房地产开发企业以土地投入全资子公司,再以股权转让方式出售的涉税问题分析
发文时间:2019-02-11
作者:何晓
来源:中道咨询
收藏
126

某房地产开发企业(母公司)以招拍挂方式,摘得一块住宅项目的土地地(300亩、老项目),已整体完成了土地立项、土地出让合同签订、出让金发票开具以及契税缴纳,后因为融资、开发节奏的需要,通过发改委立项审批,将整体土地拆分成立了四块地,且分别单独取得土地证,其他资料未发生改变,其中三块地已基本开发完成(占整体土地开发投资总额的百分之二十五75%左右),剩余最后一块土地以商业为主,该公司计划将该块土地先投入到下属的一家全资子公司,之后通过股权转让方式出售给一家上市公司。

备注: 该地块原始取得价款8000万元,前期发生费用4000万左右,计划整体转让对价为3个亿,其中:土地价款2个亿(评估公允价值),股权转让溢价1个亿。

此方式,在实务中是否可以操作呢?

此操作存在的涉税问题有哪些?

此操作有节税的筹划空间吗?

城市管理办法关于25%的规定,对上述操作影响大吗?


实务中可以操作,依据相关税收政策,此操作模式主要涉及到增值税,土地增值税,企业所得税,契税四个方面。

一、增值税方面:

根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)、《营业税改征增值税试点实施办法》中销售服务、无形资产、不动产注释,转让土地使用权属于销售无形资产--自然资源使用权范围。转让方应按规定缴纳增值税、城建税及教育费附加、印花税、土地增值税,受让方应按规定缴纳印花税、契税。

根据《营业税改征增值税试点有关事项的规定》财税[2016]36号第一条第(三)项第10点规定:房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目(选择简易计税方法的房地产老项目除外),以取得的全部价款和价外费用,扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。

根据《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》(财税[2016]47号) 第三条规定,纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权,可以选择适用简易计税方法,以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额,按照5%的征收率计算缴纳增值税。

根据以上规定,增值税是必须要交的,那么按城市管理办法关于25%的规定,如果达到25%的标准,需要按不动产转让来处理;如果达不到25%标准,就需要按转让土地使用权来处理。本案例中,该公司为房地产开发企业,实际目的并非投资而是出售土地,从出售土地层面讲,达不到城市管理办法25%的标准,应该按照转让土地使用权来处理,且该公司为老项目,应以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额并适用简易计税办法缴纳增值税。

二、土地增值税方面:

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》(国务院令第138号)第二条 规定,转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物(以下简称转让房地产)并取得收入的单位和个人,为土地增值税的纳税义务人(以下简称纳税人),应当依照本条例缴纳土地增值税。     

根据《财政部  国家税务总局关于关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的通知》(财税[2018]57号 )第三项规定,按照法律规定或者合同约定,企业分设为两个或两个以上与原企业投资主体相同的企业,对原企业将房地产转移、变更到分立后的企业,暂不征土地增值税。

第四项规定,单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资,对其将房地产转移、变更到被投资的企业,暂不征土地增值税。

第五项规定,上述改制重组有关土地增值税政策不适用于房地产转移任意一方为房地产开发企业的情形。

第九项规定,本通知执行期限为2018年1月1日至2020年12月31日。

综上所述,按税法规定,单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资,对其将房地产转移、变更到被投资的企业,暂不征土地增值税。且改制重组有关土地增值税政策不适用于房地产转移任意一方为房地产开发企业的情形。该公司为房地产开发企业,而且实际目的并非投资而是出售土地,并不适用该条款。企业分立方式也是一样,并且相关部门一般不会批准这类业务。目前该公司以土地投入全资子公司的方式进行操作是比较好的选择。需以土地转让收入2亿元减除相关扣除项目(原始地价、前期开发费用等)后的增值额缴纳土地增值税。 

三、契税方面

根据《财政部 税务总局关于继续支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》(财税[2018]17号)第六项规定,资产划转同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转,包括母公司与其全资子公司之间,同一公司所属全资子公司之间,同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转,免征契税。母公司以土地、房屋权属向其全资子公司增资,视同划转,免征契税。

