第二章 并购重组涉税事项的处理概述

　　第一节 并购重组业务涉税事项的三个维度

　　第十五条 虽然本指引针对的是尽调后的交易谈判环节，但承办律师需要对企业纳税主体状况、财务报表数据做到了解和掌握，这是处理涉税业务的基本要求。

　　第十六条 承办律师接手一项具体并购重组业务后，首先应具有抓取本次交易核心元素的能力，具体包括交易所涉税种、交易路径、税收待遇(如企业所得税一般性和特殊性税务处理，其他税种重组税收优惠政策)三个维度。

　　第十七条 并购重组交易通常涉及企业所得税、个人所得税、增值税、土地增值税、契税、印花税等税种。承办律师应基于初步了解的交易背景信息，判断本次交易可能涉及的全部税种。

　　第十八条 在判断出本次交易可能涉及到的税种之后，承办律师应向客户或尽调人员获取交易标的各项财务数据(如原始成本、折旧摊销、计提减值准备、账面价值、计税基础等)，结合本次交易对价对各税种在一般性税务处理模式下的税额进行测算。并按照测算出的税额高低进行排序，抓取税额最高或次高的税种定性为本次并购重组业务的核心税种。

　　第十九条 承办律师应当根据客户商业目的描述，判断出本次交易可供选择的交易路径。常见的交易路径有：资产收购、股权收购、合并、分立、划转、非货币性投资。

　　例如，客户陈述需要对某栋办公楼进行资产“剥离”。承办律师应快速判断出至少有资产收购、非货币性资产投资、划转、分立四种可以实现客户“剥离”的商业需求。即将客户的商业语言“翻译”成税法语言。

　　第二十条 在抓取到核心税种和可供选择的交易路径两个维度的交易元素之后，承办律师应进一步确认在可供选择的交易路径中，是否可能适用企业所得税特殊性税务处理或其他税种的重组税收优惠政策，即是否存在关于税收待遇的特殊规定。

　　以企业所得税为例，如果有特殊性税务处理的递延纳税政策，承办律师应进一步判断本次交易是否满足特殊性税务处理的条件(如收购比例、股权支付比例等硬性指标)。在符合的情况下，承办律师可以向客户释明特殊性税务处理的递延纳税效果，并询问客户是否考虑特殊性税务处理，以降低交易当期的税收成本。如果客户倾向于选择特殊性税务处理，承办律师接下来应帮助客户识别是否存在税负转嫁风险，以辅助客户进行商业决策。(税负转嫁内容详见本章第四节)

　　第二十一条 在本次交易真实且具有合理商业目的的基础上，对于初步判断暂时不符合特殊性税务处理条件或其他税收优惠政策的案件，若通过改变或增加一定的交易条件便可达到满足适用特殊性税务处理的条件或其他税收优惠政策的要求，承办律师可以向客户作出相应提示，并由客户决定是否需要对交易条件进行基于税收目的的特别调整。

　　以酒店式公寓为标的的资产收购业务为例，承办律师可以向交易双方提示，按照现行增值税相关政策规定，将资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让的，属于增值税不征税项目，可以享受交易当期不缴纳增值税的税收待遇。基于并购后维持该酒店式公寓持续稳定经营的角度，是否可以考虑将该酒店式公寓员工的劳动合同一并变更到收购方，并对公寓所涉债权债务做同样一并转让处理，以在满足合理商业目的的基础上争取适用增值税该不征税的税收待遇。

　　第二十二条 承办律师在每项具体并购重组业务中应牢牢把握税种、交易路径、税收待遇(企业所得税一般性和特殊性税务处理、其他税种重组税收优惠政策)三个维度。既做到帮助客户合法合规纳税以降低税收违法风险，又可以为交易双方提供专业税法建议、合法合规适用税收优惠政策以降低交易税收成本，促成并购交易的商业落地。

　　第二十三条 在办理并购重组涉税业务时，承办律师可以借助EXCEL表格等办公软件建立涵盖税种、交易路径、税收待遇这三个维度的可视化模型，以清晰直观地呈现出不同路径下的各税种的现行有效税务处理政策，帮助承办律师快速准确抓取交易核心元素。

