城建税的税基规定多,计算勿犯错
发文时间:2021-10-08
作者:程娟 杨高伟
来源:中国税务报
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 城市维护建设税法施行一个多月来,一些企业向笔者咨询城市维护建设税计税依据。鉴于城市维护建设税的计税依据为实际缴纳的增值税、消费税(以下简称“两税”)税额,同时两税存在多种税收优惠、特殊征税方法,笔者提醒企业关注税基细节,准确计算城市维护建设税。


  整体上讲,笔者认为企业可以以申报表的计算逻辑为主线,同时还需关注非直接减免方式退还的两税税额,以便准确计算城市维护建设税税基。


  参考“应纳税额”计算逻辑


  理论上讲,城市维护建设税的应纳税额为,纳税人依法实际缴纳的两税税额,乘以适用的城市维护建设税税率。


  《财政部 税务总局关于城市维护建设税计税依据确定办法等事项的公告》(财政部 税务总局公告2021年第28号,以下简称“28号公告”)明确了“依法实际缴纳的两税税额”的内涵和外延。即“依法实际缴纳的两税税额”,指纳税人依照增值税、消费税相关法律法规和税收政策规定计算的应当缴纳的两税税额(不含因进口货物或境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产缴纳的两税税额),加上增值税免抵税额,扣除直接减免的两税税额和期末留抵退税退还的增值税税额后的金额。


  不难发现,28号公告对两税税额的具体解释,也是两税申报环节中,计算“应纳税额”的重要组成部分。


  具体来说,纳税人进口货物,应在货物报关进口时申报缴纳两税;境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产,应在购买方非贸付汇申报环节,由境内购买方代扣代缴两税。28号公告明确上述两税金额不构成城市维护建设税税基。


  增值税免抵税额,也构成城市维护建设税税基。这可以有效避免因出口退税政策而影响城市维护建设税的征收效率,确保国家和地方财政收入的稳定。


  此外,纳税人因享受增值税税收优惠直接减免的两税税额,是企业在纳税申报环节即可享受的两税减免事项,由于其实际不构成两税收入,故而不构成城市维护建设税税基。


  与此同时,纳税人期末留抵退税退还的增值税税额,同时减少留抵税额,即通过该业务退还的增值税,会使留抵税额减少,相应地,后续纳税人发生增值税应税行为,也会因无法抵减上述减少的留抵税额而发生应纳税款。为保证增值税期末留抵退税政策有效落实,同时不因上述增值税留抵退税导致企业重复缴纳城市维护建设税,根据《财政部 税务总局关于增值税期末留抵退税有关城市维护建设税教育费附加和地方教育附加政策的通知》(财税〔2018〕80号)和28号公告的要求,因留抵退税退还的增值税额,抵减城市维护建设税税基。


  非直接减免方式退税不构成税基


  需要注意的是,28号公告明确,直接减免的两税税额,指依照增值税、消费税相关法律法规和税收政策规定,直接减征或免征的两税税额,不包括实行先征后返、先征后退、即征即退办法退还的两税税额。


  《国家税务总局关于城市维护建设税征收管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2021年第26号)第六条进一步明确,两税实行先征后返、先征后退、即征即退的,除另有规定外,不予退还随两税附征的城市维护建设税。


  从上述规定不难看出,对于政府补助性质的两税优惠政策,如先征后返、先征后退、即征即退等事项,由于其属于缴纳税款完毕后,国家给予的补偿性返还或退税,一方面,不退还城市维护建设税;另一方面,也不会再次影响返还或退税后续纳税期间申报缴纳的城市维护建设税的税基。


  综上所述,城市维护建设税税基=按规定计算的两税税额+增值税抵免税额-直接减免的两税税额-期末留抵退税退还的增值税税额。


  实际案例:城建税税基如何确认?


  甲公司位于某市市区,2021年9月发生如下业务:企业零售金银镶嵌首饰,当期应纳消费税10万元;当期销售珠宝首饰,境内购销业务的销项税额与可抵扣进项税额之差20万元;当期进口少量配件,缴纳并取得增值税进口专用缴款书对应的增值税税额5万元;甲公司同时拥有一项珠宝零售IT系统的软件著作权,当期申请并取得该软件著作权的即征即退税额3万元(上月缴纳入库)。已知甲企业出口业务中,当期实际免抵税额4万元。


  综合上述业务,按照前述城建税税基确认原则,可以得出以下结论:


  消费税方面,当期消费税应纳税额10万元为城市维护建设税税基;


  增值税方面,当期境内购销业务的销项税额与进项税额之间的差额20万元,加当期免抵税额4万元,属于当期城市维护建设税税基。根据26号公告规定,甲公司当期取得的3万元即征即退税额,不影响其城市维护建设税税基。


