(2023)最高法民终55号 中国**集团有限公司、霞浦**商用置业有限公司建设工程施工合同纠纷民事二审民事判决书
发文时间:2023-06-15
来源:中国裁判文书网
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(2023)最高法民终55号 

案  由 建设工程施工合同纠纷 

发布日期 2023-06-15 


中华人民共和国最高人民法院

民 事 判 决 书

(2023)最高法民终55号

上诉人(一审原告):中国**集团有限公司。住所地:湖北省武汉市**区**路3号一***大楼。

法定代表人:宋**,该公司董事长。

委托诉讼代理人:黄**,福建**律师事务所律师。

委托诉讼代理人:余*,福建**律师事务所律师。

上诉人(一审被告):霞浦***商用置业有限公司。住所地:福建省霞浦县**街道**社区**路361号**城市广场3号楼3层。

法定代表人:张**,该公司总经理。

委托诉讼代理人:林**,福建**律师事务所律师。

委托诉讼代理人:林*,该公司职员。

上诉人中国**集团有限公司(以下简称**集团公司)与上诉人霞浦**商用置业有限公司(以下简称**公司)建设工程施工合同纠纷一案,不服福建省高级人民法院(2018)闽民初83号民事判决,向本院提起上诉。本院于2023年3月7日立案后,依法组成合议庭,公开开庭审理了本案。一冶集团公司委托诉讼代理人黄**,**公司委托诉讼代理人林**、林*,到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

**集团公司上诉请求:(1)撤销(2018)闽民初83号民事判决,依法予以改判;(2)本案一、二审诉讼费用由***公司承担。主要理由是,(一)塔吊、施工电梯费用计算错误。双方已核定塔吊、施工电梯费用共计9076835元,依法应予采纳。***公司自认塔吊、施工电梯费用为9883783-1248000=8635783元。原审法院根据《鉴定意见书》,将全部塔吊、施工电梯费用一概列入不确定项,少算本项费用约234.40万元。(二)虽然签证(487、497、558-594、595-613)缺少***公司“分管领导”的签字,但不能仅以上述签证缺少形式要件而否定其实质内容。原审法院不予采纳上述签章不全的签证,系认定事实错误。(三)价格调节基金认定错误。价格调节基金应由***公司自行缴纳,原审法院认为**集团公司未提交已经缴纳价格调节基金的证据,不认定该项费用错误。(四)根据《福建省建筑工程消耗量定额》与《福建省建筑装饰装修工程消耗量定额》规定,土建工程及建筑装饰装修工程应当计取超高增加费,《鉴定意见书》未按上述规定计算超高增加费,少算该项费用约72万元。(五)《鉴定意见书》未按规定根据各楼栋(地下室、裙楼、1#2#3#4#主楼)施工时间调整人工费,少算约400万元。(六)《鉴定意见书》未按照合同约定方式计算混凝土价格,而是统一按照东方伟业公司统计的3#4#主楼混凝土价格平均值计算全部混凝土价格,少算该项费用约126万元。(七)外墙面抗碱底漆涂料和丙烯酸彩色喷涂系两种不同性质的材料,《鉴定意见书》将上述材料套用外墙水泥漆错误,少算该项费用约200万元。(八)《鉴定意见书》中钢筋价格计算错误,少算该项费用约300万元;各楼栋(地下室、裙楼、1#2#3#4#主楼)工程量计算错误,少算工程款约809万元,同样应予纠正。

***公司上诉请求:撤销原审判决第一项,改判应付工程款63833316.03元,且不计逾期付款利息。主要理由是,(一)应予抵扣款项(合计10389463.64元)。(1)代垫临时措施费3192962元。在讼争工程的造价中,已经计取了临时措施费率,亦有合同、支付票据等证据,该部分代垫的费用,应从工程款总额中予以扣除。(2)甲供钢筋78万元。造价鉴定意见未考虑甲供因素,从总价中予以扣减。按合同约定甲供材料只计税不计取其他任何费用,鉴定总价应扣减749483元×计价取费,即78万元。(3)工期延误违约金4630713.64元。双方约定的讼争工程开工日期为2011年11月8日,竣工验收日期为2015年12月25日。共产生违约金4630713.64元。该违约金是在排除基坑事故因素后,一冶集团公司又发生的逾期违约,但原审法院未审理该部分事实,导致应抵扣款项漏计。(4)零星维修整改1785788元。原审法院认为该部分费用不属于造价鉴定范围,应由法庭对该部分费用进行审理确认,不列入鉴定材料范围。但在判决书中遗漏了该部分内容。(二)错误计算逾期付款利息。直至2018年7月一冶集团公司起诉前,双方仍在进行核对结算工作。东方伟业公司不存在拖延的情况,在一冶集团公司刻意造成结算未完成的情况下,由于无法确定支付数额,东方伟业公司完全有正当理由不予支付工程款,也不应计算逾期付款利息

