国税发[2006]156号 国家税务总局关于修订《增值税专用发票使用规定》的通知
发文时间:2006-10-17
文号:国税发[2006]156号
时效性:条款失效
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提示——

  1、依据国家税务总局公告2022年第26号 国家税务总局关于部分税务事项实行容缺办理和进一步精简涉税费资料报送的公告,本法规自2023年2月1日起第六条中的“一般纳税人领购专用设备后,凭《最高开票限额申请表》、《发票领购簿》到主管税务机关办理初始发行。”废止。

  2.依据国家税务总局公告2018年第31号 国家税务总局关于修改部分税收规范性文件的公告,自2018年6月15日起,本法规税务机构名称修订,第二自然段“流转税管理司”修改为“货物和劳务税司”,第六条已修订,具体修订请看正文标注。国税机构和地税机构合并前,需要适用本公告公布的税收规范性文件的,按照修改前的规定执行。

  3.依据国家税务总局公告2014年第73号 国家税务总局关于推行增值税发票系统升级版有关问题的公告,本法规第十四条、第十五条、第十六条、第十七条、第十八条、第十九条自2015年1月1日起废止。

  4.依据国家税务总局公告2014年第19号 国家税务总局关于简化增值税发票领用和使用程序有关问题的公告,本法规第二十八条自2014年5月1日起废止。

  5.依据国家税务总局公告2013年第39号 国家税务总局关于在全国开展营业税改征增值税试点有关征收管理问题的公告,本法规第五条自2013年8月1日起废止。


各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局:


  为适应增值税专用发票管理需要,规范增值税专用发票使用,进一步加强增值税征收管理,在广泛征求意见的基础上,国家税务总局对现行的《增值税专用发票使用规定》进行了修订。现将修订后的《增值税专用发票使用规定》印发给你们,自2007年1月1日起施行。


  [条款修订]各级税务机关应做好宣传工作,加强对税务人员和纳税人的培训,确保新规定贯彻执行到位。执行中如有问题,请及时报告总局(流转税管理司)。


  提示——“流转税管理司”修改为“货物和劳务税司”


增值税专用发票使用规定


  第一条 为加强增值税征收管理,规范增值税专用发票(以下简称专用发票)使用行为,根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则和《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则,制定本规定。


  第二条 专用发票,是增值税一般纳税人(以下简称一般纳税人)销售货物或者提供应税劳务开具的发票,是购买方支付增值税额并可按照增值税有关规定据以抵扣增值税进项税额的凭证。


  第三条 一般纳税人应通过增值税防伪税控系统(以下简称防伪税控系统)使用专用发票。使用,包括领购、开具、缴销、认证纸质专用发票及其相应的数据电文。


  本规定所称防伪税控系统,是指经国务院同意推行的,使用专用设备和通用设备、运用数字密码和电子存储技术管理专用发票的计算机管理系统。


  本规定所称专用设备,是指金税卡、IC卡、读卡器和其他设备。


  本规定所称通用设备,是指计算机、打印机、扫描器具和其他设备。


  第四条 专用发票由基本联次或者基本联次附加其他联次构成,基本联次为三联:发票联、抵扣联和记账联。发票联,作为购买方核算采购成本和增值税进项税额的记账凭证;抵扣联,作为购买方报送主管税务机关认证和留存备查的凭证;记账联,作为销售方核算销售收入和增值税销项税额的记账凭证。其他联次用途,由一般纳税人自行确定。


  第五条 [条款失效]专用发票实行最高开票限额管理。最高开票限额,是指单份专用发票开具的销售额合计数不得达到的上限额度。


  最高开票限额由一般纳税人申请,税务机关依法审批。最高开票限额为十万元及以下的,由区县级税务机关审批;最高开票限额为一百万元的,由地市级税务机关审批;最高开票限额为一千万元及以上的,由省级税务机关审批。防伪税控系统的具体发行工作由区县级税务机关负责。


  税务机关审批最高开票限额应进行实地核查。批准使用最高开票限额为十万元及以下的,由区县级税务机关派人实地核查;批准使用最高开票限额为一百万元的,由地市级税务机关派人实地核查;批准使用最高开票限额为一千万元及以上的,由地市级税务机关派人实地核查后将核查资料报省级税务机关审核。


  一般纳税人申请最高开票限额时,需填报《最高开票限额申请表》(附件1)。


  第六条 [条款修订]一般纳税人领购专用设备后,凭《最高开票限额申请表》、《发票领购簿》到主管税务机关办理初始发行。本规定所称初始发行,是指主管税务机关将一般纳税人的下列信息载入空白金税卡和IC卡的行为。


  提示——第六条内容“一般纳税人领购专用设备后,凭《最高开票限额申请表》、《发票领购簿》到主管税务机关办理初始发行。”修改为“一般纳税人领购专用设备后,凭《增值税专用发票最高开票限额申请单》、《发票领购簿》到主管税务机关办理初始发行。”


  (一)企业名称;


  (二)税务登记代码;


  (三)开票限额;


  (四)购票限量;


  (五)购票人员姓名、密码;


  (六)开票机数量;


