企业所得税申报表修订后:十类不同企业,填报各有侧重
发文时间:2021-01-21
作者:盈科财税
来源:盈科财税
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日前,国家税务总局发布了《关于修订企业所得税年度纳税申报表的公告》(国家税务总局公告2020年第24号,以下简称“24号公告”),修订了企业所得税年度申报表的部分表单及填报说明。笔者提醒,在进行2020年度企业所得税汇算清缴申报时,十类不同的企业,实操层面的关注点各有侧重。


  受疫情影响较大的五大行业企业:重点关注《企业所得税弥补亏损明细表》(A106000)的变化


  2020年,根据党中央、国务院关于支持新冠肺炎疫情防控和企业复工复产的决策部署,财政部、税务总局积极助力受疫情影响较大的行业企业复工复产,出台了多项企业所得税政策。《财政部 税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》(财政部 税务总局公告2020年第8号,以下简称“8号公告”)、《财政部 税务总局关于电影等行业税费支持政策的公告》(财政部 税务总局公告2020年第25号)规定,受疫情影响较大的五大行业企业,即交通运输、餐饮、住宿、旅游四大类困难行业企业及电影行业企业,2020年度发生的亏损,最长结转年限由5年延长至8年。


  此次申报表修订,《企业所得税弥补亏损明细表》(A106000)新增第5列“合并、分立转入的亏损额—可弥补年限8年”,同时更新“弥补亏损企业类型”代码表,增加“受疫情影响困难行业企业”和“电影行业企业”等选项。根据《国家税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收征收管理事项的公告》(国家税务总局公告2020年第4号)第十条规定,受疫情影响较大的困难行业企业适用延长亏损结转年限政策的,应当在2020年度企业所得税汇算清缴时,通过电子税务局提交《适用延长亏损结转年限政策声明》。


  疫情防控重点保障物资生产企业:重点关注《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》(A105080)的变化


  8号公告规定,对疫情防控重点保障物资生产企业为扩大产能新购置的相关设备,允许一次性计入当期成本费用在企业所得税税前扣除。此前,《财政部 税务总局关于设备器具扣除有关企业所得税政策的通知》(财税[2018]54号)规定,企业新购进的设备、器具,单位价值不超过500万元的允许一次性税前扣除。在此基础上,8号公告明确,疫情防控重点保障物资生产企业新购置的单位价值超过500万元的相关设备,也允许税前一次性扣除。


  本次申报表修订,《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》(A105080)新增第12行“疫情防控重点保障物资生产企业单价500万元以上设备一次性扣除”,为疫情防控重点保障物资生产企业申报提供了便利。


  发生三类公益性捐赠支出的企业:重点关注《捐赠支出及纳税调整明细表》(A105070)的变化


  第一类:用于应对新冠肺炎疫情的公益性捐赠支出。《财政部 税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关捐赠税收政策的公告》(财政部 税务总局公告2020年第9号)规定,企业通过公益性社会组织或者县级以上人民政府及其部门等国家机关,捐赠用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情的现金和物品,允许在计算应纳税所得额时全额扣除;企业直接向承担疫情防治任务的医院捐赠用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情的物品,允许在计算应纳税所得额时全额扣除。


  第二类:用于北京2022年冬奥会、冬残奥会、测试赛赞助、捐赠的资金、物资、服务支出。《财政部 税务总局 海关总署关于北京2022年冬奥会和冬残奥会税收政策的通知》(财税[2017]60号)规定,对企业、社会组织和团体赞助、捐赠北京2022年冬奥会、冬残奥会、测试赛的资金、物资、服务支出,在计算企业应纳税所得额时予以全额扣除。尽管这不是一项新政策,但这是首次在《捐赠支出及纳税调整明细表》(A105070)上作为专门项目填报。


  第三类:用于杭州2022年亚运会、亚残运会及其测试赛赞助、捐赠的资金、物资、服务支出。《财政部 税务总局 海关总署关于杭州2022年亚运会和亚残运会税收政策的公告》(财政部公告2020年第18号)规定,对企业、社会组织和团体赞助、捐赠杭州2022年亚运会和亚残运会及其测试赛的资金、物资、服务支出,在计算企业应纳税所得额时予以全额扣除。