一冶集团公司起诉请求:(1)***公司向一冶集团公司支付拖欠的工程价款105327693.92元,并支付自2016年12月28日起至所欠工程价款付清之日止按中国人民银行同期贷款利率计算的利息利息暂至2018年7月28日,计7935417.72元;(2)本案全部诉讼费用由东方伟业公司负担。

原审法院认定:

2011年11月9日,**集团公司与***公司签订《建设工程施工合同》。合同约定:***公司开发的“霞浦***城市广场”项目由一冶集团公司承包施工。工程地点:(福建省)霞浦县福宁大道南侧;工程内容:四栋29-33层住宅、一栋4层大型商场、一栋4层商业建筑、二层地下室,总建筑(地上、地下)面积约153660㎡;工程总造价:暂估人民币35000万元(实际以结算造价为准)。工程承包范围:(1)本合同协议书工程内容范围内的土石方工程、基坑支护和降水工程、基础及桩基工程;(2)本合同协议书工程内容范围内的地下室和上部工程(含土建、内外装饰装修和属于消防工程范围外的给排水、强电、暖通工程,及以上工程范围内的预留预埋),除本协议其他条款另有规定外,弱电工程不在承包人承包范围;(3)本合同协议书工程内容范围内的室外工程的排水工程、排污工程、池体工程、道路工程(不含景观道路的装饰面层、不含沃尔玛的水处理工程)。发包人另行发包的工程范围:消防工程、中央空调系统工程、电梯工程、智能化和安防工程及其预留预埋、园林景观工程、人防工程中的设备订购(但工地现场内运输和安装由承包人承包)、室外路灯和景观照明工程、市政供配电工程等。承包方式:按本合同的规定包工包料。开工日期以发包人书面通知的日期为准,并以此起始计算工期;完工日期以承包人全部完成所承包的工程内容并且经监理单位、勘察设计单位、承包人、发包人均在《单位工程质量竣工验收记录表》(作为工程预验收使用)确认签章的日期为完工日期。竣工验收日期以承包人全部完成所承包的工程内容并以承包人提交《单位工程质量竣工验收记录表》、《福建省房屋建筑工程竣工验收报告》且经监理单位、勘察设计单位、承包人、发包人均确认签章的日期为竣工验收日期(发包人必须在承包人提交竣工验收资料后7日内组织验收)。质量标准:合格。付款方式对工程款的申报、审核、结算及支付的规定:(1)承包人在本合同规定的支付工程款的节点进度时一次性报送附有完整的工程量计算书的工程款支付申报表,发包人在收到完整的工程款支付申报表后14天内完成审核并向承包人支付本合同规定应付的工程款。(2)承包人在提交完整的竣工结算资料并达到本协议竣工日期(或完工日期)的规定要求后的90天内,发包人完成对承包人提交的竣工结算资料的审核(如逾期视同发包人认可承包人报送的结算值);双方共同完成该工程的竣工结算总造价的95%。承包人不能一次性提交完整的竣工结算资料的,发包人可视承包人补充提交的竣工结算资料的工作量所需增加的审核时间,在90天的基础上相应顺延审核日期;由此顺延不视为逾期及不视为发包人认可承包人报送的结算值。(3)工程结算总造价的5%留做本合同工程的质量保修金。竣工验收:工程具备竣工验收条件,承包人按国家工程竣工验收有关规定,向发包人提供完整竣工资料及竣工验收报告。发包人收到竣工验收报告后28天内组织有关单位验收,并在验收后14天内给予认可或提出修改意见。发包人收到承包人送交的竣工验收报告后28天内不组织验收,或验收后14天内不提出修改意见,视为竣工验收报告已被认可。工程竣工验收通过,承包人送交竣工验收报告的日期为实际竣工日期。竣工结算:工程竣工验收报告经发包人认可后28天内,承包人向发包人递交竣工结算报告及完整的结算资料,双方按照协议书约定的合同价款及专用条款约定的合同价款调整内容,进行工程竣工结算。发包人违约:发包人收到竣工结算报告及结算资料后28天内无正当理由不支付工程竣工结算价款,从第29天起按承包人同期向银行贷款利率支付拖欠工程价款的利息,并承担违约责任。此外,合同对发包人另行发包的工程范围、工程计价、调价方式及执行的政策性文件、工程材料设备采购等事项也作了约定。2012年3月27日,双方签订了《补充协议Ⅰ》,就工程施工用钢筋(材)、水泥、商品砼等材料市场(采购)价定价事宜达成一致。

