编者按：因上游企业税务机关复函存在异常，导致外贸企业主管税务机关长期暂缓退税、不予办理出口退税，不仅严重挤占企业流动资金，更制约企业正常业务拓展。此种情况下，外贸企业应当如何破局？本文拟通过梳理出口函调制度历史脉络，分析复函不同类型将给外贸企业带来的影响，以期为外贸企业提供应对实操建议。

　　一、出口退税函调制度的历史沿革

　　1994年，我国实行税制改革，确立了增值税制度，建立起以增值税专用发票为核心的税收征管方式。实践中，不法分子及企业通过伪造、倒卖、代开、虚开增值税专用发票等方式骗取出口退税，造成国家税款大量流失。同时，彼时出口退税监管主要依靠单证书面审核，跨区域税务机关之间信息互通不畅、存在明显信息壁垒。为强化出口货物税收监管、防范骗税风险，国家税务总局出台《出口货物税收函调规定》(国税发〔1995〕37号，已失效)，针对广东九龙、汕头等高风险地区及大宗出口货物，建立税务机关跨区域协作核查的出口退税函调制度。此后，国家税务总局陆续出台多个文件，完善出口函调制度，包括《国家税务总局关于严格出口退税审核加强出口货物税收函调工作的通知》(国税明电〔1996〕56号，已失效)、《国家税务总局关于出口货物税收函调问题的补充通知》(国税函〔1998〕406号，已失效)、《国家税务总局关于严格加强广东省潮汕地区购进出口货物退(免)税管理的通知》(国税函〔2000〕51号，已失效)。

　　2006年，针对函调实践中普遍存在的回函率低、回函不及时、回函内容模糊不规范等问题，适配新出口退税政策及管理制度要求，国家税务总局发布《出口货物税收函调办法》(国税发〔2006〕165号，已失效)，着重强调各地税务机关需高度重视函调核查工作、规范函调流程。

　　2010年，结合外贸行业发展新形势及骗取出口退税违法活动的新手段、新特征，国家税务总局再次更新规则，发布《出口货物税收函调管理办法》(国家税务总局公告 2010年第11号，已失效)，该文件对退税地税务机关发函、复函地税务机关核查回函、退税地税务机关收函后处置流程作出了较为全面、系统的规定，是我国出口退税函调制度的重要升级与完善。

　　目前，我国现行有效的出口退税函调制度规范性文件，为国家税务总局先后发布的三版规范，即《全国税务机关出口退(免)税管理工作规范(1.0版)》(税总发〔2014〕155号)《全国税务机关出口退(免)税管理工作规范(1.1版)》(税总发〔2015〕162号)《全国税务机关出口退(免)税管理工作规范(2.0版)》(税总发〔2018〕48号)。

　　总体来说，出口退税函调制度指的是退税地税务机关，需要对有疑点的出口货物的真实性进行审核，通过跨区域函调方式请求上游企业的主管税务机关对企业的货物生产、运输、交易等环节进行调查并复函，以协助查明出口业务的真实性和合法性，防范和打击骗取出口退税。

　　二、函调复函类型及对外贸企业的影响

　　根据《工作规范》，出口退税函调复函主要分为四大类型，不同复函结果对应不同退税处置方式，对外贸企业出口退税权益影响显著，具体来说：

　　第一类复函类型为“正常业务”。需要提醒的是，复函结果正常不代表退税地税务机关必须即刻办理出口退税。若退税地税务机关结合企业申报资料、业务细节，认为出口业务仍存在暂未排除的疑点，或需要进一步补充核查的情形，仍可暂缓办理出口退税。

　　第二类复函类型为“经核查尚未处理完毕”。复函地税务机关应自收到核实函之日起20个工作日内，按照函调系统中的复函格式，如实、完整、规范地填写有关内容。如因需向上游企业追溯发函、供货企业正处于纳税评估或税务稽查阶段等特殊情况，无法按期复函的，需在20个工作日内向退税地税务机关出具延期说明，明确延期原因及预计复函时间，并需在延期之日起60个工作日内完成核查复函；若60个工作日仍无法核查完毕，需在复函中如实说明情况。实践中，如果外贸企业的上游供货企业也为贸易型企业，复函地税务机关需要进一步向其上游(即该贸易型企业的供货方)所在地税务机关发函核查，直至追溯到源头生产企业。这可能导致复函地税务机关无法在60个工作日内完成核查，复函地税务机关会再次延长复函时间，直至核查清楚为止，如延期60日仍然无法核查清楚，复函地税务机关可以继续滚动延期。此种情况下，退税地税务机关可能会长期暂缓出口退税，同时不向外贸企业作出暂缓退税或不予退税的文书，这将导致外贸企业退税权益长期悬置、资金持续被占用。