　　第二十四条 在区分各交易路径形式的时候，承办律师可以借助于画交易前后股权示意图的方式来准确把握各交易路径的本质差异，以做到对各交易路径定义的准确把握，避免适用政策错误。

　　第二节 并购重组业务的税收待遇

　　第二十五条 承办律师应当熟知并购重组业务交易双方可以享受的常见税收待遇有：一般性税务处理当期全额缴税，不征税、免税、分期缴税税收优惠政策，特殊性税务处理递延纳税。

　　承办律师不仅要熟知上述每种税收待遇的原理，也应具备每种税收待遇项下的税负测算能力。

　　第二十六条 承办律师应当熟知税收待遇的适用条件并向客户进行介绍、说明，是否适用由客户做出选择。例如，符合企业所得税特殊性税务处理条件并不意味着本次交易就自然适用特殊性税务处理，交易双方仍然可以自愿选择适用一般性税务处理还是特殊性税务处理。客户选择适用特殊性税务处理的，需要按照要求提交材料并进行申报后适用。

　　第二十七条 在本章第一节“税种、交易路径、税收待遇”三个维度的基础上，结合本节第二十五条常见税收待遇，承办律师应当为客户测算出当期税负最优、次优的交易路径以供选择。

　　除了当期税负最优这一因素外，承办律师还应提示客户如果选择特殊性税务处理、不征税、免税等当期无需缴税的税收待遇，可能会面临税负转嫁风险。建议客户可从并购战略、并购后资产持有目的、资本成本率等商业因素综合判断税负转嫁风险带来的商业影响。(详见本章第四节特殊性税务处理的税负转嫁部分)

　　第二十八条 无论采取企业所得税一般性税务处理还是特殊性税务处理，承办律师应当注意识别税会差异，并与客户财务部门保持良好沟通，使其知晓重组交易所涉资产的计税基础与财务入账价值的差异、所得确认与否的差异等关键税会差异，并及时在当期纳税申报和后期折旧摊销等环节做出调整。

　　第三节 企业所得税一般性税务处理

　　第二十九条 如果交易双方自主选择或者因不符合特殊性税务处理条件而被动选择一般性税务处理的，承办律师接下来应在第十七条、第十八条的基础上提示客户本次交易应缴纳的税种和税额，指导客户按照税法规定依法申报纳税。

　　第三十条 在一般性税务处理模式下，承办律师的工作重点之一是指导客户依法依规缴纳税款，避免出现遗漏税种/少交税款的情形，尽可能降低后期税务稽查风险。此外，承办律师的另一个工作重点是审查并购重组协议涉税条款(如下依次阐述)。

　　第三十一条 包税条款：承办律师应熟知包税条款民商法效力和税法效力的区别，明确即使有包税条款，改变的仅是税款的实际承担人，而不改变税法上对纳税人的认定。承办律师严格审查包税条款及与之相关的税种条款、违约条款、追偿权及追偿范围条款、避免损失扩大条款、督促纳税申报等条款。

　　承办律师在处理包税条款时，应当注意如果股权转让方是自然人，那么需要注意支付款项一方的代扣代缴义务以及与之相关的“应扣未扣”、“已扣未缴”不同税法责任。

　　第三十二条 对赌条款：承办律师应准确识别并购的形式(如股权转让、增资扩股等)、参与对赌的双方(与公司对赌还是与股东对赌)、对赌的目标(如以业绩为对赌目标还是以IPO或下一轮融资为对赌目标)、对赌条款触发后救济途径(如退款还是退股或增股)等因素。