2011年11月14日,***公司向**集团公司发出开工通知函,通知工程开工日期为2011年11月18日。接到通知后,一冶集团公司组织施工人员进行工程施工。2012年9月10日凌晨,基坑西北侧发生失稳垮塌事故。2013年3月22日,双方又签订了《霞浦***城市广场施工补充协议2》。此次补充协议对各个单体建筑的工期、“9.10”基坑失稳事故新增二次支护体系(桩)、冲孔灌注桩工程桩等项目工程(进度)款支付等事项作出约定,本工程其他事项仍按原合同执行,原合同与本协议不一致或相抵触的,以本协议为准。

**集团公司向***公司提供了《工程竣工报告》。2015年12月25日,案涉工程进行竣工验收。2016年11月29日,**集团公司向***公司提交竣工结算资料,报送结算数额为495318935元,***公司于2016年12月16日发函要求**集团公司补充结算材料,***公司于2018年1月9日回函,明确表示已经完成的结算对量工作,系因**集团公司的原因导致结算工作拖延。

在本案审理过程中,经**集团公司申请,原审法院依法委托福州中天建工程管理有限公司(以下简称中天建公司)对案涉工程双方争议部分的造价进行鉴定,2021年12月10日中天建公司出具榕中天建【2020】评鉴字第19号《鉴定意见书》认定,案涉工程争议部分造价为:确定项234419502元,不确定项为11375410元。双方当事人对于《鉴定意见书》提出了异议,中天建公司均予以明确的解释说明。工程造价鉴定费用为133.6万元。

原审法院认为:

关于讼争工程总造价的问题。根据双方的陈述及双方签字确认的《基坑支护、桩基及土方工程结算审核书》,确定该部分造价为124705224元。对于双方存在争议部分的工程造价该院委托中天建公司进行鉴定,中天建公司出具了榕中天建【2020】评鉴字第19号《鉴定意见书》认定案涉工程造价为:确定项234419502元,不确定项为11375410元。不确定项造价部分该院分析如下:(1)1-26项的价格调节基金455717元、27-30项的价格调节基金19793元。**集团公司未提交其已经缴纳价格调节基金的证据,对于该部分造价不予支持。(2)安装工程信息价引起的总价差额860291元。没有证据证明中天建公司在计取信息价之时,存在与双方合同约定不符,或者法律规定不符的情况,故对于该部分因信息价引起的价差,该院不予支持。(3)地下室外墙施工缝差额78127元。***公司主张虽然施工组织设计是四道施工缝,但是实际上只有两道施工缝。由于***公司对于该主张并未提交证据证明,该院不予支持。故该部分差额78127元,不予支持。(4)签证(543、556、558、559、561、566)143582元。中天建公司认为该部分造价是否与基坑坍塌事故有关无法鉴别。考虑到双方正就基坑坍塌事故进行诉讼,该部分造价可在另案中予以确认。(5)签证(487、497、558-594、595-613)259953元。该部分签证单内容不完整,不予采纳。(6)塔吊施工电梯费用9557947元。由于一冶集团公司提交的工程资料无原件,真实性无法确定,对于该部分造价结论该院不予采纳。在本案鉴定结论出具之后,**集团公司向该院提交了20份进度造价核对清单表,用以证明塔吊施工电梯费用为9076835元。但是这些清单表都是工程施工过程中结算工程进度款的材料,并非双方最终结算结果,不能作为认定塔吊施工电梯费用的依据。鉴于***公司向原审法院提交书面说明承认该部分造价为6732791.55元,系东方伟业公司对于自己不利的事实的自认,该院予以采纳。综上,案涉工程总造价为124705224元(双方共同确认部分造价)+234419502元(鉴定报告确定项)+6732791.55元(塔吊施工电梯费用)+78127元(地下室外墙施工缝差额)=365935644.55元。

关于***公司已付工程款的数额的问题。双方对于***公司汇给**集团公司的款项数额为321927236.08元。**集团公司主张应当扣减其按照***公司要求支付的3300万元款项,***公司予以认可,原审法院予以确认。***公司主张为**集团公司代垫水电费2785628.8元,**集团公司予以认可,原审法院予以确认。***公司主张为**集团公司代垫临时措施费3192962元,**集团公司不予认可,且东方伟业公司提交的证据不足以证明上述3192962元系代**集团公司支付的工程费用,原审法院不予支持。综上,***公司已付工程款为291712864.88元。

关于***公司是否应当支付逾期支付工程款的利息及数额的问题。原审法院认为,根据讼争的《建设工程施工合同》通用条款第三十三条第三款约定:“发包人收到竣工结算报告及结算资料后28天内无正当理由不支付工程竣工结算价款,从第29天起按承包人同期向银行贷款利率支付拖欠工程价款的利息,并承担违约责任。”**集团公司于2016年11月29日向***公司提交了竣工结算资料,***公司于2016年12月16日发函要求**集团公司补充结算材料,之后***公司再无明确要求**集团公司补充结算材料,应当视为**集团公司已经提交完毕结算资料。故东方伟业公司应于2017年1月13日前支付工程价款,由于***公司未予支付,构成违约。依据双方约定,从2017年1月14日起,按照中国人民银行同期贷款利率计付逾期付款利息

