国市监注规[2025]3号市场监管总局 中国人民银行关于印发《经营主体登记申请及代理行为管理办法》的通知
发文时间:2025-9-11
文号:国市监注规[2025]3号
时效性:全文有效
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各省、自治区、直辖市和新疆生产建设兵团市场监管局(厅、委),中国人民银行上海总部,各省、自治区、直辖市及计划单列市分行:

市场监管总局会同中国人民银行制定了《经营主体登记申请及代理行为管理办法》,现印发给你们,请遵照执行。

市场监管总局 中国人民银行

2025年9月11日          

(此件公开发布)


经营主体登记申请及代理行为管理办法


第一章   总则

第一条 为了优化营商环境,规范登记申请及代理行为,防范虚假登记,加强和规范反洗钱工作,提升登记注册质量,切实保障经营主体的合法权益,根据《中华人民共和国公司法》《中华人民共和国反洗钱法》《中华人民共和国反电信网络诈骗法》《中华人民共和国市场主体登记管理条例》等法律、行政法规,制定本办法。

第二条 本办法所称经营主体登记申请及代理行为是指经营主体自行或者指定代表人、委托代理人向登记机关申请办理经营主体登记、备案事项的行为。

本办法所称登记联络员是指由经营主体任命或者指定的代表经营主体办理登记、备案事项的内部工作人员。登记联络员应当在登记机关依法备案。

本办法所称经营主体登记注册代理人(以下简称登记代理人),是指具备登记注册相关专业知识,直接接受经营主体委托,为经营主体提供代理登记注册相关服务的第三方机构或者个人,包括代理机构中具体办理登记代理事务的工作人员。

第三条 国家市场监督管理总局主管全国经营主体登记管理工作,对全国登记联络员及登记代理人的登记申请及代理行为进行管理和监督;负责建设全国经营主体登记注册代理人信息系统,记录并归集、公开全国登记代理人、相关机构负责人、从业人员、代理业务、依法被限制申请经营主体登记的人员等相关信息。

县级以上地方人民政府承担经营主体登记管理工作的部门(以下称登记机关)对本辖区登记联络员及登记代理人的登记申请及代理行为进行管理和监督。

第二章   提交申请规范

第四条 经营主体申请办理登记的,可以指派其登记联络员向登记机关提交登记申请,也可以委托登记代理人代为向登记机关提交登记申请。

第五条 登记联络员及登记代理人应当按照国家市场监督管理总局制定的登记文书和材料规范提交登记申请材料,并配合登记机关进行实名登记确认。

登记联络员及具体办理登记代理事务的人员应当年满18周岁,并具备完全民事行为能力。

登记代理人不得兼任经营主体的登记联络员,登记代理人自行出资设立的经营主体除外。

登记机关在受理登记申请时,应当加强对登记联络员及登记代理人的实名核验。登记联络员及登记代理人向登记机关提供的移动电话号码,应当为本人实名登记的电话号码。

第六条 登记联络员或者登记代理人在提交登记申请时应当作出诚信声明,承诺其代理行为已得到经营主体的授权或者委托,不得提供虚假信息和材料。

第三章   登记代理人信息管理

第七条 登记代理人应当通过全国经营主体登记注册代理人信息系统表明其代理身份,并向登记机关提供以下信息:

(一)登记代理人信息,包括个人、机构、机构的负责人和工作人员的身份或者主体资格信息、通信地址、联系方式;

(二)登记代理人接受委托,自行担任或者安排其他人担任公司董事或者秘书、名义持股人、合伙企业合伙人、经营主体登记联络员等职务的情况,以及委托人的相关身份或者主体资格信息;

(三)法律法规以及省级以上市场监督管理部门规定应当提供的其他信息。

上述信息发生变化的,登记代理人应当自信息变化之日起六十日内及时更新相关信息。

第八条 省级市场监督管理部门负责归集以下登记代理人相关信息,并及时汇总至国家市场监督管理总局:

(一)本辖区记录的登记代理人信息及业务申请信息;

(二)经依法认定为提交虚假材料或者采取其他欺诈手段隐瞒重要事实取得登记的相关责任人、具体办理该次登记业务的登记代理人信息;

(三)登记代理人受到行政处罚的信息;

(四)登记代理人被列入经营异常名录或者严重违法失信名单的信息;

(五)国家市场监督管理总局规定的其他信息。

第四章   登记代理行为规范

第九条 登记代理人应当按照以下规范从事代理行为:

(一)遵守法律法规和国家有关规定,遵循诚实信用原则,维护委托人的合法权益;