　　承办律师应熟知并提示客户如下风险因素：

　　(一)与公司对赌的可履行性受公司法抽逃注册资本、减资、利润分配等法律条款限制，可能存在履行不能的法律风险；

　　(二)与股东对赌同时约定公司承担连带责任的对赌模式下，公司参与对赌的条款面临因公司法担保程序、抽逃注册资本和利润分配等条款限制而被认定无效的法律风险；

　　(三)与股东对赌且需要退款的对赌模式下，股权转让方无法退税的法律风险；

　　(四)股权回购的对赌模式下，承办律师应熟知并提示客户最高人民法院关于股权回购权六个月行权期限的规定，在对赌条款触发后及时启动回购程序；

　　(五)与公司对赌，同时约定股东承担连带责任情形下，需提示客户避免因未能完全遵从《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》(国家税务总局公告2014年第29号)关于企业接受股东划入资产税务处理的规定、财务做账科目不当而导致额外不必要税负成本甚至税务稽查的风险；

　　(六)提示客户当对赌条款触发后，原股东或者公司将支付对价或者其他资产逆向回流到并购方时，双方面临征税的风险；

　　(七)客户采取“向上调整”(或称“正向对赌”)的价值调整机制时，承办律师应提示客户并购重组合同对于总价表述的差异(如总价仅表述为基础价款还是表述为基础价款加对赌价款)会产生收入确认时的收入额差异，进而可能会出现在未收到款项的情况下仍需要缴纳税款的税收风险；

　　(八)其他对赌法律风险。

　　第三十三条 承债条款：承办律师应严格审查被并购公司财务报表，对于其他应收/应付款等常见的易发生税收风险的科目应严格审查其业务本质，并建议客户在交割前做好账务处理。

　　第三十四条 过渡期损益条款：对于过渡期损益归出让方的情形，承办律师应提示交易双方在交割日之前做好过渡期损益分配/补足的股东会决议等内部流程和账务处理。

　　如果是涉及国有企业或上市公司的并购重组项目，承办律师需要注意这两类主体对于过渡期损益的特殊规定(详见《企业国有资产交易监督管理办法》《监管规则适用指引——上市类第1号》)。

　　第三十五条 付款时间条款：承办律师应熟知企业所得税和个人所得税股权转让收入确认时点，指导客户按时确认股权转让收入并申报纳税，避免因延期确认收入而引发稽查风险。

　　第三十六条 税收担保条款：当承办律师作为并购方代理人时，在面对可能存在但尚未发生的交割前的相关税务风险时，可以建议增加税收担保条款，即对于交割前未能及时妥善处理账务问题，而导致交割后被并购企业或者并购方被税务稽查遭受税务损失的，应由出让方承担。

　　第三十七条 分红：当承办律师作为股权出让方代理人即被收购企业及其股东一方时，应注意审查被收购企业资产负债表净资产科目。可以建议客户对于未分配利润、盈余公积等科目余额做分红或者转增注册资本处理，避免出现出让方的税收优惠无偿流失、增加出让方的交易税负成本的现象。

　　第三十八条 一般性税务处理模式下，如果是非货币性资产投资，出让方可以享受分期纳税的税收待遇。承办律师应当知晓企业所得税分期均匀纳税和个人所得税分期纳税的区别。

　　承办律师应当区分企业所得税和个人所得税对于非货币性资产投资的不同认定：企业所得税的非货币性投资情形为出资设立新的居民企业、将非货币性资产注入现存的居民企业；个人所得税的非货币性资产投资情形为以非货币性资产出资设立新的企业、参与企业增资扩股、定向增发股票、股权置换、重组改制等投资行为。承办律师应当区分两个税种对于投资范围的这一区别，准确适用相关政策。

　　承办律师应严格按照政策文件准确判断双方交易模式是否符合非货币性资产投资的认定条件。尤其是在股权置换模式下，容易出现股权收购和非货币性资产投资两种交易模式混淆的情况。

　　承办律师应当熟知虽然个人所得税和企业所得税在非货币性投资均有五年延期纳税的政策规定，但是如果作为出让方的个人或者企业获得了现金补价，则该现金部分优先用于缴税，现金不足以缴纳的部分可以申请适用五年分期缴纳的政策。

　　第四节 企业所得税特殊性税务处理

　　第三十九条 在特殊性税务处理模式下，承办律师的工作重点之一是严格按照税法规定指导交易双方达成并维持特殊性税务处理的一般性条件：合理商业目的、经营延续、权益延续(即合理商业目的、不低于50%收购比例、不低于85%股权支付比例、双“12个月”时间限制)。

