合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税;合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。

　　那么，法人合伙人的企业所得税如何处理和申报?一起往下看看吧~

　　一、法人合伙人如何计算应纳税所得额

　　合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。

　　(一)先进行合伙企业层面的计算

　　具体应纳税所得额的计算按照《财政部 国家税务总局印发<关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定>的通知》(财税[2000]91号)及《财政部 国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》(财税[2008]65号)的有关规定执行。

　　(二)再进行法人合伙人层面的计算

　　合伙企业的合伙人按照下列原则确定应纳税所得额：

　　1.合伙企业的合伙人以合伙企业的生产经营所得和其他所得，按照合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额。

　　2.合伙协议未约定或者约定不明确的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人协商决定的分配比例确定应纳税所得额。

　　3.协商不成的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人实缴出资比例确定应纳税所得额。

　　4.无法确定出资比例的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人数量平均计算每个合伙人的应纳税所得额。

　　二、法人合伙人如何申报应纳税所得额

　　为对法人合伙人来源于合伙企业应分得所得的税会差异进行纳税调整，企业所得税年度纳税申报表附表《纳税调整项目明细表》(A105000)增设第41行“(五)合伙企业法人合伙人应分得的应纳税所得额”。

　　填报说明如下：

　　第1列“账载金额”填报合伙企业法人合伙人本年会计核算上确认的对合伙企业的投资所得。

　　第2列“税收金额”填报纳税人按照“先分后税”原则和《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税[2008]159 号)文件第四条规定计算的从合伙企业分得的法人合伙人应纳税所得额。

　　若第1列≤第2列，第3列“调增金额”填报第2-1列金额。

　　若第1列>第2列，第4列“调减金额”填报第2-1列金额的绝对值。

　　三、其他注意事项

　　(一)合伙企业生产经营所得和其他所得，包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得(利润)。

　　(二)合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人。

　　(三)法人合伙人在计算其缴纳企业所得税时，不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。

　　四、申报表填报范例

　　2020年10月1日，A有限责任公司与几个自然人成立甲投资合伙企业(有限合伙)，合伙人合计实缴出资1亿元，A有限责任公司出资占比为70%，合伙协议约定按各合伙人实缴出资比例分享利润(承担亏损)。

　　2023年合伙企业实现所得1000万元，由于长期股权投资采用成本法核算，法人合伙人会计上没有确认投资收益。根据合伙协议，法人合伙人应分回700万元，因而，《纳税调整项目明细表》(A105000)第41行第2列“税收金额”应填报700万。

　　合伙企业当年宣告分配以前年度留存的利润500万元，法人合伙人分回350万元，会计核算计入当年投资收益。同时《纳税调整项目明细表》(A105000)第41行第1列“账载金额”填报350万。

　　法人合伙人A公司《纳税调整项目明细表》(A105000)的填报如下图所示：

　　政策依据

　　1.《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159 号)

　　2.《财政部 国家税务总局印发<关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定>的通知》(财税〔2000〕91号)

　　3.《财政部 国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》(财税〔2008〕65号)

访谈标题：2023年度企业所得税汇算清缴(2024年4月26日)

　　访谈时间：2024年4月26日(周五)14:00-16:00

　　访谈嘉宾：胡越川

　　主持人

　　网友小林提问：去年企业开业注册登记后，将筹建阶段的支出支付给股东，相关支出能否税前扣除?另外，企业筹建期与生产经营期是如何划分的?

　　胡越川

　　由于筹建中的企业未确定企业名称、未作市场监管局注册登记、无银行账户等原因，其支出多由拟开办企业的股东或关联企业签订合同并先行垫付，支出对应的发票亦开具给拟开办企业的股东或关联企业。根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业开业注册登记前发生的支出，因无企业名称、纳税人识别号等原因无法取得发票的，可于开业注册登记后，凭其股东或关联方为抬头的发票、付款凭证、会计核算资料等证明经济业务真实且已实际发生后于企业所得税税前扣除。 目前，税法对于筹建期的界定无明确规定，应结合企业经营实质判断。一般在实务中，对于工业企业，结合企业原材料实际投人、设备生产运行等要素判断筹建期结束时点;对于房地产开发企业，取得建筑施工许可证时筹建期结束;其他类型企业，一般为取得营业执照时筹建期结束。

　　主持人

　　网友露露提问：请问老师，拟上市公司股份制改制过程中将未分配利润和盈余公积、资本公积(溢价)转增股本，法人股东如何进行会计处理?要征收企业所得税吗?

　　胡越川

　　根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)，被投资企业将股权(票)溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。相当于上述增资额在以后转让长期投资时形成转让所得。 根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)，企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。即：被投资企业将未分配利润和盈余公积转增股本的，投资方企业应在作出转股决定的日期确认为股息红利所得。根据《企业所得税实施条例》，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益，免征企业所得税。由于被投资企业未向投资方企业直接支付股息红利，投资方企业没有税务处理，投资方企业可以增加该项长期投资的计税基础，即：在以后转让长期投资时将增资额作为投资成本予以扣除。企业应当留存备查以下资料：公司章程、被投资企业留存收益转股决议等，或者被投资企业主管税务机关出具的《利润分配证明单》。具体以主管税务机关解释为准。

　　主持人

　　网友芳玉提问：采用公允价值模式计量的投资性房地产能否扣除折旧?

　　胡越川

　　根据《企业会计准则第3号—投资性房地产》，采用公允价值模式计量的投资性房地产，不对投资性房地产计提折旧或摊销，不计提减值准备，以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。 根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)文件第八条规定，对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。 鉴于投资性房地产在按公允价值模式计量的情况下，会计上不计提折旧(摊销)，因此，税收上亦不予税前扣除。另外，投资性房地产按历史成本法计量计税基础，发生的公允价值变动在税收不确认损益，做相应纳税调整。

　　主持人

　　网友刘先生提问：本公司投资的有限公司的董事会准备今年申请减少注册资本，请问本司有没有税收上的应该处理的问题?

　　胡越川

　　公司在过渡期内申请减少注册资本但不减少实缴出资的，公司无需向股东支付减资对价，公司净资产未减少，这类减资通常不产生税收影响。如果减少注册资本涉及减少实缴出资的，通常应按照净资产及股东持有权益向股东支付减资对价，便涉及税务处理。公司减资对于企业股东的税务处理，主要参考《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告[2011]34号)。根据该文件，投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回;相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得;其余部分确认为投资资产转让所得。

　　主持人

　　网友财务李提问：2021年我们购买不超过500万元的电子设备选择了一次性扣除政策，但会计上按照三年计提折旧。2023年转让上述电子设备，处置损失计入资产处置收益。请问汇算清缴时需要调整吗?

　　胡越川

　　对该设备的核算，若会计上按直线法计提折旧，税收上一次性扣除后的，该设备的计税基础为0。出售年度会计上确认设备的处置损益，与税收的差异应该纳税调增处理。在填报时，资产处置损益的税会差异可以在 A105000《纳税调整项目明细表》资产类的第 35行“(四)其他”中调整。

　　主持人

　　网友清一提问：上市公司子公司(职工持股平台)拟通过股票非交易过户后予以注销，请问会有什么税务风险?

　　胡越川

　　根据《企业所得税法》，企业在年度中间终止经营活动的，应当自实际经营终止之日起六十日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。企业应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税。根据《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]60号)，企业清算的所得税处理包括以下内容：1.全部资产均应按可变现价值或交易价格，确认资产转让所得或损失;2.确认债权清理、债务清偿的所得或损失;3.改变持续经营核算原则，对预提或待摊性质的费用进行处理;4.依法弥补亏损，确定清算所得;5.计算并缴纳清算所得税;6.确定可向股东分配的剩余财产、应付股息等。 根据《公司法》，公司在存续期间未产生债务，或者已清偿全部债务的，经全体股东承诺，可以按照规定通过简易程序注销公司登记。但股东对债务清偿承诺不实的，应当对注销登记前的债务承担连带责任。欠税是公司的一项债务。

　　主持人

　　网友随心提问：已执行租赁准则的经营性租赁业务，若发生提前终止租赁协议的，承租方企业如何调整所得额?如何填写申报表?

　　胡越川

　　根据《企业所得税法》，经营性租赁发生的租赁费，属于损益类支出，税会差异应在“A105000《纳税调整项目明细表》”作纳税调整。具体为：计提的使用权资产折旧对应费用应进行纳税调增，填报 A105000《纳税调整项目明细表》资产类调整项目第 35 行“(四)其他”;未确认融资费用结转的财务费用应进行纳税调增，填报 A105000《纳税调整项目明细表》扣除类调整项目第 18行“(六)利息支出”;同时，实际支付的租赁费用应进行纳税调减，填报 A105000《纳税调整项目明细表》第 45 行“六、其他”。 如果租赁协议提前终止的，实际租赁期内发生的使用权资产折旧、未确认融资费用结转的财务费用作纳税调增处理，使用权资产处置损失作纳税调增处理，使用权资产处置收益作纳税调减处理，并按上述方法填写纳税申报表。

　　主持人

　　网友英子提问：我公司已执行企业会计准则，2023年曾发生转让固定资产和增值税加计抵减业务，相关金额分别计入“资产处置收益”和“其他收益”。2023年度汇算清缴上传所得税申报表后，税务机关根据增值税申报表的开票金额和增值税加计抵减明细表的金额与所得税申报表“营业外收入”比对，产生疑点并要求我司说明，同时建议将上述金额填写在所得税申报表的“营业外收入”项目。但根据会计准则，处置固定资产收益、增值税加计抵减金额应分别计入 “资产处置收益”和“其他收益”，如果填报“营业外收入”势必造成会计报表“营业利润”与纳税申报表“营业利润”不一致。请问胡老师，今年该如何处理?

　　胡越川

　　根据《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类，2017年版)部分表单及填报说明》，A100000《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类)》第1-13行参照国家统一会计制度规定填写。本部分未设“研发费用”“其他收益”“资产处置收益”等项目，对于已执行《财政部关于修订印发2019年度一般企业财务报表格式的通知》(财会〔2019〕6号)的纳税人，在《利润表》中归集的“研发费用”通过《期间费用明细表》(A104000)第19行“十九、研究费用”的管理费用相应列次填报;在《利润表》中归集的“其他收益”“资产处置收益”“信用减值损失”“净敞口套期收益”项目则无需填报，同时第10行“二、营业利润”不执行“第10行=第1-2-3-4-5-6-7+8+9行”的表内关系，按照《利润表》“营业利润”项目直接填报。同时在A000000《企业所得税年度纳税申报基础信息表》“108采用一般企业财务报表格式(2019年版)”选择“是”。 所以，贵公司今年汇算清缴，仍应按照适用的国家统一会计制度填写纳税申报表(利润总额部分)，相关差异向税务机关提供会计核算资料进行说明。对确有漏报错报的应及时更正申报。

　　主持人

　　网友菲儿提问：请问胡老师，企业研发人员离职支付的一次性离职补偿金，能否归集进研发费用加计扣除范围?企业吸纳残疾人作为研发人员的工资薪金支出，是否可以既享受残疾人工资加计扣除又享受研发费用加计扣除优惠政策?

　　胡越川

　　1.根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》，工资、薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。由于离职补偿金不属于工资、薪金支出范围，所以不能作为研发人员工资归集进研发费用加计扣除范围。 2.根据《财政部 国家税务总局关于安置残疾人员就业有关企业所得税优惠政策问题的通知》(财税[2009]70 号)，企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，可以在计算应纳税所得额时按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。 根据《财政部 国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》(财税[2009]69 号)，企业所得税过渡优惠政策与企业所得税法及其实施条例中规定的定期减免税和减低税率类的税收优惠不得叠加享受，企业所得税法及其实施条例中规定的各项税收优惠，凡企业符合规定条件的，可以同时享受。 所以，企业开展研发活动并吸纳了残疾人作为研发人员，发生的工资薪金支出，若同时符合两项政策规定，可以同时享受加计扣除。

　　主持人

　　网友中华提问：有一问题请老师赐教，我们公司属于传统制造业，具备高新技术企业资质。由于销售收入体量很大且每年增长，要满足高新技术企业的研发费用比例、人员比例和高新收入比例的要求越来越困难。请问企业如何在合法合理的前提下，继续享受研发费用加计扣除和高新技术企业的优惠?

　　胡越川

　　调整后的《国家重点支持的高新技术领域》主要支持从事电子信息、生物与新医药、航空航天、新材料、高技术服务、新能源与节能、资源与环境、先进制造与自动化等现代制造业和生产性服务业企业，高新技术企业的认定和复审也愈加严格。 税务机关在税收优惠政策事后管理中，在继续强调“应享尽享” 同时，重点对企业“不应享而享”加强精准监管。高新技术企业的监管重点是“本年高新技术产品(服务)收入占企业总收入的比例”、“本年科技人员占企业当年职工总数的比例”、“三年研发费用占销售(营业)收入的比例”是否符合认定规定的要求。对取得高新技术企业资格且享受税收优惠的高新技术企业，在日常管理过程中发现其在认定过程中或享受优惠期间不符合认定条件的，或发现其在认定过程中存在严重弄虚作假行为的，由主管税务机关提请高新技术企业认定管理工作办公室复核或取消资格。因自查自纠、被举报、提请复核或提请取消资格等情况，被取消高新技术企业资格的，税务机关将追缴自不符合认定条件年度起已享受税收优惠而少征收税款，并加收滞纳金。 根据《认定办法》的规定，高新技术企业资格自颁发“高新技术企业证书”之日起有效期为三年。有效期届满，企业再次提出认定申请的，按初次申请办理。不提出申请，或不符合认定条件的，高新技术企业资格到期自动失效。 考虑到贵公司目前存在的风险，建议暂停高新技术资格的认定申请，等以后条件成熟后再申请。企业应持续开展研发活动，符合规定条件的，继续享受100%的加计扣除。

　　主持人

　　网友罗杰提问：请问2023年如何享受小型微利企业税收优惠政策?

