销售方破产,购买方凭借法院文书如何取得发票
发文时间:2020-05-14
作者:李春梅
来源:中国税务网
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销售方破产,购买方收到法院的文书要求付款,甚至要求向销售方以外的法人或组织付款,此时付款方是否需要取得发票?如果不能取得发票,能否仅凭法院的文书进行企业所得税前扣除?这样的问题不仅涉及税法,还涉及民法、民诉法和破产法等相关知识,本文就此问题分析如下。


  本文中的“债务人”是破产法中债务人的概念,指不能清偿到期债务,并且资产不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力或者有明显丧失清偿能力可能的企业法人。此“债务人”,作为“销售方”也是税法上的纳税人。根据《发票管理办法》第十九条规定,销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人,对外发生经营业务收取款项,收款方应当向付款方开具发票;特殊情况下,由付款方向收款方开具发票。规定,收取款项应当开具发票。


  一、法院受理破产案件,并不必然导致销售方无法开具发票。


  破产程序是通过司法程序处理的无力偿债事件,包括和解、重整和破产清算。重整是对可能或已经发生破产原因的法人企业,置备重整计划,进行营业债务整理,通过重整计划并经法院批准后生效的程序。和解是债务人提出与债权人达成了结债务的协议,并经法院认可后生效的程序。清算是清理债务人的财产和债务,于破产宣告之后,对全体债权人公平分配的程序。


  重整是对债务人的积极拯救;和解是对债务人的消极拯救;清算是破产宣告后,对全体债权人公平分配的程序,也就是说债务人必然走向终止。


  通过上面的分析,我们知道人民法院受理破产案件后,破产案件的债务人,也有可能经过拯救起死回生,恢复正常的生产经营,没有理由不能开具发票。只有破产宣告后,进行清算,债务人才不可避免地走向终结,有可能不能开具发票。


  《企业破产法》第二条规定,企业法人不能清偿到期债务,并且资产不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力的,依照本法规定清理债务。企业法人有前款规定情形,或者有明显丧失清偿能力可能的,可以依照本法规定进行重整。第七条规定,债务人有本法第二条规定的情形,可以向人民法院提出重整、和解或者破产清算申请。债务人不能清偿到期债务,债权人可以向人民法院提出对债务人进行重整或者破产清算的申请。企业法人已解散但未清算或者未清算完毕,资产不足以清偿债务的,依法负有清算责任的人应当向人民法院申请破产清算。第七十条规定,债务人或者债权人可以依照本法规定,直接向人民法院申请对债务人进行重整。债权人申请对债务人进行破产清算的,在人民法院受理破产申请后、宣告债务人破产前,债务人或者出资额占债务人注册资本十分之一以上的出资人,可以向人民法院申请重整。第七十一条规定,人民法院经审查认为重整申请符合本法规定的,应当裁定债务人重整,并予以公告。第九十五条规定,债务人可以依照本法规定,直接向人民法院申请和解;也可以在人民法院受理破产申请后、宣告债务人破产前,向人民法院申请和解。债务人申请和解,应当提出和解协议草案。


  第九十六条规定,人民法院经审查认为和解申请符合本法规定的,应当裁定和解,予以公告,并召集债权人会议讨论和解协议草案。对债务人的特定财产享有担保权的权利人,自人民法院裁定和解之日起可以行使权利。第一百零七条规定,人民法院依照本法规定宣告债务人破产的,应当自裁定作出之日起五日内送达债务人和管理人,自裁定作出之日起十日内通知已知债权人,并予以公告。债务人被宣告破产后,债务人称为破产人,债务人财产称为破产财产,人民法院受理破产申请时对债务人享有的债权称为破产债权。


  二、法人被宣告破产,完成清算、注销登记之前,是清算法人,仍是民事主体,开具发票是民事主体的义务。


  作为法人的企业,依法独立享有民事权利和承担民事义务的组织,其民事权利能力和民事行为能力,从法人成立时产生,到法人终止时消灭。法人被宣告破产后,成为清算法人,清算期间法人存续,不得从事与清算无关的活动。法人被宣告破产并完成清算、注销登记的,法人消灭。