　　在满足上述基本条件的基础上，涉及合并、分立、划转、债务重组等对特殊性税务处理条件有特殊规定的，承办律师还应当按照本指引第三章严格审查是否符合该特殊规定。

　　第四十条 承办律师应当熟知特殊性税务处理仅适用于本公司和控股子公司股权支付。母公司及以上层级公司、子公司的子公司及以下层级公司的股权支付不适用特殊性税务处理政策。

　　第四十一条 承办律师应当熟知特殊性税务处理过程中的税基替换和税基转移原理。有能力在全链条纳税测算思维指导下，识别出特殊性税务处理模式下是否存在税负转嫁、存在有益还是有损税负转嫁、是否存在双重征税和双重不征税问题。

　　当承办律师识别出存在不利于己方客户的税负转嫁和双重征税现象时，应提示客户该税收风险，并运用反税负转嫁思维建议客户就调整交易总价与交易对方展开商务谈判。

　　承办律师应当知晓，即使存在有损的税负转嫁和双重征税问题，只要客户是长期持有/不出售战略或者税负转嫁额低于持有期间的资本成本，那么从商业角度便可以忽视该转嫁风险，此时承办律师应按照法务服务商务原则促成交易落地。

　　第四十二条 承办律师应知晓标的资产公允价值与计税基础的高低会影响税负转嫁的性质是有损还是有益。通常情况下，在特殊性税务处理模式下，当标的资产的公允价值高于计税基础时，会产生不利于并购方的税负转嫁和双重征税现象；当标的资产的公允价值低于计税基础时，会产生有利于并购方的税负转嫁和双重不征税现象。承办律师应当针对每个具体交易进行税负转嫁测算，不应过度依赖于未经证实的所谓规律性结论，以防止未经测算的结论与实际不符。

　　承办律师应当熟知用自身股权支付还是用控股子公司股权支付会产生不一样的税负转嫁和双重征税现象。需要承办律师在每个交易中做具体测算。

　　在此还需要注意的是，用子公司股权支付的情形下，并购方特殊性税务处理是否确认子公司股权转让所得，并无明确的税法规定，仅理论上认为不应当确认所得。在这一问题上，可能会存在属地税务主管机关理解不一致的现象，承办律师应就此问题与属地税务主管机关保持密切沟通。

　　第四十三条 当存在部分股权支付、部分非股权支付的特殊性税务处理时，承办律师能够准确计算出应确认的所得额、计税基础，并按照本章第二节第二十八条的建议处理税会差异，指导客户正确纳税申报。

　　第四十四条 其他税种(土地增值税)：当单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资，对其将房地产转移、变更到被投资的企业，暂不征收土地增值税。

　　承办律师应熟知适用暂不征收土地增值税的税收待遇时会存在税负转嫁风险，并且因为土地增值税超率累进税率的税制将放大该税负转嫁风险。

　　除此之外，承办律师应向交易双方明确指出交易安排应充分保证合理商业目的，以减少、免除和推迟缴纳税款为主要目的而随意变换交易形式(如不具有合理商业目的地变资产收购为股权收购)将会面临税务调整的法律风险。

　　第四十五条 其他税种(增值税)：承办律师应熟知资产重组过程中，在合并、分立、出售、置换不同方式进行的货物、不动产、土地使用权转让行为，如果连同与资产相关联的债权、负债、劳动力一并转让的，不属于增值税征税范围，可以享受不征收增值税的税收待遇。

　　其中涉及货物多次转让的，只要最终的受让方与劳动力接收方为同一单位和个人的，仍可以享受交易当期不征收增值税的税收待遇。

　　承办律师应当熟知并提示客户，适用增值税不征税的税收待遇后，因为增值税链条断裂会导致不利于并购方的税负转嫁风险。

　　第五节 综合运用

　　第四十六条 承办律师应具备在以上章节所涉税法基本知识的基础上，还需在正式签约之前的谈判和交易模式架构阶段：①准确判断并测算出本次交易的核心税种；②选择合适的交易路径；③处理好并购重组协议涉税条款；④识别税收转嫁和双重征税风险等方面的综合税法专业服务能力。