  (七)国家税务总局规定的其他信息。


  一般纳税人发生上列第一、三、四、五、六、七项信息变化,应向主管税务机关申请变更发行;发生第二项信息变化,应向主管税务机关申请注销发行。


  第七条 一般纳税人凭《发票领购簿》、IC卡和经办人身份证明领购专用发票。


  第八条 一般纳税人有下列情形之一的,不得领购开具专用发票:


  (一)会计核算不健全,不能向税务机关准确提供增值税销项税额、进项税额、应纳税额数据及其他有关增值税税务资料的。上列其他有关增值税税务资料的内容,由省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局确定。


  (二)有《税收征管法》规定的税收违法行为,拒不接受税务机关处理的。


  (三)有下列行为之一,经税务机关责令限期改正而仍未改正的:


  1、虚开增值税专用发票;


  2、私自印制专用发票;


  3、向税务机关以外的单位和个人买取专用发票;


  4、借用他人专用发票;


  5、未按本规定第十一条开具专用发票;


  6、未按规定保管专用发票和专用设备;


  7、未按规定申请办理防伪税控系统变更发行;


  8、未按规定接受税务机关检查。


  有上列情形的,如已领购专用发票,主管税务机关应暂扣其结存的专用发票和IC卡。


  第九条 有下列情形之一的,为本规定第八条所称未按规定保管专用发票和专用设备:


  (一)未设专人保管专用发票和专用设备;


  (二)未按税务机关要求存放专用发票和专用设备;


  (三)未将认证相符的专用发票抵扣联、《认证结果通知书》和《认证结果清单》装订成册;


  (四)未经税务机关查验,擅自销毁专用发票基本联次。


  第十条 一般纳税人销售货物或者提供应税劳务,应向购买方开具专用发票。


  商业企业一般纳税人零售的烟、酒、食品、服装、鞋帽(不包括劳保专用部分)、化妆品等消费品不得开具专用发票。


  增值税小规模纳税人(以下简称小规模纳税人)需要开具专用发票的,可向主管税务机关申请代开。


  销售免税货物不得开具专用发票,法律、法规及国家税务总局另有规定的除外。


  第十一条 专用发票应按下列要求开具:


  (一)项目齐全,与实际交易相符;


  (二)字迹清楚,不得压线、错格;


  (三)发票联和抵扣联加盖财务专用章或者发票专用章;


  (四)按照增值税纳税义务的发生时间开具。


  对不符合上列要求的专用发票,购买方有权拒收。


  第十二条 一般纳税人销售货物或者提供应税劳务可汇总开具专用发票。汇总开具专用发票的,同时使用防伪税控系统开具《销售货物或者提供应税劳务清单》(附件2),并加盖财务专用章或者发票专用章。


  第十三条 一般纳税人在开具专用发票当月,发生销货退回、开票有误等情形,收到退回的发票联、抵扣联符合作废条件的,按作废处理;开具时发现有误的,可即时作废。


  作废专用发票须在防伪税控系统中将相应的数据电文按“作废”处理,在纸质专用发票(含未打印的专用发票)各联次上注明“作废”字样,全联次留存。


  第十四条 [条款失效]一般纳税人取得专用发票后,发生销货退回、开票有误等情形但不符合作废条件的,或者因销货部分退回及发生销售折让的,购买方应向主管税务机关填报《开具红字增值税专用发票申请单》(以下简称《申请单》,附件3)。


  《申请单》所对应的蓝字专用发票应经税务机关认证。


  经认证结果为“认证相符”并且已经抵扣增值税进项税额的,一般纳税人在填报《申请单》时不填写相对应的蓝字专用发票信息。


  经认证结果为“纳税人识别号认证不符”、“专用发票代码、号码认证不符”的,一般纳税人在填报《申请单》时应填写相对应的蓝字专用发票信息。


  第十五条 [条款失效]《申请单》一式两联:第一联由购买方留存;第二联由购买方主管税务机关留存。《申请单》应加盖一般纳税人财务专用章。


  第十六条 [条款失效]主管税务机关对一般纳税人填报的《申请单》进行审核后,出具《开具红字增值税专用发票通知单》(以下简称《通知单》,附件4)。《通知单》应与《申请单》一一对应。


  第十七条 [条款失效]《通知单》一式三联:第一联由购买方主管税务机关留存;第二联由购买方送交销售方留存;第三联由购买方留存。


  《通知单》应加盖主管税务机关印章。《通知单》应按月依次装订成册,并比照专用发票保管规定管理。


  第十八条 [条款失效]购买方必须暂依《通知单》所列增值税税额从当期进项税额中转出,未抵扣增值税进项税额的可列入当期进项税额,待取得销售方开具的红字专用发票后,与留存的《通知单》一并作为记账凭证。属于本规定第十四条第四款所列情形的,不作进项税额转出。


  第十九条 [条款失效]销售方凭购买方提供的《通知单》开具红字专用发票,在防伪税控系统中以销项负数开具。红字专用发票应与《通知单》一一对应。


  第二十条 同时具有下列情形的,为本规定所称作废条件:


  (一)收到退回的发票联、抵扣联时间未超过销售方开票当月;


  (二)销售方未抄税并且未记账;