  即甲公司2021年9月城市维护建设税的计税依据=10+20+4=34(万元)。那么,甲公司应纳城建税额=34×7%=2.38(万元)。


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城建税和契税立法的八大亮点:税率没变,不要紧张

2020年8月11日,十三届全国人大常委会第二十一次会议表决通过《中华人民共和国城市维护建设税法》和《中华人民共和国契税法》,将于2021年9月1日起正式施行。两部税法的落地标志着我国“税收法定”更进一步,有八大亮点值得关注。


  亮点一:税收立法进程过半


  此前,我国现行18个税种中有9个税种完成立法,分别是:个人所得税法(1980年9月通过,2018年8月第七次修正)、企业所得税法(2007年3月通过,2018年12月第二次修正)、车船税法(2011年2月通过,2019年4月修正)、环境保护税法(2016年12月通过,2018年1月1日起施行)、烟叶税法(2017年12月通过,2018年7月1日起施行)、船舶吨税法(2017年12月通过,2018年7月1日起施行)、耕地占用税法(2018年12月通过,2019年9月1日起施行)、车辆购置税法(2018年12月通过,2019年9月1日起施行)和资源税法(2019年8月通过,2020年9月1日起施行)。


  现行的《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》于1985年2月公布,契税则经历了1950年4月公布的《契税暂行条例》和1997年7月公布的《中环人民共和国契税暂行条例》两个阶段,现在都由条例上升为法,标志着我国税收立法的进程明确过半。剩余的7个税种中,印花税法列入今年立法工作计划,拟提请人大审议;土地增值税法于2019年7月向社会公开征求意见;增值税法于2019年11月向社会公开征求意见;消费税法于2019年12月向社会公开征求意见;关税法在推进之中;房产税和城镇土地使用税将会整合形成一直难产、最难啃的硬骨头——房地产税法。


  亮点二:城建税和契税税率都没变,不必紧张


  城市维护建设税的立法是通过税制平移,从暂行条例上升为法,所以税率保持不变,依然是纳税人所在地为市区的,7%;纳税人所在地为县城、镇的,5%;纳税人所在地不在市区、县城或者镇的,1%,比如海洋油气勘探开发的所在地在海上。


  引起舆论高度关注的是契税的税率。契税法明确契税税率为3%-5%,2021年9月1日起施行。看到这一点的房产中介们似乎看到了行业的春天,开始在朋友圈、各种自媒体上转发:“契税税率上调为3%-5%,之前的1%和1.5%成为历史,买房要趁早,抓紧上车!”这就叫业余选手胡说八道,说这种话的,要么坏,要么蠢。


  契税的税率一直都是3%-5%,根本没变。而现实中大家更为熟悉的1%和1.5%的契税是源于《财政部 国家税务总局 住房城乡建设部关于调整房地产交易环节契税 营业税优惠政策的通知》(财税[2016]23号)给出的税收优惠:对个人购买家庭唯一住房(家庭成员范围包括购房人、配偶以及未成年子女),面积为90平方米及以下的,减按1%的税率征收契税;面积为90平方米以上的,减按1.5%的税率征收契税;对个人购买家庭第二套改善性住房,面积为90平方米及以下的,减按1%的税率征收契税;面积为90平方米以上的,减按2%的税率征收契税。其中,对于第二套住房,北京、上海、广州、深圳因为过于优秀,不享受此类优惠,一律按3%缴纳契税。


  所以,契税的法定税率一直都是3%-5%,各省、自治区、直辖市人民政府可以在这个幅度内提出当地适用税率,报同级人民代表大会常务委员会决定,并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案。现实中各地选择的适用税率大都是3%,然后结合财税[2016]23号文的税收优惠给出1%和1.5%的优惠税率。而税法中对税收优惠只需要作原则性规定,不需要列示具体的优惠税率。因此,契税立法并不影响1%和1.5%的契税优惠,公众不必紧张。


  亮点三:城建税法取消专项用途规定


  近些年,城建税因为其出身和历史使命而备受争议。《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》的第一条明确规定:为了加强城市的维护建设,扩大和稳定城市维护建设资金的来源,特制定本条例。这表明城建税一开始就是一个目标非常明确的“专款专用”税,但随着经济社会发展,已经不需要通过城建税来实现加强城市维护建设的目的,其存在的必要性其实已经遭受挑战。为了缓解这种“尴尬”,随着预算制度的不断改革完善,从2016年开始,城建税收入明确由一般公共预算进行统筹安排,不再指定专门用途,并且税款使用本身属于财政管理体制和预算管理问题,不需要在税法中进行规定,所以城建税法取消了专项用途规定。