(二)主动向登记机关表明登记代理人身份及授权委托关系,接受登记机关的指导和管理。配合相关部门做好预防洗钱和恐怖融资,防范查处虚假登记等工作;

(三)熟悉经营主体登记注册法律法规,具备依法申请经营主体登记的行为能力,能够熟练运用登记注册信息化系统;

(四)与委托人签订授权委托书,授权委托书应当载明登记代理人的姓名或者名称、代理事项、代理权限和期限,并由委托人和登记代理人签署;

(五)严格履行代理职责,协助委托人准备登记申请文书和材料,对委托人的申请事项和文书材料进行核对检查,确保登记申请准确、完整,符合法律法规要求。依照规范形式和法定程序,如实、全面地向登记机关提交登记申请;

(六)对当次登记涉及的相关人员或者组织进行身份核验,核对身份证件或者主体资格证明,确保身份或者主体资格真实,并协助其配合登记机关完成实名登记确认;

(七)建立登记代理执业记录,如实记载执业情况,妥善保存执业记录、代理服务合同等资料;

(八)省级以上市场监督管理部门规定的其他登记代理行为规范。

第十条 经营主体从事营利性登记代理活动的,应当履行本办法第九条规定的登记代理人尽职要求,按照以下规范开展经营活动:

(一)向委托人主动表明登记代理人身份,并以合理方式公布服务内容、服务规范、服务流程、收费标准、监督投诉电话等事项;

(二)与委托人依法订立代理业务合同,准确告知委托人办理经营主体登记的法定申请条件、申请材料、办理流程等内容,明确权利义务、服务时限、违约责任等事项。

第十一条 登记代理人在代理过程中应当遵守关于商业秘密和个人信息保护的有关规定,严格保存相关登记业务信息、商业信息和个人信息。

第十二条 登记代理人应当记录每位委托人的身份或者主体资格信息,包括:

(一)委托人的姓名或者名称、出生日期或者成立(注册)日期;

(二)委托人的有效身份证件或者主体资格证明及证件号码、国籍或者注册地;

(三)委托人的办公地址或者住所(经营场所),以及对应的联系方式;

(四)委托人为公司、非公司企业法人的,应当记录法定代表人的身份信息;委托人为外国企业的,应当记录相关负责人的身份信息;

(五)委托人为农民专业合作社(联合社)、合伙企业、个人独资企业、个体工商户的,应当记录法定代表人、合伙人、投资者、经营者的身份信息;

(六)委托人为持营业执照以外的法人或者其他组织的,应当记录该法人或者组织法定代表人或者负责人的身份信息。

第十三条 登记代理人不得实施提交虚假材料或者采取其他欺诈手段隐瞒重要事实的登记行为或者登记代理行为,包括:

(一)伪造、变造或者使用伪造、变造的公文、法律文件、授权文书、印章、签名等材料;

(二)采取欺诈、诱骗等不正当手段,教唆、编造或者帮助他人编造、提供虚假信息或者材料;

(三)冒用或者盗用他人身份、诱骗或者误导他人提供身份信息办理登记、伪造或者变造身份验证信息;

(四)其他提交虚假材料或者采取欺诈手段隐瞒重要事实取得登记的行为。

第十四条 登记代理人不得实施以下行为,牟取非法利益,扰乱市场秩序,危害国家安全、社会公共利益:

(一)明知或者应当知道委托人的登记申请不符合法律法规规定,或者可能危害国家安全、社会公共利益,仍接受委托并向登记机关提交登记申请;

(二)明知或者应当知道委托人以不正当手段申请登记,或者利用突发事件、舆论热点等妨碍社会公共秩序,仍接受委托并向登记机关提交登记申请;

(三)委托人的注册资本、出资期限、住所(经营场所)等明显异常,违背真实性、合理性原则,仍接受委托并向登记机关提交登记申请;

(四)与他人恶意串通或者虚构事实,诱骗委托人委托其办理登记;

(五)其他牟取非法利益,扰乱市场秩序的行为。

第十五条 登记代理人发现登记申请存在不符合法律法规规定,或者可能危害国家安全、社会公共利益情况的,应当主动终止代理行为。

第十六条 鼓励登记代理人依法自愿建立登记代理服务行业组织,推动成员单位合规营业,为成员单位提供行业信息、培训交流等服务,维护成员单位的合法权益,及时向登记机关反映行业发展诉求和建议,协助登记机关公平、有效地实施相关政策和管理措施。

鼓励登记代理服务行业组织积极参与登记注册服务体系建设,制定并组织实施本行业的行业规划、服务规范和服务标准,发布高标准的服务信息指引,开展行业服务承诺活动,促进行业规范发展,维护行业整体利益。