  (三)购买方未认证或者认证结果为“纳税人识别号认证不符”、“专用发票代码、号码认证不符”。


  本规定所称抄税,是报税前用IC卡或者IC卡和软盘抄取开票数据电文。


  第二十一条 一般纳税人开具专用发票应在增值税纳税申报期内向主管税务机关报税,在申报所属月份内可分次向主管税务机关报税。


  本规定所称报税,是纳税人持IC卡或者IC卡和软盘向税务机关报送开票数据电文。


  第二十二条 因IC卡、软盘质量等问题无法报税的,应更换IC卡、软盘。


  因硬盘损坏、更换金税卡等原因不能正常报税的,应提供已开具未向税务机关报税的专用发票记账联原件或者复印件,由主管税务机关补采开票数据。


  第二十三条 一般纳税人注销税务登记或者转为小规模纳税人,应将专用设备和结存未用的纸质专用发票送交主管税务机关。


  主管税务机关应缴销其专用发票,并按有关安全管理的要求处理专用设备。


  第二十四条 本规定第二十三条所称专用发票的缴销,是指主管税务机关在纸质专用发票监制章处按“V”字剪角作废,同时作废相应的专用发票数据电文。被缴销的纸质专用发票应退还纳税人。


  第二十五条 用于抵扣增值税进项税额的专用发票应经税务机关认证相符(国家税务总局另有规定的除外)。认证相符的专用发票应作为购买方的记账凭证,不得退还销售方。


  本规定所称认证,是税务机关通过防伪税控系统对专用发票所列数据的识别、确认。


  本规定所称认证相符,是指纳税人识别号无误,专用发票所列密文解译后与明文一致。


  第二十六条 经认证,有下列情形之一的,不得作为增值税进项税额的抵扣凭证,税务机关退还原件,购买方可要求销售方重新开具专用发票。


  (一)无法认证。


  本规定所称无法认证,是指专用发票所列密文或者明文不能辨认,无法产生认证结果。


  (二)纳税人识别号认证不符。


  本规定所称纳税人识别号认证不符,是指专用发票所列购买方纳税人识别号有误。


  (三)专用发票代码、号码认证不符。


  本规定所称专用发票代码、号码认证不符,是指专用发票所列密文解译后与明文的代码或者号码不一致。


  第二十七条 经认证,有下列情形之一的,暂不得作为增值税进项税额的抵扣凭证,税务机关扣留原件,查明原因,分别情况进行处理。


  (一)重复认证。


  本规定所称重复认证,是指已经认证相符的同一张专用发票再次认证。


  (二)密文有误。


  本规定所称密文有误,是指专用发票所列密文无法解译。


  (三)认证不符。


  本规定所称认证不符,是指纳税人识别号有误,或者专用发票所列密文解译后与明文不一致。


  本项所称认证不符不含第二十六条第二项、第三项所列情形。


  (四)列为失控专用发票。


  本规定所称列为失控专用发票,是指认证时的专用发票已被登记为失控专用发票。


  第二十八条 [条款失效]一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联和抵扣联,如果丢失前已认证相符的,购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》(附件5),经购买方主管税务机关审核同意后,可作为增值税进项税额的抵扣凭证;如果丢失前未认证的,购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件到主管税务机关进行认证,认证相符的凭该专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》,经购买方主管税务机关审核同意后,可作为增值税进项税额的抵扣凭证。


  一般纳税人丢失已开具专用发票的抵扣联,如果丢失前已认证相符的,可使用专用发票发票联复印件留存备查;如果丢失前未认证的,可使用专用发票发票联到主管税务机关认证,专用发票发票联复印件留存备查。


  一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联,可将专用发票抵扣联作为记账凭证,专用发票抵扣联复印件留存备查。


  第二十九条 专用发票抵扣联无法认证的,可使用专用发票发票联到主管税务机关认证。专用发票发票联复印件留存备查。


  第三十条 本规定自2007年1月1日施行,《国家税务总局关于印发〈增值税专用发票使用规定〉的通知》(国税发[1993]150号)、《国家税务总局关于增值税专用发票使用问题的补充通知》(国税发[1994]56号)、《国家税务总局关于由税务所为小规模企业代开增值税专用发票的通知》(国税发[1994]58号)、《国家税务总局关于印发〈关于商业零售企业开具增值税专用发票的通告〉的通知》(国税发[1994]81号)、《国家税务总局关于修改〈国家税务总局关于严格控制增值税专用发票使用范围的通知〉的通知》(国税发[2000]75号)、《国家税务总局关于加强防伪税控开票系统最高开票限额管理的通知》(国税发明电[2001]57号)、《国家税务总局关于增值税一般纳税人丢失防伪税控系统开具的增值税专用发票有关税务处理问题的通知》(国税发[2002]10号)、《国家税务总局关于进一步加强防伪税控开票系统最高开票限额管理的通知》(国税发明电[2002]33号)同时废止。以前有关政策规定与本规定不一致的,以本规定为准。


  附件:


  1.最高开票限额申请表


  2.销售货物或者提供应税劳务清单


  3.开具红字增值税专用发票申请单


  4.开具红字增值税专用发票通知单


  5.丢失增值税专用发票已报税证明单


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关于“抽逃出资”的相关法律问题解读

案情背景

  A公司成立时注册资本共计6000万,共包括B公司(占股20%)、C公司(占股10%)在内的九名股东。A公司成立前,九名股东通过案外人垫资缴足A公司6000万注册资本,并在成立后立即将注册资本转回给案外人。后C公司进入破产清算程序,名下A公司10%的股权被法院裁定归买受人D公司所有。D公司受让股权后,向上海市闵行区法院起诉要求B公司向A公司返还出资600万元。上海市闵行区法院认为只有诚信股东才能主张抽逃出资的股东返还出资,驳回了D公司的诉讼请求。D公司上诉,上海市一中院改判支持D公司的诉讼请求。案例节选自(2021)沪01民终14513号。

  争议焦点

  1、股东是否存在抽逃出资行为?