  亮点四:城建税法明确扣除增值税留抵退税作为计税依据


  作为一个跟着增值税和消费税征收的“抱大腿”税种,城建税以纳税人依法实际缴纳的增值税、消费税税额作为计税依据。我国从2018年开始对装备制造等先进制造业和研发等现代服务业,以及电网企业的增值税期末留抵税额给予退税,向着现代增值税制度迈出了重要一步,此后增值税留抵退税行业进一步扩围,条件进一步放宽,让更多的企业享受退税,留抵退税制度将通过增值税立法固定下来。伴随着2018年的留抵退税,财政部和税务总局发文明确“对实行增值税期末留抵退税的纳税人,允许其从城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加的计税(征)依据中扣除退还的增值税税额。”这符合以“实际缴纳增值税税额为计税依据”的税制设计,因此,此次城建税法明确“计税依据应当按照规定扣除期末留抵退税退还的增值税税额”。


  亮点五:进口货物或境外向境内销售服务不征城建税


  如上文所述,城建税的初衷是加强城市的维护建设,具有典型的“受益”特征,纳税人出钱缴税向政府购买城市建设的公共服务,而政府拿了城建税要用于改善城市建设,权利跟义务是对等的。按照这个逻辑,进口货物或者境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产的生产者并未享受境内城市建设的公共服务,不该缴纳城建税。这一点此前在实践中存有争议,城建税法对此进行了明确,进口货物或境外向境内销售服务不征城建税。


  亮点六:婚姻关系夫妻之间变更和法定继承承受土地、房屋权属免契税


  契税法中对免征契税的优惠比暂行条例有明显提升,除了增加对非营利性学校、医疗机构、社会福利机构承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助免征契税等规定外,尤其值得关注的有两点:


  第一,婚姻关系存续期间夫妻之间变更土地、房屋权属免征契税,也就是说两口子之间把房产证换个名字免契税,把实践中的做法明确为法。


  第二,法定继承人通过继承承受土地、房屋权属免征契税,也就是说配偶、子女、父母、兄弟姐妹、祖父母、外祖父母继承房产免契税,同样将实践明确为法。


  亮点七:契税法将申报和缴纳合二为一,简化征管


  契税法将暂行条例设置的纳税申报、缴纳税款两个环节合并为申报缴纳一个环节,并统一明确了期限,由原来的“纳税人应当在纳税义务发生之日起10日内,向土地、房屋所在地的契税征收机关办理纳税申报,并在契税征收机关核定的期限内缴纳税款”改为“纳税人应当在依法办理土地、房屋权属登记手续前申报缴纳契税”。这样一个改变,一方面简化了办税流程,更加方便纳税人;另一方面也更加契合目前的征管实际。


  亮点八:税务机关与相关部门建立契税涉税信息共享机制,对纳税人信息予以保密


  契税法规定自然资源、住房城乡建设、民政、公安等相关部门应当及时向税务机关提供与转移土地、房屋权属有关的信息,通过涉税信息共享机制,帮助税务机关加强征管。在大数据时代,推动房产相关信息的全面联网共享是大势所趋,“房叔房姐房祖宗”的多套房产将在税务机关的视野下越来越透明。


  特别值得一提的是,在契税法二次审议时专门增加了保护纳税人涉税信息的内容。考虑到房产要么是大部分纳税人家庭的主要财产,要么是企业的重要资产,在申报缴纳契税时填报的相关信息可能涉及纳税人隐私或商业机密,税务机关应依法予以保密,不得泄露或者非法向他人提供。如果违反规定,可以依照税收征管法追究法律责任。


  (作者葛玉御为上海国家会计学院教师,经济学博士)


财政部司长解读《城建税法》及《契税法》

 十三届全国人大常委会第二十一次会议8月11日表决通过了城市维护建设税法、契税法。这意味着,实施多年的城市维护建设税暂行条例、契税暂行条例,按照税制平移的思路,终于上升为法律。


  与城建设税暂行条例、契税暂行条例相比,城市维护建设税法、契税法有哪些不同?有哪些值得关注的重点内容?记者采访了财政部税政司司长王建凡,对这两部法律进行解读。


  城建税法取消了专项用途规定


  王建凡介绍说,与城建税暂行条例相比,城建税法主要有三个方面的变化:


  取消了专项用途规定。城建税开征之初,主要是为了加强城市维护建设、扩大和稳定城市维护建设资金的来源。城建税暂行条例对此作了规定,并明确城建税专项用于城市的公用事业、公共设施的维护建设以及乡镇的维护建设。随着预算制度的不断改革,自2016年起城建税收入已由一般公共预算统筹安排,不再指定专项用途。同时,考虑税收分配和使用属于财政体制和预算管理问题,一般不在税法中规定,因此,城建税法不再规定城建税专项用途。


  增加了增值税留抵退税涉及城建税的相关规定。经国务院批准,从2011年开始,对集成电路企业购进设备形成的增值税期末留抵税额予以退还;2018年,对先进制造业、现代服务业和电网企业增值税期末留抵税额予以退还。实行增值税期末留抵退税的企业,由于前期留抵进项税额已退还企业,后期缴纳的增值税额会有较大幅度增加,虽然企业增值税总体税负没有变化,但以增值税缴纳额计征的城市维护建设税会额外增加。为避免增加留抵退税企业的负担,2018年,财政部、税务总局发文明确,对实行增值税期末留抵退税的纳税人,允许其从城建税的计税依据中扣除退还的增值税税额。城建税法将现行规定上升为法律,明确从城建税的计税依据中扣除期末留抵退税退还的增值税税额。


  明确征收管理相关规定。城建税暂行条例规定,城建税的征收、管理、纳税环节、奖罚等事项,比照增值税、消费税、营业税的有关规定办理。为规范城建税的征管,城建税法明确规定了城建税的纳税义务发生时间、扣缴义务人、扣缴义务发生时间。


  纳税人所在地由各省份具体确定


  城建税开征之初专项用于城镇维护建设,因城市、县镇和农村地区筹集维护建设资金的需求不同,城建税暂行条例按纳税人所在地不同,分别设置了7%、5%和1%三档税率。为不增加纳税人税负,城建税立法平移了现行税率规定。


  王建凡说,考虑到城建税属于地方税,各地实际情况有所不同,城建税法没有对纳税人所在地作统一规定,而是授权各省、自治区、直辖市具体确定。确定纳税人所在地是为了确定城建税具体适用税率,与纳税地点不是一个概念,如海洋油气勘探开发所在地在海上,不属于市区、县城或者镇,适用1%税率,但其纳税地点不在海上。


  按照健全地方税体系改革思路,适当赋予地方一定税政管理权限的要求,为避免统一“纳税人所在地”标准带来纳税人适用税率和税负的变化,城建税法规定“纳税人所在地,是指纳税人住所地或者与纳税人生产经营活动相关的其他地点,具体地点由省、自治区、直辖市确定”。


  契税法增加多个税收优惠政策


  王建凡指出,与契税暂行条例相比,契税法主要有三方面的变化:


  适当拓展税收优惠政策。契税法基本延续了契税暂行条例关于税收优惠的规定,同时还增加了其他税收优惠政策:为体现对公益事业的支持,增加对非营利性学校、医疗机构、社会福利机构承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助免征契税等规定。


  简化申报缴税程序。申报缴税期限由契税暂行条例规定的纳税义务发生后10日内申报并在税务机关核定期限内缴税,修改为办理土地、房屋权属登记手续前申报缴税。


  增加了退税规定。为保护纳税人权益,契税法规定纳税人在依法办理土地、房屋权属登记前,因合同不生效、无效、被撤销或者被解除的,纳税人可以向税务机构申请退还已缴纳的税款,税务机关应当依法办理退税。


  契税申报时间和缴纳时间合并


  按照契税暂行条例规定,契税申报时间为签订合同之日起10日内,缴纳时间由各省、自治区、直辖市确定。契税法则是将契税申报和缴纳时间合二为一。


  对于契税申报时间和缴纳时间合并的原因,王建凡解释说,主要考虑到以下几方面原因:减轻纳税人负担。按照现行规定,契税申报和缴纳时间为两个时点,纳税人发生一次应税行为,却需要多次到税务机关办理涉税业务。将两者统一,可以减少纳税人办税次数,增加办税便利性;促进纳税遵从。在契税法中明确统一的契税申报缴纳时间,简化了税制,增强了政策的稳定性,也减少了地区间政策的执行差异,有利于纳税人理解和遵从;提高征管效率。将申报和缴纳时间合一,有利于简并征管环节,可以减轻基层税务机关申报受理压力,有效提升征管效率。


  值得注意的是,契税法授权省级地方对住房的权属转移制定差别税率。


  王建凡说,契税法授权省、自治区、直辖市可以对不同主体、不同地区、不同类型的住房权属转移确定差别税率。这一规定体现了健全地方税体系改革思路,赋予了地方一定税政管理权限,有利于调动地方加强税政管理的积极性,因城施策促进房地产市场健康发展。


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