近年来，为引导企业加大设备、器具投资力度，减轻企业税收负担，财政部、税务总局发布多项关于设备、器具扣除有关企业所得税的政策。根据规定，企业在2018年1月1日—2027年12月31日新购进的设备、器具单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。但在实务中，部分财务人员存在认识偏差，对会计折旧方法运用不当，导致利润总额、资产总额列报及纳税申报错误等问题，由此引发税务风险。

　　案例介绍

　　甲公司为查账征收居民企业，主营业务包括货物运输、装卸搬运与仓储服务。2023年3月，甲公司因经营业务需要，购置6辆货运车，每辆不含税价为80万元，合计480万元，并于当月全部投入使用。甲公司财务管理制度规定，固定资产车辆折旧年限为4年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。在会计上，财务人员采取与税收政策相同的处理方法，一次性提足折旧480万元。甲公司2023年度会计利润220万元，当年发生公益性捐赠支出40万元，可税前扣除限额为220×12%=26.4(万元)，超标准列支40-26.4=13.6(万元)，应纳税调增13.6万元，调整后的应纳税所得额为220+13.6=233.6(万元)。甲公司从业人员50人，年资产总额4850万元，能够享受小型微利企业税率优惠政策，应缴纳的企业所得税为233.6×25%×20%=11.68(万元)。

　　问题分析

　　上述案例中，甲公司对车辆折旧的会计处理不恰当，影响了2023年企业财务状况和经营成果，进而导致纳税申报错误。

　　首先，计提车辆折旧不符合企业会计准则规定。甲公司财务管理制度规定，固定资产车辆折旧年限为4年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。据此规定，2023年3月购进并投入使用的车辆，应从4月开始分期计提折旧，每季度应计提的折旧为480÷4÷4=30(万元)，当年计提折旧累计金额为30×3=90(万元)，2023年度实际计提折旧480万元，多提折旧390万元，按正确折旧方法计算利润总额应为220+390=610(万元)。所以，甲公司应重新计算公益性捐赠限额，即610×12%=73.2(万元)，实际发生公益性捐赠40万元，捐赠支出未超标，甲公司2023年应纳税所得额为610-390=220(万元)。

　　其次，资产总额列报不正确。对于固定资产车辆，甲公司在会计处理上一次性提足折旧，则固定资产原值与累计折旧金额之差为0，资产负债表“固定资产”项目列报金额为0。而实际正确的会计处理方法为分期计提折旧，应于2023年6月30日资产负债表“固定资产”项目列报480-30=450(万元);9月30日资产负债表“固定资产”项目列报480-30-30=420(万元);12月31日资产负债表“固定资产”项目列报480-30-30-30=390(万元)。同时，甲公司应按更正后的资产负债表计算2023年资产总额平均数，实际年资产总额大于5000万元，不符合小型微利企业条件。所以，甲公司不能适用小型微利企业所得税税率优惠，应更正申报2023年度企业所得税，即220×25%=55(万元)，减除已缴纳税款11.68万元，应补缴税款43.32万元及滞纳金。

　　最后，纳税申报错误。甲公司应按会计核算规定，在正确计提折旧的基础上，通过填报《资产折旧 、摊销及纳税调整明细表》(A105080)纳税调减390万元，以反映会计折旧90万元与税法一次性计提折旧480万元的差额。具体应在“11.2”行次“购置单价500万元以下设备器具一次性扣除”项目“累计折旧、摊销额”栏填报90万元，“税收折旧、摊销额”栏填报480万元，“享受加速折旧政策的资产按税收一般规定计算的折旧、摊销额”栏填报90万元，“加速折旧、摊销统计额”栏填报390万元，“累计折旧、摊销额”栏填报480万元。在填报上述项目及数据基础上，甲公司还应于第5行第9列的“纳税调整金额”栏填报-390万元作纳税调减。

　　启示建议

　　固定资产折旧是会计核算的基本业务，但由于财务人员的不谨慎，导致发生会计处理和纳税申报错误，造成税务风险。因此，财务人员应加强财税政策的学习，积极探究同一业务财税处理的不同规定及差异。笔者提醒，如有财务人员遇到不懂的或不清楚的业务问题，可及时咨询税务局，或向同行及专业人士请教，提高企业的税务风险管理水平。