　　胡越川

　　自2023年1月1日至2027年12月31日，对小型微利企业年应纳税所得额不超过300万元的部分，减按5%计算缴纳企业所得税。所称小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业。

近年来政府部门会给符合特定条件的企业提供一些财政性资金，其中部分资金属于有专门指定用途或特殊用途的专项用途财政性资金，以此来支持相关企业发展、鼓励其创新。企业在收到这些专项用途财政性资金后，如何进行税务处理也是摆在企业财务人员面前的一道难题，如果处理不当则会给企业带来不必要的涉税风险。

　　本文就专项用途财政性资金的企业所得税相关税收政策及申报表填报要点给大家做一个简要的介绍。

　　专项用途财政性资金的概念及范围

　　财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。

　　专项用途财政性资金，是国家或有关部门或上级部门下拨行政事业单位具有专门指定用途或特殊用途的资金。

　　国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

　　专项用途财政性资金可以作为不征税收入的条件

　　企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：

　　(一)企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件;

　　(二)财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;

　　(三)企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

　　专项用途财政性资金企业所得税处理

　　■ 专项用途财政性资金取得时

　　企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。

　　对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

　　企业按照市场价格销售货物、提供劳务服务等，凡由政府财政部门根据企业销售货物、提供劳务服务的数量、金额的一定比例给予全部或部分资金支付的，应当按照权责发生制原则确认收入。除上述情形外，企业取得的各种政府财政支付，如财政补贴、补助、补偿、退税等，应当按照实际取得收入的时间确认收入。

　　■ 专项用途财政性资金发生支出时

　　不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　■ 专项用途财政性资金产生结余时

　　企业将符合条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年(60个月)内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额;计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。

　　专项用途财政性资金支出能否抵扣增值税进项税额

　　依据相关政策规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

　　(一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产;

　　(二)非正常损失的购进货物，以及相关的劳务和交通运输服务;

　　(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物(不包括固定资产)、劳务和交通运输服务;

　　(四)国务院规定的其他项目。

　　另外，纳税人购进货物、劳务、服务、无形资产、不动产，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

　　专项用途财政性资金支出不属于政策规定的不得抵扣增值税进项税额的情形，若发生的支出取得增值税专用发票时，则可以抵扣对应的增值税进项税额。

　　专项用途财政性资金企业所得税申报表填报事项

　　一、企业所得税申报表中涉及表单

　　◆《纳税调整项目明细表》(A105000)第8、9行：

　　不符合不征税收入条件的专项用途财政性资金纳税调整项目的纳税人直接填写第8行。

　　◆《专项用途财政性资金纳税调整明细表》(A105040)：

　　本表适用于发生符合不征税收入条件的专项用途财政性资金纳税调整项目的纳税人填报。具体填报说明如下：

　　1.第1列“取得年度”：填报取得专项用途财政性资金的公历年度。第5行至第1行依次从6行往前倒推，第6行为申报年度。

　　2.第2列“财政性资金”：填报纳税人相应年度实际取得的财政性资金金额。

　　3.第3列“其中：符合不征税收入条件的财政性资金”：填报纳税人相应年度实际取得的符合不征税收入条件且已作不征税收入处理的财政性资金金额。

　　4.第4列“其中：计入本年损益的金额”：填报第3列“其中：符合不征税收入条件的财政性资金”中，会计处理时计入本年(申报年度)损益的金额。本列第7行金额为《纳税调整项目明细表》(A105000)第9行“其中：专项用途财政性资金”的第4列“调减金额”。

　　5.第5列至第9列“以前年度支出情况”：填报纳税人作为不征税收入处理的符合条件的财政性资金，在申报年度的以前的5个纳税年度发生的支出金额。前一年度，填报本年的上一纳税年度，以此类推。

　　6.第10列“支出金额”：填报纳税人历年作为不征税收入处理的符合条件的财政性资金，在本年(申报年度)用于支出的金额。

　　7.第11列“其中：费用化支出金额”：填报纳税人历年作为不征税收入处理的符合条件的财政性资金，在本年(申报年度)用于支出计入本年损益的费用金额，本列第7行金额为《《纳税调整项目明细表》(A105000)第25行“其中：专项用途财政性资金用于支出所形成的费用”的第3列“调增金额”。

　　8.第12列“结余金额”：填报纳税人历年作为不征税收入处理的符合条件的财政性资金，减除历年累计支出(包括费用化支出和资本化支出)后尚未使用的不征税收入余额。

　　9.第13列“其中：上缴财政金额”：填报第12列“结余金额”中向财政部门或其他拨付资金的政府部门缴回的金额。

　　10.第14列“应计入本年应税收入金额”：填报企业以前年度取得财政性资金且已作为不征税收入处理后，在5年(60个月)内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门，应计入本年应税收入的金额。本列第7行金额为《纳税调整项目明细表》(A105000)第9行“其中：专项用途财政性资金”的第3列“调增金额”。

　　◆《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》(A105080)：

　　专项用途财政性资金资本化支出，通过《资产折旧、摊销情况及纳税调整明细表》(A105080)进行纳税调整。

　　二、具体填报案例(仅列示《专项用途财政性资金纳税调整明细表》(A105040)填报数据)

　　(一)填报案例1——专项用途财政性资金支出不考虑增值税进项税额

　　A公司2018年和2023年分别从某市级科技主管部门取得专项用途财政性资金300万元和100万元，均一次性计入取得当年的营业外收入。A公司均已取得某市级科技主管部门拨付专项用途财政性资金的文件，上述两笔资金均有专项资金管理办法，A公司对上述两笔资金以及两笔资金发生的支出分别单独进行核算。2018年度-2023年度资产使用情况见下表(单位:元)：

　　1.案例分析

　　A公司均已取得某市级科技主管部门拨付专项用途财政性资金的文件，上述两笔资金均有专项资金管理办法，A公司对上述两笔资金以及两笔资金发生的支出分别单独进行核算。同时满足3个专项用途财政性资金可以作为不征税收入的条件，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，不征税收入用于支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　A公司2018年度取得的专项用途财政性资金3,000,000.00元，截至2023年度已使用2,800,000.00元，结余200,000.00元。根据政策规定，A公司2018年度将该资金作为不征税收入处理后，在5年(60个月)内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年(2023年度)的应税收入总额。

　　A公司2023年度取得的专项用途财政性资金1,000,000.00元，2023年度使用600,000.00元(费用化400,000.00元，资本化200,000.00元)，结余400,000.00元(可以在2024年度-2027年度继续使用)。

　　2.《专项用途财政性资金纳税调整明细表》(A105040)填报数据见下

　　(二)填报案例2——专项用途财政性资金支出考虑增值税进项税额

　　A公司2023年收到某市财政局拨付的B项目资金25,000,000.00元(已取得某市财政局拨付B项目资金的文件，且取得B项目专项资金管理办法)，A公司通过“递延收益”科目专项核算该项拨款的收支情况。2023年结转营业外收入10,835,000.00元，费用化支出金额10,835,000.00元(取得增值税专用发票，计入损益金额9,838,900.00元，进项税额金额996,100.00元)，结余14,165,000.00元。

　　1.案例分析

　　A公司已取得某市财政局拨付B项目资金的文件，且取得B项目专项资金管理办法，通过“递延收益”科目专项核算该项拨款的收支情况。同时满足3个专项用途财政性资金可以作为不征税收入的条件，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，不征税收入用于的费用化支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　A公司2023年收到某市财政局拨付的B项目资金25,000,000.00元填写到“其中：符合不征税收入条件的财政性资金-金额”;结转营业外收入10,835,000.00元填写到“其中：符合不征税收入条件的财政性资金-其中：计入本年损益的金额”;费用化支出金额10,835,000.00元填写到“本年支出情况-支出金额”;取得增值税专用发票，计入损益金额9,838,900.00元填写到“本年支出情况-其中：费用化支出金额”;结余14,165,000.00元填写到“本年结余情况-结余金额”。

　　2.《专项用途财政性资金纳税调整明细表》(A105040)填报数据见下

　　3.问题讨论

　　就本案例来说：A公司2023年收到某市财政局拨付的B项目资金25,000,000.00元，当年发生专项用途财政性资金支出10,835,000.00元(已经取得增值税专用发票，抵扣增值税进项税额996,100.00元，计入损益金额为不含税金额9,838,900.00元)，扣除支出金额后资金结余金额为14,165,000.00元。

　　《专项用途财政性资金纳税调整明细表》(A105040)填表说明中明确，“本年支出情况-其中：费用化支出金额”填报纳税人历年作为不征税收入处理的符合条件的财政性资金，在本年(申报年度)用于支出计入本年损益的费用金额，“本年结余情况-结余金额”填报纳税人历年作为不征税收入处理的符合条件的财政性资金，减除历年累计支出(包括费用化支出和资本性支出)后尚未使用的不征税收入余额;未明确“本年支出情况-其中：费用化支出金额”与“历年累计支出(包括费用化支出和资本性支出)”填报金额是否一致，若“历年累计支出(仅考虑费用化支出)”填报为“在本年(申报年度)用于支出计入本年损益的费用金额”的话，《专项用途财政性资金纳税调整明细表》(A105040)表中资金结余就会成为15,161,100.00元(为不征税收入处理的符合条件的财政性资金25,000,000.00元，减除历年累计支出(包括费用化支出和资本化支出)9,838,900.00元后尚未使用的不征税收入余额)，企业所得税申报表列示资金结余与该资金实际结余金额之间产生了一个差额(增值税进项税额996,100.00元)。

　　若以后年度又支出了14,165,000.00元(不考虑增值税进项税额的影响)，就会出现该项资金已经使用完毕，但《专项用途财政性资金纳税调整明细表》(A105040)仍存在结余金额的情况;进而5年(60个月)以后就会出现资金结余计入当年应税收入的调整数据的情况。

　　希望税务机关可以明确《专项用途财政性资金纳税调整明细表》(A105040)中“本年结余情况-结余金额”填报口径，实际解决困扰企业的申报问题。

一、职工教育经费列支范围

　　根据《关于印发<关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见>的通知》(财建[2006]317号)第三条第五款规定：“企业职工教育培训经费列支范围包括：

　　1.上岗和转岗培训;

　　2.各类岗位适应性培训;

　　3.岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训;

　　4.专业技术人员继续教育;

　　5.特种作业人员培训;

　　6.企业组织的职工外送培训的经费支出;

　　7.职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出;

　　8.购置教学设备与设施;

　　9.职工岗位自学成才奖励费用;

　　10.职工教育培训管理费用;

　　11.有关职工教育的其他开支。”

　　二、税前扣除规定

　　(一)职工教育经费(限额扣除，适用所有企业)

　　自2018年1月1日起，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分，准予在计算企业所得税应纳税所得额时扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

　　政策依据：《财政部 税务总局关于企业职工教育经费税前扣除政策的通知》(财税[2018]51号)

　　(二)职工培训费(全额扣除，适用特殊行业)

　　1、软件和集成电路企业

　　集成电路设计企业和符合条件软件企业的职工培训费用，应单独进行核算并按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。

　　政策依据：《财政部 国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》(财税[2012]27号)

　　2、动漫企业

　　经认定的动漫企业自主开发、生产动漫产品，可申请享受国家现行鼓励软件产业发展的所得税优惠政策。

　　政策依据：《财政部 国家税务总局关于扶持动漫产业发展有关税收政策问题的通知》(财税[2009]65号)

　　3、航空企业

　　航空企业实际发生的飞行员养成费、飞行训练费、乘务训练费、空中保卫员训练费等空勤训练费用，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条规定，可以作为航空企业运输成本在税前扣除。

　　政策依据：《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)

　　4、核力发电企业

　　核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用，可作为企业的发电成本在税前扣除。企业应将核电厂操纵员培养费与员工的职工教育经费严格区分，单独核算，员工实际发生的职工教育经费支出不得计入核电厂操纵员培养费直接扣除。

　　政策依据：《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》(国家税务总局公告2014年第29号)

　　三、注意事项

　　1.企业已计提但未实际发生的职工教育经费不能在税前扣除。

　　2.职工教育经费的计算扣除基数应准确核算

　　职工教育经费以工资薪金总额作为计算基数，根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函[2009]3号)规定，工资薪金总额是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额;超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

　　3.职工培训费和职工教育经费应准确划分

　　软件和集成电路企业的职工培训费、核电企业的操纵员培养费、航空企业的空勤训练费需单独核算，据实在税前扣除，不可把限额扣除的职工教育经费计入职工培训费全额扣除。

　　4.学历学位教育学费不得作为职工教育经费税前扣除

　　根据《关于印发<关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见>的通知》(财建[2006]317号)第三条第九款规定：“企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，所需费用应由个人承担，不能挤占企业的职工教育培训经费。”

　　若企业发生岗位培训、职业技术等级培训等支出，可根据财建[2006]317号第三条第七款规定扣除：“经单位批准参加继续教育以及政府有关部门集中举办的专业技术、岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训所需经费，可从职工所在企业职工教育培训经费中列支。”

　　四、填报案例

　　A外贸公司2023年工资薪金账载金额200万元，实际支出金额为180万，当年职工教育经费账载和实际支出金额均为19万元，无以前年度结转的职工教育经费扣除额，2023年汇算清缴时如何填报?

