网友问：企业在长期租用(按年支付租金)的土地上盖房用于生产经营，房产税的纳税义务人是租赁方还是该企业?

　　网友的这个问题让我想起了一个很有意思的真实案例(节选部分相关内容)：

　　X市地税局稽查局于2014年10月对某电子实业有限公司(以下简称A公司)以前年度纳税情况进行检查，查实A公司租用X市B公司的农村集体土地，并在土地上修建厂房等建筑物。建筑物原值1700万元，A公司从未就该建筑物申报缴纳房产税，违反了《房产税暂行条例》第二条、第七条的规定。在下达《税务事项处罚告知书》，履行完其他法定程序后，该稽查局作出追缴房产税14.3万元、加收滞纳金3.25万元处理决定。

　　A公司不服稽查局处理处罚决定，认为A公司是租用B公司土地，土地属于B公司，根据地产一致的原则，厂房等建筑物的产权也是属于B公司的，因而房产税应该由B公司缴纳。A公司向X市地税局申请复议。X市地税局认为，稽查局向A公司征收房产税认定事实清楚，适用法律适当。

　　A公司不服复议决定，随后向X市B区人民法院提起行政诉讼。B区人民法院作出维持稽查局追缴房产税处理决定的行政判决。

　　分析：本案的争议焦点在于涉案建筑物是否有确定的产权。A公司租地造屋，厂房等建筑物的房产税纳税人是A公司还是出租方B公司。

　　1、稽查局、X市地税局认为，根据《房产税暂行条例》第二条规定，产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。A公司租地建房，地上所建厂房等建筑物没有取得产权证明，属于产权未确定状态，房产税应该由建筑物的实际使用人A公司缴纳。

　　2、A公司则认为，土地出租方是B公司，土地是B公司的集体用地，B公司每年还收取A公司的土地管理费，根据地产一致的原则，该建筑物的申请人是B公司，产权人也只能是B公司，因此房产税的纳税人应该是B公司而不是A公司。

　　3、B区人民法院认为，本案涉案建筑物产权未确定，稽查局主张应该由实际使用人A公司缴纳房产税，依法予以支持认可，理由如下：

　　A、涉案建筑物至今未取得产权证。涉案厂房等建筑物的修建者是A公司，厂房的使用人也是A公司。而B公司仅仅是建筑物所附的土地的出租方，不能就此确定厂房等建筑物的产权人就是B公司。

　　B、A公司租地后在涉案地上修建产房、宿舍、办公楼等及有关设施，一直未办理土地使用证、规划许可证、施工许可证及竣工验收手续。

　　C、A公司与B公司签订的有关协议提及A公司在承租25年内对涉案建筑物拥有产权。

　　另外，人民法院也到处理历史遗留问题的政府部门进行了调查取证，B公司就涉案建筑物申请解决历史遗留问题，但有关部门一直尚未对申报的建筑物进行确权。

　　【品税阁评析答疑】

　　笔者赞成税务机关和法院的观点，即本案涉案建筑物产权未确定，应由实际使用人A公司缴纳房产税。另外，笔者认为还有三个问题需要延伸明确：

　　1、产权证是否是明确房产产权的唯一证据?

　　涉案厂房等建筑物由于没有产权证明，税务机关和人民法院都据以认定该建筑物属于产权未确定状态，并根据《房产税暂行条例》第二条规定，对房产实际使用人A公司追缴房产税。

　　A公司租地建房，按照协议在租赁期内拥有产权，租赁期满后地上建筑物将归属于B公司。总体情况较为复杂，涉案建筑物的归属较难确定，在没有取得产权证的情况下，将涉案建筑物确定为产权未明确状态是正确的。

　　引申一个问题：是不是所有没有产权证的建筑物都属于“产权不明确”呢?在实务中尤其是前些年，存在在集体土地上自行建造建筑物的情形，这些建筑物由于各种原因长期没有取得产权证明，但在财务账上也是完整清晰地进行了记载反映，如果简单的以没有产权证明就将该类房产归类于“产权不明确”，似乎也不妥当。这些建筑物主要出租给单位和个人收取租金，假如属于产权未确定情形，房产税岂不是要由实际使用人承租方缴纳?这显然是不合理的。

　　2、如何确定房产的实际使用人?

　　A公司租地建房，并在修建的厂房、宿舍、办公楼等及其他设施进行生产经营活动，A公司显然就是建筑物的实际使用人，在建筑物产权未确定的状态下，房产税由实际使用人A公司缴纳，这是没有问题的。但随之而来的问题是，假如A公司将该建筑物转租给其他单位或者个人使用，那么实际使用人是出租方A公司还是承租方其他单位或个人，有待于税法进一步明确。笔者观点是，对于这种情形，A公司仍然是房产税的纳税义务人。

　　提醒注意的是：《国家税务总局关于加强对出租房屋房产税征收管理的通知》(国税发[1998]196号)规定，对在清理检查中找不到出租人的，可规定承租人为房产税的代扣代缴义务人。但这个文件自2016年5月27日起已经全文废止。

　　3、租地建房房产税计税依据如何确定?

　　A、《房产税暂行条例》第三条规定，房产税依照房产原值一次减除10%至30%后的余值计算缴纳。具体减除幅度，由省、自治区、直辖市人民政府规定。

　　没有房产原值作为依据的，由房产所在地税务机关参考同类房产核定。房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据。

　　B、关于房产原值如何确定的问题。《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》(财税[2008]152号)规定，对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。

　　《财政部、国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》(财税[2010]121号)第三条的规定，对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。

　　看看各地对租地建房房产原值如何确定问题的答复：

　　【内蒙古税务局12366答复】根据《内蒙古自治区地方税务局关于房产税有关问题的公告》(内蒙古自治区地方税务局公告2016年第8号)第二条第二款规定：“房产用地的价值计入房产原值计入房产原值的地价是指纳税人为取得土地使用权所支付价款、开发土地发生的成本、费用和按国家统一规定交纳的有关税费。

　　对买地建房的，应将有关地价结转计入房产原值征缴房产税;对直接购买房地产的，按买价确定房产原值，征缴房产税。”

　　对于租用的土地建房，其租用的土地不属于文件中所规定的“取得土地使用权”的行为，其地价不需要计入房产原值计征房产税。

　　【河北税务局12366答复】您好!您在我们网站上提交的纳税咨询问题收悉，现针对您所提供的信息简要回复如下：未取得土地使用权，在租赁的土地上建设房屋的，土地租金不计入房产原值。

　　分析：笔者赞成上述两个地方的答复，即在租赁的土地上建房，账面房产原值不应包括土地租金。因为从法律角度来说，土地使用权是土地使用者依法对土地享有占有、使用和部分的收益和处分的权利，支付土地租金只是取得了使用土地的权利，并未获得法律意义上的、真正的土地使用权。因此，不应该将租金视作“为取得土地使用权支付的价款”。

　　但个别省市作出如下不同的规定：

　　《厦门市地方税务局关于明确将地价并入房产原值征收房产税有关问题的通知》(厦地税函[2011]8号)规定，纳税人自建的房产所占用的土地是以租入方式取得国有土地使用权的，其支付的租金应并入房产原值;如果以租入方式取得的是集体土地使用权的，其支付的租金可暂不并入房产原值。上述租金以合同约定的总金额为准。

　　《江苏省常州地方税务局关于执行财税[2010]121号文件第三条政策相关口径的通知》(常地税一便函[2011]10号)规定，对租入、借入他人土地建房，且不作土地使用权核算的，不需要将地价计入房产原值征收房产税。