近些年来，随着互联网的日益普及，法院通过网络平台拍卖不动产逐渐成为常态。司法拍卖环节涉及的税收争议颇多，税收征管实操和税法理论界也莫衷一是。本文引用《司法拍卖有大坑，风险意识要先行》（2019年7月25日发表于税屋网，以下简称“原文”）一文中提及的案例，对司法拍卖中涉税问题进行分析和阐述，供各位参考，亦欢迎探讨与批驳。

　　一、案例引入

　　7月15日，盘古大观5号楼在阿里司法拍卖上挂牌，将在2019年8月19日至20日拍卖。《竞买公告》第七条“过户及费用负担”规定，标的物过户登记所涉及的税费均由买受人承担。拍卖起拍价为51.82亿元，为方便讨论，假定以底价51.82亿元成交。

　　注：更多细节参见原文。

　　二、原文核心税收观点

　　原文作者认为上述51.82亿元为增值税意义的含税价，并据此计算受让方共需替被执行人承担税款11.39亿元。

　　增值税及土增税计算过程摘要如下：

　　1.增值税及附加

　　盘古大观具体竣工于营业税时代，盘古氏属于转让老项目。

　　增值税及附加=51.82/(1+5%)*5%*(1+7%+3%+2%)=2.76亿元

　　2.土地增值税

　　假设实行核定征收，征收率5%。

　　土地增值税=51.82/(1+5%)*5%=2.47亿元。

　　三、作者的观点

　　1、51.82亿元成交价是增值税意义的含税价还是不含税价？

　　实操案例中，主管税局既有将拍卖成交价作为含税价也有作为不含税价的案例，口径不一。作者认为上述成交价既非增值税意义的含税价也非不含税价，理由如下：

　　（1）为什么不是含税价？

　　以上述盘古大观为例，除了拍卖价51.82亿元，买受方还需替被执行人承担约10多亿元的拍卖环节的税款。上述税款法定的纳税义务人为被执行人，实际负税人为买受方（当然法律并不禁止其他主体代纳税义务人缴纳税款的行为）。上述10多亿元税款构成被执行人的增值税应税收入，如认为不属于价款的范畴，至少可以符合价外费用（本文采纳价外费用的观点）的概念。至于上述10多亿元税款未实际流入被执行人处，直接由买受方向税局缴纳，并不影响增值税应税收入的认定。

　　（2）为什么不是不含税价？

　　增值税含税价与不含税价的差额仅是增值税税额，如直接以拍卖价作为不含税价据此计算增值税与附加、土增税、企业所得税、印花税等，会导致一个悖论，以土增税为例，土增税计税基数为不含税收入，而土增税本身是增值税意义的“价外费用”，是含税收入的一部分，会影响不含税收入的基数，计算过程中有个相互引用。为便于理解，特举例如下：

　　假设成交价51.82亿元，买受人仅需替被执行人承担增值税及附加、土增税，下方计算中将该成交价51.82亿元作为不含税价，则

　　增值税=51.82/(1+5%)*5%=2.46762亿元

　　附加=2.46762*(7%+3%+2%)=0.29611亿元

　　土地增值税=51.82/(1+5%)*5%=2.46762亿元。

　　买受方替被执行人承担税款合计=2.46762+0.29611+2.46762=5.23135亿元

　　增值税含税总收入=5.23135+51.82=57.05135亿元

　　增值税=57.05135/(1+5%)*5%=2.71673与以51.82亿元作为不含税价算出的增值税2.46762亿元不一致。

　　综上成交价51.82亿元既非增值税意义的含税价也非不含税价。

　　2、如何正确算出税款

　　由于买受人替被执行人承担的税费是增值税意义的“价外费用”，是含税收入的一部分，本身计算过程中需用到不含税收入，但同时又构成不含税收入计算的基数，因此计算逻辑中有个相互引用，需通过方程来求解。

　　以盘古大观为例，假定含税收为P，则税款计算如下：

　　注：假定原文计算逻辑正确，仅基数有误；不考虑印花税（为了保持与原文逻辑一致，故暂不考虑）与其他税费及费用

　　增值税及附加=P/(1+5%)*5%*(1+7%+3%+2%)