  2、瑕疵股东是否有权主张抽逃出资的股东返还出资?

  裁判要旨

  争议焦点1:

  股东通过第三方代垫出资并将其出资抽回的行为并未经过法定程序,属于《最高人民法院关于适用<中华人民共和国公司法>若干问题的规定(三)》(以下简称《公司法司法解释三》)第十二条第一条第(四)项规定的情形,构成抽逃出资。

  争议焦点2:

  即便受让的股权有瑕疵,D公司作为股东仍有权请求抽逃出资的股东B公司向A公司返还全部出资(需扣除B公司已因抽逃出资被法院执行并划扣以清偿B公司对外债务的款项金额)。

  理由如下:第一,法律没有明确规定《公司法司法解释三》第十四条中的其他股东应限定为守约股东。从促进公司资本充实的目的看,也不应将抽逃出资股东或者受让瑕疵股权的股东排除在该法条中请求其他抽逃出资股东向公司返还出资本息的其他股东之外。对未履行出资义务或者抽逃出资的股东提起股东出资诉讼是法律赋予其他股东的权利,对该条中其他股东的资格进行限缩,与公司资本制度不符。

  第二,全体股东都有向公司出资的义务,该出资并非股东之间的对待给付,任一股东均不得以对方未履行出资义务或者抽逃出资或者受让之股权存在瑕疵为由拒绝履行自身的出资义务。

  第三,股东抽逃出资侵害的是公司财产权益,股东行使出资请求权属于共益权范畴。况且,从公司资本维持的角度来看,未履行出资义务或者抽逃出资的股东之间互相催缴出资,有利于公司资本充实。

  第四,股东的出资义务具有法定性,公司资本维持是股东承担有限责任的基础,公司资本缺失显然会降低公司的履约能力和偿债能力,故不应以公司意志予以免除。

  法律解读

  关于抽逃出资行为的认定:

  按期足额缴纳认缴的出资是股东的法定义务,是公司资本维持原则的基本要求,也是对其他足额出资股东和公司债权人合法权益保护的需要。股东抽逃出资不仅违反了公司资本制度,而且破坏了股东承担有限责任的公平性基础,其目的也往往是利用公司法人人格独立制度逃避债务。

  抽逃出资承担责任的构成要件之一即是存在抽逃出资行为。就抽逃出资行为的表现形式,《公司法解释三》第十二条规定“公司成立后,公司、股东或者公司债权人以相关股东的行为符合下列情形之一且损害公司权益为由,请求认定该股东抽逃出资的,人民法院应予支持:(一)制作虚假财务会计报表虚增利润进行分配;(二)通过虚构债权债务关系将其出资转出;(三)利用关联交易将出资转出;(四)其他未经法定程序将出资抽回的行为”。

  司法实践中,出资后或完成验资后的资金流向或资金转移事实一般可通过银行流水等客观凭证予以核实,争议不大,往往争议较多的是如何认定该资金转移行为的性质,被告股东多以借款或正常交易往来等予以抗辩。法院则通常认为股东在无任何正当事由的情况下,未经公司任何决议,将其认缴的全部出资经验资后又全部转出未归还,也未支付任何利息,排除存在其他基础法律关系下应认定其抽逃出资。因此,原始股东在没有基础法律关系的情况下,例如没有借款协议、催款通知等证明债权真实的文件,可能被法院认定为构成“抽逃出资”合理怀疑。

  另外,股东将投资款或增资款转入公司账户验资后未经法定程序将其抽回的行为,可能也会被认定为“抽逃出资”;股东提供虚假企业资产负债表、利润表和虚构购销合同,以所属公司为出票人,在金融机构办理银行承兑汇票可能被认定为抽逃出资;股东转出注册资本后,再注入资金但不能证明其系补足出资的;股权或债权受让方应支付的对价,变相由出让方公司支付,导致公司法人财产不当减少,均可能被认定为是抽逃出资。

  抽逃出资的本质是损害公司权益,法律虽未明确何谓损害公司权益,但股东恶意违反资本维持原则,导致公司债务清偿不能当然损害了公司权益。总之,判断某一行为是否构成抽逃出资,可从是否损害公司权益这一要素,结合行为人的主观目的、过错程度、对公司造成的影响例如造成公司资本显著减少,不具有清偿债务能力等以及双方举证情况等进行综合分析,不宜将股东从公司不当获得财产的所有行为都笼统认定为抽逃出资。在是否构成抽逃出资事实争议较大,真伪不明的情况下,法院还可根据《公司法解释三》第二十条规定进行举证责任的分配,即“当事人之间对是否已履行出资义务发生争议,原告提供对股东履行出资义务产生合理怀疑证据的,被告股东应当就其已履行出资义务承担举证责任。”