　　分析：该公司2023年工资薪金账载金额200万元，实际支出金额为180万，因A公司非特殊行业企业，故企业发生的职工教育经费支出19万元，不超过工资薪金总额8%为14.4(180*8%=14.4)万元，准予在2023年税前扣除扣除;超过8%的4.6万元，准予在以后纳税年度结转扣除。

　　申报表填报如下：

误区一：“利润总额”就是预缴企业所得税的计税依据

纠正：预缴纳税申报表里面的利润总额仅仅是一个基数，需要调增特定业务计算的应纳税所得额、调减不征税收入等数据（详见下图第4行至第9行）计算得出实际利润额。

误区二：预缴纳税申报表营业收入-营业成本=利润总额

纠正：利润总额≠预缴表营业收入－预缴表营业成本

预缴纳税申报表第1 行“营业收入”填报纳税人截至本税款所属期末，按照国家统一会计制度规定核算的本年累计营业收入。

第2 行“营业成本”填报纳税人截至本税款所属期末，按照国家统一会计制度规定核算的本年累计营业成本。

要注意的是，利润总额完全和这两个不是数学上的计算关系，应与利润表里面的利润总额一致。

误区三：预缴纳税申报表营业成本含期间费用

纠正：预缴纳税申报表营业成本不包含管理费用、销售费用、财务费用

误区四：预缴纳税申报表填写的是季度数据

纠正：预缴纳税申报表需要填写的都是本年累计数！

误区五：预缴不能弥补以前年度亏损

纠正：预缴可以弥补以前年度亏损。需要注意的是一季度企业所得税预缴时，还没有完成上年汇算清缴的话，季度预缴无法得到上年亏损数据，因此系统无法弥补以前年度亏损。

误区六：当年设立的分公司需要到分支机构所在地预缴企业所得税

纠正：根据国家税务总局公告[2012]57号规定：新设立的二级分支机构，设立当年不就地分摊缴纳企业所得。

误区七：企业预缴时不可以享受税收优惠

纠正：部分优惠政策可以在预缴时享受！根据《企业所得税优惠事项管理目录》，有50多项企业所得税优惠在预缴时即可享受。常见的有：符合条件的小型微利企业减免企业所得税；固定资产一次性扣除；国家需要重点扶持的高新技术企业减按15%的税率征收企业所得税……

误区八：高新技术企业资格期满当年，在通过重新认定前不能按15%税率预缴

纠正：根据《国家税务总局关于实施高新技术企业所得税优惠政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第24号）规定：“ 一、…… 企业的高新技术企业资格期满当年，在通过重新认定前，其企业所得税暂按15%的税率预缴，在年底前仍未取得高新技术企业资格的，应按规定补缴相应期间的税款。”

（一）A表：国家税务总局关于发布《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》的公告（国家税务总局公告2021年第3号），自2021年4月1日起施行。

2022年3月，国家税务总局最新发布《企业所得税申报事项目录》

（二）B表：《国家税务总局关于修订<中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类，2018年版）>等报表的公告》（国家税务总局公告2020年第12号），自2020年7月1日起施行。

《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴和年度纳税申报表（b类，2018年版）》（2020年修订）

案例一：

甲房地产公司于2022年开始预售，截止2022年底预收房款2亿元，增值税及土地增值税按适用税率预交，贵公司财务人员人为预提大量费用，导致甲公司常年亏损所得税从未缴纳。

案例分析：

关于甲房地产公司的财务人员，预提费用入账调节利润的此种做法存在重大涉税风险，对于房地产企业来说在未完工阶段，未结转收入成本的情况下需要按预计毛利预交企业所得税。

国税发〔2009〕31号文件规定

企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

非居民企业按照多少税率缴纳企业所得税？

解答：

按照《企业所得税法》第三条规定，非居民企业分为两类：（一）在中国境内设立机构、场所的；（二）不在中国境内设立机构、场所的。

（一）在中国境内设立机构、场所的

《企业所得税法》第三条第二款规定，非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。

法定税率：《企业所得税法》第四条规定，企业所得税的税率为25%。

上述规定中的非居民企业，实际上是指税收协定中构成常设机构的情况。

根据《国家税务总局关于非居民企业不享受小型微利企业所得税优惠政策问题的通知》（国税函〔2008〕650号）规定，非居民企业不享受小型微利企业所得税优惠政策。

非居民企业在境内有机构场所的，在税法没有规定需要支付方代扣代缴的，应由非居民企业自行申报。

但是，《企业所得税法》第三十八条规定，对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。

（二）不在中国境内设立机构、场所的

《企业所得税法》第三条第三款规定，非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

上述规定中的非居民企业，实际上是指税收协定中不构成常设机构的情况。

法定税率：《企业所得税法》第四条规定，非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得，适用税率为20%。

优惠税率：《企业所得税法》第二十七条规定，企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税：（五）本法第三条第三款规定的所得。

《企业所得税法实施条例》第九十一条规定，非居民企业取得企业所得税法第二十七条第(五)项规定的所得，减按10%的税率征收企业所得税。

因此，非居民企业在不构成常设机构的情况下，实际执行税率是10%。

《企业所得税法》第三十七条规定：对非居民企业取得本法第三条第三款规定的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。

（三）有税收协定（安排）的可以适用更加优惠的税率

如果非居民企业所在国（地区），与我国之间签署有税收协定（安排）的，满足条件的可以享受比企业所得税法及其实施条例规定的更加优惠的税率。

　《企业会计准则第14号——收入》(以下简称“新收入准则”)于2017年发布，采取分时间段施行的方式。执行企业会计准则的非上市企业自2021年1月1日起施行，至此已完成新收入准则的全面施行。在2022年初将开始2021年度企业所得税年度纳税申报工作，新收入准则对收入的确认和计量进行了较大修订，将产生更多的纳税调整。

　　01、企业所得税收入确认原则

　　根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函〔2008〕875号)，企业所得税收入遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。仅从销售方角度，转移所有权相关的主要风险和报酬、没有保留所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制，未考虑购买方及可能存在的不确定性。

　　02、新收入准则收入确认原则

　　新收入准则将确认和计量分为五步：第一步，识别客户合同;第二步，识别合同中的单项履约义务;第三步，确定合同交易价格;第四步，将合同交易价格分摊至各项履约义务之中;第五步，在履行单项履约义务时确认收入。其中，第一步、第二步和第五步主要与收入的确认有关，第三步和第四步主要与收入的计量有关。强调在客户取得相关商品控制权时确认收入，对价很可能收回的条件也在其中体现。

　　03、收入的调整

　　由于规定原则不同，企业所得税和新收入准则的收入确认可能在是否确认、确认时间和确认金额上产生差异。

　　(一)是否确认

　　新收入准则规定，应当认为合同满足“向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回”这一条件确认收入实现。如果客户财务状况恶化，信用风险显著升高，会计不确认收入，是否确认企业所得税收入?根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函〔2008〕875号)规定四条收入确认原则：商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方;企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制：收入的金额能够可靠地计量;已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。并没有与对价收回的相关条件，因不具备新收入准则中很可能收回条件，但达到企业所得税收入确认时点，应调增企业所得税收入。

　　会计上未确认收入，也就没有会计上确认损失的问题，那么企业所得税是否能确认损失，如何确认?根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》，损失包括企业在生产经营活动中发生的呆账损失，坏账损失。《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》第四条“准予在企业所得税税前扣除的资产损失应当在会计上已作损失处理的年度申报扣除”，已在《国家税务总局关于企业所得税资产损失资料留存备查有关事项的公告》中废止。该笔损失与取得收入直接相关，且不受会计处理的限制。按税前扣除管理办法第二十二条留存相关事项说明、清算报告或法律文书予以税前扣除。

　　案例一

　　甲医疗器械公司与乙餐饮公司于2021年4月1日签订口罩销售合同。合同约定总价100万元，4月5日客户支付预付款10万元，5月5日发货至客户指定地点，5月10日前验收并支付尾款90万元，上述价格均不包含增值税。乙公司在4月5日如期支付预付款10万元，4月25日得知乙公司所在地新冠肺炎疫情蔓延，5月5日甲公司将口罩发出。5月10日乙公司确认验收，同时因疫情影响无法正常经营，失去付款能力，信用风险显著升高。

　　会计上，4月5日甲公司未转移商品，5月5日乙餐饮公司未取得口罩控制权，5月10日乙餐饮公司财务状况，信用等级明显下降，不满足很可能收回条件，因此该合同不确认会计收入。

　　企业所得税上，属于预收款方式销售货物，根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函〔2008〕875号)应在5月5日发出商品时确认收入。2021年汇算清缴时调增应纳税所得额，《A105000纳税调整项目明细表》第45行“六、其他”第3项“调增金额”100万元;同时调减口罩成本，假设金额为40万元，第4项“调减金额”40万元。

　　新收入准则对应成本调整暂未明确，填表说明“六、其他”规定，填报其他会计处理与税收规定存在差异需纳税调整的项目金额，包括企业执行《企业会计准则第14号——收入》(财会〔2017〕22号发布)产生的税会差异纳税调整金额。新收入准则调整不在收入类调整项目中而是单独在其他行列式，笔者认为此处可以包括成本调整。

　　会计上确认收入和企业所得税上损失扣除的条件不同，会计不确认的收入，不一定达不到企业所得税资产损失扣除要求，不能直接忽略和相抵。实务中企业应加强对应收账款的管理，货物发出或合同规定收款日期前了解客户财务状况，及时签订补充协议或修改相关条款，从而降低坏账损失减少纳税风险。

　　(二)确认时间

　　根据新收入准则，提供劳务交易可能是在某段时间内按照履约进度确认收入，也可能在客户取得相关商品控制权时点确认收入。企业所得税规定，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入。

　　案例二

　　甲公司是一家软件企业，2021年7月1日与乙公司签订了一份定制软件系统合同50万元。乙公司在甲公司履约的同时未取得并消耗甲公司软件开发过程中所带来的经济利益;合同约定分阶段付款，预付款仅5万元，后续进度款仅在验收时支付，且如果乙公司违约，仅需支付合同总额20%的违约金，甲公司无法在整个合同期间内都有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项。预计第一阶段10月30日验收，支付25万元;第二阶段12月15日验收，支付尾款20万元。截止2021年12月31日，第二阶段已完工但尚未验收，上述价格均不包含增值税。

　　会计上属于在某一时点内履行的履约义务，2021年确认收入5+25=30万元。企业所得税上按完工进度法确认收入且2021年已完工，会计收入小于企业所得税收入，产生暂时性差异。《A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》第13行“四、其他未按权责发生制确认收入”第1项“合同金额”50万元、第2项“本年账载金额”30万元、第3项“累计账载金额”30万元、第4项“本年税收金额”50万元、第5项“累计税收金额”50万元。本案例纳税调增在收入类调整项目中，成本应在与之相对应的扣除类项目调整。

　　2022年汇算清缴时应填写《A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》对2021年已确认的税收金额调减，否则重复纳税。

　　(三)确认金额

　　可能产生确认金额差异的包括合同变更、可变对价及重大融资成分。

　　1.合同变更

　　根据新收入准则，有两种情形会计上的收入不按合同确定。

　　(1)变更后合同价格不反映合同变更日该商品的单独售价，应当视为原合同终止，同时将原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进行会计处理。会计上新合同的交易价格应当为下列两项金额之和：一是原合同交易价格中尚未确认为收入的部分(包括已从客户收取的金额);二是合同变更中客户已承诺的对价金额。

　　(2)已转让的商品与未转让的商品之间不可明确区分时，合同变更部分作为原合同的组成部分，在合同变更日重新计算履约进度，并调整当期收入和相应成本等。

　　会计收入重新计算，但企业所得税收入按合同收款金额确认，如果不能反映合同变更时该产品的单独售价，或已转让的商品与未转让商品之间不可明确区分，形成的税会差异应当予以调整。

　　案例三

　　甲公司承诺向某客户销售120件产品，每件产品售价100元。该批产品彼此之间可明确区分，且将于未来6个月内陆续转让给该客户。甲公司将其中的60件产品转让给该客户后，双方对合同进行了变更，甲公司新增销售的30件产品售价为每件80元(假定该价格不能反映合同变更时该产品的单独售价)。上述价格均不包含增值税。

　　会计上由于其售价不能反映该产品在合同变更时的单独售价，因此，该合同变更不能作为单独合同进行会计处理。剩余产品为90件，其对价为8,400元，即原合同下尚未确认收入的客户已承诺对价100×60=6,000元与合同变更部分的对价80×30=2,400元之和，新合同中的90件产品每件产品应确认的收入为8,400÷90=93.33元。

　　假设本案例会计与企业所得税收入确认时间相同，原合同120件在2021年转让，变更后合同30件在2022年转让。不考虑其他因素。企业所得税上已转让的60件商品与会计没有差异，原合同未转让的60件商品单价100元，与会计差异60*(100-93.33)=400.2元，2021年汇算清缴填写《A105000纳税调整项目明细表》纳税调增。

　　2.可变对价

　　会计收入可能会因折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖金、索赔等因素而变化，是合同约定或以往惯例。此类估计具有不确定性，企业所得税不能以此减少收入额。

　　案例四

　　2x21年12月1日，甲公司与其分销商乙公司签订合同，向乙公司销售1,000件产品，每件产品的售价为100元，合同总价为10万元，乙公司当日取得这些产品的控制权。乙公司通常在取得产品后的90天内将其对外售出，且乙公司在这些产品售出后才向甲公司支付货款。上述价格均不包含增值税。该合同中虽然约定了销售价格，但是基于甲公司过往的实务经验，为了维护与乙公司的客户关系，甲公司预计会向乙公司提供价格折扣，以便于乙公司能够以更加优惠的价格向最终客户销售这些产品，从而促进该产品的整体销量。因此，甲公司认为该合同的对价是可变的。甲公司已销售该产品及类似产品多年，积累了丰富的经验，可观察的历史数据表明，甲公司以往销售此类产品时会给予客户大约20%的折扣。同时，根据当前市场信息分析，20%的降价幅度足以促进该产品的销量，从而提高其周转率。甲公司多年来向客户提供的折扣从未超过20%。

　　会计上，甲公司按照期望值估计可变对价的金额，因为该方法能够更好地预测其有权获得的对价金额。甲公司估计的交易价格为100×(1-20%)×l,000=80,000元。

　　企业所得税上按合同中确定的价格确认收入100*1,000=100,000元，尚未实际发生的销售折扣估计金额调增企业所得税收入100,000-80,000=20,000元。《A105000纳税调整项目明细表》第10行“(八)销售折扣、折让和退回”第1项“账载金额”20,000元。

　　3.重大融资成分

　　会计上企业预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔超过一年的，合同中可能存在重大融资成分，从而确认未确认融资费用，影响收入金额。企业所得税上只有售后回购方式销售商品可能为融资，除此之外应按合同金额确认收入。提前付款在会计上的财务费用，与企业所得税收入无关，笔者认为不能税前扣除。

　　案例五

　　销售一批产品，合同约定该批产品将于两年后交货。合同中有两种付款方式，在当年付款100万元，或两年后交货时付款112.36万元。假设提前付款具有重大融资成分，且客户选择提前支付。会计上收款当年确认12.36万元未确认融资费用，在第一年摊销财务费用100*0.06=6万元，第二年摊销财务费用106*0.06=6.36万元，两年后确认112.36万元销售收入，上述价格均不包含增值税。

　　企业所得税上先付款后发货属于以预收款方式销售，在发出商品时确认收入100万元，未实际发生财务费用12.36万元不能在企业所得税前扣除。第一年填写《A105000纳税调整项目明细表》第18行“(六)利息支出”第1项“账载金额”6万元调增财务费用。

　　第二年填写《A105000纳税调整项目明细表》第11行“(九)其他”第1项“账载金额”123,600元调减收入;第18行“(六)利息支出”第1项“账载金额”63,600元调增财务费用。

　　04、结语

　　新收入准则注重专业判断估计，企业所得税则是客观事实。新收入准则中，很可能收回的前提、在某一时点还是在某一时段的把握、可变对价金额等，都存在不确定判断因素。税法遵循税收效率原则，简化税制，使税法语言准确明白，便于理解和使用。会计收入不等于企业所得税收入，可分两种对会计收入进行调整。

　　(一)销售货物。企业所得税中销售货物多在发货或收款时确认，不同销售方式确认的时间点不同。比如分期收款在合同约定收款日期确定，预收款在货物发出的当天等。

　　(二)提供劳务。提供劳务中分类为在某一时点确认收入的按完工进度调整。不同收入类型将直接影响收入确认。

　　最后排除新收入准则中专业判断和估计的因素，调整至企业所得税法中客观事实。

　　(一)合同变更中，新收入准则原合同和新增合同整体作为一份合同的情形，还原成两份合同。企业所得税按书面合同约定为准;