  销售方发生增值税应税行为,收取价款,应当开具发票。开具发票的行为,是在清算活动中,也是作为民事主体的义务。


  《民法总则》第五十七条规定,法人是具有民事权利能力和民事行为能力,依法独立享有民事权利和承担民事义务的组织。第五十九条规定,法人的民事权利能力和民事行为能力,从法人成立时产生,到法人终止时消灭。第六十八条规定,有下列原因之一并依法完成清算、注销登记的,法人终止:(一)法人解散;(二)法人被宣告破产;(三)法律规定的其他原因。法人终止,法律、行政法规规定须经有关机关批准的,依照其规定。第七十三条规定,法人被宣告破产的,依法进行破产清算并完成法人注销登记时,法人终止。第七十二条规定,清算期间法人存续,但是不得从事与清算无关的活动。法人清算后的剩余财产,根据法人章程的规定或者法人权力机构的决议处理。法律另有规定的,依照其规定。清算结束并完成法人注销登记时,法人终止;依法不需要办理法人登记的,清算结束时,法人终止。


  三、宣告破产后,由管理人接管,债务人丧失对财产的处分权、管理权,管理人代表破产企业办理全部涉税事宜,包括开具发票


  破产受理后,债务人丧失对财产的处分权、管理权。第三人应向管理人给付,第三人故意向债务人给付,损害债权人利益的,不免除其清偿责任。


  管理人是为实现破产程序的目的而设定的履行法定职能的中立机构。管理人人民法院裁定受理破产申请时应当同时指定。管理人可以由有关部门、机构的人员组成的清算组或者依法设立的律师事务所、会计师事务所、破产清算事务所等社会中介机构担任。


  人民法院指定管理人之日起,管理人应当按照《中华人民共和国企业破产法》第二十五条的规定,以破产企业(纳税人)的名义代表破产企业办理全部涉税事宜。管理人应按照《中华人民共和国发票管理办法》的规定,妥善管理和使用发票。


  进入破产程序后,企业因履行合同、处置债务人财产或者继续营业确需使用发票的,管理人可以使用债务人的原有发票,债务人没有发票的,管理人可以企业(纳税人)的名义向主管税务机关申领并自行开具增值税发票,或申请代开增值税发票,申请书可使用企业印章或管理人印章;开具的增值税发票应加盖企业发票专用章。在破产程序中,发现债务人的税控设备、发票等在接管前有丢失情形的,应及时向主管税务机关报告,按照相关规定处理。主管税务机关应当将因丢失税控设备、发票等产生的罚款进行债权申报。


  《企业破产法》第十三条规定,人民法院裁定受理破产申请的,应当同时指定管理人。第十四条规定,人民法院应当自裁定受理破产申请之日起二十五日内通知已知债权人,并予以公告。通知和公告应当载明下列事项:(一)申请人、被申请人的名称或者姓名;(二)人民法院受理破产申请的时间;(三)申报债权的期限、地点和注意事项;(四)管理人的名称或者姓名及其处理事务的地址;(五)债务人的债务人或者财产持有人应当向管理人清偿债务或者交付财产的要求;(六)第一次债权人会议召开的时间和地点;(七)人民法院认为应当通知和公告的其他事项。第二十五条规定,管理人履行下列职责:(一)接管债务人的财产、印章和账簿、文书等资料;(二)调查债务人财产状况,制作财产状况报告;(三)决定债务人的内部管理事务;(四)决定债务人的日常开支和其他必要开支;(五)在第一次债权人会议召开之前,决定继续或者停止债务人的营业;(六)管理和处分债务人的财产;(七)代表债务人参加诉讼、仲裁或者其他法律程序;(八)提议召开债权人会议;(九)人民法院认为管


  四、破产企业如果被列为非正常户,在解除非正常户后可以开具发票。


  自2020年3月1日起,已认定为非正常户的纳税人,就其逾期未申报行为接受处罚、缴纳罚款,并补办纳税申报的,税收征管系统自动解除非正常状态,无需纳税人专门申请解除。对于已经由税务机关按照政策规定和流程解除非正常户的纳税人,主管税务机关应当在2个工作日内恢复其税控系统开票功能,保障纳税人正常开具发票。