根据《财政部 税务总局关于继续支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》(财税[2018]17号)第九项规定,公司在股权(股份)转让中,单位、个人承受公司股权(股份),公司土地、房屋权属不发生转移,不征收契税。

本通知自2018年1月1日起至2020年12月31日执行。

根据规定,契税方面,贵公司可以享受免征政策。

四、企业所得税方面

根据《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2010年第19号)第一项规定,企业取得财产(包括各类资产、股权、债权等)转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等,不论是以货币形式、还是非货币形式体现,除另有规定外,均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。

根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)第三项规定,企业转让股权收入,应于转让协议生效、且完成股权变更手续时,确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后,为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时,不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

综上所述,根据企业所得税相关政策,对于企业取得的财产转让收入,除另有特殊规定以外(如符合条件的债务重组等),均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。因此,该公司一方面在土地投入全资子公司时,土地转让收入需计入企业所得税应纳税所得额,缴纳企业所得税。另一方面,待股权转让时,股权转让溢价收入需计入企业所得税应纳税所得额,缴纳企业所得税。


五、城市管理办法方面


答:根据《中华人民共和国城市房地产管理法》(2009年修正) 第三十九条规定,以出让方式取得土地使用权的,转让房地产时,应当符合下列条件:

(一)按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金,并取得土地使用权证书;

(二)按照出让合同约定进行投资开发,属于房屋建设工程的,完成开发投资总额的百分之二十五以上,属于成片开发土地的,形成工业用地或者其他建设用地条件。

转让房地产时房屋已经建成的,还应当持有房屋所有权证书。

实务中,很多企业采取将土地投资全资子公司的方式进行变通处理,针对全资子公司,很多地方土地管理部门认定为同一控制人,在投资额未超过25%情况下也允许过户。需要重点注意的是,由于此类业务相关处理比较复杂,建议聘请专业的财税咨询公司协助相关工作的开展,来进行专业、精准的筹划,避免不必要风险和麻烦。



我要补充
0

推荐阅读

自然人股权转让个人所得税之“股权原值”分析

自然人股权转让的应纳税额=(股权转让收入-股权原值-合理费用)*20%,之前的文章中对“股权转让收入”进行了详细的分析,详见“自然人股权转让个人所得税之“股权转让收入”分析,本文就“股权转让原值”的相关问题进行分析。


  一、股权转让原值确认的基本方法


  (一)以现金出资方式取得的股权,按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值;(二)以非货币性资产出资方式取得的股权,按照税务机关认可或核定的投资入股时非货币性资产价格与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值;(三)通过无偿让渡方式取得股权,具备本办法第十三条第二项所列情形的,按取得股权发生的合理税费与原持有人的股权原值之和确认股权原值;(四)被投资企业以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本,个人股东已依法缴纳个人所得税的,以转增额和相关税费之和确认其新转增股本的股权原值。(五)除上述情形外,由主管税务机关按照避免重复征收个人所得税的原则合理确认股权原值。


  实务举例:王某持有A公司20%的股权,初始投资成本为400万,2017年年底A公司净资产2000万,王某2018年1月将自己的股权以1元的价格转让给自己儿子小王,小王取得A公司20%的股权后,2018年10月,王某以2200万的价格将股权转让给张某。


  本例中,虽然王某以1元的价格将其持有的A公司20%的股权转让给小王,但因小王是王某的儿子,税务机关不必核定股权转让收入征收个人所得税。


  《股权转让所得个人所得税管理办法》第十三条符合下列条件之一的股权转让收入明显偏低,视为有正当理由:(二)继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人。


  本着不重复征税的原则,股权原值应为王某投资成本400万元,因此,小王在本次股权转让中应当缴纳的个人所得税=(2200-400)*20%=360万元。


  二、再次转让股权原值的确定


  (一)受让人再次转让股权原值的确定


  《股权转让所得个人所得税管理办法》第十六条规定自2015年1月1日起股权转让人已被主管税务机关核定股权转让收入并依法征收个人所得税的,该股权受让人的股权原值以取得股权时发生的合理税费与股权转让人被主管税务机关核定的股权转让收入之和确认。