综上,双方订立的《建设工程施工合同》合法有效,双方应当依约履行各自的合同义务。经双方结算以及委托中天建公司进行工程造价鉴定,案涉工程总造价为365935644.55元。***公司已付工程款为291712864.88元,现东方伟业公司尚欠工程款74222779.67元,**集团公司要求东方伟业公司支付应予支持,并从2017年1月14日起以74222779.67元为基数按照中国人民银行同期贷款利率计算逾期付款利息。据此,依据《中华人民共和国合同法》第八条、第二百六十九条,原审法院判决:

“一、***公司应于本判决生效之日起三十日内向**集团公司支付工程款74222779.67元及逾期付款利息(自2017年1月14日起按中国人民银行发布的金融机构人民币同期同类贷款基准利率计算至2019年8月19日;自2019年8月20日起按全国银行间同业拆借中心公布的贷款市场报价利率计算至实际还清之日止);

“二、驳回**集团公司的其他诉讼请求。

“本案案件受理费801544.96元,**集团公司负担240463.49元,***公司负担561081.47元。工程造价鉴定费133.6万元,由**集团公司负担40.08万元;***公司负担93.52万元。”

本院于2023年4月6日召开了庭前会议,**集团公司和***公司各自的委托诉讼代理人参加了会议。

当事人经充分协商,一致认为本案争点为:(1)塔吊、施工电梯费用应否按审计中的不确定项计算;(2)审计中不确定项以签章不全的签证259953元应否计入工程造价;(3)甲供钢筋78万元应否从总价中扣减;(4)零星维修整改费用1785788元应否从总价中扣减;(5)工程款逾期付款利息应否计付。

除上述争点外,各方当事人对原审判决认定的事实不持异议,本院予以确认。

本院另认定,系争487号、497号、558-594号、595-613号共计56份签证单中,558-587号和599号共计30份签证单的签章是完整的;剩余26份签证单的签章不完整。487号、497号、588-594号、595-613号签证的鉴定价格为259953元,其中599号签证单鉴定金额为7200元。26份签章不完整的签证单均由监理公司签字,其中487号、588号-609号、611号-613号共计25份签证单中,***公司的现场代表和总工办已签字确认,仅缺少分管领导签字;497号签证,***公司总工办和分管领导已签字,并加盖***公司工程部印章,仅缺少现场代表签字。

本院认为:

一、塔吊、施工电梯费用应当认定为9076835元。

案涉《鉴定意见书》载明:“塔吊和施工电梯为施工工地常用的垂直运输机械,因**集团公司提供的塔吊和施工电梯安拆相关资料无原件,本次鉴定按**集团公司提供的相关资料计入并列为不确定项,由委托方审理确定。”该《鉴定意见书》的《工程造价汇总表》不确定项第六项载明:“塔吊施工电梯,9557947元,材料无原件。”**集团公司在鉴定过程中未提供塔吊、施工电梯费用的原件,《鉴定意见书》将该项目费用列为不确定项。**集团公司在原审中提交20份进度造价核对清单表原件,用以证明该项费用为9076835元。该组证据均由***公司工作人员签字确认,足以证明***公司对该项目在实际施工中发生的费用是认可的。在中天建公司《司法鉴定意见书》(征求意见稿)中,塔吊和施工电梯费用初步鉴定为9883783元,东方伟业公司《关于霞浦东方伟业城市广场工程造价鉴定征求意见稿的反馈意见》第九十条关于塔吊、施工电梯费用的意见为:“本栋楼鉴定机构造价与我方造价多计124.8万元,无法分辨鉴定机构工程量的准备性,双方工程量是核对全部完成的,不可能存在这么大的差异,申请三方核对。”即东方伟业公司认为该项费用为8635783元(9883783元-124.8万),尽管其附“申请三方核对”的条件,不构成明确的自认,但更接近双方共同确认的9076835元。东方伟业公司认为该部分证据为进度款资料,并非最终结算资料,不能作为该项费用结算的依据,但其自认的6732791.55元是以案涉《建设工程施工合同》约定的工期为基数自行测算的费用,此单方计算金额与前两项数据差距较大,难以客观反映该项费用的实际发生金额,施工方一冶集团公司亦不认可,故原审判决根据东方伟业公司单方计算的6732791.55元作为认定案涉塔吊和施工电梯费用,有失妥当,应予更正。

二、系争签章不全的签证259953元应计入工程造价。

根据前述查明的事实,系争签证单已经全部由监理公司签字确认,虽缺少***公司相关人员的完整签字,但至少有两名***公司的工作人员对签证单载明工程量予以签字确认。因双方没有特别约定,东方伟业公司内部报签手续不应由**集团公司履行,***公司工作人员在该26份签证单上的签字确认,应当认定为双方按约定对案涉工程量的确认。故系争签证单所涉259953元应当计入工程造价,原审判决对此节事实未作认定,确有不当,应予更正。

