例解个人合伙人经营所得应纳税所得额的计算
发文时间:2019-07-09
作者:李欣
来源:凡人小站
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案例:


  A合伙企业系自然人王某和李某2018年共同投资成立,王某出资100万元,占A合伙企业全部出资(370万元)的27.03%,李某出资270万元,占A合伙企业全部出资(370万元)的72.97%,合伙协议中约定王某在A合伙企业工作,每月取得固定工资8000元(不考虑专项扣除),剩余经营所得的王某和李某的分配比例分别为40%和60%。2019年,A合伙企业共实现销售收入5000000元,允许扣除的成本、费用4000000元(含王某工资),A合伙企业无其他收入及支付项目。


  假定王某2019年无综合所得,年度专项附加扣除金额30000元,2019年王某应纳个人所得税多少?


  凡人认为,计算王某个人所得税款,需要弄清楚四个方面的问题:


  一:合伙企业中谁是所得税纳税义务人


  合伙企业既不是企业所得税纳税人,也不是个人所得税纳税人,合伙企业本身不缴纳所得税。《合伙企业法》规定,合伙企业的生产经营所得和其他所得,按照国家有关税收规定,由合伙人分别缴纳所得税。《企业所得税法》也明确规定个人独资企业和合伙企业不是企业所得税纳税人。财政部、国家税务总局《关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕第159号)明确规定:合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的,缴纳个人所得税;合伙人是法人和其他组织的,缴纳企业所得税。新《个人所得税法实施条例》规定,合伙企业的个人合伙人来源于境内注册的个人独资企业、合伙企业生产、经营的所得;按照“经营所得”项目计算并征收个人所得税。


  案例中,王某和李某是A合伙企业的个人合伙人,应当就其从A企业取得的经营所得缴纳个人所得税。


  二:个人合伙人该如何计算个人所得税


  《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税〔2000〕91号印发)规定:合伙企业每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额,作为自然人合伙人个人的生产经营所得,比照个人所得税法的“经营所得”应税项目,适用5%~35%的五级超额累进税率,计算征收个人所得税。因此,对于案例中的每一个合伙人,应当在取得年度利润分配时,就其全部所得按照《个人所得税法》规定的“经营所得”项目,计算并缴纳个人所得税。


  在税款计算时,合伙企业的自然人合伙人全部生产经营所得,包括企业分配给投资者个人的所得和企业当年留存的利润。《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税〔2000〕91号印发)规定,合伙企业凡实行查账征税办法的,其个人合伙人生产经营所得比照《个体工商户个人所得税计税办法》(国家税务总局令第35号公布,第44号令修订)的规定确定。但“投资者的工资不得在税前扣除”,只允许扣除其他从业人员工资。


  新《个人所得税法》取消了原“个人工商户生产经营所得”中业主费用的扣除项目,《个人所得税法实施条例》规定,个体工商户业主、个人独资企业投资人、合伙企业个人合伙人,取得经营所得的纳税年度内没有综合所得的,在计算个人所得税应纳税所得额时,才可以扣除基本减除费用6万元。因此,案例中王某虽然在合伙协议中约定在A合伙企业工作,取得的工资也应当认定为王某从该企业取得的经营所得。该项所得金额为8000*12=96000元。


  三:王某年度应纳税所得额是多少


  《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税〔2000〕91号印发)规定,个人独资企业的投资者以全部生产经营所得为应纳税所得额;合伙企业的投资者按照合伙企业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额,合伙协议没有约定分配比例的,以全部生产经营所得和合伙人数量平均计算每个投资者的应纳税所得额。


  《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕第159号)进一步规定,合伙企业生产经营所得和其他所得应“先分后税”,合伙人按照“协议约定、协商决定、出资比例、合伙人数”四个原则依序分配并确定应纳税所得额。案例中,王某、李某在合伙成立A合伙企业时,就有明确的约定“王某在A合伙企业工作,每月取得固定工资8000元(不考虑专项扣除),剩余经营所得的王某和李某的分配比例分别为40%和60%”,因此对于王某取得的经营所得,应包括两个方面:


  一是按照约定比例从A企业当年经营利润中分配的所得400000元。由于合伙企业存在多少合伙人的特点,如果在合伙协议中约定按照企业利润分配所得,则每个个人合伙人在计算企业利润前取得的符合会计准则核算的工资支出,尽管按照税法规定需要并入每个合伙人应纳税所得额,按照“经营所得”缴纳个人所得税,但是却不需要在计算企业利润时先行调整。待企业按照约定分配好“生产经营所得和其他所得”后,再对每个个人合伙人进行所得调整。


  二是按照约定从A企业取得的全年“工资”收入96000元。


  综上,案例中2019年王某从A企业取得的经营所得为:(500-400)*40%+9.6=49.6万元。因王某当年没有综合所得,年度专项附加扣除3万元,不考虑专项扣除,王某2019年个人所得税“经营所得”应纳税所得额=49.6-6-3=40.6万元,应纳税额=40.6*30%-4.05=8.13万元。