  五、缴销发票、注销增值税税控系统专用设备前,管理人可以自开发票。注销税务登记后,不能自开发票。


  管理人自行开具发票,一是要有增值税税控系统专用设备,二是需要有增值税发票。注销税务登记之前,需要缴销发票和增值税税控系统专用设备,没有发票和增值税税控系统专用设备后,就不具备自行开具发票的条件了。法人被宣告破产,完成清算、注销登记之前,是清算法人,仍是民事主体,管理人可以企业(纳税人)的名义申请代开发票。法人被宣告破产,并依法完成清算、注销登记后,法人终止,不再是民事主体,不能自开或申请代开发票。


  企业发生破产管理人应当自破产程序终结之日起十日内,持人民法院终结破产程序的裁定,向破产人的原登记机关办理注销登记(注:注销营业执照)。纳税人发生破产情形,依法终止纳税义务的,应当在向工商行政管理机关或者其他机关办理注销登记前,持有关证件和资料向原税务登记机关申报办理注销税务登记。经人民法院裁定宣告破产的纳税人,持人民法院终结破产程序裁定书向税务机关申请税务注销的,税务机关即时出具清税文书。纳税人发生清税等涉及增值税税控系统专用设备需注销发行的,税务机关在增值税税控系统中注销纳税人发行信息档案。需收缴设备的,收缴纳税人金税盘(税控盘)、报税盘。


  需要说明的是:持人民法院裁定宣告破产的纳税人,税务机关按照《全国税务机关纳税服务规范》中的“税务注销即时办理”业务来办理,即时出具清税文书,不再需要按照《税务登记管理办法》第二十九的规定,结清应纳税款、多退(免)税款、滞纳金和罚款。主要原因是,主管税务机关作为破产程序中税收债权的申报主体,已向管理人申报企业所欠税款(含教育费附加、地方教育附加)滞纳金、罚款、因特别纳税调整产生的利息及已经划转给税务机关征收的其他非税收入。


  六、法院的裁判文书,不属于税前扣除凭证,不能仅凭法院文书在企业所得税前扣除。


  购买方收到法院的文书要求将应付某公司的款项支付给法院,现因对方公司破产无法提供发票,购买方凭法院执行函列账,可以在税前扣除吗?《国家税务总局关于发布<企业所得税税前扣除凭证管理办法>的公告》(国家税务总局公告2018年第28号)第九条规定,企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目(以下简称“应税项目”)的,对方为已办理税务登记的增值税纳税人,其支出以发票(包括按照规定由税务机关代开的发票)作为税前扣除凭证;对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人,其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证,收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。小额零星经营业务的判断标准是个人从事应税项目经营业务的销售额不超过增值税相关政策规定的起征点。税务总局对应税项目开具发票另有规定的,以规定的发票或者票据作为税前扣除凭证。


  在公告解读中第三条第(四)项明确,企业在经营活动、经济往来中常常伴生有合同协议、付款凭证等相关资料,在某些情形下,则为支出依据,如法院判决企业支付违约金而出具的裁判文书。以上资料不属于税前扣除凭证,但属于与企业经营活动直接相关且能够证明税前扣除凭证真实性的资料,企业也应按照法律、法规等相关规定,履行保管责任,以备包括税务机关在内的有关部门、机构或者人员核实。


  法院的裁判文书,不属于税前扣除凭证,属于证明业务真实性的相关材料。如果法院裁判应支付的款项属于于增值税应税项目,仍需要取得对方提供的发票。企业在进入破产程序之后,尚未注销之前,仍属于民事主体,仍可以开具发票。


  七、销售方破产后注销,无法开具发票,购买方实际发生的支出符合条件的,还可以在企业所得税前扣除。


  对方因为破产,已经注销,购买方无法取得发票,还可以税前列支吗?《国家税务总局关于发布&lt;企业所得税税前扣除凭证管理办法&gt;的公告》(国家税务总局公告2018年第28号)第十四条规定,企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中,因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的,可凭以下资料证实支出真实性后,其支出允许税前扣除:


  (一)无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料(包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料);


  (二)相关业务活动的合同或者协议;


  (三)采用非现金方式支付的付款凭证;


  (四)货物运输的证明资料;


  (五)货物入库、出库内部凭证;


  (六)企业会计核算记录以及其他资料。


  前款第一项至第三项为必备资料。


  根据上述规定,销售方破产宣告后并清销后,销售方无法开具发票,购买方实际发生的支出,销售方可凭破产公告、相关业务活动的合同或者协议、采用非现金方式支付的付款等资料,可以在企业所得税前扣除。


  八、法院的文书具有法律强制力,发生代位执行时仍需要向销售方取得发票。


  《履行到期债务通知书》针对债务人的到期债权。比如A企业不能清偿欠B企业的到期债务,但A企业对C企业拥有一项到期债权,B企业向人民法院提出申请,人民法院向C企业发出履行到期债务的通知,通知C企业向B企业付款。此时C企业仍需要向销售方A取得发票。当然如果C企业对到期债权有异议,申请执行人请求对异议部分强制执行的,人民法院不予支持。


  《协助执行通知书》是法院文书的一种,也具有强制力,如果拒不执行,单位除被责令履行协助义务外,还有可能被处罚款;主要负责人或者直接责任人员可能面临罚款、拘留及纪律处分。


  最高人民法院关于适用《中华人民共和国民事诉讼法》的解释(法释〔2015〕5号)第五百零一条人民法院执行被执行人对他人的到期债权,可以作出冻结债权的裁定,并通知该他人向申请执行人履行。


  该他人对到期债权有异议,申请执行人请求对异议部分强制执行的,人民法院不予支持。利害关系人对到期债权有异议的,人民法院应当按照民事诉讼法第二百二十七条规定处理。


  《最高人民法院关于人民法院执行工作若干问题的规定》第六十一条第一款规定:“被执行人不能清偿债务,但对本案以外的第三人享有到期债权的,人民法院可以依申请执行人或被执行人的申请,向第三人发出履行到期债务的通知(以下简称履行通知)。履行通知必须直接送达第三人。”


  《中华人民共和国民事诉讼法》第一百一十四条规定,不履行协助调查或执行义务


  有义务协助调查、执行的单位有下列行为之一的,人民法院除责令其履行协助义务外,并可以予以罚款:


  (一)有关单位拒绝或者妨碍人民法院调查取证的;


  (二)有关单位接到人民法院协助执行通知书后,拒不协助查询、扣押、冻结、划拨、变价财产的;


  (三)有关单位接到人民法院协助执行通知书后,拒不协助扣留被执行人的收入、办理有关财产权证照转移手续、转交有关票证、证照或者其他财产的;


  (四)其他拒绝协助执行的。人民法院对有前款规定的行为之一的单位,可以对其主要负责人或者直接责任人员予以罚款;对仍不履行协助义务的,可以予以拘留;并可以向监察机关或者有关机关提出予以纪律处分的司法建议。


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外贸企业新退税申报系统生成可退税额与购货发票税额不一致咋办

 新金税三期出口退税申报系统目前已经在广东、大连、宁波试点了,另外几个省市也已经发通知在12月份开始使用新系统,有青岛、山东、山西、河北、贵州、黑龙江、辽宁等。


  外贸企业的新出口退税申报系统,进货明细表中的“可退税额”已经灰化处理,不再像老申报系统可以修改,新系统中直接依据财税[2012]39号退税计算公式按录入的免退税的计税依据即计税金额x退税率自动计算。如图:

image.png


  有一些外贸企业在录入进货明细时,征退税率一致的情况下,有一些进货发票在录入后发现进货明细表中自动生成的“可退税额”出现比购货专票所显示的税额多1分或少一分的现象。新的审核系统修改了审核规则,对于这种所申报的可退税额比购货专票的税额多1分的,是没问题的,即外贸企业如果遇到这种可退税额多1分时可直接按系统计算的进行申报即可。


  可有一些外贸会计对此比较纠结,因为这样账务就会不平了,例如退税的购货专票金额为3669.72,税额为330.28,而在录入进货明细时,系统自动计算出的可退税额为330.27,出现这种情况时咋办呢?


