对外支付税务备案是常见的国际税收业务，单凭备案信息中简单的陈述，税务人员很难判定企业支付背后的真实性和受益性。一笔不起眼的对外支付，也可能潜藏着跨境税务风险。前不久，从B公司向其母公司——日本A公司支付派遣人员工资、薪金的备案中，税务机关判定A公司构成在我国境内设立常设机构，A公司最终依法补缴企业所得税12.4万元。

　　症状：两笔对外支付不常见

　　日本A公司创立于1993年，是全球知名的自动化控制及电子设备制造厂商，掌握着世界领先的传感与控制核心技术。B公司是A公司于1997年在中国广东设立的电子部件生产部，目前有员工2000余人，年产值达13亿元。

　　税务机关在核查中发现，B公司2018年内发生多次对外支付业务，其中两项对外支付备案，涉及派遣人员工资和奖金的发放，金额较小，共计约160万元。相对于B公司技术转让与股息分配等常态性支付业务，这两笔不常见的对外支付，引起了税务人员的关注。

　　诊断：构成我国常设机构需缴税

　　税务人员通过B公司提供的派遣人员工资和奖金协议了解到，B公司由于生产和管理需求，向A公司申请协助，A公司派遣了23名日籍员工到B公司协助生产管理。B公司与这23名人员单独了签订了劳务合同，并为其代扣代缴个人所得税。然而，基于日籍人员在日本的养老保险等考量，合同规定，B公司应定期向A公司支付23名人员在日本的部分工资、薪金，再由A公司在日本境内向23名人员发放，并保障其养老保险等费用的支付。

　　基于了解的信息，税务人员对A公司是否构成在我国设立常设机构产生了疑问。随后，税务机关到B公司进行实地调查，发现几方面疑点：协议虽然规定人员派遣为每两年一批，但部分高管和关键技术人员存在延期和不定期任职的变更；日籍人员在中国境内任职的数量和标准完全由A公司决定，拥有对派遣人员的实际指挥权，而其中部分人员属于B公司高层管理人员；支付金额具有不确定性，不符合工资、薪金的基本属性，支付中包含部分奖金、补贴、住宿费等；A公司在日本支付给派遣人员的实际费用，与B公司依照合同实际对外支付的金额不匹配，且A公司无法提供更多证明；虽然派遣人员与B公司签订了劳务合同，但其与A公司的劳务合同并未撤销且依然有效等。

　　根据《中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》及议定书条文解释、《国家税务总局关于非居民企业派遣人员在中国境内提供劳务征收企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第19号）及中日税收协定，非居民企业派遣人员在中国境内提供劳务，如果派遣企业属于税收协定缔约对方企业，且提供劳务的机构、场所具有相对的固定性和持久性，该机构、场所构成在中国境内的常设机构。

　　税务人员认为，A公司的派遣人员属于为B公司提供管理和生产的专业服务，符合税收协定中“咨询劳务活动”的定性，同时满足国家税务总局2013年第19号公告中常设机构判定因素的其中两个条件，即接收劳务的境内企业向派遣企业支付管理费、服务费性质的款项，以及接收企业向派遣企业支付的款项金额超出派遣企业代垫、代付被派遣人员的工资、薪金、社会保险费及其他费用。同时，结合中日税收协定关于常设机构人员停留时间标准的规定，A公司构成了在我国设立常设机构。最终，A公司依法补缴企业所得税12.4万元，滞纳金0.31万元，共计12.71万元。

　　处方：加强企业内部部门间协调

　　本案例中，由于A公司、B公司对相关政策法规和税收协定理解不到位，对其集团公司内部跨境人员调动派遣业务，没有结合税收规定判定其性质，忽略了关联公司间跨境劳务服务的实质和独立交易原则的要求，从而导致跨境税务风险。

　　建议企业在频繁发生跨境服务时，要加强内部人事部门、财务部门或税务部门的相互协同，严格审核现行派遣安排与内部规范，同时加强与税务机关的沟通互动，强化对跨境税收政策的了解和学习，定期审查企业内部派遣规范与相关税收政策遵从情况，主动掌控和防范跨境税务风险。