　　(二)对客户财务状况信用风险增加，不具备很可能收回条件的部分进行调整。如符合税前扣除，同时填报资产损失;

　　(三)可变对价、除售后回购外的重大融资调整为合同金额。

　　一般来说，会计收入小于企业所得税收入，主要调整未计入的部分。产生暂时性差异的，已调增的企业所得税收入在会计上确认收入时应调减，否则将导致多缴税。无论会计还是企业所得税，都应有完备的合同台账作为依据。两者不可混淆，如果仅按会计收入确认企业所得税收入，很可能导致少缴或推迟缴纳税款。

　　2018年企业所得税年度申报表填表说明增加新收入准则产生税会差异纳税调整金额填写的内容，但至今未出明确细节解释。同时暂未看到关于新收入准则与企业所得税差异受到税务行政处罚的实务案例，此时讨论收入差异调整的必要性是什么?第一，税法尚未更新前差异客观存在，且可能长期存在，不排除各地税务部门监管力度不同而对此关注的可能性;第二，企业应看到自身业务特点，了解会计及税法规定并有针对性地运用信息化技术处理财务信息。税务总局新规出台前，本文仅作抛砖引玉，期待更多探讨。

案例概况

　　陈先生是汽车行业的一名从业者，2010年陈先生成立了一家科技企业，一直以来生意红火。

　　近年来新能源汽车行业发展势头迅猛，陈先生想要趁着行业红利期多赚一点，于是和另外一些志同道合的朋友成立了一家合伙企业——B有限合伙企业，同时将自己的科技企业以法人合伙人的身份来参与合伙企业的投资，而他的朋友则直接以自然人合伙人的身份来参与合伙企业经营。

　　2014年，该合伙企业投资了一项新兴产业研发项目，并于2018年取得了项目分红。

　　合伙企业很快将这笔投资收益打到了陈先生的科技公司账上，陈先生十分高兴，让企业财务人员在企业所得税年度申报的时候将该笔投资收益填进了《符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益优惠明细表》。

　　然而没过多久，企业财务人员就接到当地税务部门的电话，被告知这项投资收益错享了税收优惠，通过政策辅导，陈先生才知道原来根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条第(二)项的规定：符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益可以免税。

　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十三条又规定了：企业所得税法第二十六条第(二)项所称，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。

　　原来，陈先生的科技企业以法人合伙人的身份通过合伙企业对其他居民企业进行投资所取得的股息、红利属于间接投资，是不能享受该项企业所得税优惠政策，而是应该将该项投资收益计入当年企业所得税应纳税所得中计算缴纳企业所得税。

　　经过税务人员一番详细的政策解释，陈先生才明白原来通过合伙企业进行投资在税务上还有这么多讲究。当即表示回去会认真研究合伙企业税收政策，绝不会再犯这样的“糊涂”。

　　通过合伙企业进行投资

　　虽然省心不少

　　但一定要注意

　　税收政策上的细节差异哦!

　　税收风险提示

　　根据《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税[2008]159号，以下简称159号文)中的规定：合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人，合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税;合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。

　　合伙企业本身既不是企业所得税的纳税义务人，也不是个人所得税的纳税义务人。

　　根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条第(二)项的规定：符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益可以免税，和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十三条规定的：企业所得税法第二十六条第(二)项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。

　　我们不难发现，企业作为合伙人通过合伙企业投资于其他居民企业取得的股息、红利属于间接投资，企业所得税法规定的免税收入是“直接”收入，因此企业不能享受优惠政策，投资收益应计入当年企业所得税应纳税所得中计算缴纳企业所得税。

提及房企众所周知，由于它行业的特殊性导致，其纳税义务也被划分为不同时点，有不同的征收方式，但往往在实务中每个地产公司的情况不同，致使其涉税问题更加多元和复杂化，甚至存在争议。本次可通过案例分析形式了解，实务中房企涉及所得税的常见问题。

　　案例一：甲房地产公司于2019年开始预售，截止2021年底预收房款3亿元，增值税及土地增值税按适用税率预交，贵公司财务人员人为预提大量费用，导致甲公司常年亏损所得税从未缴纳。

　　案例分析：关于甲房地产公司的财务人员，预提费用入账调节利润的此种做法存在重大涉税风险，对于房地产企业来说在未完工阶段，未结转收入成本的情况下需要按预计毛利预交企业所得税。

　　国税发[2009]31号文件规定，企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额,计入当期应纳税所得额。开发产品完工后,企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额,计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。

　　案例二：A地产公司近期频频收到税务上门查税的通知，税务部通过查看企业项目及财务资料后认为，A企业开发的地产项目，实际已完成给业主的交付手续应该视为完工产品结转收入成本，A公司认为，截止目前成本未完全入账也未做竣工决算工作，未达到完工条件。给业主办理交房手续是由于，合同约定交付时间已到，为避免与业主产生纠纷，于是双方产生了争议。

　　案例分析：关于A地产公司的此种情形，在实务中大部分地产企业都会涉及，但税法上关于完工产品的界定早已有明确规定。

　　在《国税发2009年31号》文件中规定的，符合下列条件之一的，应视为已经完工产品，确认收入结转成本：

　　(1)开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。

　　(2)开发产品已开始投入使用。

　　(3)开发产品已取得了初始产权证明。

　　但后来在国税函[2010]201号文件明确规定了:

　　房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格,或是否办理完工(竣工)备案手续以及会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付手续(包括入住手续)、或已开始实际投入使用时,为开发产品开始投入使用,应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本,并计算企业当年度应纳税所得额。

　　显而易见，按税法规定，对A公司来说已达到完工条件，应结转收入成本缴纳企业所得税，但由于存在部分成本未取得发票入账，此时A公司财务人员可依然根据税法相关规定，在出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。

企业支付的辞退补偿金在企业所得税上如何处理?

　　案例索引

　　2021年11月，王先生与单位解除劳动关系，取得一笔辞退补偿金。那么对于公司来说，这笔辞退补偿金在税务上如何定性，是否属于企业所得税法所规定的“工资薪金”或“福利费”支出?在企业所得税税前如何进行税前扣除?

　　案例分析

　　一、辞退福利如如在税务上如何定性?

　　由于被辞退的职工不再为企业带来未来经济利益，因此，对于所有辞退福利，均应当于辞退计划满足负债确认条件的当期一次计入费用(管理费用)，不计入资产成本。

　　根据《企业所得税法实施条例》第三十四条规定：企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除。前款所称工资、薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

　　根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)第三条关于职工福利费扣除问题规定：《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：(一)尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。(二)为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。(三)按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等

　　结合上述政策，员工离职经济补偿金虽然属于“职工薪酬”，但是在税法上，其并不作为工资、薪金支出在企业所得税税前扣除，其也不属于职工福利费范围。

　　二、在税法上，企业支付的辞退补偿金，又该如何扣除呢?

　　根据《国家税务总局<关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告>》(国家税务总局公告2012年第15号)第八条规定：根据《企业所得税法》第二十一条规定，对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。

　　根据《国家税务总局关于华为集团内部人员调动离职补偿税前扣除问题的批复》(税总函[2015]299号)规定：企业根据公司财务制度为职工提取离职补偿费，在进行年度企业所得税汇算清缴时，对当年度“预提费用”科目发生额进行纳税调整，待职工从企业离职并实际领取离职补偿费后，企业可按规定进行税前扣除。

　　通过该回复可以看出，辞退补偿金可以在税前扣除，且应属于与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的支出。

　　与之相类似的，2021年3月23日国家税务总局天津市税务局关于“企业与职工解除劳动合同支付的一次性补偿金如何进行税前扣除?”的咨询做出的答复：企业与受雇人员解除劳动合同，支付给职工的一次性补偿金，在不超过《中华人民共和国劳动合同法》规定的标准和天津市政府相关部门规定标准的部分，可以在税前扣除。

　　综上所述，我们可以得出结论：对“企业支付给职工的一次性补偿金”的企业所得税处理虽然没有专项税收政策，但根据企业所得税法及其实施条例的相关规定，企业实际支付给职工的一次性补偿金可在税前扣除，但不得作为工资、薪金支出，也不属于福利费的范围。同时，其不得计入工资薪金总额，也不得作为福利费、教育经费、工会经费的扣除基数。

　　同时，我们需要提醒的是，企业发生的辞退补偿金在企业所得税年度纳税申报表中的填报时，应当于A105050《职工薪酬支出纳税调整明细表》中的“其他”栏次中填列。

《中华人民共和国企业所得税法》第五十三条规定：“企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。企业依法清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度”。第五十五条规定：“企业在年度中间终止经营活动的，应当自实际经营终止之日起六十日内，向税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。企业应当在办理注销登记前，就其清算所得向税务机关申报并依法缴纳企业所得税”。因此，企业在年度中间办理注销前，应当以其实际经营期为一个纳税年度，进行纳税申报和汇算清缴;依法清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度，依法计算清算所得及其应纳所得税。

　　一、注销当期实际经营期间符合条件的可以享受小型微利企业所得税优惠。小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业。年度中间终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

　　二、清算所得企业所得税不能享受小型微利企业优惠。《中华人民共和国企业所得税法》第五十三条规定，企业依法清算时，应当以清算期间作为一个纳税年度。《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕60号)第一条规定，企业清算的所得税处理，是指企业在不再持续经营，发生结束自身业务、处置资产、偿还债务以及向所有者分配剩余财产等经济行为时，对清算所得、清算所得税、股息分配等事项的处理。《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国企业清算所得税申报表〉的通知》(国税函〔2009〕388号)附件2：《中华人民共和国企业清算所得税申报表及附表填报说明》第12行“税率”明确“填报企业所得税法规定的税率25%”。综上规定分析可知，清算期间作为一个独立的纳税年度，企业清算期间不属于正常的生产经营期间，企业清算所得应按照税法规定的25%税率缴纳企业所得税，不能享受小微企业优惠政策。

权益性投资是指为获取其他企业的权益或净资产所进行的投资。如对其他企业的普通股股票投资、为获取其他企业股权的联营投资等，均属权益性投资。企业进行这种投资是为取得对另一企业的控制权，或实施对另一个企业的重大影响，或为了其他目的。权益性投资取得的股息、红利一般为税后收入，所以，为防止重复纳税，取得的税后分红为企业所得税免税收入。但要区分以下六种情形：

　　一、连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益不属于企业所得税免税收入。在股息红利免税条件中，之所以对持有时间进行限制主要是为了鼓励企业进行投资而不是投机，避免企业短期炒作的投机行为。鉴于此政策的出台背景，只要企业持有上市公司股票满12个月，无论是不足12个月取得的股息红利还是持满12个月取得的股息红利均可以作为免税的股息红利。

　　二、投资合伙企业取得的投资收益不属于企业所得税免税收入。企业所得税法规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益属于企业所得税免税收入。所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。合伙企业并不是居民企业。因此，合伙人是法人企业的，法人企业分得投资分红，因不属于投资居民企业的投资收益，不构成免税收入，需要缴纳企业所得税。

　　三、公司转让股权所包含的未分配利润不能确认企业所得税免税收入。转让股权形成的收益均确认投资收益，根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函〔2010〕79号)规定，企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。也就是说，在股权转让中，没有实际分配的留存收益不能作为免税收入予以扣除。为什么股权转让所得中所包含的股息所得不能从转让所得中扣除?在股权转让的情形下，接受股权转让方作为新股东在被投资企业分配利润时，取得该部分留存收益，作为股息所得是可以享受免税优惠的。如果股权转让方在股权转让时确认股息所得，享受免税优惠，受让股权人分配时又属于企业所得税免税收入，就会造成重复享受税收优惠。所以，企业所得税法规定在转让环节不确认股息所得。也就是留在被投资企业的留存收益已经流转给了股权受让方，由他享有分配时享有免税优惠。从这些企业的整体来看，被投资企业的税后利润免税结果在受让方继续实现，这样国家并没有多征税。

　　四、境内居民企业对外非居民企业投资取得的股息红利等权益性投资收益不属于企业所得税免税收入。企业所得税对符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为企业所得税免税收入。因此，境内居民企业投资境外非居民企业取得的投资收益不属于企业所得税免税收入。只不过在计算企业所得税时，对境外已缴纳的企业所得税可以依法抵减。

　　五、“名股实债”取得的股息红利等收益要区分情况。如果“名股实债”业务被判定为债权性质的投资，以投资名义投出的资金，对投资方来说就是贷款业务。投资期间所获取的投资收益作为利息所得进行会计处理，收取利息收入应当缴纳增值税，同时，收取的利息收入应作为企业所得税应税收入。投资赎回时，如果原价赎回，按照收回贷款本金进行会计处理;如果“明股实债”业务被认定为混合性投资且从被投资方溢价赎回，对于溢价部分，按照“债务重组损益”进行会计处理，并免交增值税，但对债务重组利得应当作为企业所得税应税收入。

　　如果“名股实债”业务被视为股权性质的投资，对于投资方而言，一般不会取得被投资企业的控股权，一般作为可供出售金融资产入账，所获取的投资收益作为股息分利处理。股息红利免缴增值税，股息红利属于企业所得税免税收入。投资退出时，如果投资方从被投资企业减资，根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)规定，投资方从被投资企业取得的资产中，相当于初始投资的部分，投资方应确认为投资收回;相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息分红;其余部分确认为资产转让所得。即资产转让所得部分计入企业所得税应纳税所得额，股息红利属于企业所得税免税收入。

　　六、居民企业之间非直接投资取得股息红利等收益不属于企业所得税免税收入。举例：甲公司通过100%控股的乙公司间接持有丙公司股份，2020年1月份丙公司股东会作出利润分配决议，最终甲公司取得了投资收益1000万元。1000万元的投资收益不免征企业所得税。这是因为只有居民企业之间的直接投资取得的权益性投资收益才能免税，居民企业之间的间接投资取得的投资收益不能免税。

　小规模免征增值税标准

1、2022年4月1日至2022年12月31日

　　自2022年4月1日至2022年12月31日，增值税小规模纳税人适用3%征收率的应税销售收入，免征增值税;适用3%预征率的预缴增值税项目，暂停预缴增值税。

　　政策依据：《财政部 税务总局关于对增值税小规模纳税人免征增值税的公告》(财政部 税务总局公告2022年第15号)

　　2、2021年4月1日至2022年12月31日

　　小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过15万元(以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过45万元，下同)的，免征增值税。

