避开四个误区,准确享受重组递延纳税优惠
发文时间:2020-04-07
作者:林辉
来源:中国税务报
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近期,一上市公司发布公告称,企业在进行分立过程中,由于对特殊性重组政策理解把握不到位,导致原股东在重组过程中错误适用递延纳税政策,引发税务风险。实务中,上市公司重组业务复杂,涉及税种多、政策多,不少上市公司因对重组政策理解存在误区产生税务风险,甚至导致重组失败。为此,笔者梳理了上市公司在重组业务中常见的几个误区,供读者参考。


  01、误区一:“合并”业务内涵没有税会差异


  合并,是企业重组的重要形式之一。实务中,不少财税人员认为,税法与会计准则中的企业合并,仅在是否享受递延纳税方面存在暂时性差异,其业务内涵相同,但实际上并非如此。


  《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号,以下简称“59号文件”)第一条规定,合并,指一家或者多家企业将其全部资产和负债转让给另一家现存或者新设企业,被合并企业股东换取合并企业的股权或者非股权支付,实现两个或者两个以上企业的依法合并。换言之,税法中定义的合并,仅指吸收合并和新设合并。企业会计准则中提到的合并,指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或者事项,包括了吸收合并、新设合并及控股合并。


  由此,对于控股合并,企业须关注税会差异。根据税法规定,控股合并属于企业重组中的股权收购,若符合59号文件第五条规定的条件,则可以适用特殊性税务处理,否则应按照一般性税务处理。会计上,若属于同一控制下合并,则按权益法进行处理;若属于非同一控制下合并,则按照购买法进行处理。税会处理存在差异的,要进行纳税调整。


  02、误区二:发生债转股就可以递延纳税


  债权转股权,是企业重组过程中常见的债务清偿形式。实务中,很多财税人员误认为,只要发生债转股,就可以适用59号文件中关于特殊性税务处理的规定,对债务清偿和股权投资两项业务,暂不确认有关债务清偿所得或损失,股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。其实,只有发生了债权人让利的情形,递延纳税的税务处理才合规。


  根据59号文件的规定,债务重组,是债务人发生财务困难的情况下,债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书,就其债务人的债务作出让步的事项。由此,所谓债务重组,必须是债权人存在让利的情形。正因为债权人作出让步,才产生了债务人的重组所得或者债权人的重组损失。在这种情况下,才能在同时满足59号文件的相关条件后,适用递延纳税政策。


  换句话说,如果债转股过程中,不存在债权人让利情形,债权人获得的股权投资对价与其债权账面金额完全相等,那么此交易并不符合债务重组的定义,自然也就不能适用特殊性税务处理。事实上,这种情形下,债务人清偿过程并未产生所得,债权人并未产生损失,也不涉及应税所得的纳税申报或者资产损失的税前扣除。


  03、误区三:自然人股东可以递延纳税


  企业重组过程中,除企业股东外,也经常会涉及自然人股东。


  有观点认为,按照《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》(国家税务总局公告2015年第48号,以下简称“48号公告”)的规定,重组交易中,股权收购中转让方、合并中被合并企业股东和分立中被分立企业股东,可以是自然人。当事各方中的自然人应按个人所得税的相关规定进行税务处理。据此,自然人股东符合条件的,也可以适用递延纳税政策。


  这种观点其实是错误的。目前,对于自然人个人在企业重组中获得的所得,个人所得税法并无递延缴纳个人所得税的具体规定。因此,一般来讲,自然人股东仅能适用一般性重组规定,应按照59号文件第四条的规定,结合重组交易的形式,进行相应的个人所得税处理。


  04、误区四:核定征收企业可以递延纳税


  实务中,有观点认为,59号文件、48号公告和《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税〔2014〕109号)等与并购重组相关的税收政策法规,并未明确规定核定征收企业不得适用特殊性税务处理。既然没有明确规定,那就意味着“法无禁止皆可为”——核定征收企业可以递延纳税。


  实际上,适用特殊性税务处理,并不等于减免税款,只是税款可以递延缴纳。因此,如果上个环节的企业未确认所得或损失,下个环节的企业应该按照资产(股权)、负债的原有计税基础确定其所得或损失。同时,纳税人需要提供重组资产、负债账务核算及计税基础的相关资料。


  对于采取核定征收方式的企业来说,发生重组业务,企业无法清晰核算重组资产、负债的账面价值和计税基础,不符合特殊性税务处理申报资料要求。同时,在计算下个环节的应税所得或者税款时,如果确认应税收入后,不据实扣除重组资产、负债的计税基础,将会使暂时性差异变为永久性差异,这显然与特殊性税务处理的精神相悖。


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残疾人保障金是为了保障残疾人权益,如果单位没有按规定安置残疾人就业就需缴纳残保金,这是残疾人保障金概念性的理解。政策多样优惠也是层出不穷,不能单一来看,为便于理解给大家梳理一下现在常用的优惠政策:


一、新企业可以选择的残保金优惠?

