保刘某某与某公司就案涉工程提供了完整的、全部的资料，因此该税务鉴定报告载明的税款金额不具有客观、真实、具体性。某公司虽然提供了完税证明，但某公司并没有提供任何的缴税证明及缴纳税款的凭证，来证实案涉工程所缴纳税款的具体金额，所以关于案涉工程所涉税费现仍无法具体确定，因此某公司主张要求支付税款的诉讼请求不能成立，应予以驳回。
某公司辩称，刘某某的上诉不能成立。1．从交易习惯、行业惯例而言，工程转包或违法分包中，转包单位仅收取极小比例的管理费，无法覆盖工程应缴纳的税额，一般税金的最终承担义务人均为实际施工人，实践中亦由实际施工人承担，上述税费承担机制符合基本的商业逻辑和一般的生活经验法则。本案中，某公司仅收取2％管理费，远远低于工程所涉及的纳税额，为此双方合同明确约定了税费由刘某某承担，即便存在转包导致合同无效的情形，根据建工司法解释的规定，在工程验收合格的前提下，针对工程款的结算应当参照双方合同约定，而扣除税费本身就是工程价款结算中一部分，刘某某理应承担该项目税费。2．本案争议的是某公司作为法定纳税义务人缴纳的税款最终由哪一方承担，本案刘某某作为实际施工人，虽然不是工程款法定纳税主体，但并不影响双方约定税款的实际承担者。至于开具发票，刘某某在组织施工过程中，由上游材料供应商直接向某公司开具发票，属于上游材料供应商的法定义务，不影响本案税费责任的认定。3．本案中虽然某公司无法就案涉项目单独出具税费缴纳凭证，无法与某公司其他施工项目应纳税额进行区分，但税务机关已出具某公司完税证明，足以证明某公司已按税务征管规定足额缴纳税款，且本案经专业机构鉴定案涉项目对应税额，应将鉴定机构出具的专业意见作为本案的裁判依据。在转包法律关系中，转包方仅是在扣除管理费后转付由建设单位支付的工程款，本案实际是平罗某公司支付的工程款扣除2％的管理费后全部转给刘某某。某公司作为某集团公司的分支机构负责该项目的管理，转包法律行为的后果应认定为某集团公司，对应的本项目涉及的税费依据合同应由刘某某承担。
某公司一审诉讼请求：1．依法判令刘某某支付已代缴税款暂定614788元（最终以第三方审计机构确定的金额为准），利息165423.5元（自2017年1月1日计算至2023年4月4日，按人民银行5年期LPR4.3％的利率标准计算，请求判决至实际清偿之日），两项合计780211.5元；2．本案诉讼费用由刘某某承担。某公司当庭变更诉讼请求，税款金额由614788元变更为754325.78元，利息165423.5元根据新的基数计算变更为202979元，两项合计957304.78元。
一审法院查明：2016年7月4日，某集团公司中标欧项目三期工程（五标段），2016年7月12日，某集团公司与平罗某公司签订《建设工程施工合同（某项目二期工程五标段K段）》。2016年8月17日，某集团公司与某公司签订《工程分包合同》，约定某集团公司将某项目二期工程五标段K段中的管网工程分包给某公司，合同约定工程分包价款为2710.68万元，工程分包价款的调整方式及计算方法为某公司针对业主进行签证、结算，各项税金由某公司承担。2016年8月25日，某公司（甲方）与某集团公司银川分公司（乙方，刘某某系该公司法定代表人）签订《工程项目施工内部承包协议书》，约定某集团公司宁夏××县热电联产集中供热项目二期工程五标段（K段）转包给某集团公司银川分公司，合同价款为2751.959291万元（含税价）。承接工程项目发生的费用、办理施工手续费用、有关部门收取的各种费用全部由乙方承担。工程材料、人工费、机械费等一切款项由乙方承担。甲方保证工程拨款专款专用。甲方按工程决算总价（3％）收取管理费。后某公司（甲方）与某集团公司银川分公司（乙方）、刘某某（丙方）签订《补充协议》一份，内容为因中标单位辽宁鹤城建设集团有限责任公司于2017年3月31日变更为某集团公司（工商局变更注册证明文件见附件）。现因统一管理故要求原乙方注销银川分公司相关事宜，原合同主体进行变更，为实现权利义务转移，特签订本情况说明，以确保合同顺利履行，保护各方利益。甲乙双方于2016年8月25日签订了某项目二期工程三标段（G段）、四标段（H段）、五标段（K段）合同，合同价款5555.024417万元（含税价）。