　　土地增值税=P/(1+5%)*5%

　　企业所得税=[P/(1+5%)-27.86-P/(1+5%)*5%-P/(1+5%)*5%*(7%+3%+2%)]*25%

　　构建求解方程

　　51.82+P/(1+5%)*5%*(1+7%+3%+2%)+P/(1+5%)*5%+[P/(1+5%)-27.86-P/(1+5%)*5%-P/(1+5%)*5%*(7%+3%+2%)]*25%=P

　　解得P=66.52225

　　检验：

　　增值税=66.52225/(1+5%)*5%=3.16773

　　附加=3.16773*(7%+3%+2%)=0.38013

　　土地增值税=66.52225/(1+5%)*5%=3.16773

　　企业所得税=[66.52225/(1+5%)-27.86-0.38013-3.16773]*25%=7.98667

　　检验1：51.82+3.16773+0.38013+3.16773+7.98667=66.52226（0.00001为尾差）

　　四、延伸

　　上述司法拍卖成交价既不是增值税意义的含税价，也不是不含税价，而是“到手价”。“到手价”的约定，使出让方的净收益锁定，但导致税费的计算变得十分复杂（实务当中买受人可能除了税款外还需承担其他各种各样的支出）。要从源头解决这个问题，就要法院将拍卖公告中的税费承担由买方承担，改成各自承担，由于税款计算复杂性及其他费用的不确定性，法院为了自身利益的考量，很难接受这种承担方式的约定，这个时候就需要税务专业人士提供专业的税务咨询意见了。

【合规性问答】《适用加计抵减政策的声明》中明示的不动产出租是否适用财税87号公告加计抵减15%政策？

　　中国财税浪子提示：在此前适用加计抵减10%政策的《适用加计抵减政策的声明》（国家税务总局公告2019年第14号第八条）中，生活服务业明确列出了16个小项，其中包括第12小项不动产出租，大家纷纷来电询问，不动产出租是否可以依据该份申明，列作生活服务，纳入加计抵减15%的适用范围。

　　生活服务业

　　其中：1.文化艺术业

　　2.体育业

　　3.教育

　　4.卫生

　　5.旅游业

　　6.娱乐业

　　7.餐饮业

　　8.住宿业

　　9.居民服务业

　　10.社会工作

　　11.公共设施管理业

　　12.不动产出租

　　13.商务服务业

　　14.专业技术服务业

　　15.代理业

　　16.其他生活服务业

　　我们理解，生活服务的适用范围必须按照《销售服务、无形资产、不动产注释》（财税〔2016〕36号印发）执行。在适用加计抵减10%政策时，适用范围是邮政服务、电信服务、现代服务和生活服务，出租不动产作为现代服务的一部分纳入加计抵减10%范围。同时在声明中单独统计为“不动产出租”小项，声明只是一种勾选模式，需要纳税人确认收入占比最高的项目，并不意味着改变了不动产出租适用的销售服务类别。

　　我们认为，按照现有政策，不动产出租不适用加计抵减15%政策，但仍可适用原加计抵减10%政策。

　　室内设计属于加计抵减15%适用范围吗？室内设计属于现代服务之文化创意服务范畴，不属于加计抵减15%政策的适用范围，但仍然属于加计抵减10%政策的适用范围。

　　还有的同学问，生产生活性服务业收入占比超过50%，其中生活性服务业收入占比最大，但是没有超过全部收入的50%，是适用10%还是15%呢？显然，不符合加计抵减15%政策的适用条件，还是适用加计抵减10%。

　　月子中心、体检中心属于加计抵减15%政策适用的生活服务范围吗？我理解月子中心属于居民日常生活服务中的照料和护理，体检属于医疗服务，属于加计抵减15%政策适用的行业范围。

　　还有的同学会说，如果国家税务总局发布新的文件对不动产出租行业所属的增值税销售服务范围进行调整，比如将其重新纳入生活服务，或者将住宅的出租列作生活服务，你的回答岂不就是错误了？我觉得我不是算命先生，我只能根据现有确定的税收政策来回答这个问题。如果政策修改了，我们也要相应地做出调整。