　　小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额超过15万元，但扣除本期发生的销售不动产的销售额后未超过15万元的，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额免征增值税。

　　适用增值税差额征税政策的小规模纳税人，以差额后的销售额确定是否可以享受本公告规定的免征增值税政策。

　　按固定期限纳税的小规模纳税人可以选择以1个月或1个季度为纳税期限，一经选择，一个会计年度内不得变更。

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第九条所称的其他个人，采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过15万元的，免征增值税。

　　按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过15万元的，当期无需预缴税款。

　　政策依据：《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2021年第5号)

　　3、2019年1月1日至2021年3月31日

　　小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额未超过10万元(以1个季度为1个纳税期的，季度销售额未超过30万元，下同)的，免征增值税。

　　小规模纳税人发生增值税应税销售行为，合计月销售额超过10万元，但扣除本期发生的销售不动产的销售额后未超过10万元的，其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额免征增值税。

　　适用增值税差额征税政策的小规模纳税人，以差额后的销售额确定是否可以享受本公告规定的免征增值税政策。

　　按固定期限纳税的小规模纳税人可以选择以1个月或1个季度为纳税期限，一经选择，一个会计年度内不得变更。

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第九条所称的其他个人，采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税。

　　转登记日前连续12个月(以1个月为1个纳税期)或者连续4个季度(以1个季度为1个纳税期)累计销售额未超过500万元的一般纳税人，在2019年12月31日前，可选择转登记为小规模纳税人。

　　按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过10万元的，当期无需预缴税款。

　　政策依据：《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税政策有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第4号)

　　4、2016年5月1日起至2018年12月31日

　　增值税小规模纳税人应分别核算销售货物或者加工、修理修配劳务的销售额和销售服务、无形资产的销售额。增值税小规模纳税人销售货物或者加工、修理修配劳务月销售额不超过3万元(按季纳税9万元)，销售服务、无形资产月销售额不超过3万元(按季纳税9万元)的，自2016年5月1日起至2018年12月31日，可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。

　　按季纳税申报的增值税小规模纳税人，实际经营期不足一个季度的，以实际经营月份计算当期可享受小微企业免征增值税政策的销售额度。

　　其他个人采取一次性收取租金的形式出租不动产，取得的租金收入可在租金对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入不超过3万元的，可享受小微企业免征增值税优惠政策。执行期限自2016年5月1日至2018年12月31日。

　　按照现行规定，适用增值税差额征收政策的增值税小规模纳税人，以差额前的销售额确定是否可以享受3万元(按季纳税9万元)以下免征增值税政策。执行期限自2016年5月1日至2018年12月31日。

　　政策依据：

　　《国家税务总局关于小微企业免征增值税有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第52号)

　　《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第53号)

　　《国家税务总局关于明确营改增试点若干征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第26号)

　　《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》(国家税务总局公告2016年第23号)

　　5、2014年10月1日起至2016年4月30日

　　增值税小规模纳税人和营业税纳税人，月销售额或营业额不超过3万元(含3万元，下同)的，按照上述文件规定免征增值税或营业税。其中，以1个季度为纳税期限的增值税小规模纳税人和营业税纳税人，季度销售额或营业额不超过9万元的，按照上述文件规定免征增值税或营业税。

　　增值税小规模纳税人兼营营业税应税项目的，应当分别核算增值税应税项目的销售额和营业税应税项目的营业额，月销售额不超过3万元(按季纳税9万元)的，免征增值税;月营业额不超过3万元(按季纳税9万元)的，免征营业税。

　　政策依据：

　　《国家税务总局关于小微企业免征增值税和营业税有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第57号)

　　《财政部 国家税务总局关于进一步支持小微企业增值税和营业税政策的通知》(财税〔2014〕71号)

　　《财政部 国家税务总局关于继续执行小微企业增值税和营业税政策的通知》(财税〔2015〕96号)

　　6、2013年8月1日起至2014年9月30日

　　为进一步扶持小微企业发展，经国务院批准，自2013年8月1日起，对增值税小规模纳税人中月销售额不超过2万元的企业或非企业性单位，暂免征收增值税;

　　对营业税纳税人中月营业额不超过2万元的企业或非企业性单位，暂免征收营业税。

　　《通知》中“月销售额不超过2万元”、“月营业额不超过2万元”,是指月销售额或营业额在2万元以下(含2万元，下同)。月销售额或营业额超过2万元的，应全额计算缴纳增值税或营业税。

　　以1个季度为纳税期限的增值税小规模纳税人和营业税纳税人中，季度销售额或营业额不超过6万元(含6万元，下同)的企业或非企业性单位，可按照《通知》规定，暂免征收增值税或营业税。

　　增值税小规模纳税人中的企业或非企业性单位，兼营营业税应税项目的，应当分别核算增值税应税项目的销售额和营业税应税项目的营业额，月销售额不超过2万元(按季纳税6万元)的暂免征收增值税，月营业额不超过2万元(按季纳税6万元)的，暂免征收营业税。

　　《财政部 国家税务总局关于暂免征收部分小微企业增值税和营业税的通知》(财税[2013]52号)

　　《国家税务总局关于暂免征收部分小微企业增值税和营业税政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2013年第49号)

　　7、2011年11月1日起至2013年7月31日

　　增值税起征点的适用范围限于个人。

　　增值税起征点的幅度规定如下：

　　(一)销售货物的，为月销售额5000-20000元;

　　(二)销售应税劳务的，为月销售额5000-20000元;

　　(三)按次纳税的，为每次(日)销售额300-500元。

　　前款所称销售额，是指本细则第三十条第一款所称小规模纳税人的销售额。

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》(中华人民共和国财政部令第65号修订)第三十七条

　　8、2009年1月1日起至2011年10月31日

　　增值税起征点的适用范围限于个人。

　　增值税起征点的幅度规定如下：

　　(一)销售货物的，为月销售额2000-5000元;

　　(二)销售应税劳务的，为月销售额1500-3000元;

　　(三)按次纳税的，为每次(日)销售额150-200元。

　　前款所称销售额，是指本细则第三十条第一款所称小规模纳税人的销售额。

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十七条

小微企业所得税优惠标准

　　1、2022年1月1日至2024年12月31日

　　(1)对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，在《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税〔2019〕13号)第二条规定的优惠政策基础上，再减半征收企业所得税。即：对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按12.5%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。(品税阁注：实际税负为=100*12.5%*20%=2.5%)此条为财政部税务总局公告2021年第12号规定，执行期限到2022年12月31日。

　　(2)对小型微利企业年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。(品税阁注：实际税负为=100*25%*20%=5%)此条为财政部税务总局公告2022年第13号，执行期限到2024年12月31日。

　　小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业。

　　从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。所称从业人数和资产总额指标，应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：

　　季度平均值=(季初值+季末值)÷2

　　全年季度平均值=全年各季度平均值之和÷4

　　年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

　　政策依据：

　　《财政部 税务总局关于进一步实施小微企业所得税优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2022年第13号)

　　《财政部 税务总局关于实施小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第12号)

　　《国家税务总局关于落实支持小型微利企业和个体工商户发展所得税优惠政策有关事项的公告》(国家税务总局公告2021年第8号)

　　《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税〔2019〕13号)

　　2、2021年1月1日至2021年12月31日

　　对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，在《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税〔2019〕13号)第二条规定的优惠政策基础上，再减半征收企业所得税。

　　即：对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按12.5%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　(笔者注：《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》财税〔2019〕13号第二条规定：对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税;对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。)

　　小微企业标准：是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业。

　　从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。所称从业人数和资产总额指标，应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：

　　季度平均值=(季初值+季末值)÷2

　　全年季度平均值=全年各季度平均值之和÷4

　　年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

　　政策依据：

　　《财政部 税务总局关于实施小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第12号)

　　《国家税务总局关于落实支持小型微利企业和个体工商户发展所得税优惠政策有关事项的公告》(国家税务总局公告2021年第8号)

　　《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税〔2019〕13号)

　　3、2019年1月1日至2020年12月31日

　　对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税;对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　小微企业标准：是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业。

　　从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。所称从业人数和资产总额指标，应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：

　　季度平均值=(季初值+季末值)÷2

　　全年季度平均值=全年各季度平均值之和÷4

　　年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

　　政策依据：

　　《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税〔2019〕13号)

　　4、2018年1月1日至2018年12月31日

　　自2018年1月1日，将小型微利企业的年应纳税所得额上限由50万元提高至100万元，对年应纳税所得额低于100万元(含100万元)的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　前款所称小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：

　　(一)工业企业，年度应纳税所得额不超过100万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;

　　(二)其他企业，年度应纳税所得额不超过100万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

　　本通知第一条所称从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。

　　所称从业人数和资产总额指标，应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：

　　季度平均值=(季初值+季末值)÷2

　　全年季度平均值=全年各季度平均值之和÷4

　　年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

　　政策依据：

　　《财政部 税务总局关于进一步扩大小型微利企业所得税优惠政策范围的通知》(财税〔2018〕77号)

　　5、2017年1月1日至2017年12月31日

　　自2017年1月1日，将小型微利企业的年应纳税所得额上限由30万元提高至50万元，对年应纳税所得额低于50万元(含50万元)的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　前款所称小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：

　　(一)工业企业，年度应纳税所得额不超过50万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;

　　(二)其他企业，年度应纳税所得额不超过50万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

　　本通知第一条所称从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。

　　所称从业人数和资产总额指标，应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：

　　季度平均值=(季初值+季末值)÷2

　　全年季度平均值=全年各季度平均值之和÷4

　　年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

　　政策依据：

　　《财政部 税务总局关于扩大小型微利企业所得税优惠政策范围的通知》(财税〔2017〕43号)

　　6、2015年10月1日至2016年12月31日

　　自2015年10月1日，对年应纳税所得额在20万元到30万元(含30万元)之间的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　前款所称小型微利企业，是指符合《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例规定的小型微利企业。

　　(一)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;

　　(二)其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

　　为做好小型微利企业税收优惠政策的衔接，进一步便利核算，对本通知规定的小型微利企业，其2015年10月1日至2015年12月31日间的所得，按照2015年10月1日后的经营月份数占其2015年度经营月份数的比例计算。

　　政策依据：

　　《财政部 国家税务总局关于进一步扩大小型微利企业所得税优惠政策范围的通知》(财税〔2015〕99号)

　　7、2015年1月1日至2015年9月30日

　　自2015年1月1日，对年应纳税所得额低于20万元(含20万元)的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　前款所称小型微利企业，是指符合《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称企业所得税法)及其实施条例规定的小型微利企业。

　　(一)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;

　　(二)其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

　　企业所得税法实施条例第九十二条第(一)项和第(二)项所称从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。

　　从业人数和资产总额指标，应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：

　　季度平均值=(季初值+季末值)÷2

　　全年季度平均值=全年各季度平均值之和÷4

　　年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

　　政策依据：

　　《财政部 国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策的通知》(财税〔2015〕34号)

　　8、2014年1月1日至2014年12月31日

　　自2014年1月1日，对年应纳税所得额低于10万元(含10万元)的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　前款所称小型微利企业，是指符合《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称企业所得税法)及其实施条例规定的小型微利企业。

　　(一)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;

　　(二)其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

　　政策依据：

　　《财政部 国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》(财税〔2014〕34号)

　　9、2012年1月1日至2013年12月31日

　　自2012年1月1日，对年应纳税所得额低于6万元(含6万元)的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　前款所称小型微利企业，是指符合《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称企业所得税法)及其实施条例规定的小型微利企业。

　　(一)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;

　　(二)其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

　　政策依据：

　　《财政部 国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》(财税〔2011〕117号)

　　10、2011年1月1日至2011年12月31日

　　自2011年1月1日，对年应纳税所得额低于3万元(含3万元)的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　前款所称小型微利企业，是指符合《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称企业所得税法)及其实施条例规定的小型微利企业。

　　(一)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;

　　(二)其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

　　政策依据：

　　《财政部 国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》(财税〔2011〕4号)

　　11、2010年1月1日至2010年12月31日

　　自2010年1月1日，对年应纳税所得额低于3万元(含3万元)的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　前款所称小型微利企业，是指符合《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称企业所得税法)及其实施条例规定的小型微利企业。

　　(一)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;

　　(二)其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

　　政策依据：

　　《财政部 国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》(财税〔2009〕133号)

　　12、2008年1月1日至2009年12月31日

　　自2008年1月1日，符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。

　　上述小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：

　　(一)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;

　　(二)其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

　　政策依据：

　　《中华人民共和国企业所得税法》第二十八条

　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十二条

新春伊始，万象更新。春节过后，很多企业马上要投入到2021年度企业所得税汇算清缴工作中。2021年，国家出台了一系列企业所得税政策，充分体现鼓励科技创新、支持区域协调发展、助力碳达峰碳中和等政策导向。准确理解政策是汇算清缴工作顺利开展的基础，笔者对2021年出台的企业所得税文件进行了梳理和解读。以期能帮助大家准确理解政策，进而顺利进行企业所得税汇算清缴。

　　一、鼓励科技创新类政策

　　创新是第一生产力。一直以来，党中央、国务院高度重视鼓励科技创新，连续多年从企业所得税政策上发力，鼓励企业持续加大研发投入，充分发挥企业创新主体作用。2021年主要出台了以下鼓励创新的政策;

　　(一)研发费用加计扣除政策

　　优化完善研发费用加计扣除政策依然是鼓励科技创新类政策的重中之重。2021年，研发费用加计扣除政策从政策、管理等多个维度进行了完善，主要包含以下几方面的内容：

　　1.提高制造业研发费用加计扣除比例

　　《关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第13号，以下简称13号公告)将制造业研发费用加计扣除比例由75%提高到100%，具体为：制造业企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，自2021年1月1日起，再按照实际发生额的100%在税前加计扣除;形成无形资产的，自2021年1月1日起，按照无形资产成本的200%在税前摊销。对于此项政策，需要主要关注以下几点内容：

　　(1)关于资本化费用的适用时点问题

　　提高制造业研发费用加计扣除比例的政策从2021年开始执行。费用化研发费用仅涉及发生这一时点，因此自2021年执行对费用化研发费用是没有异议的，即2021年及以后年度发生的费用化研发费用均能适用政策。但是对于资本化的研发费用，存在着发生、形成无形资产、摊销三个时点。自2021年开始执行具体指哪个时点，是政策顶层设计时面临的一个问题。13号公告出于可操作性的考虑，以摊销时点来判断是否可以适用政策，与其他提高研发费用加计扣除比例的政策口径保持一致。例如。某制造业企业在2018-2020年发生了研发费用并进行资本化，在2020年7月结转形成无形资产，2020年7月开始摊销，那么按照文件规定，该企业研发费用发生和形成资产的时点虽然在2021年以前，但按照摊销时点判断，2021年及以后年度如果符合条件，则可以按200%进行摊销，2020年度的摊销由于摊销时点在2021年以前，则按普适性政策规定的175%进行摊销。