  本次申报表修订,优化了《捐赠支出及纳税调整明细表》(A105070)表单结构,对“全额扣除的公益性捐赠”部分,通过填报第8行至第10行“项目”代码的方式,满足“扶贫捐赠”“北京2022年冬奥会、冬残奥会、测试赛捐赠”“杭州2022年亚运会捐赠”“支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控捐赠”等全额扣除政策的填报需要。一个项目填报一行,纳税人有多个项目的,可自行增加行次填报。


  需要提醒的是,企业“支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控捐赠”分两种情况:一种为通过公益性社会组织或国家机关捐赠;另一种为直接向承担疫情防治任务的医院捐赠。这两项支出,企业须分开填报。同时,除了直接向承担疫情防治任务的医院捐赠物资时可用医疗机构出具的捐赠接收函作为税前扣除凭证,其他类型的捐赠所取得的捐赠票据,均需满足《财政部 税务总局 民政部关于公益性捐赠税前扣除有关事项的公告》(财政部公告2020年第27号)的要求。


  集成电路和软件企业:重点关注《企业所得税年度纳税申报基础信息表》(A000000)、《企业所得税弥补亏损明细表》(A106000)、《所得减免优惠明细表》(A107020)、《减免所得税优惠明细表》(A107040)、《软件、集成电路企业优惠情况及明细表》(A107042)的变化


  为继续支持和鼓励集成电路和软件产业发展,财政部、税务总局等四部门联合发布《关于促进集成电路产业和软件产业高质量发展企业所得税政策的公告》(财政部 税务总局 发展改革委 工业和信息化部公告2020年第45号,以下简称“45号公告”),首次明确国家鼓励的集成电路线宽小于28纳米(含),且经营期在15年以上的集成电路生产企业或项目,第一年至第十年免征企业所得税,并根据不同线宽和经营期,明确相关主体可享受“五免五减半”“两免三减半”以及“五免+接续年度10%优惠税率”等优惠。


  本次申报表修订,在《企业所得税年度纳税申报基础信息表》(A000000)的“209集成电路生产项目类型”下新增“28纳米”选项,同时调整“208软件、集成电路企业类型”的填报说明。《所得减免优惠明细表》(A107020)新增第25行至第27行“线宽小于28纳米(含)的集成电路生产项目减免企业所得税”项目。《减免所得税优惠明细表》(A107040)新增第28.4行“国家鼓励的集成电路和软件企业减免企业所得税政策”及下级行次,适用于相关集成电路和软件企业填报。


  同时,45号公告明确,国家鼓励的线宽小于130纳米(含)的集成电路生产企业,属于国家鼓励的集成电路生产企业清单年度之前5个纳税年度发生的尚未弥补完的亏损,准予向以后年度结转,总结转年限最长不得超过10年。对应这一政策,更新《企业所得税弥补亏损明细表》(A106000)“弥补亏损企业类型”代码表,增加“线宽小于130纳米(含)的集成电路生产企业”选项。


  此外,为切实减轻纳税人填报负担,此次申报表修订,将《软件、集成电路企业优惠情况及明细表》(A107042)数据项由22项压减至11项,减少50%。


  投资海南自由贸易港鼓励类产业的企业:重点关注《企业所得税年度纳税申报基础信息表》(A000000)、《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》(A105080)、《减免所得税优惠明细表》(A107040)、《境外所得纳税调整后所得明细表》(A108010)的变化


  《财政部 税务总局关于海南自由贸易港企业所得税优惠政策的通知》(财税〔2020〕31号,以下简称“31号文件”)规定,对注册在海南自由贸易港并实质性运营的鼓励类产业企业,减按15%的税率征收企业所得税。对应这一规定,新增《减免所得税优惠明细表》(A107040)第28.3行“海南自由贸易港鼓励类企业减按15%的税率征收企业所得税”。31号文件第二条规定,对在海南自由贸易港设立的旅游业、现代服务业、高新技术产业企业新增境外直接投资取得的所得,免征企业所得税。


  本次申报表修订,将《企业所得税年度纳税申报基础信息表》(A000000)“203选择采用的境外所得抵免方式”修改为“203-1选择采用的境外所得抵免方式”,并新增“203-2海南自由贸易港新增境外直接投资信息”。同时,新增《境外所得纳税调整后所得明细表》(A108010)“海南自由贸易港企业新增境外直接投资所得”部分。同步修改《境外所得税收抵免明细表》(A108000)相关数据项的填报说明。