国家统计局网站发布数据显示，2024年1月—10月，设备工器具购置投资同比增长16.1%，增速比全部投资高12.7个百分点;对全部投资增长的贡献率为63.3%，比前三季度提高1.7个百分点。根据《财政部 税务总局关于设备、器具扣除有关企业所得税政策的公告》(财政部 税务总局公告2023年第37号)规定，企业在2024年1月1日至2027年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。这一税收优惠政策在一定程度上缓解了企业在设备投资年度的资金压力。不过，笔者发现，部分企业在享受上述税收优惠政策后，未能在后续年度正确作出纳税调整，导致产生税务风险。

　　资产折旧纳税调整

　　A公司是一家制造业企业。2022年5月，A公司购入一台机器设备，价值320万元，设备预计使用寿命为10年。A公司在2022年度企业所得税汇算清缴时，申报享受了设备税前一次性扣除优惠。2024年，税务部门分析A公司2022年度和2023年度企业所得税申报数据发现，企业2023年度《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》(A105080)中的纳税调整金额异常。经进一步核实，税务部门确认，A公司2023年度未就该项资产折旧事项进行纳税调整，并依法对企业作出补征税款和加收滞纳金的处理决定。

　　案例中，A公司在设备购进当年享受了企业所得税前一次性扣除优惠，但在后续年度未能按照税法规定，对会计核算中计提的固定资产折旧进行纳税调增，导致产生了补缴税款和缴纳滞纳金的不利后果。笔者提醒，企业如果适用了设备、器具企业所得税前一次性扣除政策，必须保持政策执行过程的完整性和连贯性，在后续年度准确进行纳税调整。尤其需要注意的是，上述处理方式将贯穿于固定资产的整个使用周期，即在会计折旧年度内每年均需进行纳税调整。

　　税会差异纳税调整

　　B公司是一家制造业企业，2021年12月购入运输设备1辆，价值12000元，于当月投入使用，会计上确定的折旧年限为4年，采用直线法计提折旧，不考虑净残值。B公司在2022年度企业所得税汇算清缴时，申报享受了设备税前一次性扣除优惠。2023年6月，B公司处置了该项设备，处置收入6000元，处置时会计上的资产净值7500元，假设不考虑其他因素，会计口径下确认处置净损失1500元。

　　案例中，B公司应调增2023年会计上计提的折旧1500元。同时，由于B公司处置设备时产生损失，还需作资产损失税会差异的纳税调整。由于该设备之前已享受了税前一次性扣除优惠，故资产的计税基础为0元，但由于企业取得了6000元的资产处置收入，故税法口径下该设备的资产损失为-6000元，由此产生的税会差异7500元需作纳税调增处理。

　　此外，实务中还存在另一种情况，即设备处置时企业产生了收益。企业如果在设备处置时产生收益，则会计口径下的处置收益为最终结转计入资产处置损益或营业外收入的金额;税法口径下的处置收益为处置收入与资产计税基础的差额。接上例，B公司如果处置收入为10000元，因处置时会计上的资产净值为7500元，假设不考虑其他因素，会计上计入收益的金额为2500元。税法口径下，由于企业设备计税基础为0元，故处置收益为10000元，两者之差7500元需作纳税调增处理。

　　需要注意的是，上述两种情况下，企业当期会计计提的折旧需通过填报《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》(A105080)作纳税调整。而企业处置损失或收益的税会差异，则需在不同的申报表中作纳税调整。前者应通过填报《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》(A105090)作纳税调整，后者则直接通过填报《纳税调整项目明细表》(A105000)作纳税调整。

　　提醒建议

　　实务中，设备、器具的一次性扣除政策所涉及的税会差异调整相对复杂，特别是企业如果每年都申报享受税前一次性扣除优惠，既涉及本年新购进设备、器具的纳税调整，又涉及以前年度已享受政策优惠的后续调整，容易发生错漏现象。因此，笔者建议企业建立享受税前一次性扣除的设备、器具台账，动态记载每年新购进设备、器具的情况，以及计提折旧和纳税调整的情况，以准确享受税收优惠政策，避免产生不必要的风险和损失。