  关于抽逃出资的出资范围:

  禁止股东“抽逃出资”中的“出资”是仅指“注册资本”还是包括由股份溢价构成的“资本公积金”,《公司法》及相关司法解释并未进行回应,理论和实践中尚有不同观点。新《公司法》第四十七条规定:“有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额”。该部分认缴出资额,是股东的出资义务并无争议,实践中争议较大的是溢价增资进入资本公积金部分是否属于抽逃出资中的“出资”范围。

  一种观点认为资本公积金也属于公司资产,无正当理由转出后未予以返还的,应认定该行为属于抽逃出资行为。例如银基烯碳新材料集团股份有限公司与连云港市丽港稀土实业有限公司等公司增资纠纷案【案号:(2018)最高法民终393号】,最高人民法院认为,资本公积金不仅是企业所有者权益的组成部分,亦是公司资产的重要构成,而公司资产在很大程度上代表着公司的资信能力、偿债能力、发展能力,在保障债权人利益、保证公司正常发展、维护交易安全方面起着重要作用。公司作为企业法人,具有独立人格和独立财产,而独立财产又是独立人格的物质基础。出资股东可以按照章程规定或协议约定主张所有者权益,但其无正当理由不得随意取回出资侵害公司财产权益。最高院认为计入资本公积金的部分属于公司资产,无正当理由转出后,理应予以返还。在(2013)民提字第226号案中,最高法院认定股东实际出资大于应缴出资形成的资本溢价,性质上属于公司的资本公积金,不构成股东对公司的借款,股东以此作为借款债权而与公司以物抵债的,构成变相抽逃出资,违反了公司资本充实原则,应认定为无效。(2019)苏民终1446号案中,法院认为虽然大于注册资本的差额部分没有作为注册资本在工商部门进行登记,但公司的资本公积金亦不能随意撤回。案涉承诺书内容约定公司向股东返还大于注册资金的投资款部分,违反了公司法资本维持原则,损害了公司及其债权人的合法权益,应属无效。

  另一种观点是认为资本公积不属于出资范围。股东出资义务仅限于计入注册资本那部分出资,而计入资本公积部分,不构成实收资本。是出资人为获得协议约定比例的股权,经与公司原股东商定的对价,是估值溢价。属于合同行为,产生的义务是合同义务,是合同当事人就所涉一定比例股权的购买价格问题,仅涉及原股东和新加入投资人的利益。该项出资非法定义务,也不涉及公司债权人保护问题,也无其他股东的连带补足义务问题。投资人可与股东约定,不溢价出资也可能获得合同约定比例的股权。更何况,计入资本公积的出资溢价,只是注册资本的准备金,股东应还没有对其完全丧失意思自治的空间,就该因出资溢价形成的资本公积,仍可决定后续是否转为注册资本、多少比例转为注册资本、何时转为注册资本等作出决议。

  在(2020)陕民终633号案件中,二审法院认为资本公积金是由投入资本本身所引起的增值,与公司生产经营没有直接关系,是一种准资本金或者公司后备资金,属于公司资产,是企业所有者权益的组成部分,可以按照法定程序转为注册资本金,故资本公积金与公司注册资本的性质存在明显不同,不能等同于公司注册资本,公司依照法定程序作出的关于减少资本公积金的决议亦不能认定为抽逃出资。

  还有观点认为:

  法律应保护投入前的资本信赖,投入后的资产信赖。投入前欠缴的应计入资本公积的部分,因并非公司实有财产,一般不会影响公司外部人的判断,此时营业执照中注册资本被视为公示性的承诺,出资的仅限于注册资本即可,不必包括未实现的对股东债权;对于已缴资本公积,构成公司资产,影响外部交易人的判断,有必要以出资相同规则进行规制。

  抽逃出资的法律责任:

  作为侵害公司财产权的行为,其法律责任适用《民法典》第一百七十九条关于民事责任承担的规定以及新《公司法》第五十三条第二款规定:“违反前款规定的,股东应当返还抽逃的出资;给公司造成损失的,负有责任的董事、监事、高级管理人员应当与该股东承担连带赔偿责任。”除上述民事责任外,还可能面临行政责任、甚至刑事责任的承担。同时,抽逃出资往往可能伴随着职务侵占,挪用资金等违法犯罪行为。

  至于请求股东履行出资义务的主体范围的认定,《最高人民法院关于适用<中华人民共和国公司法>若干问题的规定(三)》第十三条第一款明确了请求股东履行出资义务的主体范围,起诉股东自身是否履行出资义务,并不影响其作为主体所享有的要求其他未出资股东履行出资义务的诉权。


境外所得个人所得税追征的几个问题(二):加上这篇还不够

问题清单

  Q1哪些人需要就境外所得在中国缴纳个人所得税?

  Q2我已是其他国家/地区的永久居民,且长期不在境内,但仍持有中国护照,还需要就境外所得在中国纳税吗?

  Q3中国居民的境外应税所得包含哪些?

  Q4对于我主张的境外原有资金,如果税局问我资金的来源,我该怎么回答?

  Q5境外账户收到亲属的无偿汇款是否产生纳税义务?