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二、成立很久的企业可以选择的残保金优惠?

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这个政策是有时间限制的,暂时至2027年底,政策未见行业限制只有人数限制,适用范围比较宽广。

三、人数超过30人,怎么享受残保金优惠?

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还有一个问题也是需要解决的,就是这个聘请残疾人和我们正常职工的这个比例达到多少可以享受优惠政策。

依然看财税[2015]72号第八条规定,我们简化公式,保障金年缴纳额是0,一般所在地省、自治区、直辖市人民政府规定的安排残疾人就业比例大多数是1.5%,即使比例不同,计算方法也是一样的,我们以常见的为例:

0=(X*1.5%-1)*上年用人单位在职职工年平均工资
因此X=66.66人

据此我们可以知道,如果一个公司人数超过30人,想要享受减免残保金的优惠政策,如果当地规定的安排残疾人就业比例是1.5%,那么在公司人数66.66人时安排一位残疾人就业就可以达到享受优惠的政策的条件。

以上三种方法可以根据企业的实际情况进行选择,政策是在变化的,残保金的政策也不仅仅是上面的内容,但这是一种判断和选择的方法。


现阶段房地产企业土增清算困扰及建议

  

近两年以来,随着房地产市场的深入调整,高杠杆的运营模式给企业埋下了重大的资金风险,一批民营房企纷纷暴雷陷入了流动性困境。税金是企业的刚性支出,而土增税是房地产企业的重要税种之一,在现阶段清算,不仅加大了企业的压力和困难,也对税务机关的征管和执法带来挑战,企业和税务机关应如何面对,笔者对此做粗略的探讨。

  一、房地产企业的困扰

  1、税务机关清算节奏加快,企业来不及票、款全清,影响清算成本扣除。现阶段部分房地产企业,由于资金受限,工程结算和款项支付迟迟不能解决,有的在走诉讼程序,供应商一般是不付款就不给票,若此时清算,相关无票成本大概率是不被认可,势必会使得清算结果失实,而大部分地方无二次清算机制,会实质性造成企业多补税或者少退税。

  2、部分房企账面无足够的现金用来支付清算补缴税金。房地产企业经营需要资金高度集中,一般由集团在各个项目公司之间进行统一调拨使用,一旦产生流动性困境,就是整个集团的资金困境,项目公司清算需要的资金很难在短期内调配到位,企业不得不面临清算后即欠税的局面。

  3、现有部分清算政策合理性有争议,影响纳税人的权益。土增税是人为的将开发项目按照不同分期、不同产品类型重新计算收入、扣除额及税金,不同的分期、分摊对税金的影响极大,经常会出现由于各期切分不均等而导致分摊成本差异较大的情况,也会出现同一清算单位内因不同产品类型成本分摊不匹配低毛利反而高增值的情况,造成这些问题的主要原因是政策制定和执行中未给予纳税人充分的权益争取空间,一刀切、单一化处理占多。

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  三、相关工作建议

  1、税务机关在制定清算任务时充分调查,对纳税人成本结算、发票、付款等做重点评估,确实不影响清算结论的再发清算通知。对部分已经启动清算,但因资金困难而无法在审核期间内做到票、款全清的企业,可以凭双方协议、法院判决等作为成本认定的辅助依据,纳入纳税人承诺事项管理。

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  3、税务机关可以将争议解决机制前置,维护纳税人权益,以减少征纳矛盾。一方面可以经常性组织房地产企业进行座谈或调研,了解纳税人对于当地土增清算反映强烈的政策诉求,及时制定执行口径或者向上级机关反映建议;另一方面可以对清算审核中出现的较大的税企争议点进行专项研判,可以邀请纳税人代表、中介服务机构、行业协会等与税务局内部专家一道开展,充分论证、化解争议。


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