合并日编制合并财务报表时，若是同一控制下企业合并则涉及合并现金流量表的编制问题，若是非同一控制下的企业合并则不涉及。在合并日后编制合并财务报表，则不论同一控制下企业合并还是非同一控制下的企业合并都将涉及合并现金流量表的编制问题。

　　非同一控制下的合并中，合并方购买的是被合并方的资产和负债。合并日之前的利润表和现金流量表上的项目和母公司无关，只有合并后产生的利润和现金流量才属于母公司，因此，在合并日，非同一控制下的企业合并不需要编制合并利润表和合并现金流量表。

　　对于同一控制下的企业合并，视同被合并方在最早期已经纳入合并范围，应对期初数进行重述，对现金流量表也应同步予以重述。

　　例：A公司与B公司同受最终控制方控制，A公司于2016年收购B公司，B公司在2016年之前成立，在编制合并报表时需要重述期初数据。因为在合并日之前没有对B公司的长期股权投资，在抵销的时候以资本公积替代。B公司在设立时原股东投入的现金也就相当于投入了本合并主体，所以作为本合并主体吸收外部权益性投资取得的现金处理。在合并日，按实际支付的现金对价在合并现金流量表中列入“支付的其他与筹资活动有关的现金”。

　　附：准则中的相关规定

　　《企业会计准则第33号——合并财务报表》

　　第四十三条母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公司以及业务，应当将该子公司以及业务合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表，同时应当对比较报表的相关项目进行调整，视同合并后的报告主体自最终控制方开始控制时点起一直存在。

　　因非同一控制下企业合并增加的子公司以及业务，应当将该子公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。

　　第四十四条母公司在报告期内处置子公司以及业务，应当将该子公司以及业务期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表。

　　现金流量表准则讲解2010：

　　处置子公司及其他营业单位收到的现金净额

　　本项目反映企业处置子公司及其他营业单位所取得的现金减去子公司或其他营业单位持有的现金和现金等价物以及相关处置费用后的净额。本项目可以根据有关科目的记录分析填列。

　　企业处置子公司及其他营业单位是整体交易，子公司和其他营业单位可能持有现金和现金等价物。这样，整体处置子公司或其他营业单位的现金流量，就应以处置价款中收到现金的部分，减去子公司或其他营业单位持有的现金和现金等价物以及相关处置费用后的净额反映。

　　处置子公司及其他营业单位收到的现金净额如为负数，应将该金额填列至“支付其他与投资活动有关的现金”项目中。

　　取得子公司及其他营业单位支付的现金净额

　　本项目反映企业取得子公司及其他营业单位购买出价中以现金支付的部分，减去子公司或其他营业单位持有的现金和现金等价物后的净额。本项目可以根据有关科目的记录分析填列。

　　整体购买一个单位，其结算方式是多种多样的，如购买方全部以现金支付或一部分以现金支付而另一部分以实物清偿。同时，企业购买子公司及其他营业单位是整体交易，子公司和其他营业单位除有固定资产和存货外，还可能持有现金和现金等价物。这样，整体购买子公司或其他营业单位的现金流量，就应以购买出价中以现金支付的部分减去子公司或其他营业单位持有的现金和现金等价物后的净额反映，如为负数，应在“收到其他与投资活动有关的现金”项目中反映。

自7月1日新公司法实施以来，不少纳税人致电国家税务总局深圳市税务局12366纳税缴费服务热线(以下简称深圳12366热线)，咨询新公司法相关涉税事宜。其中，不少纳税人咨询个人以非货币性资产投资如何缴纳个税等问题。在所有咨询中，投资者林先生关注的问题，很有代表性。

　　林先生以持有的深圳A公司股权作价投资境内B公司，取得B公司20%的股权，已于2024年7月完成股权变更手续。作价投资时，林先生所持有的A公司股权公允价值为100万元，取得A公司股权时股权原值为50万元。近期，林先生致电深圳12366热线：以非货币性资产投资应如何计算并缴纳相关税费?如果需要缴税但现金流紧张，是否有照顾性政策?