三、甲供钢筋78万元不应当扣减。

案涉《鉴定意见书》第五条第三款第七项载明:“关于泉港项目调入钢筋的价款,根据相关文件内容‘此项材料款项在以后进度款拨付中扣回’分析,本次鉴定的工程总造价未考虑该部分钢筋的价款。”中天建公司于2022年1月25日针对双方关于案涉《鉴定意见书》的异议,向原审法院出具《补充说明函》,该函第一条第二款载明:“泉港项目调入钢筋的问题,意见书的工程总造价未考虑该部分钢筋价款扣回因素”。东方伟业公司主张**集团公司已确认该部分价款,原审判决对该部分价款未予扣减是错误的。**集团公司在2020年10月27日《被告方鉴定资料的鉴定意见》第二条第七款中认为,双方核定金额是749483元,而非78万元,且已经由东方伟业公司在进度款中予以扣回。经查,案涉《鉴定意见书》在工程总造价中,并不包含该甲供钢款项,而是将其作为双方钢材往来款予以认定。***公司以该甲供钢款为由,主张应从工程总造价中扣减,缺乏事实和法律依据。

四、零星维修整改费用123540元应予扣减。

零星维修整改费用并未包含在《鉴定意见书》中,但东方伟业公司并无证据证明其所主张的所有整改费用均系由**集团公司施工质量所致,其亦未申请工程质量鉴定,东方伟业公司没有可靠证据证明该项费用应由一冶集团公司承担,除**集团公司自认的123540元费用应予扣减外,***公司对其他零星整改维修费用未尽到举证证明责任,不予支持。

五、工程款逾期付款利息应予计付。

案涉《建设工程施工合同》专用条款第六部分第二十六条第二款第二项约定:“承包人在提交完整的竣工结算资料并达到本合同竣工日期的规定要求后90天内,发包人完成对承包人提交的竣工结算资料的审核;双方共同完成竣工结算并确认后的28天内,发包人向承包人支付至工程结算总造价的95%止。”**集团公司在工程竣工验收后,于2016年11月29日向东方伟业公司提交了竣工结算资料。东方伟业公司虽在其后发函要求一冶集团公司补充结算材料,但该等结算资料并不直接影响案涉工程款的结算。案涉工程已于2015年12月25日竣工验收,***公司以未依约提交不直接影响工程款结算的资料为由,拒绝对整个工程进行结算并支付工程欠款,有违合同约定和诚信原则。原审判决结合双方结算实际,衡平双方利益,调整逾期付款利息计算标准,并无失当。

综上所述,**集团公司和***公司的部分上诉请求成立,应予支持。本案工程总造价为:124705224元(双方共同确认部分造价)+234419502元(鉴定报告确定项)+9076835元(塔吊施工电梯费用)+259953元(部分签证)+78127元(地下室外墙施工缝差额)=368539641元。***公司已付工程款为321927236.08元-33000000元+2785628.8元+123540元=291836404.88元。***公司尚欠付**集团公司工程款76703236.12元。依据《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十七条第一款第二项规定,判决如下:

一、撤销福建省高级人民法院(2018)闽民初83号民事判决第二项;

二、变更福建省高级人民法院(2018)闽民初83号民事判决第一项为:“霞浦***商用置业有限公司应于本判决生效之日起三十日内向中国**集团有限公司支付工程款76703236.12元及逾期付款利息(自2017年1月14日起按中国人民银行发布的金融机构人民币同期同类贷款基准利率计算至2019年8月19日;自2019年8月20日起按全国银行间同业拆借中心公布的贷款市场报价利率计算至实际还清之日止)”;

三、驳回中国**集团有限公司的其他诉讼请求。

一审案件受理费801544.96元,由中国**集团有限公司负担240463.49元,霞浦***商用置业有限公司负担561081.47元。工程造价鉴定费133.6万元,由中国**集团有限公司负担40.08万元;霞浦***商用置业有限公司负担93.52万元。