　　(2)关于制造业的判断问题

　　对于制造业的判断，与固定资产加速折旧政策一致，采取的主营业务收入占比+国民经济行业分类的办法，具体为：一是主营业务收入占收入总额的比例要达到50%以上。考虑到企业存在多业经营的实际情况，政策明确企业主要从事制造业业务，即主营业务收入占比达到50%以上即可享受。收入总额按照《企业所得税法》第六条规定执行，按照规定，企业取得免税收入、不征税收入也属于收入总额的计算范围。应作为计算主营业务收入占比的基数。二是按照国民经济行业分类确定制造业。这也是税收政策在判断行业时普遍采用的方法，现行的国民经济行业分类于2017年发布，如果以后有新的版本发布，则按新版本执行。

　　此外。如上文所述，资本化研发费用涉及多个时点，具体以哪个时点所属年度判断企业行业。也是在政策执行中面临的问题。为保持政策的一致性，判断制造业的时点也应以摊销点为准。在上文的例子中，2021年企业摊销的比例取决于企业在2021年是否符合制造业的条件，如符合则按200%%摊销，不符合则按175%摊销，与发生年度和形成资产年度是否属于制造业无关。同时，2021年企业行业性质只能决定企业2021年摊销比例，以后年度摊销比例仍取决于摊销当年是否属于制造业。

　　2.提前享受研发费用加计扣除时点

　　以往，研发费用加计扣除政策需在年度汇算清缴时一并享受，在预缴时不能享受。2021年，税务总局印发《关于进一步落实研发费用加计扣除政策有关同题的公告》(国家税务总局公告2021年第28号)，明确在10月征期预缴申报第3季度(按季预缴)或9月份(按月预缴)企业所得税时，允许企业就前三季度研发费用加计扣除，将享受时点至少提前3个月以上。但企业在10月征期享受并不是强制性规定，而是给企业提供了一个选择权，如果企业因自身等原因，在10月征期没享受的，还也可在汇算清缴时一并享受。由于汇算清缴是企业一年生产经营结果的体现，对于10月征期已经享受的，企业应该将第四季度研发费用与前三季度研发费用统一计算。按政策规定进行年度纳税申报。

　　3.优化简化研发支出辅助账样式

　　按现行政策规定，企业准确归集研发支出，按规定设置研发支出辅助账是企业享受研发费用加计扣除的前提之一。在2015年之前，辅助账仅是会计上的概念，对其样式没有明确的规定。2015年，为帮助纳税人对辅助账形成清晰的认识，税务总局发布了自主、委托、合作和集中研发四类辅助账样式和辅助账汇总表样式。供纳税人参照使用，2121年，为响应纳税人诉求，便利纳税人享受政策，税务总局对研发支出辅助账样式进行了优化简化，在满足管理要求的同时，进一步降低企业享受优惠的成本。

　　(1)2021年版主要变化

　　相比2015年的辅助账样式，2021年版主要有以下变化：

　　一是简并辅助账样式。2015年版研发支出辅助账样式包括自主研发、委托研发、合作研发、集中研发等4类辅助账和辅助账汇总表样式，共“4类辅助账+1张汇总表”。2021年版研发支出辅助账将4类辅助账样式合并为一类，共“1类辅助账+1张汇总表”，总体上减少辅助账样式的数量。除减少样式数量，便于纳税人学习和理解外，还有一个好处就是：当一个研发项目涉及自主、委托等多种研发形式时，可以全部在一张辅助账中体现，无须再填写多张辅助账。

　　二是精简辅助账信息。2015年版研发支出辅助账样式要求填写人员人工等6大类费用的各项明细信息，并要求填报“借方金额”“贷方金额”等会计信息。2021年版研发支出辅助账样式仅要求企业填可人员人工等6大类费用合计，不再填写具体明细费用，同时册除了部分会计信息，减少了企业填写工作量。

　　三是调整优化操作口径。2015年販研发支出辅助账样式未体现2015年之后的政策变化情况，如未明确委托境外研发费用的填写要求，企业需自行调整样式或分析填报。2021年版研发支出辅助账样式，充分考虑了税收政策的调整情况，増加了委托境外研发的相关列次，还体现了其他相关费用限额的计算方法的调整。

　　(2)2021年版、2015年版辅助账样式的关系

　　无论是2115年版，还是2021年版辅助感样式，其定位都是供纳税人参照使用。因此2021年版辅助账样式发布以后，2015年版辅助账样式仍然有效，企业可根据自身情况选择使用。由于2021年版辅助账体现了后续政策调整完善情况，如果企业选择使用2015年版。建议可参考2021版研发支出辅助账样式对委托境外研发费用、其他相关费用限额的计算公式等进行相调整。

　　此外，纳税人也可自行设计辅助账样式。自行设计的辅助账样式至少要包含2021年版研发支出辅助账样式所列数据项，且逻辑关系一致，这样要求是为了与年度纳税申报表《研发费用加计扣除优惠明细表》数据项相匹配，使于企业准确进行汇算清缴。

　　为使年度纳税中报表与2021年版辅助账相面接，2021年新修订的年度纳税申报表还进行了相应调整：基础信息表中增加了研发支出辅助账样式的选项，选择2021年版和自行设计的则《研发费用加计扣除优惠明细表》中相关明细行次可以不填写，选择2015年版的需要填写全部行次。企业在年度纳税申报时，要准确选用采用的形式，并根据要求填写申报。

　　(3)2121年版辅账样式需要特別关注的几个口径

　　①关于填写口径

　　为提高填写口径的统一性和确定性，避免实际操作过程中的误解，2021年版辅助账样式对每列填写口径进行了明确说明：辅助账中除“会计凭证记载金额”列按会计口径填写外，其余涉及金额的列次均按税法口径填写。辅助账汇总表与辅助账存在着关联关系，其各列金额均是由辅助账税法口径汇总而成，因此也是税收口径金额，可以直接计算得出各类费用可加计扣除金额，填入年度纳税中报表。

　　②资本化项目委托境外研发费用，其他相关费用可加计扣除金额的计算

　　委托境外研发费用、其他相关费用均采取限额管理的方式，按照现行政策规定，其限额均是全部研发项目统一计算，进而得出全部项目的可加计扣除额。由于资本化项目涉及以后年度摊销的问题，在计算出全部项目的可加计扣除额的基础上，还须准确计算出每个资本化项目的可加计扣除的委托境外研发费用、其他相关费用。其具体计算步骤如下：

　　第一步，按当年全部费用化项目和当年已结束的资本化项目统一计算出当年全项目委托境外研发项目、其他相关费用额。

　　第二步，比较委托境外研发费用限额、其他相关费用限额及其实际发生数的大小，确定可加计扣除的委托境外研发费用、其他相关费用金额。

　　第三步，用可加计扣除的委托境外研发费用、其他相关费用金额除以全都项目实际发生的委托境外研发费用、其他相关费用，得出可加计扣除比例。

　　第四步，用可加计扣除比例乘以每个资本化项目实际发生的委托境外研发费用、其他相关费用，得出单个资本化项目可加计扣除的委托境外研发费用、其他相关费用，与该项目其他可加计扣除的研发费用一并在以后年度摊销。

　　2021年版辅助账样式在委托境外研发费用、其他相关费用列次详细写明了计算公式，按公式计算即可。采用2015年版或自行设计辅助账样式的企业，也可按照上述步骤或2021年版的计算公式进行计算。

　　③股权激励的计算口径

　　按照现行规定，研发人员对应的股权激励支出，在行权年度在税前扣除并加计扣除。实务中会出现某员工在股权授予年度从事研发，但是在行权年度不再从事研发活动的情况，该员工所对应的股权激励在行权年度无法归属到具体的研发项目。2021年辅助账样式对于这种情况，给出了处理口径：将该员工对应的股权激励支出直接填入辅助账汇总表“其中：其他事项”行次，进而纳入行权年度的研发费用可加计扣除额，无须填入具体某一项目的研发支出辅助账。

　　(二)集成电路和软件产业所得税优惠政策

　　2020年，财政部、税务总局、发展改革委、工业和信息化部制发《关于促进集成电路产业和软件产业高质量发展企业所得税政策的公告》(2020年第45号，以下简称45号公告)。明确了新时期集成电路和软件产业所得税优惠政策。按照45号公告的规定，集成电路生产企业或项目，重点集成电路设计和软件企业采取清单式管理的方式，清单以及集成电路设计、封装、测试、装备、材料和软件企业的条件由四部门联合确定。

　　为推动5号公告落地，2021年，四部门先后联合制发了《关于做好享受税收优惠政策的集成电路企业或项目、软件企业清单制定工作有关要求的通知》(发改高技[2021]413号，以下简称413号文)，工业和信息化部2021年第9号、10号公告三个文件。对享受企业所得税优惠政策的条件、方式等进行明确。上述三个文件自2020年度企业所得税汇算清缴开始适用，结合2020年汇算清缴情况，有以下几点需要特别注意。

　　1.集成电路生产企业或项目、重点集成电路设计或软件企业管理方式的改变

　　在2020年度以前，按照国家“放管服”政策的统一要求，集成电路生产企业或项目、重点集成电路设计或软件企业优惠政策在企业自行判断，申报享受后，由税务机关按照《财政部 国家税务总局 发展改革委 工业和信息化部关于软件和集成电路产业企业所得税优恵政策有关问题的通知》(财税[2016]49号)第十条的规定，提请发展改革、工业和信息化部门核查。45号公告将上述优惠政的管理方式调整为清单式管理，即企业自行申请后，四部委按程序联合确认清单名单，列入清单的企业或项目方可享受相应的税收优惠政策。2020年度部分企业未注意到管理方式的变化，在4月16日前没有及时提交申请，也就失去了享受优惠的资格。因此，自行判断2021年度符合条件.且有享受优惠意愿的企业，应按照413号文的规定，在4月16日前提交申请及所需材料，申请列入2021年度清单，进而准确、及时享受优惠政策。享受企业所得税优惠的企业或项目清单来取每年度发布的方式，2020年度已列入清单的企业或项目，要享受2021年度所得税优惠政策，也须自行申请列入2021年度清单。

　　此外，近日国家发展改革委官方网站发布了《关于公开征求<关于做好2022年享受税收优惠政策的集成电路企业或项目、软件企业清单制定工作有关要求的通知(征求意见稿)>意见的公告》。从征求意见稿的内容来看，有两点值得关注：一是允许2020年未申请列入清单的企业补充申请。为最大程度地保障企业的合法权益，对于2121年因合理原因未能申请享受企业所得税优惠政策的集成电路设计和软件企业，可于2022年3月15日至3月21日提出补充申报申请。二是细化部分申请材料和口径，比如需在会计报告中单独说明按加计扣除口径归集的研发费用，不能说明的需提供按上述口径归集的研发费用专项审计报告。建议企业按征求意见稿的规定，提前做好相关准备，待正式文件发布后，按其要求及时提交申请，以便于充分享受到企业所得税优惠政策。

　　2.关于软件企业的条件

　　在新时期集成电路和软件产业所得税优惠政策体系下，各类企业或项目的条件均存在不同程度的优化。在确定钦件企业条件时，考虑到软件企业设立门楹较低、资产较少，容易通过新设企业套取税收优恵政策的实际情况，新增了“该企业的设立具有合理商业目的，且不以减少、免除或推迟缴纳税款为主要目的”的条件。软件企业在自行判断是否符合条件时，除研发费用占比、研发人员占比等硬性指标外，还须关注企业成立的目的等软性指标，比如原企业“两免三碱半”优惠享受到期后，通过成立新软件企业，继承原企业的资产、研发人员、业务，以期重新享受“两免三减率”优惠的情形，则不符合上述条件，无法享受软件企业所得税优恵政策。

二、鼓励区域发展政策

　　2021年出台的鼓励区域发展的政策主要包括三类：一是针对区城性政第的配套文件。主要包括西部地区鼓励类产业目录、海南自由贸易港鼓励类产业目录以及海南自由贸易港旅游业、现代服务业，高新技术产业企业所得税优惠目录;二是延续执行的区域性政策，主要包括福建平潭、深圳前海以及新疆困难地区及喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区所得税优惠政策;三是新出台的区域性政策，主要包括浦东新区特定区域公司型创业投资企业有关企业所得税试点政策。

　　(一)配套政策

　　2021年，国家先后发布了《西部地区鼓励类产业目录(2020年本)》(中华人民共和国国家发展和收革委员会令第4和号)和《海南自由贸易港鼓励类产业目录(2020年本》(发改地区规[2021]120号，以下简称120号文)，作为西部大开发所得税优惠政策和海南自由贸易港鼓励类产业企业减按15%税率征收企业所得税的配套文件。两个目录结构一致，均包含两个部分的内容：第一部分是国家现有产业目录中的鼓励类产业，即《产业结构调整指导目录(2019年本)》(国家发展改革委令2019年第29号)中的鼓励类产业和《鼓励外商投资产业目录(2020年版)》(国家发展改革委、商务部令2020年第38号)中的产业，如果目录修订，则按照新版本执行。第二部分是新增鼓励类产业，其中西部地区新增鼓励类产业目录仅按西部12个省市分列，湖北恩施、湖南湘西、吉林延边以及江西赣州四地州没有列示新增鼓励类产业目录，也就无法根据新增鼓励类产业享受西部大开发税收优惠政策。

　　在120号文的基础上，财政部、税务部门进行了进一步理和归类。发布了《海南自由贸易港旅游业、现代服务业、高新技术产业企业所得税优惠目录》(财税[2021]14号发布)。企业从事的产业属于目录范国的，可以适用新增境外直接投资取得的所得免征企业所得税的政策。《海南自由贸易港旅游业、现代服务业、高新技术产业企业所得税优惠目录》中的每个产业均包括三个部分，第一个部分是产业结构调整指导目录中的产业，第二个部分是鼓励外商投资产业目录中的产业，第三个部分是海南自由贸易港新增鼓励类产业中的产业。

　　需要特别说明的是，对于上述三个目录，外商投资企业均只能按照《鼓助外商投资产业目录》执行，不能按照《产业结构调整目录》中的鼓励类产业及新增鼓励类产业目录适用西部大开发政策和海南自由贸易港企业所得税优惠政策。