  1、如果系统计算的可退税额小于发票税额1分时


  记账时通过进项税额转出转出1分不就平了嘛


  购入商品时:


  DR:库存商品  3669.72


  应交税费-应交增值税-进项税额-出口进项税额  330.28


  CR:应付账款  4000


  申报退税:


  DR:应收出口退税款  330.27


  CR:应交税费-应交增值税-出口退税  330.27


  少退的1分钱做进项转出:


  DR:主营业务成本  0.01


  CR:应交税费-应交增值税-进项税额转出  0.01


  2、系统计算的可退税额比购货发票多1分时


  可以通过调整录入的计税金额来调整可退税额等于税额,即在录入计税金额时少录1-2分,把可退税额调整成发票税额。


  或者直接按系统计算的进行申报,然后通过进项税额转出调平


  购入商品时:


  DR:库存商品  3669.72


  应交税费-应交增值税-进项税额-出口进项税额  330.28


  CR:应付账款  4000


  申报退税:


  DR:应收出口退税款  330.29


  CR:应交税费-应交增值税-出口退税  330.29


  多退的1分钱做进项转出:


  DR:主营业务成本  0.01(红字)


  CR:应交税费-应交增值税-进项税额转出  0.01(红字)


  这个问题有啥好纠结的呢?


企业重组:不一定首选特殊性税务处理

近年来,随着国企改革的步伐持续加快,企业重组案例不断涌现。据统计,截至11月22日,今年A股市场共发起1919起公司并购重组事件(按首次公告日统计并剔除交易失败案例)。在很多情况下,重组税收方案的选择,将在一定程度上影响重组的进程。值得关注的是,许多企业常有一个固定思维:只要重组,优先选择适用特殊性税务处理,就一定能够达到最优的税收目的。真的是这样吗?


  2019年,某国有企业甲公司计划调整其内部产业结构,预计以其100%控股的A公司吸收合并另外一家其100%控股的B公司。此外,基于集团工作安排,甲公司拟于2021年以A公司为混改主体,引入新股东乙公司共同开展经营。甲公司对B公司的初始投资成本为1000万元,B公司目前的账面净资产为5000万元,与其股权的公允价值相同。在这种情况下,从税收角度看,哪种重组方案比较好呢?


  方案一:适用特殊性税务处理


  本案例中,如果在首次吸收合并环节,甲公司与A、B两家公司的重组事项相关要件满足《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)的要求,则首次重组选择特殊性税务处理的方式,甲公司可以推迟确认B公司股权增值差额4000万元(账面净资产5000万元-初始投资成本1000万元)所对应的企业所得税应纳税所得额。从理论上分析,选择适用特殊性税务处理,甲公司的税务成本及资金成本最低。


  但是,笔者在对甲公司历史涉税数据进行延伸检查时发现,甲公司作为集团企业总部,每年都会发生较大金额的亏损。其中,2014年度亏损额约2000万元,2015年度未产生新的可弥补亏损,2016年度~2018年度期间累计形成的亏损额约3000万元。


  基于这种情况,虽然选择特殊性税务处理,可以让甲公司递延确认应纳税所得额4000万元,但将会带来四个后果:一是A公司吸收B公司后,甲公司持有的对A公司的长期股权投资中,吸收合并B公司的入账部分的计税基础,仍为1000万元;二是A公司取得B公司各项资产的计税基础仍以原计税基础为准计提折旧或摊销;三是选择特殊性税务处理后,甲公司2019年度企业所得税应纳税所得额仍为亏损,无法弥补其2014年度的待弥补亏损2000万元,而2021年A公司完成混改后,甲公司2014年度发生的待弥补亏损,已经超过可弥补亏损的5年限期,无法继续弥补;四是2021年度A公司进行混改时,甲公司对A公司账面中实际吸收的B公司股权部分的计税基础为1000万元,假设相应股权的公允价值在这期间并无变化,即实际公允价值为5000万元,且以公允价值作为股权转让价格,甲公司将因此产生较大金额的投资收益,也需要纳税。


