实务中出现暂估入账通常是由于采购方未及时结算，存货已经入库，但采购发票尚未收到，不能确定存货入库成本的情况。较为严谨的财务人员按照现行会计准则“实质重于形式、重要性以及谨慎性”的质量要求，会进行成本的暂估和冲回处理，那各位财务人员的账务和税务处理真的规范吗?今天小编就来结合案例给大家梳理一波。

　　【案例】甲公司购进一批原材料用于生产某商品，合同约定材料价格共计1,130元(包含增值税)。公司预计可以取得增值税专用发票，适用税率为13%。原材料现在已验收入库，但尚未收到发票。

　　根据《企业会计准则》的规定，对于已验收入库的购进商品，但发票尚未收到的，企业应当在月末合理估计入库成本，也就是所谓的暂估入账。

　　实务中，在判断是否需要暂估入账时，主要关注商品是否已经入库使用。如果是在途物资的情况，则不需要暂估入账处理，待实际入库使用时再做会计处理。

　　一、账务处理要点

　　①当月入库未收到发票，月底时为了正确核算企业的库存成本，应进行暂估入账。会计分录如下：

　　借：原材料  1000

　　贷：应付账款——XX供应商——暂估/无票  1000

　　②按照规定，暂估入库要在次月月初红字冲回，但考虑到发票取得的不确定性，可能会导致加大财务人员的工作量。因此，在实际工作当中一般是在收到发票时再作冲回处理。会计分录如下：

　　1)红字冲回暂估入库

　　借：原材料  -1000

　　贷：应付账款——XX供应商——暂估/无票  -1000

　　2)收到发票,作常规入库处理

　　借：原材料  1000

　　应交税费——应交增值税(进项税额)  130

　　贷：应付账款——XX供应商  1130

　　二、税务处理要点

　　①暂估入账金额是否应该包含增值税进项税额?

　　根据财会[2016]22号《财政部关于印发[增值税会计处理规定]的通知》相关规定：

　　“货物等已验收入库但尚未取得增值税扣税凭证的账务处理。

　　一般纳税人购进的货物等已到达并验收入库，但尚未收到增值税扣税凭证并未付款的，应在月末按货物清单或相关合同协议上的价格暂估入账，不需要将增值税的进项税额暂估入账。下月初，用红字冲销原暂估入账金额，待取得相关增值税扣税凭证并经认证后，按应计入相关成本费用或资产的金额。”

　　上述条款明确指出，暂估入账金额不包含增值税进项税额。

　　②暂估入账成本在企业所得税汇算清缴期内未取得发票，能否税前列支扣除?

　　根据国家税务总局公告2018年第28号《国家税务总局关于发布[企业所得税税前扣除凭证管理办法]的公告》相关规定：

　　“企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票(包括按照规定由税务机关代开的发票)作为税前扣除凭证。”

　　因此，在企业所得税汇算清缴时均以增值税发票作为合法有效的税前扣除凭证。如果在企业所得税汇算清缴期内未取得发票，对于暂估入账成本来说，则不能在所得税前扣除。

　　③在企业所得税预缴时，暂估入账成本能否在税前列支扣除?

　　根据国家税务总局公告2011年第34号《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》相关规定：

　　“企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算。”

　　因此，在企业所得税预缴环节，暂估入账成本是可以凭借有关支付凭据在税前列支扣除的。同时，可以规避后期多缴纳税款的情况产生。

　　④所得税汇算清缴结束后暂估入账成本取得发票，成本支出应在哪一年度税前扣除?

　　根据国家税务总局2012年第15号公告《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》相关规定：

　　“对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。”

　　因此，针对以前年度未取得发票的情况，可以做出专项申报及说明。在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。

　　⑤房地产行业在成本核算环节是否同样适用暂估方式入账?