　　(二)延续区域性政策

　　1.平潭、前海地区企业所得税优惠政策

　　2021年，财政部、税务总局先后制发《关于延续福建平潭综合实验区企业所得税优惠政策的通知》(财税[2021]29号，以下简称29号文)、《关于延续深圳前海深港现代服务业合作区企业所得税优恵政策的通知》(财税[2021]30号，以下简称30号文)，明确福建平潭综合实验区、深圳前海深港现代化服务业合作符合条件的企业减按15%税率征收企业所得税政策在2021年1月1日至2025年12月31日继续执行。与原有政策比，延续后的政策总体保持不变，适当微调：一是政策力度不变，均是对符合条件的企业减按15%税率征收企业所得税。二是优惠条件微调。与原有政策一样，优惠条件依然采取目录+主营业务收入占比的方式，不同的是，29号文、30号文扩大和优化了优惠目录的范围，并将主营业务收入占比的条件由70%降低到60%。三是实施区域保持不变，平潭综合实验区的范围按照国务院2011年11月批复的《平潭综合实验区总体发展规划》执行，前海深港现代服务业合作区的范围，按期国务院2010年8月批复《前海深港现代服务业合作区总体发展规划》执行。需要特别强调的是，2021年发布的《全面深化前海深港现代服务业合作区改革开放方案》扩展了前海深港现代服务业合作区的范国，但是扩围后的区域不能适用企业所得税优恵政策。四是总分机构适用政策的精神不变，表述进行了微调，具体为：对于总分机构，仅就设立在优惠区域的总机构或分支机构判断是否符合条件，适用15%税率。五是提请机制不变。税务机关对企业主营业务是否属于目录范围难以界定的，可以提请福建省，深圳市政府有关行政主管部门或其授权的下一级行政主管部门出具意见。

　　2.新疆困难地区及喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区所得税优惠政策

　　2021年，财政部、税务总局制发《关于新疆困难地区及喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区新办企业所得税优惠政策的通知》(财税[2021]27号。以下简称27号文)，在2021年1月1日至2030年12月31日延续执行新疆困难地区及喀什霍尔果斯特殊经济开发区新办企业所得税忧惠政策。笔者从以下几个方面对政策进行梳理。

　　(1)政策内容。27号文包括两项优惠政策。一是新疆困难地区新办的属于《新疆困难地区重点鼓励发展产业企业所得税优惠目录》(以下简称《目录》范围内的企业“两免三减半”企业所得税政策，其中减半期按25%法定税率减半。二是喀什、霍尔果斯特殊经济开发区新办的属于《目录》范国内的企业“五免”企业所得税政策。

　　(2)优惠期起始计算时间点。新疆两项税收优惠政策是针对企业的定期减免税政策。其优惠期自企业取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起开始计算，而非从获利年度开始计算。为提高政策的可操作性，27号文对第一笔生产经营收入进行了解释，是指产业项目已建成并投入运营后所取得的第一笔收入。

　　(3)政策条件。享受新疆两项税收优惠政策，须符合以下条件：一是成立时间。两项政策是针对新办企业的政策，因此享受优惠的企业成立时间应在2021年1月1日至2030年12月31日，这是目前企业所得税优惠政策中少有的要求企业成立时间的政策。二是设立地区。两项政策均是区域性优惠政策，因此要求企业在优恵区域内设立。其中，新疆困难地区企业所得税优惠政策要求企业设立在南疆三地州、其他脱贫县(原国家扶贫开发重点县)和边境县市，喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区企业所得税优惠政策则要求企业设立在喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区。三是从事业务。两项政策均要求享受优惠的企业属于《目录》范围内。属于《目录》范围内的企业是指以《目录》中规定的产业项目为主营业务，其主营业务收入占企业收入总额60%以上的企业。相比原有政策，主营业务收入占比条件由70%降低到60%，与其他区域性政策保持一致，降低了企业享受优惠的门槛。

　　(4)衔接条款。新疆两项政策为定期减免税政策，对于适用原有税收优惠政策且优惠期尚未结束的企业如何处理，2号文明确了衔接条款：一是对于2020年12月31日已经进入优惠期的。对于此类企业，可分两种情形分別享受优恵，其一，属于原有政策目录范围，但是不属于延续后的政策目录范围的，可以继续技原有政策执行到期;其二，属于原有政策目录与延续后的政策目录相同的产业目录范围的，则可在剰余期限内按延续后的政策享受到期満为止，其中主营业务收入占比可按不低于6%执行。二是对于2020年12月31日前未进入优惠期的。对于此类企业，同样可分两种情况分别进行处理，其一，属于原有政策目录范围，但是不属于延续后的政策目录范围的，不能再享受原有政策，同时由于此类企业成立时间在2021年以前。也不符合享受延续后的政策的条件，无法适用延续后的政策;其二，属于原有政策目录与延续后的新政策目录相同的产业目录范围的，可以视同新办企业享受延续后的政策。

　　属于《目录》范围是享受优惠的前提条件，在27号文的基础上.《财政部 税务总局 发展改革委 工业和信息化部关于印发新疆困难地区重点鼓励发展产业企业所得税优惠目录的通知》(财税[2021]42号，以下简称42号文)对《目录》的具体范围进行了明确。结合以往政策执行情况，为避免企业套取税收优惠政策，相比原有政策目录，42号文采取了以下描施：一是增加实质性运营的要求。42号文第二条明确。享受优惠的企业需注册在新疆困难地区和喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区并实质性运营。二是对“空壳”企业较多，且对当地经济、就业没有实质性促进作用的股权投资，影视等行业进行了删除。三是对信息产业、科技服务业、商务服务业、商贸服务业、人力资源服务业等部分轻资产行业首次提出吸纳就业人数、在当地开展实际业务占比等条件，以切实促进新疆当地实体经济发展。

　　(三)新出台区域政策

　　2021年，财政部、税务总局、发展改革委、证监会制发《关于上海市浦东新区特定区域公司型创业投资企业有关企业所得税试点政策的通知》(财税[2021]53号，以下简称53号文)，对符合条件的公司型创投企业按照企业年末个人股东持股比例免征企业所得税，具体为：公司型创业投资企业转让持有3年以上股权的所得占年度股权转让所得总額的比例超过50%的，按照年末个人股东持股比例减半征收当年企业所得税;转让持有5年以上股权的所得占年度股权转让所得总額的比例超过50%的，按照年末个人股东持股比例免征当年企业所得税。此项政策2020年已在中关村国家自主创新示范区实施。53号文对其在浦东新区特定区域进一步推广试点，除实施区城外，其他政策内容与中关村试点政策保持一致。按照53号文规定，浦东新区特定区域包括中国(上海)自由贸易试验区、中国(上海)自由贸易试验区临港新片区浦东部分和张江科学城三个部分。

　　三、促进环保节能政策

　　2021年，共出台了两个与促进环保节能相关的文件，一是《国家税务总局 国家发展改革委 生态环境部关于落实从事污染防治的第三方企业所得税政策有关问题的公告》(2021年第11号，以下简称11号公告)，对第三方防治企业所得税优惠政策有关管理问题进行明确。二是《财政部等四部门<环境保护，节能节水项目企业所得税优惠目录(2021年版)>以及<资源综合利用企业所得税优惠目录(2021年版)>的公告》(2021年第36号，以下简称36号公告)。对环境保护节能节水项目、资源综合利用两个企业所得税优惠目录进行修订。

　　(一)明确第三方防治企业所得税优惠政策有关管理事项

　　为提高政策的可操作性，更好地精准落实政策，11号公告对第三方防治企业所得税优恵政策的有关管理事项进行了明确：一是优惠事项办理方式。与其他企业所得税优惠政策事项一致，第三方防治企业所得税优惠事项仍然采取“自行判别，申报享受，相关资料留存备査”的方式。二是主要留存备查资料。对应《财政部 税务总局 国家发展改革委 生态环境部关于从事污染防治的第三方企业所得税政策问题的公告》(2019年第60号，以下简称60号公告)第二条明确的享受优恵的企业需满足的条件，11号公告明确了主要留存备查资料。三是后续管理要求。11号公告明确税务机关将对享受优惠的第三方防治企业开展后续管理，在后续管理过程中如对60号公告第二条第五项、第六项规定条件有疑义的，可以按规定转请生态环境、发展改革等有关部门核查，核査采取案头审核或实地核查的方式。四是执行时间。11号公告从2021年6月1日起开始执行。需要说明的是。这个公告明确的是管理事项，即税务机关在2021年6月1日以后对2019年、2020年度第三方防治企业享受优恵的情况开展后续管理，也可按11号公告执行。

　　(二)修订环境保护节能节水项目、资源综合利用中的两个企业所得税优恵目录

　　1.目录的主要变化

　　36号公告对环境保护节能节水项目、资源综合利用两个企业所得税优惠目录进行了修订。发布了两个目录的2021年版。与2008年版相比，2021年版主要有以下变化：

　　(1)环境保护、节能节水项目企业所得税优惠目录的主要变化

　　《环境保护、节能节水项目企业所得税优惠目录(2021年版)》对目录大类进行了归并，在此基础上进一步扩大目录项目范围，具体变化为：一是根据环保节能改策导向，将公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等5大类归并为环境污染防治、节能减排技术改造、节水改造及非常规水利用等3大类。二是落实大水土壤污染防治工作部署和体现技术进步等要求。在大气水土壤污染防治、热能热电、碳达峰碳中和、污水资源化利用等方面。新增16个项目，删除1个项目，同时，对部分保留的项目进行了归并和拆分。三是对项目条件做了进一步明确和修改。此外，考虑到近些年国家各项标准相对完善，为便于企业对照享受，将2008年版目录中作为补充条件的“国务院财政、税务主管部门规定的其他条件”全部删除。

　　(2)资源综合利用企业所得税优惠目录的主要变化

　　《资源综合利用企业所得税优惠目录(2021年版)》目录的大类保持不变，对具体项目进行了调整：一是为提升矿产资源和再生资源综合利用效率，在可利用资源方面新增6项，主要包括金属矿和非金属矿、废玻璃和废玻璃纤维，厨余垃圾、废纸，铸造废砂，废旧汽车等。二是为体现生态文明政策导向。册除1个项目，此外还对部分项目进行了归并。三是为提升资源利用效率，体现技术进步和行业发展，新增废水、废气、废渣、废弃电子产品，化工原材料、农业相关明细项内容共9项。同时，根据政策导向以及国家和行业标准规定等，删减和修订了个别明细项内容。

　　2.其他需关注的内容

　　除发布2021年版两个企业所得税优惠目录外，36号公告还有以下内容值得关注：一是关于新旧目录的执行时间和废止时间。36号公告规定，2021年版目录从2021年1月1日起开始执行。2008年版目录从2022年1月1日起开始废止。这是少有新旧目录执行时同和废止时间不一致的情况，主要考虑是2021年版目录于2021年年底才发布，而在2021年企业已按照2008年版目录执行，为鼓励企业环境保护、节能节水的积极性，因此对2008年版目录推迟一年废止执行。二是关于新旧目录的衔接条款。根据新旧目录不同的执行时间和废止时间，36号公告明确了衔接条款，其中：对于环境保护、节能节水项目，属于2008年版目录的环境保护、节能节水项目，在2021年12月31日前进入优惠期的，可按政策规定继续享受至期满为止;属于2021年版目录的环境保护、节能节水项目，在2020年12月31日前进入优恵期的，可在剩余期限享受政策优惠至期满为止。对于资源综合利用，属于2008年版目录，但不属于2021年版目录的，仍可在2021年12月31日之前享受优惠。三是建立部门协作机制。考虑到对目录的准确判定需要一定的专业知识予以支撑，36号公告明确税务机关在后续管理过程对是否属于2021年版目录范围无法准确判定的，可以提请省级以上(含省级)发展改革和生态环境等部门出具意见。

　四、其他政策

　　(一)小型微利企业所得税优惠政策

　　2021年，国家再次加大了小型微利企业优恵力度。财政部、税务总局制发《关于实施小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第12号)，对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，在原有优惠政策的基础上，再减半征收企业所得税，即：对小型微利企业年应税所得额不超过100万元的部分，减按12.5%计入应纳税所得额，实际税负降为2.5%，年应纳税所得额100万元一300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额，实际税负为10%。

　　(二)基础设施领域不动产投资信托基金(REITs)试点税收政策

　　财政部、税务总局制发《关于基础设施领域不动产投资信托基金( REITs)试点税收政策的公告》(财政部 税务总局公告2022年第3号)，对REITs试点税收政策进行明确，主要包括以下内容：

　　一是政策内容。REITs试点税收政策涉及两个环节。第一个环节是设立基础设施REITs前，原始权益人向项目公司划转基础设施资产应取得项目公司股权，不受《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)、《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税[2014]109号)等文件规定条件的限制，可直接适用特殊性税务处理：项目公司取得基础设施资产的计税基础，以基础设施资产的原计税基础确定;原始权益人取得项目公司股权的计税基础，以基础设施资产的原计税基础确定，原始权益人和项目公司不确认所得，不征收企业所得税。第三个环节基础设施REITs设立阶段，原始权益人向基础设施 REITs 转让项目公司股权实现的资产转让评估增值，考虑到在股权转让当期没有现金流等实际问题，在转让当期可暂不缴纳企业所得税，允许递延至基础设施REITs完成募资并支付股权转让价款后缴纳，其中对原始权益人按照战略配售要求自持的基础设施REITs份額对应的资产转让评估增值，可进一步允许递延至实际转让REITs份额时缴纳企业所得税。考虑到原始权益人除按照战略配售要求自特基础设施 REITs 份额外，还会在二级市场自行购买基础设施 REITs 份额。为提高政策可操作性，避免原始权益人人为推迟缴纳税款，政策还规定按照先进先出的原则认定优先处置战略配售份额。

　　二是政策适用范国。试点税收政策适用于证监会、发展改革委根据有关规定组织开展的基础设施REITs试点项目。

　　三是政策执行时间。试点税收政策自2021年1月1日起实施。2021年1月1日前发生的符合规定的事项目，可按规定享受相关政策。

　　(三)公益性捐赠税前扣除政策

　　1.公益性群众团体的公益性捐赠税前打除资格

　　继2020年，财政部、税务总局、民政部对通过公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关进行公益性捐赠的有关事项进行优化和完善后，2021年，财政部，税务总局制发了《关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关事项的公告》(财政部 税务总局公告2021年第20号)，对通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关事项进行优化完善，主要有以下几方面与企业捐赠相关：一是公益性捐赠税前扣除资格有效期由原来的一年调整为3年。企业在捐赠时，应关注接受捐赠的公益性群众团体的公益性捐赠税前除资格是否处于有效期内，若不在有效期内，其捐赠金额无法税前和除。省级以上财政、税务部门将及时在官方网站上发布具备公益性捐赠税前扣除资格的公益性群众团体名单公告，企业可在官网上进行査询。二是公益性群众团体在接受捐赠时，应按照行政管理级次按规定使用财政部门监(印)制的公益事业捐赠票据，不再使用《非税收入一般缴款书》收据联作为接受捐赠票据，因此企业在接受捐赠时，应关注所取得票据的类型，避免因不符合規定而无法在税首扣除。