　　计算税款

　　《财政部 国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税[2015]41号)第一条明确，个人以非货币性资产投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。也就是说，纳税人以非货币性资产投资，应分为转让资产、投资入股两个经济行为，对应进行涉税处理。

　　具体来说，对个人转让非货币性资产的所得，应按照“财产转让所得”项目，适用20%的税率，依法计算缴纳个人所得税。根据财税[2015]41号文件第二条，个人以非货币性资产投资，应按评估后的公允价值确认非货币性资产转让收入。非货币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额为应纳税所得额。

　　个人以非货币性资产作价投资取得被投资方股权，在持股期间，个人取得被投资方分配的股息红利，根据个人所得税法第三条规定，以取得的所得全额为收入额，适用20%的税率，计算缴纳个人所得税。

　　接上例，假设林先生在投资过程中发生了与股权转移相关税费250元，资产评估费为3万元。根据财税[2015]41号文件，林先生转让非货币性资产的应纳税所得为1000000-500000-250-30000=469750(元)，转让资产应缴纳的个人所得税为469750×20%=93950(元)。假设2024年年底，林先生仍持有原来的股权，B公司盈利并分红，林先生取得B公司分红10万元，应缴纳的个人所得税10×20%=2(万元)。

　　申报纳税

　　仍以林先生为例，他有两种申报纳税的方式，一种是自行申报，另一种是由B公司为其代扣代缴税款并申报。

　　笔者提醒，无论是个人自行申报，还是受让方代为扣缴申报，均应按照《国家税务总局关于发布〈股权转让所得个人所得税管理办法(试行)〉的公告》(国家税务总局公告2014年第67号)第二十一条规定，报送股权转让合同(协议)和股权转让双方身份证明;按规定需要进行资产评估的，还需提供具有法定资质的中介机构出具的净资产或土地房产等资产价值评估报告;计税依据明显偏低但有正当理由的证明材料以及主管税务机关要求报送的其他材料。

　　林先生如果选择自行申报，需要通过自然人电子税务局WEB端办理，点击“我要办税”—“税费申报”—“分类所得申报”—“个人股权转让所得”—“股权转让资料报送”，填写信息并上传资料。第一步，录入被投资企业统一社会信用代码、税款所属期以及股权转让情况等基本信息;第二步，录入股权转让信息，需要填写被投资企业A公司、股权转让方林先生、受让方B公司的基本信息，并在“附报资料”处上传准备好的资料;第三步，录入收入与扣除信息，“收入”栏填写实际取得所得的收入总额，即“1000000”;“财产原值”栏填写取得A公司股权时实际发生的支出，即“500000”;“允许扣除的税费”栏填写转让股权过程中实际缴纳的可依法扣除的税费，即“250”;“其他”栏填写发生的资产评估费等费用，即“30000”。

　　在完成以上操作后，林先生申报的股权转让信息会推送给受让方B公司以及主管税务机关。经B公司确认以及主管税务机关审核通过后，林先生可以发起申报，进行税款计算，确认无误后点击确认即可。

　　分期纳税

　　实务中，个别非货币性资产投资者如果存在现金流不足情况，可以分期缴纳税款。

　　根据财税[2015]41号文件第三条，纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内(含)分期缴纳个人所得税。

　　具体来说，纳税人需要制定分期缴纳计划，根据计划填写《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》，并提供纳税人身份证明、投资协议、非货币性资产评估价格证明材料、能够证明非货币性资产原值及合理税费的相关资料，于取得被投资企业股权之日的次月15日内，报主管税务机关备案。完成备案后，纳税人可以自发生非货币性资产投资行为之日起不超过5个公历年度内(含)分期缴纳个人所得税。

　　需要提醒的是，分期缴税政策是对于现金流不足的纳税人的一项税费支持政策，如果非货币性资产投资交易过程中取得现金补价的或者个人在分期缴税期间转让其持有的全部或部分股权，并取得现金收入的，取得的现金收入应优先用于缴税。