二审案件受理费281461.35元,由中国**集团有限公司负担28146.13元;由霞浦***商用置业有限公司负担253315.22元。

本判决为终审判决。

审 判 长 冯*生

审 判 员 李*云

审 判 员 谢*梅

二〇二三年五月二十三日

法官助理 郝*琪

书 记 员 朱 *


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  变更决定的适用情形

  新修订的行政复议法第六十三条第一款详细阐释了适用变更决定的三种情形,如复议机关在对行政行为进行全面审查后,发现有以下三种情形之一的,应当作出变更决定。

  一是事实清楚,证据确凿,适用依据正确,程序合法,但是内容不适当。笔者认为,这里的“内容不适当”包括明显不当和一般不当,指在合法前提下的“内容不适当”,也指行政机关在自由裁量权范围内作出了不合理、不恰当的行为。例如某税务所在对纳税人某项违法行为进行处罚时,应当采取对纳税人权益损害最小的处罚方式,而实际作出的处罚超过了合理的范围,或者对同一违法行为作出的处罚标准不统一,畸重畸轻或同责不同罚等。即使主管税务机关作出的处罚决定事实清楚、证据确凿,适用依据正确,程序合法,复议机关也应认定该行政行为“内容不适当”,作出变更决定。

  二是事实清楚,证据确凿,程序合法,但是未正确适用依据。笔者认为,这里的“未正确适用依据”包括适用依据错误或适用依据不错但不合理。从法理角度讲,包括适用依据不合法和适用依据不违法但不合理。主要指行政机关据以作出行政行为的法律法规等适用依据不正确。例如,应适用A法但适用了B法,应适用新法但适用了旧法,应适用甲条款但适用了乙条款等。如在征管实务中,纳税人未按照规定的期限办理纳税申报的,应适用税收征管法第六十二条规定进行处罚,但适用了第六十四条“不进行纳税申报”的规定进行处罚。复议机关就应认定该行政行为“未正确适用依据”,作出变更决定。

  三是事实不清、证据不足,经行政复议机关查清事实和证据。笔者认为,这里的“事实不清、证据不足”指行政机关此前并未查清案件的事实,也没有确凿充分的证据,就作出了行政行为。复议机关在审理过程中,经过调查取证查清了案件事实和相应的证据,为了节约申请人成本,避免程序空转和浪费行政资源,复议机关应根据查清的事实和证据作出变更决定。也就是说,这里的变更决定改变的是作出行政行为所依据的事实和依据。

  需要注意的是,这项规定与新修订的行政复议法第六十四条第一款第一项撤销决定的区别,如果复议机关在审理过程中,仍无法查明事实、证据的,则不宜作出变更决定。变更决定的前提是事实清楚、证据确凿,复议机关在事实不清、证据不足的情况下,不能准确判断原行政行为如何变更,所以,不能作变更决定,应作撤销决定,或撤销后一并责令原行政机关重新作出正确的行政行为。


拍卖款收到后,抵押权人行使抵押权和税务局追缴欠税谁优先?

编者按:近年来,房地产行业经营不景气,作为债务人和抵押人的房企同时成为欠税人。一方面,不动产抵押权人在债务人无力偿债时可根据《民法典》规定,就抵押财产折价或者以拍卖、变卖抵押财产所得优先受偿,另一方面,不动产通过人民法院拍卖取得拍卖款后,税务机关追征欠税和拍卖相应税款成为可能,这就形成税款与抵押债权的冲突。这时拍卖款的清偿顺序是怎么的呢?本文将就拍卖款在不动产抵押权及国家征税权之间的分配顺序展开讨论,以飨读者。

  01、引入案例:被执行人房产被拍卖,申请执行人就税务局优先划扣税款提异议

  甲公司为房开企业,2019年6月30日与乙公司签订《贷款合同》及《不动产抵押担保合同》,约定:贷款金额3亿元,年利率6%,到期一次还本付息,逾期不归还按照10%支付罚息,甲公司用已投入使用的商产为该笔贷款的本息做担保并于当年7月办结不动产抵押登记手续。甲公司该商产所属项目于2019年10月完成土增清算,应补缴税款2.1亿元,其在当月申报但无力缴纳,主管税务机关于2019年12月公告欠税事项。2022年6月30日,甲公司无力归还欠款及利息3.54亿元,乙公司起诉到法院,胜诉后申请强制执行,请求人民法院拍卖该商产以还本付息。

  执行法院2023年10月1日发布《竞买公告》,其中注明拍卖所涉税、费按法律法规规定承担。12月5日网上公开拍卖,丙公司以5亿元拍得该商产并于次日支付了拍卖款,12月10日丙公司收到法院下发的执行裁定书,载明:拍卖不动产归买受人所有,上述房产所有权自本裁定送达买受人时起转移。根据税法相关规定,房产转让时甲公司涉及增值税、土地增值税(旧房转让)、城建税及附加、印花税合计8825万元,得知甲公司取得5亿元拍卖款后,税务局依据税款优先权向执行法院申请协助划扣上述税款29825万元(具体数据如下表)。申请执行人得知后立即向执行法院提出书面异议,主张拍卖款应优先支付其担保债权(借款本金3亿元、利息5400万元及按截止到2023年12月31日的罚息4500万元),然后再支付税款等。

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  申请执行人就税务局要求执行的拍卖款提出异议:双方争议焦点在于:申请执行人行使不动产抵押权3.99亿元与税务局追征下列税款先后顺序:

  (1)2019年12月土增清算形成的历史欠税2.1亿元;

  (2)拍卖过程中产生的增值税、城建税及附加、土地增值税8800万元;

  (3)拍卖成交即时产生的印花税25万元。

  以下我们将结合本案,依据税法、拍卖、担保相关法律规定一一展开分析。

  02、不动产抵押权优先于税务机关追缴历史欠税

  要探讨上述税款和不动产抵押权的清偿顺序,离不开民法和税法中两个著名的原则,抵押权优先原则和税款优先原则。我们将从法律规定上看两者关系,然后在根据案例情况判断孰先孰后。

  一、法定的两个优先权

  首先,不动产抵押权优先于一般债权。根据《民法典》第四百一十条:“债务人不履行到期债务或者发生当事人约定的实现抵押权的情形,抵押权人可以与抵押人协议以抵押财产折价或者以拍卖、变卖该抵押财产所得的价款优先受偿。”,第四百一十三条:“抵押财产折价或者拍卖、变卖后,其价款超过债权数额的部分归抵押人所有”,可见,抵押权优先与一般债权。案例中,乙公司抵押权于2019年7月设立,债务人甲公司不履行到期债务,乙公司作为抵押权人可就拍卖所得优先受偿。

  其次,税款优先权是指在税款与其他债权并存时,税款具有优先受偿的权利。税收是国家组织财政收入的有利工具,从保障国家税收稳定,防止因其他债权优先受偿而导致税款流失角度看,税款优先权的设立具有重要现实意义。根据《税收征管法》第四十五条第一款规定,“税务机关征收税款,税收优先于无担保债权,法律另有规定的除外;”在债权关系中,无担保债权即未设定担保物权的普通债权。根据上述规定,当税收与无担保债权并存时,除法律另有规定外,税收具有优先受偿的地位。

  再次,当两个优先原则发生冲突时,如何处理呢?上述《税收征管法》第四十五条第一款规定已明确:“纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的,税收应当先于抵押权、质权、留置权执行”。这一规定解决了税款债权与有担保债权之间在发生冲突时的清偿顺序问题。

  二、本案中,不动产抵押权优先于税务局追征历史欠税

  具体到本案中,乙公司不动产抵押权设立时间2019年7月办理完成抵押登记手续,甲公司土地增值税历史欠税形成于税务局2019年12月公告欠税事项,该时点晚于不动产抵押权设立时点,因此,乙公司的不动产抵押债权应优先于该历史欠税,税务局要求执行法院优先从拍卖款中划扣土地增值税清算欠税款,没有法律依据。

  在此需要提示,税款债权形成时间应当以税务局的欠税公告而不能纳税人未纳税形成欠税的时点为准。虽然税收征收管理法第四十六条要求纳税人有欠税情形而以其财产设定抵押、质押的,应当向抵押权人、质权人说明其欠税情况,抵押权人、质权人可以请求税务机关提供有关的欠税情况,但因纳税人未说明欠税情况而由担保物权人承担不利后果有违公正,而且要求担保物权人在设定担保物权时都要查明纳税人是否欠税必然增加交易成本、降低交易效率。

  03、不动产抵押权是否优先于拍卖过程中产生的税费?

  上述已经明确,税款优先于设立在后的担保物权,如按此执行,不动产抵押权肯定优先于拍卖过程产生的税费。但本案中,税务机关罔顾不动产抵押权人乙公司设立抵押权在前,要求就拍卖款优先划扣税款,其依据是什么呢?下面这个答复函代表部分税务机关和司法机关的观点:

  《国家税务总局深圳市税务局关于市政协七届一次会议第20210039号提案答复的函》中,深圳税务局认为,“《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定的税款所指的是纳税人的历史欠税,而不动产司法拍卖环节产生的税款类似于拍卖费用,因司法拍卖而产生, 属司法拍卖的必要支出,因此不适用《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条的清偿顺位规则,应当从拍卖价款中优先受偿”,深圳市中级人民法院认为”“根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条第一款规定,在司法拍卖不动产已设有担保物权的情况下,拍卖环节产生的税款必然晚于相关担保债权设立的时间,故应当在拍卖不动产担保债权后清偿。因此,在拍卖交易双方各负各税模式下,可能因拍卖价款清偿完拍卖不动产所担保的债权后不足以缴纳拍卖环节产生的税费,而税务机关又须遵循“先税后证”的税款征收规定,最终导致被拍卖物无法完成产权变更,进而影响执行效率”。可以看出,有部分税务机关将不动产拍卖相关税费认定为司法拍卖必要支出,部分法院认为,从不动产拍卖执行效率出发,应当优先保障税款征收,保障拍卖顺利完成。

  上述行政机关和司法机关的理解是否合理呢?笔者认为不合理,理由如下:

  首先,司法拍卖必要支出是为保障拍卖进行的必然发生的支出。根据《最高人民法院关于人民法院执行工作若干问题的规定(试行)》(法释[2020]21号)第三十四条规定,“拍卖、变卖被执行人的财产成交后,必须即时钱物两清。委托拍卖、组织变卖被执行人财产所发生的实际费用,从所得价款中优先扣除。”,《最高人民法院关于人民法院民事执行中拍卖、变卖财产的规定》第六条规定:“保留价确定后,依据本次拍卖保留价计算,拍卖所得价款在清偿优先债权和强制执行费用后无剩余可能的,应当在实施拍卖前将有关情况通知申请执行人。申请执行人于收到通知后五日内申请继续拍卖的,人民法院应当准许,但应当重新确定保留价;重新确定的保留价应当大于该优先债权及强制执行费用的总额。依照前款规定流拍的,拍卖费用由申请执行人负担。”由此可见,拍卖实际发生的费用是为拍卖进行的必须发生的支出,如一般拍卖财产评估费用和委托拍卖费等。

  其次,拍卖过程中并不必然产生的增值税、城建税及附加和土地增值税。增值税除小规模纳税人外,增值税计税方法为当期销项税额与进项税额之差,城建税及附加计税依据实际缴纳的增值税和消费税确定,土地增值税依据收入与扣除项目差额和增值率计算。也就是说,拍卖不动产是否缴纳税款不能仅通过拍卖款确定,在极端情况下不排除增值额为负无需缴纳土增税可能,也不排除留底税额大,或当期进项税额多无需缴纳增值税、城建税及附加可能。因此这几个税种不少拍卖必然发生的费用,不构成司法拍卖必要支出。

  再次,司法拍卖必要支出具有简单的市场报价规则。如评估费用和委托拍卖平台支出可根据拍卖款及时计算确定。而增值税和土增税金额的确定需要被执行人配合提供资料,否则,纳税机关无法准确确定应纳税额。如涉及房开企业土地增值税清算,经清算和审核环节少则半年才能确定应缴土增税,总之,应缴税款无法根据拍卖款中即时准确得出。

  最后,针对上述司法机关认为拍卖如不优先划扣税款,可能导致被执行人无力缴税拍卖难以完成过户的观点,我们认为,买受人承担其应承担税款后应当办理过户。地方政策上已有文件。根据《国家税务总局北京市税务局关于调整企业间存量房交易业务办理流程的通知》(京税发[2021]43号)第二条规定:“卖方(转让方)应纳税费应在规定期限内自行通过北京市电子税务局网上申报缴纳。土地增值税、房产税、城镇土地使用税完税情况不再作为受理契税申报的前置条件。”,被执行人是否缴纳增值税、土增税等不影响买受人办理契税及后续办理过户。

  由此,具体到本案中,我们认为拍卖过程中产生的增值税、城建税及附加和土地增值税晚于不动产抵押权设立时点,且不应归属于拍卖过程中必要支出,税务机关无权优先从拍卖款划扣。

  04、不动产抵押权是否优先于拍卖成交即时产生的印花税?

  接上述,拍卖过程中实际发生的评估费、委托拍卖费等有简单的市场报价规则,且是为完成拍卖一定发生的费用,司法拍卖中,不动产转让环节的印花税属于此类。

  根据《印花税法》第一条:“在中华人民共和国境内书立应税凭证、进行证券交易的单位和个人,为印花税的纳税人,应当依照本法规定缴纳印花税。”,纳税人发生应税行为即产生纳税义务。根据《关于印花税若干事项政策执行口径的公告》(财政部 税务总局公告2022年第22号)第三条第(七):“未履行的应税合同、产权转移书据,已缴纳的印花税不予退还及抵缴税款。”,当转让不动产行为发生缴纳印花税,即使后续为履行合同,已缴纳的印花税不予退款,更印证了印花税是典型的行为课税,随应税行为的发生而即时发生。

  因此,我们认为司法拍卖即时产生的印花税属于拍卖过程中的必要支出,应当优先于不动产抵押权提前划扣。

  05、结语

  虽然税款及有担保债权的清偿顺序在《税收征管法》第四十五条中已有明确规定,但司法实践中,两者的争议并未烟消云散,尤其在拍卖相关税费税务机关能否优先受偿这一点上存在较大争议。根据上文分析,我们认为拍卖对应的印花税属于司法拍卖必要支出,而其他税费因是否发生存在不确定等原因,不应归属此列。这些税费作为税收债权依据《税收征管法》第四十五条规定确定清偿顺序,享有法律规定的优先权。建议不动产抵押权人在遭遇债务人无法到期还款时,密切关注抵押财产的处置情况,关注其他债权特别是税收债权产生的时间点,依法维护自身合法权益,必要时可寻求税务律师帮助。


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