  Q6前几年美元无风险收益率好,我在境外账户中存了美元,产生的存款利息是否产生纳税义务?

  Q7炒美股有亏有赚,在申报境外所得时可以扣除亏损吗?

  Q8我的特朗普币账户收入会被征税吗?

  Q9 中国税务机关如何获知我的境外所得情况?

  Q10 CRS信息交换有范围吗?听说只有100万美元以上的账户信息才会被交换?

  Q11 我在开户时使用了境外身份并声称自己是其他国家/地区的税收居民,为什么账户信息还是会被交换给中国税务机关?

  Q12 听说只要“拖过”630就没事了?

  Q13我应该如何申报境外所得个人所得税?可否用境外资金交税?

  Q14 如果我未主动申报应税境外所得,税务机关的追征程序是怎样的?我可能面临怎样的法律责任?

  Q15多年前未申报的应税所得,税务机关还会向我追征吗?

  Q16 我从境外银行购买了各种各样的理财产品,取得的收益都应该在境内纳税吗?

  Q17我的境外保险分配给我的分红/特定年限或条件达成后的现金提取需要交税吗?

  Q18 我是海外信托的受益人,对信托收益应在何时申报纳税?

  Q19 对不同国家/地区而言,CRS向税务机关提供信息的范围和标准是否是统一的?

  Q20 CRS信息统计周期和交换的时间点是什么时候?如果我年度中间将税收居民身份从A国换成B国并告知金融机构,金融机构当年度会如何识别和交换我的账户信息?

  Q21 为什么我海外公司的账户信息也会成为税务机关向我追征税款的线索?

  上一篇:《境外所得个人所得税追征的几个问题(一):看这一篇还不够》https://www.shui5.cn/article/2f/2345.html(请在网页端打开)

  四、税款征收与法律责任

  Q12 听说只要“拖过”630就没事了?

  “拖字诀”似乎是我们处理许多问题的习惯性选择,在经济发展迅速而法律发展滞后的情况下,拖有时也的确是解决问题的方式。历史上,由于程序的不完善和对法规执行的立场不断地变化,有些事项通过“拖”得到了最终合理的化解。

  然而对这次的境外所得追征而言,并不尽然,因为“拖”的关键在于对趋势的判断,如果趋势不利,越拖反而带来的风险越大。理性的思维方式应当首先看清税务机关此次处理的信息来源、程序体系以及未来的发展趋势。

  首先,我们来看趋势:个人所得税的征管会越来越严格,这点毋庸置疑,所以“拖”可能会面临更为严格的征管环境。其次,从信息和程序看,已经取得的信息和询问,即便税务机关在本年度汇算清缴期内没有采取进一步措施追征税款,未来继续跟进的可能也很大,这样就可能要面临滞纳金滚动累积、征管口径可能趋严、主观态度被认为刻意不配合导致更加对立等不利情形。此外,会否“拖”成“经税务机关通知申报而拒不申报”的偷税从而带来处罚,会否“拖”出税务机关采取保全措施甚至强制执行措施,也都需要结合法定程序审慎评估(参见Q14)。

  当然,如果考虑到法律的变化和追征期的影响,对有些所得的处理采取更为中性的立场,例如,对境外信托分配的所得,等待法律规定更为明确时再做处理,也并非不能接受的措施。

  其实,简单的措施背后,应该要做的是严密的分析和讨论,这样才能做出合理的结论。合规是最核心的要求,而合理化处理方式需要在合规的基础上结合具体的问题来讨论。

  Q13 我应该如何申报境外所得个人所得税?可否用境外资金交税?

  根据《关于境外所得有关个人所得税政策的公告》(财政部 税务总局公告2020年第3号)第七、八条规定,居民个人从中国境外取得所得的,应当在取得所得的次年3月1日至6月30日内,向中国境内任职、受雇单位所在地主管税务机关办理纳税申报;在中国境内没有任职、受雇单位的,向户籍所在地或中国境内经常居住地主管税务机关办理纳税申报;户籍所在地与中国境内经常居住地不一致的,选择其中一地主管税务机关办理纳税申报;在中国境内没有户籍的,向中国境内经常居住地主管税务机关办理纳税申报。

  关于税款征收的货币形式,原则上应当以人民币缴库。不同于非居民企业,目前税务机关对个人税款的跨境支付可能还没有统一、成熟的操作流程。部分税务机关可能认为,如果从外汇管理角度,个人的境外资金若未经外汇登记、缺少合法的资金回境渠道,则用境外资金缴纳境内税款也存在法律上的障碍。纳税人需要在进行申报前和税务机关就此进行充分的沟通。

  Q14 如果我未主动申报应税境外所得,税务机关的追征程序是怎样的?我可能面临怎样的法律责任?