　　第四十七条 如果选择企业所得税特殊性税务处理，承办律师还应该围绕着既定交易路径所确定的主导方，指导交易各方准备相应的股东会决议、会议纪要、收购要约等法律文件，避免出现在签约后或申报时临时更换主导方，而被税务机关以与此前商务文件所展现的并购重组逻辑不匹配为由否决主导方申报，进而导致各方无法适用特殊性税务处理的风险。

　　在并购重组完成后，承办律师还应当关注和提醒客户遵守两个“12个月”的规定，一旦违反将导致无法适用特殊性税务处理政策。

　　第四十八条 因篇幅所限及尚未有明确税法规定等原因，本指引未涉及商誉问题的处理。在企业合并和资产收购的业务收购中，可能会存在商誉确认与否以及因此引发资产入账价值和计税基础高低差异及日后折旧摊销差异的问题。当一项并购重组业务涉及确认商誉问题时，建议承办律师要与属地税务主管机关密切沟通商誉处理口径问题。避免日后产生不必要的税务稽查风险。

编者按：在市场经营中，部分持有特殊行政许可资质的企业，常通过承包经营模式将资质与经营场所一并交由第三方运营，以此实现资源变现。但此类模式若缺乏规范的税务合规安排，极易在税款缴纳、责任划分上引发争议。本文结合一则典型商贸企业承包经营案例，探析补税责任归属、纳税主体认定及合规路径等核心问题，为相关企业提供实务参考。

　　一、案例引入

　　某商贸企业持有当地税务及市场监管部门核准的营业执照，且依法取得《烟草专卖零售许可证》，长期以自有店铺门头从事烟酒及各类小商品零售业务。为优化经营效率，该企业于2018年与自然人张某签订《承包经营协议》，核心约定如下：发包方商贸企业提供其名下合法有效的烟草专卖零售许可证、经营店铺及相关经营所需资质文件;承包人张某自主制定经营策略、招聘工作人员、承担全部经营成本与风险，实行“自负盈亏”模式;承包人需按年向发包方支付固定金额的承包费，发包方不参与具体经营管理，亦不分享经营利润。

　　然而在后续履行过程中，承包人张某未依法向税务机关办理临时税务登记，未建立合规会计账套，也未就承包经营期间的收入独立履行纳税申报义务。与此同时，发包方商贸企业也未按税收征管法相关规定，将该承包经营事项、承包人身份信息及经营期限等情况向主管税务机关履行报告义务。

　　当地主管税务机关在开展税收风险专项评估时，通过数据筛查发现该商贸企业名下店铺的纳税申报数据存在异常，遂以企业涉嫌账外经营为由启动税务检查。从双方合作模式来看，这属于典型的承包经营活动，因发包方未履行报告义务、承包人未合规办理税务登记及纳税申报，确实存在少缴税款问题。那么，承包人经营期间出现的少缴税款，究竟应当由承包人还是发包方企业承担补税责任?

　　二、承包经营期间纳税义务主体的确定

　　上述问题的核心，在于如何确定承包经营期间的纳税义务主体。我国现行税法对此的规定存在一定差异，需结合程序法与实体法的相关条款综合判断。

　　《税收征管法实施细则》第四十九条规定，“承包人或者承租人有独立的生产经营权，在财务上独立核算，并定期向发包人或者出租人上缴承包费或者租金的，承包人或者承租人应当就其生产、经营收入和所得纳税，并接受税务管理;但是，法律、行政法规另有规定的除外。发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起30日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人或者承租人承担纳税连带责任。”

　　作为程序法层面的原则性规定，该条款明确了纳税主体认定的核心标准，即承包人需同时满足“独立生产经营权、财务独立核算、定期上缴承包费或租金”三项条件，方可成为独立纳税义务人。但该条款在本案中难以直接适用，原因在于承包人张某的经营核心依赖发包方的烟草专卖资质，其对外经营的法律基础是发包方的行政许可，并非完全独立的生产经营权，不符合该条款的适用要求。因此，从程序法角度看，张某不具备独立纳税义务人的认定条件。