　　根据国税发[2009]31号《国家税务总局关于印发[房地产开发经营业务企业所得税处理办法]的通知》相关规定：

　　“第二十八条企业计税成本核算的一般程序如下：(一)对当期实际发生的各项支出，按其性质、经济用途及发生的地点、时间区进行整理、归类，并将其区分为应计入成本对象的成本和应在当期税前扣除的期间费用。同时还应按规定对在有关预提费用和待摊费用进行计量与确认。(二)对应计入成本对象中的各项实际支出、预提费用、待摊费用等合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本，并按规定将其合理的归集、分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象。”

　　上述条款中提及到的“预提费用”也是暂估入账的一种，这种方式虽然对房地产企业有利，但如果对预提成本费用的限制性条件和要求控制不到位，与税收文件当中对其的规定条件和要求不符，就会给房地产企业带来巨大的税收风险。

《企业会计准则第4号——固定资产》应用指南规定，已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应按估计价值确定其成本，并计提折旧;待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

　　国税函[2010]79号第五条规定，企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。

　　分析一、估值依据不同

　　会计准则上，有固定资产初始计量的规定，并没有明确具体的估值方式;

　　税收上，要求暂按合同金额，税收上估值可能小于会计估值。比如，资本化的利息，就不会包含在合同金额中。

　　分析二、暂估入账前提不同

　　会计暂估前提，是已达预定可使用状态但尚未竣工决算的;

　　税收上暂估前提，投入使用后，工程款项尚未结清未取得全额发票的。

　　1、会计上对未投入使用的，可暂估入账;税收上必须是实际投入使用之后。

　　2、“工程款项尚未结清未取得全额发票的”，这个表述比较难以执行。是必须同时满足两个条件：工程款项尚未结清+未取得全额发票?

　　如果款项已结清，但未能及时取得全额发票的，暂估入账的对应折旧，不得税前扣除?

　　3、为何表述为“工程款项”?直接外购不需安装的固定资产，不是工程款项，就不得对暂估入账的对应折旧税前扣除了?

　　分析三、已计提折旧是否调整不同

　　对于暂估的入账价值或计税基础，会计和税收上都可予以调整。

　　对于已计提折旧，会计上明确不需要调整原已计提的折旧额，

　　税收上并没有明确。

　　前期有相关税局的文件或答复，无法考证其是否仍在实务中执行，只是作为参考思路。

　　青岛市国家税务局公告2011年第1号规定，未取得全额发票的固定资产投入使用后可以按照合同金额暂估并计提折旧，企业应当在12个月内取得发票，如果发票金额与合同金额不一致的且跨年度的，应在发票取得当年按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。对超过12个月仍未取得全额发票的固定资产，不得继续计提折旧，已经计提的折旧额应当在12个月期满的当年度全额进行纳税调增。

　　这份文件解决两个关键问题：12个月内取得发票，但跨年度且与合同金额不一致的，不调整已税前扣除折旧;超12个月仍未取得发票，12个月期满的当年度调增。

　　两种情形均不追溯调整!这是两个核心问题，但也并不符合所得税法的相关精神，且有调节应税所得额的空间。可惜国税函[2010]79号只字未提，非常粗糙。

　　北京市西城区国家税务局金融企业2010年企业所得税汇算清缴资料曾明确：企业在固定资产投入使用后12个月内取得发票的，可以调整投入使用固定资产的计税基础，其以前年度按暂估价计提的折旧也应相应调整;对于固定资产投入使用12个月后取得发票的，调整该项固定资产计税基础，但不需要调整原已计算扣除的折旧额，其以后年度的折旧按调整后的计税基础减已提取折旧额后的资产净值计算。

　　分析四、适用5年追补，计税基础及折旧应一并追溯

　　税务总局公告2012年第15号第六条规定，对企业发现以前年度实际发生的、按税收规定应在税前扣除而未扣除或少扣除的，做出说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。

　　税务总局公告2018年第28号第十七条规定，除发生本办法第十五条规定的情形外，以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年。

　　值得思考的是，适用5年追溯的，其原暂估的计税基础和税前扣除的折旧应一并追溯调整。

　　2011年5月的解答——

固定资产暂估入账涉税事项分析

　　问：我公司已经做过竣工决算，但未取得发票的固定资产入账后计提的折旧是否可以在所得税前扣除？对方分批开具发票，我公司在会计处理上应注意哪些问题？

　　答：1、《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）关于固定资产投入使用后计税基础确定问题规定，企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。

　　所以，未取得发票前可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧税前扣除，取得发票后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。

　　2、《企业会计准则第4号——固定资产》应用指南规定，已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

　　会计处理时，已经办理竣工决算的固定资产，按决算价格入账并计提折旧。

　　来源：总局