  通常而言,税务机关对于未申报事项会遵循循序渐进的征管流程:首先进行风险提示;若纳税人仍未申报,可能启动风险约谈、纳税辅导等程序督促其自行申报,或责令限期改正;若经上述程序后仍未履行申报义务,可能会被立案实施税务检查,或税务机关依据掌握的数据直接作出追征税款的决定或通知,后续还可能采取催缴、税收保全措施甚至强制执行。

  通常情况下,纳税人应纳未纳税款的,税务机关除追征税款外,还可能会从滞纳税款之日起,按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。如果构成偷逃税款,还会除以不缴少缴税款0.5—5倍的罚款。理论上,偷逃税款还可能构成逃税罪,但若及时补缴税款、滞纳金并接受处罚,除多次受到行政处罚后又偷逃税款的外,可免除刑事责任。当然,由于境外所得的税款征收在征管上是个新鲜事物,滞纳金和罚款应该都是在实践中可以与税务机关就相关事项进行充分沟通的。

  例如,对于是否构成偷逃税款,应根据是否存在《税收征收管理法》第六十三条规定的行为方式以及是否具有主观故意来认定。一般认为,对个人而言,单纯应报未报导致的少缴税款不直接构成偷税,但若纳税人在税务机关通知申报后,仍拒绝申报或进行不实申报的,则可能面临偷逃税的认定并被处以罚款的风险。当然,结合个案中追溯期限、境外所得的信息获取程度、税务机关通知的形式与内容等具体因素,针对相关行为是否具有可罚性,实务中可能存在一定的探讨空间。

  Q15 多年前未申报的应税所得,税务机关还会向我追征吗?

  根据当前实践观察,税务机关针对境外所得的风险提示及检查,较普遍聚焦于三年内(少数案例为五年内)的收入情况。原因在于,根据《税收征收管理法》第五十二条的规定和一般执法口径,除对偷税、抗税、骗税不适用追征期限制外,一般适用的追征期限是3-5年。

  值得注意的是,由于法条文义对3-5 年追征期的具体适用范围表述仅限于“计算错误等失误”,实务中对追征期限的理解和执行亦存在争议。在境外所得个人所得税追征方面,不排除纳税人也会面临追征期方面的争议,届时需结合个案事实细节及法律法规的体系性解释进行针对性的分析和抗辩。

  五、一些常见境外收入的税务处理

  Q16 我从境外银行购买了各种各样的理财产品,取得的收益都应该在境内纳税吗?

  理财产品可能难以简单地类型化。例如,有的产品具有相对固定的投资回报,而有的产品价值与特定的股票/ETF市价挂钩,投资者在锚定证券价格上涨、下跌时享受浮动的盈利或固定的损失,等等。

  我们在上一篇谈到一个很重要的概念,即中国《个人所得税法》采用的是分类所得税制,具体的征税范围是由法律列举的,因而对于任何一项境外所得,理论上需能够归属与法律列举的某一类应税所得,才需在境内缴纳个人所得税。但同时,由于交易实践纷繁复杂,法律又不可能对市场上每一种产品或交易下的收益是否属于应税所得、属于哪种应税所得作出针对性的规定,因而就任何一种特定的投资产品,都需要根据合同、收益计算和分配的具体方式来分析其背后的结构、法律关系、经济实质,进而作出税务处理的判断。

  对于某些复杂的投资产品而言,这可能会是一项复杂而具有专业性、技术性的工作,特别是由于境内外金融监管法律制度存在差异,一些境外理财产品的法律结构可能难以按照境内类似产品去理解和解释,难以比照境内产品直接得出税务处理结论。但从另一个角度,意味着其在税与非税、如何计税方面可能存在着与税务机关深入探讨的空间,在此过程中,通过何种方式沟通、提供怎样的资料和分析,就至关重要。

  Q17 我的境外保险分配给我的分红/特定年限或条件达成后的现金提取需要交税吗?

  由于保险的范畴宽泛、类型复杂,在此方面同样可能存在多种不同的结论。从国内税法的角度举例来说,触发保险赔偿责任而由承保人赔付的保险赔款,对受益人来说通常具有赔偿性或补偿性,因而《个人所得税法》第四条将其作“免税”(法理上实则可能更应该认定为不属于征税范围)处理;又如,税收递延型商业养老保险在分配阶段支付的分配款,因其经济上的最终来源是未税的工资薪金,故从法理上更多按工资薪金所得定性,至于在此基础上给予的税收优惠,则是税收政策问题;再如,分红型寿险在未出险时分配的分红,在已废止的国税函[1998]546号中被界定为“其他所得”,而在2019年新《个人所得税法》废止“其他所得”而偶然所得及其他税目未明文涵盖的情况下,本着税收法定原则和前述有限列举的分类所得税制原理,至少从现有规范体系层面,可以理解为不属于应税范围。

  需要注意的是,与理财产品类似,境外保险产品在结构、实现增值收益的投资方式及由此形成的法律关系上,同样可能与境内产品存在较大差异。

  此外,保险收益发生纳税义务的时间可能也有待商榷,例如,多数分红寿险的分配是随着保单年限由少到多逐步分配的,是在第一次分配时就发生纳税义务,还是在累计分配超过投保金额时才发生纳税义务?遵循Q16所述的基本逻辑,保险的分配是否应税也应考察具体的保险产品究竟是通过何种交易结构和投资行为实现约定的增值和分配,从而确定是否存在应税所得及所得类型。

  Q18 我是海外信托的受益人,对信托收益应在何时申报纳税?