　　需要注意的是，《税收征管法实施细则》属程序法范畴，而在增值税、所得税等实体法中，对承包经营关系中纳税主体的认定另有具体规定。

　　在增值税方面，承包经营关系中的纳税主体认定存在两个文件：《增值税暂行条例实施细则》第十条规定，“单位租赁或承包给其他单位或个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。”该条从表述上看较为原则，认定承包经营关系中承包人为纳税人;《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号文)第二条则进一步细化规定，“单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人(以下统称承包人)以发包人、出租人、被挂靠人(以下统称发包人)名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。”两个文件在表述上出现一定的矛盾，实践中，税务机关在处理此类争议时，往往参照财税[2016]36号文中所规定的更为具体的判定逻辑。

　　具体到本案，张某在商贸企业店铺内，以企业持有的烟草专卖许可证开展经营，消费者基于对商贸企业资质的信赖进行交易，相关商品质量、销售行为的法律责任也由作为发包方的商贸企业承担。因此，税务机关很可能依据财税[2016]36号文附件1第二条的立法精神，认定发包方商贸企业为增值税的纳税主体，并据此追征其少缴的增值税款。

　　在所得税方面，纳税主体认定规则更为明确，核心依据是国家税务总局规范性文件《国家税务总局关于个人对企事业单位实行承包经营、承租经营取得所得征税问题的通知》(国税发[1994]179号)，其中规定，“一、企业实行个人承包、承租经营后，如果工商登记仍为企业的，不管其分配方式如何，均应先按照企业所得税的有关规定缴纳企业所得税。承包经营、承租经营者按照承包、承租经营合同(协议)规定取得的所得，依照个人所得税法的有关规定缴纳个人所得税，具体为：(一)承包、承租人对企业经营成果不拥有所有权，仅是按合同(协议)规定取得一定所得的，其所得按工资、薪金所得项目征税，适用5%-45%的九级超额累进税率。(二)承包、承租人按合同(协议)的规定只向发包、出租方交纳一定费用后，企业经营成果归其所有的，承包、承租人取得的所得，按对企事业单位的承包经营、承租经营所得项目，适用5%-35%的五级超额累进税率征税。”

　　根据上述规定及执行口径，承包经营并不改变企业所得税的法定纳税主体，企业须先行缴纳企业所得税，税后利润方可在发包人与承包人之间进行分配，承包人再就其所得缴纳个人所得税。因此，对于本案中的商贸企业而言，尽管实际经营者为张某，但企业自身极易被税务机关要求承担主要的补税责任。

　　三、税务机关能否对发包人定性偷税处罚?

　　在确定发包方商贸企业需承担补税责任后，更为关键的风险集中在偷税定性、行政处罚及后续逃税罪刑事责任的认定上。实践中，税务机关发现企业存在少缴税款情形时，常倾向以虚假纳税申报或少报收入为由认定偷税，但这种认定在承包经营模式下缺乏充分的合法性支撑，企业完全可以通过法定救济程序进行有效抗辩。

　　偷税的认定需严格遵循法定构成要件，根据《税收征管法》第六十三条规定，构成偷税需同时满足主体要件、过错要件、行为要件和后果要件。其中，主观故意是认定偷税的核心要素，税务机关对此负有举证责任，若举证不能则将承担相应的不利法律后果。本案中，承包人张某自主经营、自负盈亏，发包方商贸企业并未参与实际经营决策，也未将承包期间产生的烟草销售收入及对应成本纳入自身财务核算。该企业既未通过隐匿该部分收入获取非法利益，也未利用相关成本票据进行增值税抵扣和税前扣除，整体上不具备偷税的主观故意，未实施偷税的客观行为。这一事实是企业在抗辩中的关键依据。实践中，税务机关在执法过程中有时会忽略对主观故意的充分举证，而法院在行政诉讼中对偷税认定的审查则更为审慎和严格，更注重从实质经营逻辑出发进行判断。