中标单位按工程最终结算总价（2％）收取管理费。营业税、城建税、教育附加税、地方教育附加、所得税、河道维护费、价调基金、劳保统筹等相关税费，按地方税务局及有关部门规定的税（费）率，从拨入甲方的工程款中扣缴。工程完工结算后，就税费缴纳问题双方没有协商一致，某公司诉至法院。同时查明，关于案涉工程某公司所涉的税款已全部缴纳完毕，税务机关向某公司出具了完税证明。经审计，某公司应缴纳案涉工程增值税、企业所得税等各项税费共计868032.64元，由刘某某缴纳了565230.04元，某公司代缴302802.6元。
一审法院认为，当事人应当按照协议约定全面履行自己的义务。本案中，某公司与某集团公司银川分公司（乙方）、刘某某（丙方）签订的《补充协议》虽然系无效协议，但刘某某已经按照该协议完成了案涉工程的施工并交付使用，经过诉讼某公司也已经按照约定向刘某某支付了相应的工程款，刘某某应当按照约定履行案涉工程的税费缴纳义务，经税务审计，案涉工程所涉税款共计868032.64元，刘某某缴纳了565230.04元，另302802.6元税款由某公司垫付，已经向税务部门缴纳，该部分税款应该由刘某某承担。故对某公司要求刘某某支付代缴税款754325.78元的诉讼请求，支持刘某某支付某公司代缴税款302802.6元。关于某公司要求刘某某承担某集团公司税款的诉讼请求，因为某集团公司与某公司是两个纳税主体，两者应交纳税费系独立核算的，其纳税主体应分别针对其直接的义务相对方，该部分税款不应由刘某某承担，故对某公司的该部分诉讼请求，不予支持。对某公司要求刘某某支付利息的诉讼请求，按照双方协议的约定，某公司应在工程款中对相应的税费进行扣缴，但某公司在双方关于工程款的诉讼中就税费问题没有提出扣缴的意见，也没有及时就税费缴纳的金额进行确定，税费没有全部及时缴纳的责任不在刘某某，故对该项诉讼请求，不予支持。综上，依照《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民法典〉时间效力的若干规定》第一条第二款、《中华人民共和国合同法》第六十条、《中华人民共和国税收征收管理法》第十五条之规定，判决：一、刘某某于判决生效后十五日内支付某公司代缴的税款共计302802.6元；二、驳回某公司的其他诉讼请求。案件受理费13373元，由某公司负担9143元，由刘某某负担4230元。
二审期间，某公司、刘某某未向本院提交证据。
本院查明的事实同一审法院查明事实一致，本院对一审法院认定的事实予以确认。
本院认为，合同双方当事人应当按照约定全面履行自己的义务。本案中，刘某某已经按照该协议完成了案涉工程的施工并交付使用，经过诉讼某公司也已经按照约定向刘某某支付了相应的工程款，刘某某应当按照约定履行案涉工程的税费缴纳义务。一审经过税务审计，案涉工程所涉税款共计868032.64元，刘某某已经缴纳的税款为565230.04元，另302802.6元税款由某公司垫付，且已经向税务部门缴纳，该部分税款应该由刘某某返还某公司，刘某某上诉称其不应支付垫付税款的上诉理由不能成立。关于某公司上诉称，某集团公司关于案涉工程产生的税款应当由刘某某最终承担的上诉理由，因刘某某与某集团公司之间并无合同关系，且某公司也未能提交某集团公司因案涉工程垫付税款的证据，故某公司主张某集团公司因案涉项目产生的税款不应由刘某某承担，一审处理符合案件实际及法律规定。
综上所述，上诉人某公司、刘某某的上诉请求不能成立，原审认定事实清楚，适用法律正确，应予维持。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十七条第一款第一项，判决如下：
驳回上诉，维持原判。
上诉人某公司预交的二审案件受理费10345元，由上诉人某公司负担；上诉人刘某某预交的二审案件受理费5842元，由上诉人刘某某负担。
本判决为终审判决。
审 判长 李学军
审 判员 丁万荣
审 判员 张建兴
二〇二四年四月二十五日
法官助理 郭 蕊
书 记员 董宁亚
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