  四:王某该如何进行年度申报


  《个人所得税法》规定,纳税人取得经营所得,按年计算个人所得税,由纳税人在月度或者季度终了后十五日内向税务机关报送纳税申报表,并预缴税款;在取得所得的次年三月三十一日前办理汇算清缴。合伙企业个人合伙人申报年度税款时,应当使用《国家税务总局关于修订个人所得税申报表的公告》(国家税务总局公告2019年第7号)印发的修订后的《个人所得税经营所得纳税申报表(B表)》。


  案例中,由于王某、李某约定的合伙企业所得分配方式,由于申报表本身的缺陷,在填表时,需要依据税款计算方式进行相应的调整填报(以王某为例),其中:


  第1行“收入总额”:填写本年度从事生产经营以及与生产经营有关的活动取得的货币形式和非货币形式的各项收入总金额。包括:销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、利息收入、租金收入、接受捐赠收入、其他收入。案例中,应填报500万元。


  第3~10行“成本费用”:填写本年度实际发生的成本、费用、税金、损失及其他支出的总额。案例中,第三行应填报400万元。第3~10行相应填写。


  第11行“利润总额”:根据相关行次计算填报。第11行=第1行-第2行-第3行。案例中,应当填列100万元。


  第12行“纳税调整增加额”:根据相关行次计算填报。第12行=第13行+第27行。案例中此处填报9.6万元。其中第27行“不允许扣除的项目金额”:填写按规定不允许扣除但被投资单位已将其扣除的各项成本、费用和损失,应予调增应纳税所得额的部分。案例中,需要填写9.6万元,此处需按照《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税〔2000〕91号印发)规定,对“投资者的工资不得在税前扣除”,予以调整。


  第38行“纳税调整后所得”:根据相关行次计算填报。第38行=第11行+第12行-第37行。本案例中填写109.6万元。


  第40行“合伙企业个人合伙人分配比例”:纳税人为合伙企业个人合伙人的,填写本栏;其他则不填。分配比例按照合伙协议约定的比例填写;合伙协议未约定或不明确的,按合伙人协商决定的比例填写;协商不成的,按合伙人实缴出资比例填写;无法确定出资比例的,按合伙人平均分配。在本案例中,由于合伙人的约定包括利润分配比例和王某工资支出两个部分,需要按照王某实际应纳税所得占“纳税调整后所得”的比例填报,即49.6/109.6=45.36%


  第41行“允许扣除的个人费用及其他扣除”:填写按税法规定可以税前扣除的各项费用、支出,本案例中应填报9万元,包括:第42行“投资者减除费用”:填写按税法规定的减除费用金额,即王某纳税年度内没有综合所得而扣除的基本减除费用6万元。第48~54行“专项附加扣除”:分别填写本年度纳税人按规定可享受的子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金、赡养老人等专项附加扣除的合计金额,本案例中应填报3万元。


  第62行“应纳税所得额”:根据相关行次计算填报。本案例为40.6万元。


  第63~64行“税率”“速算扣除数”:填写按规定适用的税率和速算扣除数。本案例中“税率”为30%,“速算扣除数”4.05万元。


  第65行“应纳税额”:根据相关行次计算填报。第65行=第62行×第63行-第64行。本案例为8.13万元。


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土地增值税项目编号的「横空出世」,财务人员千万别忽视!


房地产企业在项目登记和预征环节发生的若干问题,直接影响到后期税务清算的结果。特别是土地增值税的清算程序,可以说是“起点”直接决定了“终点”,稍有不慎甚至加重土地增值税的税负。因此,税务部门逐步渗透各环节的监管工作,全流程参与把控风险,引入土地增值税项目编号进行“标记”。


一、土地增值税项目编号


近年来房地产企业从事新项目开发,从登记环节开始,税务机关统一要求赋予项目编号,该编号会跟随项目的预征清算全过程。


具体来说,土地增值税项目编号是指在进行土地增值税纳税申报时,对于纳税项目进行编号标记,以便于后续跟进纳税情况和管理的一种官方标识。这一举措,使得税务部门对纳税人进行土地增值税征收时,需要根据纳税人所申报的项目编号进行核对,以确保纳税人的纳税申报的准确性和合法性。


对于土地增值税项目编号的获取与查询,官方给出的方式主要有两种:

1.部分税务部门会在当地官方网站上提供土地增值税相关信息的查询服务,包括项目编号等信息;

2.纳税人可以直接咨询当地税务部门工作人员,将会提供相关的帮助和指导。


纳税人可根据各自情况通过官方途径获取土地税收统计单位的唯一标识。


二、土地增值税项目税源采集操作 

 

【步骤一】税种认定

具体操作:进入“我要办税”→“其他服务事项”→“涉税事项需求办理”模块办理),待审核通过后,方可进行税源采集和申报。


【步骤二】税源采集

具体操作:“我要办税”→“税费申报及缴纳”→“合并纳税申报”→“土地增值税税源采集”→“新增项目”,填写带“*”号必填项,填写完后点击“保存”即可。


特别提醒:

① “土地增值税项目所在地行政区划”要选择到“所属区”;

② 目前新增项目采集完成后不能进行修改,纳税人需要谨慎填写。


三、土地增值税项目编号开票时必须填写吗?