  31号文件同时规定,对在海南自由贸易港设立的企业,新购置(含自建、自行开发)固定资产或无形资产,单位价值不超过500万元(含)的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧和摊销;单位价值超过500万元的,可以缩短折旧、摊销年限或采取加速折旧、摊销的方法。


  对应这一规定,《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》(A105080)新增第10行“海南自由贸易港企业固定资产加速折旧”、第13行“海南自由贸易港企业固定资产一次性扣除”、第31行“海南自由贸易港企业无形资产加速摊销”、第32行“海南自由贸易港企业无形资产一次性摊销”。


  上海自贸试验区临港新片区重点产业企业:重点关注《减免所得税优惠明细表》(A107040)的变化


  为支持新片区发展,财政部、税务总局制发《关于中国(上海)自贸试验区临港新片区重点产业企业所得税政策的通知》(财税〔2020〕38号),明确新片区内从事集成电路、人工智能、生物医药、民用航空等关键领域核心环节相关产品(技术)业务,并开展实质性生产或研发活动的符合条件的法人企业,自设立之日起5年内减按15%的税率征收企业所得税。


  本次申报表修订,《减免所得税优惠明细表》(A107040)新增第28.2行“上海自贸试验区临港新片区的重点产业企业减按15%的税率征收企业所得税”。


  中关村国家自主创新示范区内发生技术转让和股权转让的特定类型企业:重点关注《所得减免优惠明细表》(A107020)和《减免所得税优惠明细表》(A107040)的变化


  《财政部 税务总局 科技部 知识产权局关于中关村国家自主创新示范区特定区域技术转让企业所得税试点政策的通知》(财税〔2020〕61号)规定,在中关村国家自主创新示范区特定区域内注册的居民企业,符合条件的技术转让所得,不超过2000万元的部分,免征企业所得税;超过2000万元的部分,减半征收企业所得税。基于此,《所得减免优惠明细表》(A107020)修改了第10行至第12行“四、符合条件的技术转让项目”的填报规则,区分“一般技术转让项目”和“中关村国家自主创新示范区特定区域技术转让项目”,供纳税人进行选择填报。


  《财政部 税务总局 发展改革委 证监会关于中关村国家自主创新示范区公司型创业投资企业有关企业所得税试点政策的通知》(财税〔2020〕63号)规定,符合条件的公司型创投企业,按照企业年末个人股东持股比例减免企业所得税。基于此,《减免所得税优惠明细表》(A107040)新增第32行“符合条件的公司型创投企业按照企业年末个人股东持股比例减免企业所得税(个人股东持股比例_%)”行次填报免征的企业所得税税额。需要注意的是,纳税人填报该行次时,需填报符合条件的年末个人股东持股比例,保留至小数点后四位,并按百分数填报。


  发生贷款损失准备金的金融企业、小额贷款公司:重点关注《贷款损失准备金及纳税调整明细表》(A105120)的变化


  根据金融企业贷款准备金业务财务核算方式,以贷款资产和准备金的“余额”为核心数据项,重新确定了表单结构和填报规则,更好地与企业财务核算方式衔接。同时,将原《特殊行业准备金及纳税调整明细表》(A105120)名称修改为《贷款损失准备金及纳税调整明细表》(A105120)。修订后的表单填报范围大幅度缩减,只有发生贷款损失准备金的金融企业、小额贷款公司,才需要填报。


  保险公司、证券行业、期货行业、中小企业融资(信用)担保机构:重点关注《纳税调整项目明细表》(A105000)相关行次的变化


  此次修订,将原《特殊行业准备金及纳税调整明细表》(A105120)中保险公司、证券行业、期货行业、中小企业融资(信用)担保机构的填报内容,调整到《纳税调整项目明细表》(A105000)填报,并在(A105000)表第39行“(三)特殊行业准备金”项目下新增保险公司、证券行业、期货行业、中小企业融资(信用)担保机构等相关行次,供以上企业发生准备金时填报。第39行“特殊行业准备金”填报特殊行业准备金调整项目第39.1行至第39.7行(不包含第39.3行)的合计金额。


  执行《政府会计准则》的纳税人:重点关注《企业所得税年度纳税申报基础信息表》(A000000)的变化


  自2019年1月1日起,政府会计准则制度在全国各级各类行政事业单位全面施行。本次申报表修订,在《会计准则或会计制度类型代码表》中新增“800政府会计准则”。执行政府会计准则的事业单位、社会团体等在选择适用的会计制度时,请选择800编码填报。