　　第三类复函类型为“存在不予退(免)税的情形”。如果外贸企业上游企业已经被查实存在骗税、虚开等违法犯罪情形，复函地税务机关将选择此种复函类型。退税地退税机关对复函所涉及的出口业务，未办理退税的不得办理；已办理退税的，追回已退税款；属于适用增值税征税政策的，应视同内销征税。

　　第四类复函类型为“暂缓办理退(免)税”。如果外贸企业上游企业存在涉嫌虚开增值税专用发票、骗取出口退税被税务机关立案未处理完毕的情形，复函地税务机关将选择此种复函类型。退税地税务机关将暂不办理出口退税；对已办理出口退税的，将按照所涉及退税额对外贸企业其他已审核通过的应退税款暂缓办理出口退税，如没有其他应退税款或应退税款小于所涉及退税额的，由外贸企业提供差额担保。在核实排除相应疑点后，退税地税务机关才可办理退税或解除担保。

　　此外，实践中，除上述四类标准复函类型外，还存在非标准化复函情形，部分复函地税务机关未勾选规范复函类型，仅文字描述上游业务疑点，例如“无货物运输轨迹”“交易流水异常”等。此类模糊性复函无明确处置依据，可能直接导致退税地税务机关无法正常办理退税。

　　三、外贸企业救济途径有哪些？

　　(一)与税务机关积极沟通

　　一方面，外贸企业需全面梳理案涉出口业务全链条资料，包括采购合同、付款凭证、货物运输单据、报关单、出口发票、物流签收单、库存台账等，形成完整、闭环的真实性证据链，主动、积极与退税地税务机关沟通，充分证明自身出口业务真实、合规、无骗税风险，争取税务机关据实办理退税。另一方面，积极与上游企业取得联系，跟进复函地税务机关的核查进度，督促上游企业主动配合税务调查、主动解释并消除业务疑点。必要时，企业可直接与复函地税务机关对接，核实函调滞后、疑点争议等问题，对超期未复函、无正当理由延期核查的情形，依法督促税务机关按期办结复函流程。

　　(二)要求上游企业承担赔偿责任

　　如因上游企业存在货票不符、虚假交易、虚开发票、未如实配合核查等过错，导致外贸企业无法正常退税、被追回出口退税款，外贸企业可依据双方签订的买卖合同、合作协议中的合规条款与违约责任约定，向上游企业主张民事赔偿，追偿全部经济损失。如在河南某商贸公司与深圳某实业公司买卖合同纠纷一案中，河南某商贸公司申请出口退税被退税地税务机关以本次交易的增值税发票与交易的实际情况不符为由拒绝，法院认为，深圳某实业公司向复函地税务机关提供了与双方认可的实际交易不符的数额导致河南某商贸公司不能退税，深圳某实业公司违反了诚实信用义务，给河南某商贸公司造成损失，应当承担违约责任，向河南某商贸公司赔偿不能退税损失。

　　(三)申请行政复议、提起行政诉讼

　　第一，若退税地税务机关因复函地税务机关长期未复函、持续延期核查，无正当理由长期暂缓退税，且未向外贸企业作出任何文书、没有明确结论，该行为可能构成行政不作为。外贸企业可依法针对该不作为行为申请行政复议或提起行政诉讼，要求退税地税务机关依法履行退税审核职责、限期办结业务。另一方面，如果退税地税务机关口头表明暂缓退税或作出暂缓退税的税务文书，外贸企业可以对该行政行为启动行政救济程序。我们认为，出口退税权是出口企业享有的合法权益，当该权利因税务机关的暂缓退税行为受到影响时，出口企业有权申请复议、提起行政诉讼。

　　第二，退税地税务机关与复函地税务机关之间发函、复函属于税务机关内部工作文书，通常情况下不具有可诉性。但如果退税地税务机关仅依据复函内容对外作出不予退税决定、追回已退税款等具体行政行为，则该决定直接对外贸企业的退税权益产生了实际影响，属于行政复议、行政诉讼的受案范围。

　　四、结语

　　当前，函调异常引发的出口退税受阻问题已成为外贸行业高发风险，直接影响企业资金流转与正常经营。对此，广大外贸企业应当予以高度重视。事前，严格开展上游供应商资质尽调，审慎筛选合作主体，在购销合同中明确约定涉税瑕疵、函调异常对应的违约责任与赔偿条款；事中，规范出口业务全流程管理，留存完整交易、货物流、资金流、发票流资料，从源头避免引发函调疑点；事后，如因函调异常导致退税暂缓时，主动与税务机关沟通，推进函调核查进度，对于复杂、疑难的情形，请求税务律师的协助，维护自身出口退税权益。