今天在飞机上，突然看到一则新闻，“中国内地税务居民境外收入的补税追溯期较此前拉长，最早可至2020年甚至2017年”。朋友圈里开始瞬间一堆的转发，标题都是严征管。然而，一句话新闻的可怕之处就是，非专业人士并不能准确解读背后的含义，也无法确定，这是个案信息还是普遍趋势，是实践操作还是法律规定。就如此前的追征30年一样。因此，仅以此篇短文再次普及一下税法有关追征期的规定，尽管追征期和追溯期并不相同。

　　关于“追征期”

　　“追征期”是征管法上的概念，指法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间。为什么税法要有追征期?其实法律作为一个秩序管理的规定，具有很强的时间性要求，因为，人们的行为随着时间的推移，意义会改变，而要求法律追究很久以前的法律责任既不现实也不经济。因此，各种法律都会规定一个“追诉时效”（这与新闻中的“追溯期”不是一个概念，因为上面的新闻表达的不是这个意思），即便是刑法，也对犯罪行为规定了追诉时效，这并不是放纵犯罪，而是现实的秩序需要，因为如果一个盗窃行为刑期可能只有三年，刑法规定20年后还要继续追溯和惩罚，那么大量的案件就会成为拖垮公共资源的基础。因此，刑法规定的一般追溯时效是和犯罪的最高法定刑相关联的。同样的，在民事法律上，也有诉讼时效，因为“不能让原告躺在权利上睡觉”。

　　需要说明的是，在税收程序法理论层面，“法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间”其实是由“核定期间”和“征收期间”两个期间组成的——前者指法律要求税务机关必须在特定期限内完成对纳税人的纳税申报或已发生的纳税义务具体金额进行确认，它的意义更接近于前述其他法律上的追诉时效的概念（同样的，核定期间和上面新闻想表达的“追溯期”不是一个意思）；后者指在确认具体纳税义务的行政法律行为作出后，法律要求税务机关必须在特定期间内履行征收职责。我国现行《税收征收管理法》第五十二条规定的“追征期”，实为这两个期间的混合体，在正在进行的征管法修订过程中会否进行调整和建立独立的核定期间、征收期间制度，目前尚不明朗，本文后续对“追征期”的讨论，暂以现行法为限。

　　现行法层面，我国的税法和其他国家的税法一样，都明确规定了追征期，我们在这里就不作具体条文的引述了，一般理解，税法的追征期是这样规定的：1）因为税务机关的责任造成少缴的追征期为3年；2）如果认定偷税，则追征期为无限期追征；3）反避税的追征期一般为10年；4）其他情形一般的追征期认为是5年。原则上，税务机关不能超出追征期的限制提出追溯补税的要求，也就是说，理论上，追溯期不能超过追征期。

　　这个一般理解在实践中的确有不少的争议，例如，偷税可以无限期追征，而虽然认定偷税的条件比较复杂，不申报也不必然等于就属于偷税，但是不少税务机关认为，纳税人有纳税义务而不做申报，无论是个人还是企业都属于偷税。这一观点是建立在有关刑事司法解释中所谓“进行了纳税登记就等同于通知申报”的逻辑上的，对此，即便2025年发布的总局版《税收征收管理法修订草案（征求意见稿）》中也反映了这一观点以进一步扩大逃税的认定范围，但尚且还对自然人纳税人保留了别除条款（“未依法办理设立登记的纳税人发生应税行为，或者依法不需要办理设立登记的纳税人，发生应税行为且应纳税额较大，经税务机关通知申报而不申报的”才构成逃税）。另有税务机关从文字解读上认为，其实除了计算错误以外，所有少缴的税款都可以无限期追征，虽然这个观点显然不合理并且和总局文件[1]【注1：《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》中给出过指导意见：“税收征管法第五十二条规定:对偷税、抗税、骗税的，税务机关可以无限期追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款。税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税，其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神，一般为三年，特殊情况可以延长至五年。”】冲突，但是仍然也有法院支持这一观点。

　　再例如，对于追征期的计算，起点和终点分别如何确定实践中也常常存在争议，有税务机关认为，只要发过提醒通知追征期的计算就开始了。更别提，不说法律的争议，在理论上，偷税的无限期追征比刑法的追溯时效都更长，其实并不合适，真的无限期追征事实上无法实现，而且也难以收集有效证据。这种种的争议在实践中制造出了各种不同理解和征管案件的差异。事实上，除了实际已经产生的欠税追缴没有期限以外，所有的少缴税款都应该有一个合理的期限。

　　关于“追溯期”

　　然后我们回来看这则新闻，新闻本身用了“追溯期”，这其实不是一个法律概念。如果在这里要准确的理解新闻的含义，应该指的是税务机关提示纳税人或者要求纳税人补税的期间。“追溯期”并不是上文讲的“追征期”，也因此并不能理解为税务总局有任何的规定或者明确的意见改变了法律规定确定的一般追征期规则。换言之，如果税务机关向纳税人提示其可能存在2017年度尚未申报的境外所得，纳税人未行使追征期抗辩，而是据此自查并补缴了2017年度的税款，税务机关的这一提示（并非追征税款的行政法律行为）和纳税人补税这一结果均不会违反任何法律规定。

　　事实上，此前通知的2022到2024年的概念就是基于因为此前境外所得并没有进行广泛的宣传和管理，税务机关自我限缩了追征，采用了三年的短期限。这本身是更为合理的一个判断。然而实践中，每个个案不同，不同的税务机关的确可能有往前追溯的冲动，或者也许在个案中也有理由。因此，个案而言的追溯期可能和上述规定完全不同。

　　个人理解，2017年的时间大致应该对应的是CRS的初始交换年限，是信息交换的源起之年，也是税务机关掌握信息的开始，这也许是部分税务机关能向纳税人最早“追溯”到2017年的原因。

　　然而，如果不做专业的分析，这样的新闻和此前追征三十年的宣传造成的后果都是人们开始对法律溯及既往的能力产生担忧，纳税人对税法的理解可能出现误差，觉得中国税务机关正在不管不顾往前追征税款。从税法的角度，不是说2017年的境外所得不能征收，因为即使适用老的个人所得税法，征税在法律上在当时也有法律依据。然而，那个时候境外所得甚至没有年度汇缴主动申报一说，从现实的角度，做这样的追征在法律适用上有着很多的冲突需要解决，就比如如果追征，必然产生滞纳金，滞纳金应否缴纳?而在现行税法下，2017年的税款滞纳金必然超过本金，超过的部分应否征收?

　　所以，作为税法从业的律师，还是有必要做个澄清，上述的追溯期应该只是个案下的个别处理，不能理解为普遍的态度和想法，也不会改变法律对追征期的规定。

　　最后，税收合规是每个纳税人的责任，追征期不能成为逃避税收义务的天然庇护，同样的，在税收法治的概念之下，对追征期的普遍突破也不应该成为执法的正常现象。

       作者简介

　　叶永青  合伙人

　　北京安理（上海）律师事务所

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　　王一骁  合伙人

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