 



  2018年12月解读——


企业所得税年度申报表修订的几大看点


  国税总局下发了18年57号公告,对17版A类企业所得税年度申报表进行了修订。同时下发了总局18年58号公告,简化了小微企业年度申报表的填写。粗粗浏览二个公告内容,感觉本次修订后的申报表,有以下几点值得重点关注。


  一、全面整合基础信息表,强化基础信息表的地位和作用。


  基础信息表承担着全面采集企业所得税涉税信息、进行风险比对、为申报表主表及附表的填写提供指引等重大作用。本次修订中,一是对企业基础信息进行了整合,将原散落在其他表格中(如高新表、研发费加计扣除表、软件集成电路表等)的基础信息进行集成,整合到基础信息表中。二是新增采集部分信息,如境外所得抵免方式、创投企业、创投企业的法人合伙人、政策性搬迁相关信息等,为整套申报表的填写及后续管理提供了便利。三是将表名修改为“企业所得税年度纳税申报基础信息表”,进一步明确了本表的用途。


  二、修订相关表式,让企业所得税新的政策“有表可放”。


  企业所得税年度申报表是政策的“载体”,每一项出台的税收新政,必须在申报表中“有表可填”。500万元下设备器具一次性在税前扣除,修订了5080资产折旧表相关内容;高新企业和科技型中小企业弥补亏损调整为10年、境外所得可弥补以前年度境内亏损,修订了6000弥补亏损表;委托境外研发可以加计扣除,修订了7012研发费加计扣除表等等。


  三、适应财务、会计制度相关规定的修改,调整相关填表说明和表内关系。


  为与新收入准则的衔接,修订了5000表44行“其他”填表说明,明确了执行新收入准则纳税人的填写规则。为与利润表格式修订相衔接,放开相关企业1000主表“利润总额”的表间勾稽关系。为与新金融准则相衔接,修订了5030表第9行“其他”填写说明。


  四、适应“放管服”需要,对有关表格进行了调整。


  2018年是企业所得税“放管服”大年,既全面取消了企业所得税优惠事项的备案,又把资产损失申报全部改为资料留存备查。本次修订中,重点修订5090资产损失税前扣除表,按照资产损失的类型,重新设计了表式,结合后续管理需要,细化了申报表的填写内容,充分体现了“既要放得开、又要管得牢”的理念。


  五、对个别指标的填表口径进行了明确。


  5050职工薪酬表中的“股权激励“和”职工教育经费“等栏次的填表口径,一直饱受争议,这次修订中终于得到了解决。


  六、简化小微企业填报工作量,切实为小微企业减负。


  58号公告明确了小微企业在办理年度申报时,必须填写的表格或内容、可以选择填写的表格或内容、完全可以不填写的表格或内容,简化了小微企业的申报,减轻了小微企业的负担。


  来源:税灵灵  作者:杨春根


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税务机关应遵循“偏向弱者”原则

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  三、某企业取得类似“田”字的4块土地,中间和周围的线条都是道路,同时开发了2块土地,开发产品类型、幢数、面积和配套几乎相同,1个施工许可证,先后用了8年时间,他们按时间顺序分为1期和2期,清算时对分期的划分与税务机关发生了争议。该省税务机关规定1个施工许可证N个规划证可以视为一期,因此当地税务机关将此划为1期。企业认为,开发周期较长,前后的售价悬差较大,按《土地增值税细则》第八条规定”......最基本的核算项目或核算对象为单位”,也就是按规划证为核算对象,省局的规定是对纳税人的简化含优惠(分期越多越不利于纳税人),企业可以放弃这个简化或优惠,在这个简化计算的范围内进行选择,因此可以分为2期。结果与预知的一样,被当地税务机关拒绝,因为他们根本就没有“偏向弱者”的理念。此事怪异的是纳税人书面提出分期的要求和理由,却被当地税务机关某个经办人员口头否定了,为何税务机关不书面回复纳税人?但也不怪异,又有哪个税务机关收到纳税人书面申请给回执?更不用说书面回复了?