　　2.公益性捐赠税前扣除资格确认有关衔接事项

　　2020年，《关于公益性捐赠税前扣除有关事项的公告》(财政部 税务总局 民政部公告2020年第27号，以下简称27号公告)提高了公益性社会组织取得公益性捐赠税前扣除资格的部分条件。取得公益性捐赠税前扣除资格的条件涉及以前年度相关指标，如严格执行，将使部分社会组织因为以前年度指标不合格，而无法取得2020年及以后几个年度公益性捐赠税前扣除资格，导致企业已经发生的捐赠无法在税前扣除。为避免打击企业参与慈善的积极性，财政部、税务总局、民政部制发《关于公益性捐赠税前扣除资格确认有关衔接事项的公告》(财政部 税务总局 民政部公告2021年第3号，以下简称3号公告》，对部分条件规定期限内适当放宽：一是确认2020-2022年度公益性捐赠税前扣除资格时，对2018年和2019年的公益慈善事业支出和管理费用比例、对于2019年成立的社会组织以及2019年至3号公告发布之日已接受评估但商未出具结论的社会组织的评估等级、社会组织的非营利里织免税资格适当放宽条件。二是确认2021-2123年度公益性捐赠税的扣除资格时，2019年和2020年的公益慈善事业支出和管理费用比例适当放宽。

　　3.2021-2023年度公益性社会组织捐赠税前扣除资格

　　27号公告第五条规定在民政部登记注册的社会组织由财政部、税务总局、民政部联合确定具有公益性捐赠税前扣除资格的社会组织名单。按此规定，财政部、税务总局、民政部制发《关于2021-2023年度公益性社会组织捐赠税前扣除资格名单的公告》(2021年第39号)。明确河南大学教育发展基金会、中国古生物化石保护基金会、湖之教有基金会、中国慈善联合会4家社会组织在2021-2023年度具备公益性捐赠税前扣除资格，企业在2021一2023年度对4家社会组织的公益性捐赠可以按规定在税前扣除。

　　(四)有关政策征管口径

　　税务总局制发《关于企业所得税若干政策征管口径问题的公告》(国家税务总局公告2021年第17号，以下简称17号公告)，对政策执行口径进行了明确，提高政策确定性。

　　1.公益性捐赠支出相关费用的扣除

　　企业在捐赠时存在直接捐赠非货币性资产的情况，尤其在疫情期间很多企业直接捐赠口罩、防护服等非货币性资产。与捐赠货币性资产不同，捐赠非货币性资产会产生运费、人工费、保险费等费用。对于这些费用如何处理，17号公告按是否纳入国家机关、公益性社会组织开具的公益捐赠票据记载的数额，分别明确了处理口轻，对纳入公益性捐赠票记载的数额的，则作为公益性捐赠支出按规定在税前扣除;对未纳入的，则企业相关费用按照规定在税前扣除。

　　2.可转换债券转换为股权投资的税务处理

　　可转换债券是购买方可按照发行时约定的价格将债券转换成公司的普通股票的债券，购买方有选择是否转换为股票的权利。可转换债券的税务处理，涉及持有债券和债券转换为股权两个环节。对于持有环节，购买方取得的利息收入应按规定计入收入总额申报缴纳企业所得税，发行人支付的利息则可按规定在税前扣除。在转换环节，购买方将应收未收利息一并转为股票金额的，无论在会计上是否确认为收入，在税收上也应该确认为当期利息收入，同时可将债券购买价、应收本收利息和支付的相关税费作为股票投资成本，相应地发行人可将应付未付利息视同为已支付，按规定在税前扣除。

　　3.核定征收改为查账征收后有关资产的税务处理

　　对按收入核定征收的企业或定率核定征收的企业无法对成本等准确核算。因此也未对资产按规定计提折旧、摊销。对核定征收企业调整为查账征收后，资产的计税基础和折旧摊销年限如何确定，17号公告明确了口径。一是计税基础。按是否能够提供资产购置发票分两种情况进行处理，能够提供的，以发票载明金额为计税基础;不能提供的，可以凭购置资产的合同(协议)，资金支付证明、会计核算资料等记载金额作为计税基础。二是折旧、摊销年限。可按照税法规定的折旧、摊销年限，扣除该资产投入使用年限后，就剩余年限继续计提折旧、摊销额并在税前扣除。

　　4.文物、艺术品资产的税务处理

　　17号公告对于文物、艺术品资产的性质进行了明确，企业购买的文物、艺术品用于收藏、展示、保值增值的，作为投资资产进行税务处理，在持有期间计提的折旧、摊销费用不得税前扣除。

　　5.企业取得政府财政资金的收入时间确认

　　17号公告对于从政府取得资金的性质进行了区分，并规定了不同的税收处理原则。一是对于企业按照市场价格销售货物、提供劳务服务等，由政府财政部门根据企业销售货物、提供劳务服务的数量、金额的一定比例给予全部或部分资金支付的情况，比如发电厂的发电收入，一部分由消费者支付，一部分由政府补贴。这种情形，对于企业来说，是正常的生产经营行为，只是收入有一部分来源于政府，与其他收入来源的性质没有区别，对来源于政府的这部分收入也应当按照权责发生制原则确认收入。二是对于除第一种情况以外的其他情况，企业取得的各种政府财政资金，如财政补贴、补助、补偿、退税等，应当按照实际取得收人的时间确认收入。需要说明的是，17号公告所提的退税，旨在明确按规定计入收入总额的退税，比如增值税即征即退、先征后退税款应当按照收付实现制确认收入，并不是指全部退税均应该确认收入，比如出口退税，企业所得税汇算消缴退税本身就不计入收入总额，也就不涉及确认时点的问题。

　　(五)其他延续性政策

　　除上文提到的区域性延续政策外，2021年国家还对一系列政策进行了延期，主要包括以下文件：一是《关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》(财政部 税务总局公告2021年第6号)按照该文件的规定，单位价值500万元以下设备器具一次性税前扣阶政策、将研发费用加计扣除比例提高到75%政策、保险保障基金符合条件的收入免征企所得税政策、农村饮水工程项目所得减免企业所得税四项企业所得税政策的执行期限延长至2023年12月31日，金融企业贷款损失准备金、金融企业涉农货款和中小企业货款损失准备金、保险公司准备金、中小企业融资(信用)担保机构准备金、证券行业准备金、上海国际能源交易中心风险准备金和期货投资者保障基金支出税前扣除政策到期后继续执行，不再设置执行期限。二是《财政部 税务总局关于延续实施应对疫情部分税费优惠政策的公告》(财政部 税务公告2021年第7号，以下简称7号公告)，按照这个文件规定，支持新冠疫情防控捐赠全額税前扣除政策、疫情防控重点保障物资生产企业为扩大产能新购置的机关设备一次性税前扣除政策延长至2021年3月31日，即企业在2021年1月1日一3月31日期间进行捐赠或新购置设备，符合条件的，仍可以适用全额扣除或一次性扣除政策。需要说明的是，6号公告是针对已到期的政策，交通运输、餐饮、住宿、旅游、电影等受疫情影响较大的行业2020年度亏损结转年限由5年延长至8年政策，仅针对2020年度亏损，不属于已到期的政策，也就不在此次延长执行期间的政策之列。三是《关于延长部分扶贫税收优惠政策执行期限的公告》(财政部 税务总局 人力资源社会保障部 国家乡村振兴局公告2021年第18号)，重点群体创业就业税收政市原于2021年12月31日执行到期，扶贫捐赠全額税前扣除政策原于2022年12月31日执行到期，该文件统一将其执行期限延长到2025年12月31日。四是《财政部 税务总局 民政部关于生产和装配伤残人员专门用品企业免征企业所得税的公告》(财政部 税务总局 民政部公告2021年第14号)。这个文件将生产和装配伤残人员专门用品企业免征企业所得税政策执行期限延长至2023年12月31日。与原有文件相比，基本上没有变化，仅是对附件的部分表述进行了微调。

问：公司500元以下的零星采购没有发票,只开了收据,每月都有多次加起来有几干元这种只有收据没有发票的,企业所得税应该不能做费用吧?

　　解答：

　　根据《企业所得税税前扣除凭证管理办法》(国家税务总局公告2018年第28号发布，以下简称28号公告)第九条规定：企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目(以下简称“应税项目”)的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票(包括按照规定由税务机关代开的发票)作为税前扣除凭证;对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。小额零星经营业务的判断标准是个人从事应税项目经营业务的销售额不超过增值税相关政策规定的起征点。(起征点备注：也就是500元/次)

　　因此，对于采购取得的是收据，虽然金额也在500元/次以下，但是下列情况的不得税前扣除：

　　1.采购对象是已经办理税务登记的个体户和各类企业;

　　2.采购对象虽然是个人，虽然每次金额也在500元以下，但是业务不是“零星”交易，而是“频繁”交易的。至于目前如何认定“零星”交易，税法并没有具体的次数标准，基层主管税务局掌握有较大的判定权利。

　　满足上述28号公告规定标准的收据，也可以作为税前扣除凭证。

土地增值税是房地产开发企业的一个重要税种，这个税种有个特点是先预缴后清算。在土地增税清算完，一般情况下都会涉及补缴土地增值税，而补缴的税金在预缴的当年的企业所得税税前是未进行扣除的，这种情况下就会导致土地增值税预缴当年多缴纳企业所得税;而土地增值税清算当年，企业后续收入已经比较少了，会导致企业出现亏损，这种情况应该怎么办呢?

　　一、相关政策变革

　　2010年12月24日国家税务总局发布了《国家税务总局关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2010年第29号)，规定房地产开发企业由于土地增值税清算造成的亏损，在企业注销税务登记时还没有弥补的，企业可在注销前提出申请，税务机关将多缴的企业所得税予以退税。

　　实务中，由于多种原因，房地产开发企业在开发产品销售完成后，短期内无法注销，导致多缴的企业所得税无法申请退税;而企业为了退税将企业注销后也会存在诸多问题。

　　为解决上述问题，结合房地产开发企业和开发项目的特点，2016年12月9日国家税务总局发布了《关于房地产开发企业土地增值税清算涉及企业所得税退税有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第81号)，对土地增值税清算后出现亏损的企业所得税退税政策进行了完善，同时国家税务总局公告2010年第29号也停止执行，但是退税的相关处理还是延续了29号公告的方法。

　　二、土地增值税清算导致多缴纳企业所得税处理

　　企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，当年企业所得税汇算清缴出现亏损的分别以下两种情况处理：

　　(一)有后续开发项目的，亏损向以后年度结转，用以后年度所得弥补;

　　(二)没有后续开发项目的，按规定计算出开发各年度由于土地增值税多缴纳企业所得税，并申请退税。

　　后续开发项目，是指正在开发以及中标的项目。

　　开发各年度，是指从开始预售之年度开始，一直到清算的年度。

　　三、计算方法及退税程序

　　1、计算开发各年度应分摊的土地增值税

　　该项目缴纳的土地增值税总额，应按照该项目开发各年度实现的项目销售收入占整个项目销售收入总额的比例，在项目开发各年度进行分摊，具体按以下公式计算：

　　各年度应分摊的土地增值税=土地增值税总额×(项目年度销售收入÷整个项目销售收入总额)

　　土地增值税总额为按照规定进行清算的土地增值税清算报告的土地增值税金额。

　　销售收入包括视同销售房地产的收入，但不包括企业销售的增值额未超过扣除项目金额20%的普通标准住宅的销售收入。这里的销售收入应与企业所得税申报表中的收入配比。

　　2、计算开发各年度应补充扣除的土地增值税

　　当年应补充扣除的土地增值税=各年度应分摊的土地增值税-该年度已经在企业所得税税前扣除的土地增值税

　　3、计算开发各年度应退企业所得税

　　(1)a=当年应补充扣除的土地增值税×当年度企业所得税适用税率

　　(2)b=当年度已缴纳的企业所得税税款

　　如a

　　案例分析

　　某房地产开发企业2015年1月开始开发某房地产项目，2017年10月项目全部竣工并销售完毕，同年12月进行土地增值税清算，整个项目共缴纳土地增值税1100万元，2017年度汇算清缴出现亏损，应纳税所得额为-400万元，2015年-2017年销售收入情况、土地增值税及企业所得税缴纳情况如下表：

该企业所得税率为25%。企业没有后续开发项目，现拟申请退税，具体计算过程如下：

　　2015年

　　分摊土地增值税=1100×(12000÷30000)=440

　　应纳税所得额调整=240-440=-200

　　应退企业所得税=200*25%=50

　　实缴企业所得税=45，故实际可退企业所得税=45

　　调整后亏损结转=(45-50)÷25%=-20

　　2016年

　　分摊土地增值税=1100×(15000÷30000)=550

　　应纳税所得额调整=300-550-20=-270

　　应退企业所得税=270*25%=67.5

　　实缴企业所得税=310

　　实际可退企业所得税=67.5

　　2017年

　　分摊土地增值税=1100×(3000÷30000)=110

　　应纳税所得额调整=60+500-110=450

　　调整后应纳税所得额=-400+450=50

　　应补缴企业所得税=50×25%=12.5

　　累计退税额=45+67.5-12.5=100

　1.《企业所得税法》第七条规定，收入总额中的下列收入为不征税收入:(一)财政拨款;(二)依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金;(三)国务院规定的其他不征税收入。

　　2.《企业所得税法实施条例》规定：

　　《企业所得税法实施条例》第二十六条规定，企业所得税法第七条第(一)项所称财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。企业所得税法第七条第(二)项所称行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。企业所得税法第七条第(二)项所称政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。企业所得税法第七条第(三)项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

　　3.《财政部 国家税务总局关于财政性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2008]151号)规定：

　　企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

　　本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款;所称国家投资，是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企业实收资本(股本)的直接投资。

　　4.《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)规定：

　　企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：(一)企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件;(二)财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;(三)企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

　　企业取得满足上述规定的财政性资金收入，就可以作为企业所得税的不征税收入处理。