  受限于信托基础民事法律制度的发展现状,国内税法对信托的税务处理长期以来处于混沌状态,由此导致了目前对信托收益普遍不征税或不知如何征税的征管实践现状。但如上一篇所述,伴随着自然人税收征管重要性的提升,信托税制的完善必然是接下来一个阶段个人所得税制发展的重要课题。

  理论上,基于信托财产独立的基本法律制度,我们理解对于具备合理商业目的的信托安排,原则上在信托向受益人实际分配信托收益之前,受益人不会产生纳税义务,即对国内现行税制而言,未来可以期待的是信托更多起到的税收效果应是递延纳税。境外的税法对信托的处理往往采用分类的方式,根据信托是否可撤销还是不可撤销,是否属于自益信托等做了不同规定,这就有待于未来税收制度完善,从中国税法的角度去判断和平衡

  实践中的个案分析可能更为复杂。首先,在现阶段的税法下,境内的信托产品尚未普遍征税,境外信托分配某种程度上具备暂不纳税的实践基础。而具体的分析,则需要精析复杂的工作,除了结合信托契据等法律文件判断信托独立性基础是否成立外,更重要的是根据信托资产和分配机制,评估信托安排被反避税挑战的风险。一个简单的例子是,同样是股权信托取得的分红款,委托人以现金出资设立信托后、信托投资取得股权的,和委托人未按照公允定价将原本自持的股权转入信托结构的,享受同样的税收递延待遇是否合理,从一般反避税角度可能是值得推敲的。

  六、关于CRS的一些补充问题

  Q19 对不同国家/地区而言,CRS向税务机关提供信息的范围和标准是否是统一的?

  CRS信息交换机制遵循《金融账户涉税信息自动交换多边主管当局间协议》,并以《多边税收征管互助公约》为上位法依据,但由于公约中的保留条款和各成员国在依据公约、协议制定国内法执行细则(例如,中国为执行公约、协定制定了《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》)上的差异,交换信息的标准、范围和方式等在细节层面的确可能存在差异。

  例如,在过去一段时间,新加坡当局一度不会将新加坡信托中未分配给受益人的收益信息向非居民受益人的居民国进行交换。又如,新加坡目前对绿卡居民默认的方式是暂时不做交换。再如,上一篇中提到的某些国家执行的信息交换金额门槛标准,也是类似的情况。

  Q20 CRS信息统计周期和交换的时间点是什么时候?如果我年度中间将税收居民身份从A国换成B国并告知金融机构,金融机构当年度会如何识别和交换我的账户信息?

  根据《协议》,金融账户涉税信息以公历年度为周期进行统计,及1月1日-12月31日,在规定层面,理论上应在公历年度终了后的九月份完成交换。虽然OECD在官方指南(Standard for Automatic Exchange of Financial Information in Tax Matters Implementation Handbook(second edition))中指明,金融账户信息是否需要交换是根据账户持有人年度末的身份状态进行判断的,但并未直接规定题述非居民身份转换情形下的判断时点。

  基于上述机制,如果账户持有人在7月份告知金融机构改变税收居民身份信息并提供了有效的支持性声明文件,有较大的可能当年度应向A国交换的路径不会被溯及改变,只有下一完整年度的涉税信息才不会被交换回A国。当然,这也完全取决于金融机构所在国国内法执行细则,以及账户持有人提供的信息能否实质满足金融机构依法承担的尽职调查要求。

  Q21 为什么我海外公司的账户信息也会成为税务机关向我追征税款的线索?

  CRS机制下,如果机构被识别为“消极非金融机构”,其名下的账户涉税信息会被直接交换到“控制人”的居民国。例如,一家由中国居民个人设立的BVI公司,其50%以上资产是股票、债券、理财产品等,50%以上的收入由这些金融资产的买卖收入或股息、利息收入构成,则这家BVI公司就可能被识别为“消极非金融机构”,而持有其25%以上表决权的中国居民个人将可能被识别为“控制人”,该BVI公司账户的涉税信息将会被交换到中国。

  从国内税法角度,居民个人控制的机构取得的所得如未实际向个人分配,原则上不会直接触发个人所得税纳税义务,但若该机构构成受控外国公司,或通过该机构持有资产、取得收入的安排受到一般反避税的挑战,则有可能在实际分配前触发个人所得税纳税义务。自2019年新《个人所得税法》引入受控外国公司制度和个人一般反避税制度以来,实践案例尚属鲜见,但可以预见的是,这同样会是下一阶段自然人税收征管强化和完善的重要组成部分。只不过,基于反避税的纳税调整均应符合严格的条件并符合特定程序的要求,纳税人和税务机关在此过程中对于应否及如何调整均应经过专业而严谨的探讨。

  结语

  读者可能会发现,这一篇中大多数问题下面的回答都不是三言两语的简单答案。这是因为,随着讨论进入到细节问题或具体场景,真正的专业分析从来不是简单粗暴的,综合理论与实践、考虑多种变量和影响因素后,才可能给出全面、客观、中肯的评估和有理有据、平衡有效的应对策略。

  境外所得个税追征的背后,是对个人全球财富和税务规划这一命题的长期性、综合性的要求,对纳税人而言原本就应是需要以专业、审慎、严谨的态度来对待的。对于文章言不能尽的更为具体的场景和问题,以及由此引发的对个人现有全球财富和税务规划的复盘、优化,仍需进行针对性的个案探讨。