  四、某纳税人与另一纳税人签订股权转让协议,将持有的目标公司的股权100%的转让,协议规定,收到购买方股权转让款80%后,将目标公司全部股权变更登记到购买方,但仍保留20%的控制权,待相关条件履行后,购买方将20%的股权转让款支付给转让方,转让方解除20%的控制权。协议签订后,当年转让方收到80%的股权转让款,股权也全部变更完毕,但由于客观原因,时隔几年后,“相关条件没有履行”,20%的控制权没有被解除,相应的股权转让款没有收到。税务机关认为协议已生效且登记已全部变更,按权责发生制的原则,股权转让收入应全额确认,没有收到的款项应视为债权,应全额计算股权转让所得或损失。企业认为仅以收到的80%的股权转让款确认收入,因继续保留了20%的控制权,没有收到的股权转让款不同时符合收入确认原则,极有可能永远收不回来。怎么办?税务机关的判断是有依据的,遵循了权责发生制的原则,纳税人的回应也是有依据的,遵循的是收入确认原则,两者在税理上都有支持。此时税务机关是强势,纳税人是弱者,在同等的情况下,税务机关就应主动启用“偏向弱者”的原则,选择对纳税人有利的方法进行处理。公正的方法为,确认80%的股权转让收入,但相应的扣除80%的投资成本;纳税人应根据谨慎性原则计提准备金,如果判断全部收回无果,将20%的投资成本全部计提。但结果可想而知,当地税务机关根本就没有“偏向弱者”的理念,何来的主动启用呢?又将造成一个税企的争议。


  “偏向弱者”原则并非可有可无的,他是税务机关必须要遵循的。我国法律大部分都是禁止法,如同一只碗倒扣在纸上,所形成的圆圈就是禁止的范围,这个范围是由法律明文规定的,如果我们对法律模糊不清作有利于纳税人的解释,这个范围不会缩小,反之,如果作出不利于纳税人的解释,会使这个禁止范围无限的扩大,已违背了依法征税的底线了,擅自扩大禁止范围本身就是乱作为,因此这个原则是必须要遵循的,否则就是乱作为了。


  上例中“有其他合理的分摊方法可商得税务机关的同意”的规定,本意是纳税人还有更为有利且合理的分摊方法经税务机关同意可以使用,实务中成了一句空话,管你纳税人是否怎样有利,我死守“两个分摊”没有错,殊不知对纳税人有利的结果给你封杀了,且这个禁止税法没有绝对禁止却被你禁止了,相当于你自行扩大了纳税人的禁止范围,只能说明你在乱作为。


  再如上例中纳税人放弃“简化含优惠”,将开发产品分为2期其理由是合理的,但却被税务机关拒绝,非要被简化含优惠,该省的规定相对于《实施细则》属于下位法,纳税人的分期方法介于上位法与下位法之间,是遵守上位法的规定而放弃下位法的简化,并没有错。你的拒绝相当于擅自扩大了禁止范围,有违依法征税的底线。新疆税务局在这方面做了较彻底,省局规定开发项目的分期由纳税人自行规定。把有利于纳税人的方法交给纳税人。


  “偏向弱者”原则也是税务机关的护身符,上例股权转让争议中,两个原则同时有效,如何处理而不被乱作为,运用这个原则就能起到正确处理的结果。两个原则同时符合且不可同时兼得,相当于“两个税收优惠同时符合不可兼得时,由纳税人选择对其最有利的优惠”,禁止范围并没有缩小,国家税收从整体上并不会减少,充分体现了依法征税的底线。


  最后将“偏向弱者”原则化身于税法文件中“等”字的理解进行讨论。税法条文中经常看到“等”字,目前对这个字有许多种讨论,但从“偏向弱者”这个角度分析只有二种含义,第一种为:凡是对纳税人不利的“等”字,应理解为“到此为止,没有类似的行为了”。如《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》(国税发[2009]31号)第九条“企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为,应视同销售”,这里的等字就是到此为止的含义,凡是没有列举的其他行为,都不能作为视同销售,非发文的税务机关不可以擅自增加非列举的行为,因为这是不利于纳税人的,擅自增加将无限扩大纳税人的禁止范围,有违“明法规定”。第二和为:凡是对纳税人有利的“等”字,应理解为“还有类似的行为没有被列举”。如31号文件第十五条“企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品(包括共用部位、共用设施设备)进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用,准予在当期据实扣除”。这里的等字包括但不限于日常维护、保养、修理三种行为 ,还有类似的行为也可以扣除。这是因为有利于纳税人,不至于扩大对纳税人禁止的范围。