　　从税务处理程序上看，若稽查局拟将本案定性为偷税并实施处罚，应首先向企业送达《税务行政处罚事项告知书》，载明拟处罚的事实、理由与依据。企业在收到告知书后依法享有申请听证的权利，这一阶段是抗辩偷税定性的关键节点。企业应把握时机，系统收集并提交包括完整承包经营协议、未参与实际经营的证明、收入与成本未纳入企业核算的财务隔离凭证等证据，核心在于论证自身不存在偷税的主观故意。若经听证后税务机关仍作出偷税认定并下达《税务处理决定书》与《税务行政处罚决定书》，企业应果断启动法律救济程序。需特别注意，针对罚款部分的行政复议或行政诉讼无需预先缴纳罚款，而针对补税决定的复议则需先行缴清税款或提供相应担保。若企业确有困难暂时无法缴纳，虽可能形成欠税状态，但并不影响其对处罚决定依法寻求救济。

　　争取改变偷税定性具有重要法律意义。一方面，非偷税行为的税款追征期一般为五年，而偷税可无限期追征;另一方面，偷税的定性直接关系到企业是否面临逃税罪的刑事风险。从司法实践来看，法院对此类税务行政争议的审查日趋严格，撤销税务机关偷税处罚决定的情况并不少见。因此，即便税务机关初步作出认定，企业仍可依托专业力量，通过行政复议、行政诉讼等途径争取推翻该定性。即便处罚决定最终被维持，只要企业仍在法定的救济程序内，税务机关便不得将案件移送公安机关，这为企业争取时间、化解刑事风险提供了重要缓冲。若企业最终未能推翻偷税定性，案件可能被移送公安机关以逃税罪立案侦查。此时，企业应当准确把握税务行政执法与刑事司法在责任认定逻辑上的差异，通过提供专业法律意见、提交有利证据等方式，积极向司法机关说明经营实质，有效规避刑事风险的最终发生。

　　四、企业承包经营的税务合规建议

　　承包经营模式在盘活企业资质与资产、提高经营效率的同时，也伴随着复杂的税务风险。本案所揭示的补税责任争议与潜在的法律后果，无疑为采用类似模式的企业敲响了警钟。

　　首先，事前防范的核心在于规范合同管理。企业务必签订书面承包经营协议，明确约定承包期限、经营范围、承包费支付方式等核心条款，避免口头约定或到期后未续签的事实承包状态，防止因合同瑕疵导致承包关系无法被认定。尤为重要的是，协议中应明确承包经营期间产生的各项税费由承包人承担，并细化税费缴纳的具体责任、逾期缴纳的违约责任及损失追偿机制。尽管税法层面纳税义务主体为发包方，但通过民事合同约定可实现税费责任的内部转嫁，一旦发生税务风险，企业可依据合同向承包人追偿损失。此外，企业应在承包前向主管税务机关履行报告义务，协助承包人办理临时税务登记。

　　其次，事中留痕的关键在于固化承包经营事实。若因客观原因未签订书面合同，企业需注重经营痕迹的留存与收集，确保承包关系的真实性可追溯。具体而言，应保存与承包人的沟通记录、承包人独立经营的证明材料，如员工招聘合同、工资发放记录，以及规律性的经营痕迹证据，包括物业缴费凭证、水电费缴纳记录、消防检查配合文件、烟草等特殊商品的签收单据等。

　　最后，事后积极应对与依法行使权利是风险防控的重要保障。一旦面临税务检查或稽查，企业应第一时间梳理相关证据材料，主动与税务机关沟通说明承包经营的实质情况，从事实与法律层面清晰澄清责任边界。必要时可借助专业税务法律人士的力量，围绕纳税主体认定、偷税定性等核心争议点开展专业抗辩，最大限度维护自身合法权益，有效阻断风险向刑事领域蔓延，降低不必要的损失。

　　综上所述，承包经营绝非“一包了之”，发包企业必须正视其背后的法律责任，通过完善的合规安排，才能在享受经营模式灵活性的同时，有效驾驭随之而来的税务风险。