  方案二:适用一般性税务处理


  如果甲公司在2019年启动A公司吸收合并B公司时,选择适用一般性税务处理,那么,甲公司在当期应确认4000万元的投资收益,同时应就该笔投资收益产生的应纳税所得额,弥补2014年及以后年度的可弥补亏损。这样,甲公司2019年度实际应纳企业所得税额为零。相应的,A公司以一般性税务处理方式吸收合并B公司后,甲公司对A公司长期股权投资的计税基础中,实际归属于B公司的部分,将变更为5000万元。


  假设2021年A公司进行混改时,针对原B公司部分的股权转让价格仍为5000万元,那么,甲公司2021年度混改业务中,针对B公司股权部分的投资收益为零,该混改业务在当年未产生投资收益,也无须调整其企业所得税应纳税所得额。


  当然,在适用一般性税务处理时,根据《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕60号),B公司还需确认相关的资产转让所得4000万元,计算缴纳企业所得税,并进行清算的所得税处理。同时,甲公司也需就收回的剩余财产按清算业务进行税务处理。


  据此,假设甲公司在上述交易中无其他涉税事项,2021年度完成混改时,实际转让的A公司股权仅为原B公司的股权事项,则甲公司2019年度选择适用一般性税务处理,将比适用特殊性税务处理税负更低。


  分析:两种方式对企业税收影响


  本案例中,如果只考虑A公司吸收合并B公司这一次重组交易,那么,适用特殊性税务处理与适用一般性税务处理,对甲公司的企业所得税影响差异不大,在交易发生当年,均不需要缴纳企业所得税。


  如果统筹考虑整个重组交易过程,不难发现,企业在首次吸收合并时,选择适用一般性税务处理,既能够弥补即将“过期”的待弥补亏损,又没有增加其整体交易的税收负担,也未造成提前缴纳税款。相反,如果在首次交易环节选择适用特殊性税务处理,虽然从交易顺序和时限角度来分析,后续混改已经满足了特殊性税务处理对时间的限制——连续12个月不得改变特殊重组对应的股权资产结构。从整个交易架构来看,选择适用特殊性税务处理,实质上造成了可弥补亏损的“过期”损失,从而使整个交易的整体税收负担增加。不仅如此,在甲公司现有的税务状况下,适用特殊性税务处理所带来的资金时间价值,亦未真正发挥作用。


  企业所得税特殊性税务处理,不是完全免除纳税义务,而是基于特殊交易模式的递延纳税,将原本应在本环节实现的纳税义务,递延至以后处置相关资产或股权的环节实现。在重组交易,尤其是复杂的、多轮的重组交易中,企业须综合权衡税收政策的适用,全面分析可弥补亏损、企业的其他重大交易事项和企业当年或以后年度的纳税调整事项等情况,经过科学缜密的测算,作出最有利于企业整体利益的政策适用选择。


  提醒:实务操作中还须注意哪些问题


  在开展混改、重组过程中,企业不仅需要提前做好测算,还需要关注实际执行过程中的税务处理问题。


  例如,对于资产重组涉及的房屋等不动产或土地使用权转让行为,如果属于不征增值税的情况,仍然可以开具增值税普通发票,即选择“未发生销售行为的不征税项目”编码,发票税率栏填写“不征税”即可,企业可凭取得的不征收增值税普通发票,进行产权过户。


  在实践中,主管税务机关对企业重组业务的征收管理方式,可以理解为“链条式”管理,即在企业重组完成年度,无论适用一般性税务处理还是特殊性税务处理,均需要在企业所得税汇算清缴期内,对其重组形式等内容进行纳税申报。适用特殊性税务处理的企业,还可能面临主管税务机关对该项交易实质性的审核,以及以后年度主管税务机关对其特殊性税务处理的管理。因此,企业要注意,对重组业务开展过程中涉及的各项业务证明资料,均应完整的留存,以备税务机关后续查验。


  (作者单位:中汇盛胜(北京)税务师事务所有限公司)


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