  以上仅从31号文件中举了两处“等”字,在其他众多的税收文件中还有许多类似的表述,从“等”字的讨论中我们可以见到“偏向弱者”的精髓化身其中,这是符合法律基本常理的,税务机关应必须遵循“偏向弱者”这个原则。


  作者:入木三分 13855130851


  作者单位:安徽入木税务师事务所有限公司


市场化债转股公司收购不良债转股,是否缴纳企业所得税

核心提示


  市场化债转股公司一般会以较低的价格取得标的公司债权,债转股过程中,股权的公允价值可能高于债权的计税基础,市场化债转股公司需要确认收益,并缴纳企业所得税。其实,企业缴税与否,关键在于股权公允价值的判定以及是否有增值。在判定公允价值时,企业不能一味只选择有利于自身的判定方法,而应持客观、公正的原则,将交易还原到具体的业务场景中深入分析,最终判定的公允价值可能更容易被税务机关接受。


  我公司是专门处理金融机构不良资产的金融资产管理公司。2020年,我公司以1.79亿元承接了甲国有银行与乙公司的14.9亿元债权,2020年4月,法院出具了同意《乙公司重整计划草案》的裁定。该重整计划规定的金融债权清偿方案如下:


  根据《乙公司重整计划》规定,对于每家金融普通债权人30万元以下的债权部分(含30万元),于《乙公司重整计划》批准当年,一次性以现金方式清偿完毕;上述一次性现金清偿后,剩余金融普通债权按5%的比例留债延期支付清偿,留债延期支付清偿金额约为人民币7462万元。金融普通债权扣减一次性现金清偿和留债延期支付清偿后的债权部分,以持有重整后乙公司的股权实现清偿,折股价为6.62元/股。每家金融普通债权人持股数量的计算公式为:持股数量=该金融普通债权人通过持股清偿的债权金额÷股价。


  需要说明的是,约定的6.62元/股的债转股折股价,是根据乙公司为偿还全部债务愿意转股总数除以全部债务(除现金清偿和留债部分以外的剩余债务)后折算出的每股抵债金额,并非乙公司股权在市场上的交易价格或经评估的股权价格(即非乙公司股权的公允价值)。经确认,债转股后,我公司持股数量约为2.14亿股(实际持股数量与按照计算公式的应持股数量差异系因四舍五入导致)。


  A公司财务负责人 徐女士:现在正值2020年度企业所得税汇算清缴期,请问我公司是否需要缴纳企业所得税?


  在接到A公司财务负责人徐女士的咨询后,记者查询公开资料发现,债转股事项并不少见。截至2019年4月末,债转股签约金额已经达到2.3万亿元,投放落地9095亿元,已有106家企业、367个项目实施债转股。2021年以来,有关企业债转股的消息更是频见报端。比如,2月23日,大湾生物完成380万美元债转股融资,资金将用于智能化培养基开发平台的商业化运作、智能化新项目开发及高管团队建设。实务中,为缓解债务压力,增强发展后劲,债转股是企业常见的选择。徐女士提出的问题,很有代表性。


  股权公允价值可能会高于计税基础


  根据徐女士提供的信息,A公司以1.79亿元现金收购了甲国有银行的14.9亿元债权,再通过债权转股权的形式,持有乙公司股票2.14亿股。国家税务总局浙江省税务局公职律师徐战成分析,《乙公司重整计划》中涉及债权、债务调整的事项,属于法院主持下的债务重组,同样适用税法关于债务重组的处理规则。


  资本交易税收专家姜新录分析,根据《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号)第四条规定,企业发生债权转股权的,应当分解为债务清偿和股权投资两项业务,确认有关债务清偿所得或损失。债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额,确认债务重组所得;债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额,确认债务重组损失。由于乙公司以股权清偿债务,根据《企业所得税法》及其实施条例第十三条规定,债权人取得非货币性资产作为债务清偿对价,其清偿额应当以股权公允价值为判定依据。


  北京中翰税务师事务所集团有限公司合伙人王骏介绍,一般来说,在债转股行为中,债务人会产生债务重组利得,债权人产生债务重组损失。但由于A公司是市场化债转股公司,以较低的价格从原始债权人手中购买了乙公司债权,因此,债转股过程中,股权公允价值可能会高于计税基础,即A公司有可能需要确认收益,并缴纳企业所得税。