  实务举例:李某持有甲公司50%的股权,投资成本为500万,2018年5月,李某将其持有的股权转让给张某,税务机关按照净资产和定法,核定股权转让收入为1500万,张某按照税务机关的核定代扣代缴了个人所得税200万元。2018年10月,张某再次转让给股权,转让价格为1600万。


  本例中,张某应当缴纳的个人所得税为(1600-1500)*20%=20万元。


  案例延伸:若上述交易发生在2014年,按照国家税务总局2010年27号公告第四条的规定(纳税人再次转让所受让的股权的,股权转让的成本为前次转让的交易价格及买方负担的相关税费),张某应缴纳的个人所得税为(1600-500)*20%=220万元。此时,1000万元的增值所得被征收了两次个人所得税,造成了重复纳税。


  (二)盈余公积转增股本后转让股权原值的确定


  国家税务总局2013年第23号公告对于盈余累计向个人投资者转增股本个人所得税的问题进行了区分处理,本文就两种情形中的其中一种情形举例说明:


  新股东以不低于净资产价格收购股权的,企业原盈余积累已全部计入股权交易价格,新股东取得盈余积累转增股本的部分,不征收个人所得税。


  赵某持有甲公司100%股权,2017年3月,赵某将其持有的家公司100%的股权以2250万元的价格转让给孙某,转让时家公司净资产为2000万元(股本500万元,未分配利润1000万元,盈余公积250万元,资本公积-其他资本公积250万元),2017年9月,孙某将1375(未分配利润1000万元,盈余公积125万元,资本公积-其他资本公积250万元)转增股本,转增股本后,甲公司股本为1875万元。2018年5月,孙某将甲公司100%股权转让给钱某,转让价格为2400万。


  赵某应缴纳的个人所得税=(2750-1000)*20%=350万元。


  孙某应缴纳的个人所得税=(2400-2250)*20%=30万元。


  三、加权平均法确定股权原值


  《股权转让所得个人所得税管理办法》第十八条规定对个人多次取得同一被投资企业股权的,转让部分股权时,采用“加权平均法”确定其股权原值。


  陈某2016年以200万元价格投资B公司,持有B公司10%的股权,2017年又投资300万取得B公司10%的股权,2018年又投资400万元取得B公司30%的股权。2019年陈某将其持有的10%的股权转让给李某,转让价格为600万元。根据加权平均法,股权原值为(200+300+400)/0.3*0.1=300万元。


  陈某应缴纳个人所得税=(600-300)*20%=60万。


股权转让延期付款利息

留言内容:非上市公司股权转让中,如合同约定了延期付款利息,那么股权转让方取得的股权转让延期付款利息,是属于股权转让收入的价外费用,还是属于贷款利息收入?


  纳税服务中心回复内容:


  尊敬的纳税人您好!您提交的网上留言咨询已收悉,现答复如下:


  转让非上市公司股权,不属于增值税应税范围,不征收增值税。如您所述转让方收取的延期付款利息,应按照“贷款服务”征收增值税。


  文件依据:


  一、根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件1:《营业税改征增值税试点实施办法》规定:“第一条在中华人民共和国境内(以下称境内)销售服务、无形资产或者不动产(以下称应税行为)的单位和个人,为增值税纳税人,应当按照本办法缴纳增值税,不缴纳营业税。”


  二、根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附:《销售服务、无形资产、不动产注释》规定:“一、销售服务


  ……


  (五)金融服务。


  1.贷款服务。


  贷款,是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动。


  各种占用、拆借资金取得的收入,包括金融商品持有期间(含到期)利息(保本收益、报酬、资金占用费、补偿金等)收入、信用卡透支利息收入、买入返售金融商品利息收入、融资融券收取的利息收入,以及融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入,按照贷款服务缴纳增值税。


  融资性售后回租,是指承租方以融资为目的,将资产出售给从事融资性售后回租业务的企业后,从事融资性售后回租业务的企业将该资产出租给承租方的业务活动。


  以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润,按照贷款服务缴纳增值税。


  ……”


小程序 扫码进入小程序版
小程序 扫码进入学习更多课程