伴随着数电发票的逐步推广,纳税人在开具发票时需要注意信息填写的完整性和合规性。其中,房地产企业财务人员要特别注意,开具和取得数电票时,这两类业务需填写特定信息的要求:


(一)建筑服务

提供建筑服务的纳税人开具数电票时,应填写建筑服务发生地、建筑项目名称、跨地(市)标志、土地增值税项目编号四项特定内容。

其中,建筑服务发生地、建筑项目名称作为票面基本内容体现在票面上,跨地(市)标志、土地增值税项目编号则作为票面备注栏信息的明细项列示。

*必填项目:建筑服务发生地、建筑项目名称、土地增值税项目编号

*选填项目:跨地(市)标志(实际情况选择是或否)


(二)不动产销售

销售不动产的纳税人开具数电票时,应填写产权证书或不动产权证书号、面积单位、不动产单元代码或网签合同备案编号、不动产地址、跨地(市)标志、土地增值税项目编号、实际成交含税金额等信息。

其中,产权证书或不动产权证书号、面积单位作为票面基本内容体现在票面上,土地增值税项目编号等其他内容作为票面备注栏信息的明细项列示。

*必填项目:产权证书或不动产权证书号、面积单位,以及备注栏中不动产地址、土地增值税项目编号

*选填项目:跨地(市)标志(实际情况选择是或否)


【小编有话说】


税务监管的力度逐年加强,意味着纳税环境的规范化趋势,每一个纳税人需应当做到遵守税法、税收政策的规定,强化税务合规建设,把握减税降费的红利,确保各项税收优惠政策应享尽享。


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解答:


提问所述的理解是错误的。


一、税务处理


依照《企业所得税法实施条例》第五十八条规定,固定资产按照以下方法确定计税基础:(三)融资租入的固定资产,以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础,租赁合同未约定付款总额的,以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。


《企业所得税法》第十一条规定,在计算应纳税所得额时,企业按照规定计算的固定资产折旧,准予扣除。下列固定资产不得计算折旧扣除:(三)以融资租赁方式租出的固定资产。


假如不考虑租赁过程中发生的相关费用,可以税前扣除的融资租入固定资产的折旧费=付款总额(租金总额)/税法规定的最低年限。


比如,企业融资租入某设备,租赁期限3年,合计需要支付的租金总额为100万元(不含税金额),该设备税法规定的最低折旧年限为5年,则每年可以税前扣除的折旧费=100万元/5=20万元。


二、会计处理


1.租赁开始日


借:使用权资产 80万元(假定现购价)


应交税费-应交增值税(进项税额)1.3万元(首付款对应的进项)

租赁负债-未确认融资费用 20万元

贷:租赁负债-租赁付款额 90万元


银行存款 11.3万元(首付款)

2.在租赁期间按照实际利率(折现率)分摊:


借:财务费用


贷:租赁负债-未确认融资费用


3.在租赁期间折旧:


借:管理费用/制造费用等


贷:使用权资产累计折旧


每年折旧额=80万元/5=16万元


4.租赁期间支付租金:


借:租赁负债-租赁付款额


应交税费-应交增值税(进项税额)

贷:银行存款


三、税会差异分析及纳税调整


会计核算执行《企业会计准则》(新租赁准则)的情况下,承租方确认“使用权资产”与“租赁负债”,在租赁期间对“使用权资产”折旧和“租赁负债-未确认融资费用”分摊。但是,使用权资产折旧费和分摊确认的“财务费用”,都不得税前扣除。


而税法规定,融资租入的固定资产视同自有固定资产,按照税法规定计提的折旧费,可以税前扣除。


因此,对于会计处理与税务处理之间的差异需要做纳税调整。


由于会计核算采用实际利率法分摊未确认融资费用,前期的财务费用会大于后期,导致会计核算的“折旧费”+“财务费用”前期金额较大、后期金额较小。而按照税法规定计算的折旧费,采用直线法,前后金额一致。


因此,租赁期间在企业所得税汇算清缴时,租赁期间的前期是需要做纳税调减,后期需要做纳税调增。由于该项税会差异是暂时性差异,调增与调减会相互抵消。


企业如果执行《小企业会计准则》,会计准则规定与税法规定是一致的,只要会计核算的折旧年限和折旧方法符合税法规定,就不需要纳税调整。


也就是说,企业实际支付的租金,都会得到税前扣除,只是扣除的方式跟执行新租赁准则有差异而已。


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