  缴税与否,关键是确定股权公允价值


  由徐女士提供的信息可知,A公司债权的计税基础为1.79亿元。而《乙公司重整计划》中明确的6.62元/股的折股价,并非乙公司股权在市场上的交易价格或经评估的股权价格。也就是说,A公司取得乙公司的2.14亿股股票的公允价值并不明确。因此,解决A公司问题的焦点在于,如何确定乙公司股票的公允价值。


  “在明确股权的公允价值后,A公司应根据债权计税基础和股权公允价值的差额进行具体判断。”姜新录说,如果A公司取得的2.14亿股股票的公允价值,小于其债权的计税基础1.79亿元,差额部分应确认为债务重组损失。也就是说,A公司不需要计算、缴纳企业所得税;如果A公司取得的2.14亿股股票的公允价值,大于其债权的计税基础1.79亿元,那么,A公司就差额部分,应确认债务重组所得,需要计算、缴纳企业所得税。


  北京中翰税务师事务所集团有限公司高级税务经理张要杰告诉记者,实务中,与A公司有着类似经历的市场化债转股公司,会通过专业的第三方资产评估公司,以合理的方法和手段确定股权的公允价值。例如,对转股的股价进行评估,并以评估后的公允价值作为计算债转股业务利得或损失的依据,进行后续的涉税处理。张要杰提醒,市场化债转股公司的上述所得税处理,是其基于税收原理、自身风险衡量和业务特征做出的选择,仍可能面临主管税务机关的后续检查。有关专家建议,相关公司在进行涉税处理之前,需要及时、主动与主管税务机关沟通,避免不必要的税务风险。


  公允价值高低,取决于评估的合理性


  债转股过程中,股权公允价值的判断是个“技术活”,评估过程中的专业考虑,包括具体评估方法的选择等,决定了所评出的“公允价值”是否合理。《资产评估基本准则》明确,确定资产价值的评估方法包括市场法、收益法和成本法三种基本方法及其衍生方法。


  中诚君和国际资产评估有限公司董事长王诚军介绍,通常情况下,市场法是比较理想的一种技术思路,即取得标的公司或类似公司近期类似交易记录,作为评估的参考依据。但由于我国资本市场尚处于发展阶段,特别是债转股企业的特殊性,类似交易活动多数情况下不活跃或披露不完善,因此,实务中采用市场法的难度较大。相比之下,收益法是实务中较为常用的评估方法,即根据标的公司目前的经营状况,结合企业未来发展计划,对未来收益的现金流进行折现,其中未来经营预测的合理性至关重要。成本法也称资产基础法,是根据基准日状况,采用相应的适当办法对企业各项资产的公允价值进行重述以得出公司股权价值的方法。


  业内专家表示,实务中,通常选取三种方法中的两种进行评估,再根据实际情况,进行具体选择。如果是国有企业,还需要满足国资委管理的相关要求。具体方法的选用,需要企业在前期准备好相关资料。例如,成本法需要根据企业的资产负债表内容,梳理各项资产和负债的明细账目,此时,标的公司需要备好资产负债表、利润表和现金流量表等相关财务报表。收益法下,标的公司除准备好历史的财务数据外,还需要提供未来投资计划等与未来收益有关的财务数据预测资料。由于股权公允价值的判定事项十分专业,相关公司一般会聘请第三方资产评估机构实施评估。


  除评估方法外,确定债转股公司股权的公允价值,评估时点也是一个重要因素。王诚军说,债务公司一直处于动态的发展中,不同时点,其股权的公允价值可能不同,例如受新冠肺炎疫情影响,疫情前后债务公司股权的公允价值可能有明显区别。一般来说,评估基准日为债权人取得股权的时点。


  张要杰表示,由于无法获得A公司收购不良债转股的详尽资料,继而无法给出具体的建议。但是可以明确的是,在判定公允价值时,不能一味只选择有利于自身的判定方法,而应持客观、公正的原则,将交易还原到具体的业务场景中深入分析,最终判定的公允价值可能更容易被税务机关接受。


  主持人:阚歆旸  提问邮箱:tax_wmbnw@163.com 联系电话:010—61930087


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