问题描述：子公司无偿向母公司转让商铺，母子公司的会计分录分别应该怎么做呢？涉及哪些税？

　　子公司先做固定资产清理然后冲减资本公积？母公司是否需要按照收回投资处理，冲减对子公司的长投成本，如收回资产价值超出长投成本则确认收益？

　　【解答】

　　母子公司之间的资产划拨，由于存在控制与被控制的关系，不存在真正意义上的“无偿”划拨。

　　子公司资产划拨给母公司，如果是“无偿”的，即母公司不向子公司支付价款的，存在两种情况：1.子公司向母公司分配利润，以资产作为支付对价，即非货币资产红利；2.母公司收回部分投资。

　　当然，也有可能是涉及到企业重组，母子公司之间的资产划转。

　　一、会计处理

　　（一）子公司向母公司分配利润的会计处理

　　1.子公司的会计处理

　　如果子公司的商铺已经作为固定资产核算的，则会计分录如下：

　　（1）转入固定资产清理：

　　借：固定资产清理

　　固定资产减值准备（如有，则冲平）

　　固定资产折旧

　　贷：固定资产

　　（2）计提转让商品应交土地增值税：

　　借：固定资产清理

　　贷：应交税费——应交土地增值税

　　（3）分红与转让：

　　借：应付利润/应付股利

　　贷：固定资产清理（按公允价值计）

　　应交税费——应交增值税（销项税额）/简易计税

　　备注：不动产如果是2016年5月1日前取得的，可以适用简易计税。

　　（4）确认资产处置损益

　　借：资产处置损益

　　贷：固定资产清理

　　备注：可能会计分录方向是相反的。

　　商铺在子公司的会计核算中有可能计入的是“投资性房地产”，会计分录与上述分录有差异。如果是子公司是房地产开发企业，商铺也可能是子公司的存货“开发产品”，会计分录也是与上述分录是不一样的。

　　2.母公司的会计处理

　　母公司收到商铺后，假如作为固定资产核算。

　　借：固定资产

　　贷：投资收益

　　银行存款（初始直接费用，如契税等）

　　说明：由于是母子公司，母公司对子公司的“长期股权投资”采用成本法核算，收到分红时确认“投资收益”。

　　（二）母公司收回部分投资的会计处理

　　1.子公司的会计处理

　　子公司的固定资产清理分录与利润分配的基本一致，只是对于母公司收回投资的分录不一致，相同部分不再赘述，下面不同的分录：

　　借：实收资本/股本

　　利润分配——未分配利润

　　盈余公积

　　资本公积

　　贷：固定资产清理

　　说明：根据收回投资减少的注册资本，超过注册资本减少的金额以此减少“利润分配——未分配利润”、“盈余公积”和“资本公积”。

　　2.母公司会计处理

　　借：固定资产

　　贷：长期股权投资

　　投资收益（差额）

　　银行存款（初始直接费用，如契税等）

　　说明：由于是母子公司，母公司对子公司的“长期股权投资”采用成本法核算，收回投资份额与实际收到资产的差额确认为“投资收益”。

　　（三）企业重组

　　由于企业重组情况比较复杂，需要视情况而定。

　　二、税务处理

　　（一）企业所得税

　　1、一般性税务处理

　　（1）子公司

　　无论是分配利润还是收回投资，划拨的资产都应视同销售或视同转让财产处理，按照规定进行纳税调整。提问中涉及到的资产为商铺，如果为存货的话，就应按照视同销售处理；如果是固定资产或投资性房地产，就应按照视同转让财产处理。

　　（2）母公司

　　分红或减少投资超过初始成本视为分红，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益的，免征企业所得税。

　　2、特殊性税务处理

　　（1）按资产划转处理

　　《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2014]109号）第三条规定：“对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理：1、划出方企业和划入方企业均不确认所得。2、划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定。3、划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除。”

　　（2）按企业重组处理

　　满足《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）规定的，可以按照特殊性税务处理。

　　（二）增值税

　　1.一般情况

　　子公司向母公司划转商铺，应视同销售，按规定缴纳增值税。

　　2.满足资产重组的

　　财税[2016]36号文附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（二）款第5项规定：“在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。”，属于“不征收增值税项目”。

　　因此，满足资产重组条件的，商铺转让可以不征增值税。

　　（三）土地增值税

　　由于不能满足《财政部 国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》（财税[2015]5号）规定，子公司向母公司划转商铺应按规定计缴土地增值税。

　　（四）印花税

　　商铺划转，涉及到商铺的产权转移，属于“产权转移书据”，应按规定双方都要缴纳印花税。

　　（五）契税

　　《财政部 国家税务总局关于进一步支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》（财税[2015]37号）规定，“同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。”因此，满足前述规定的，可以免契税。