第十七条 登记代理人应当提升自身职业道德,强化职业纪律,提高履行职责所需要的专业能力。

第五章   预防洗钱和恐怖融资特别要求

第十八条 登记代理人在接受委托从事经营主体登记代理业务时,应当依法履行预防洗钱和恐怖融资(以下统称反洗钱)义务,接受反洗钱监督管理,协助和配合相关执法机关进行反洗钱调查,不得在代理登记业务时从事洗钱活动或者为洗钱活动提供便利。

第十九条 登记代理人接受委托从事以下登记代理业务,存在洗钱风险的,应当按照本办法规定履行反洗钱义务:

(一)代理公司、合伙企业、个人独资企业等经营主体的登记业务;

(二)接受客户委托,担任或者安排其他人担任公司董事或者秘书、合伙企业合伙人、经营主体登记联络员,或者其他法人中的同级别职务;

(三)为公司、合伙企业、个人独资企业或者其他经营主体提供注册地址、办公或者营业场所、通信联系方式;

(四)担任或者安排其他人担任法人的名义持股人。

登记代理人仅从事本条第一款第一项所规定的业务,且洗钱风险较低的,可以豁免或者简化本章所规定的反洗钱义务。

第二十条 登记代理人为机构的,应当建立健全登记业务反洗钱内部控制制度,包括:洗钱风险评估、客户尽职调查、客户身份资料和交易记录保存、反洗钱特别预防措施、可疑交易报告、反洗钱信息保密、宣传培训、内部审计和检查等,并根据经营规模配备相应的工作人员。

机构负责人对反洗钱内部控制制度的有效实施负责。

第二十一条 登记代理人接受委托,提供本办法第十九条规定的相关服务的,登记代理人应当勤勉尽责,根据委托人的特征和交易活动的性质、洗钱风险状况,在服务开始前或者服务结束前开展客户尽职调查。

第二十二条 登记代理人在接受委托代理登记业务时,应当根据委托人洗钱风险状况确定尽职调查具体方式,采取与风险状况相符的尽职调查措施,包括但不限于:

(一)识别并核实委托人身份;

(二)了解非自然人委托人的所有权和控制权结构,识别并采取合理措施核实委托人的受益所有人。

第二十三条 登记代理人应当根据尽职调查所获得的信息,开展委托人洗钱风险分类管理。

对于存在长期业务关系或者发生多笔交易等情形的委托人,登记代理人应当持续关注并评估委托人的风险状况、交易情况和身份信息变化,及时更新、补充客户有效身份证件或者其他身份证明文件、身份信息或者其他资料,开展持续的尽职调查,以确认相关业务和交易符合对客户身份背景、业务需求、风险状况的认识。

第二十四条 符合以下情形之一的,登记代理人应当采取强化尽职调查措施,要求委托人提供资金或者资产来源和用途等信息,必要时可以要求委托人提供证明材料:

(一)委托人来自洗钱高风险国家或者地区;

(二)委托人为国家司法、执法和监察机关调查、发布的涉嫌洗钱及相关犯罪人员;

(三)委托人或者其受益所有人属于外国政要、国际组织高级管理人员、外国政要或者国际组织高级管理人员的家庭成员、密切关系人;

(四)委托人或者其交易存在其他较高洗钱风险情形。

第二十五条 登记代理人依托第三方开展尽职调查的,应当评估第三方的风险状况及其履行反洗钱义务的能力,明确约定第三方需履行的尽职调查义务,确保立即获取尽职调查所需信息,并在需要时获取相关资料。

依托第三方开展尽职调查的最终责任仍由登记代理人承担。

第二十六条 登记代理人应当保存授权人或者委托人的书面授权或者委托文件、联系方式、身份信息以及尽职调查等相关记录和资料。

登记代理人可以以纸质或者电子方式完整、准确保存相关信息,应当确保能够重现和追溯相关业务和交易记录,相关信息应当至少保存10年。

第二十七条 登记代理人在接受委托代理登记业务时,应当依法对下列名单所列对象采取反洗钱特别预防措施:

(一)国家反恐怖主义工作领导机构认定并由其办事机构公告的恐怖活动组织和人员名单;

(二)外交部发布的执行联合国安全理事会决议通知中涉及定向金融制裁的组织和人员名单;

(三)中国人民银行认定或者会同国家有关机关认定,具有重大洗钱风险、不采取措施可能造成严重后果的组织和人员名单。

登记代理人发现委托人属于本条第一款规定情形的,应当依法立即停止提供服务或者资金、资产,不得为资金、资产的转移或者转换提供便利,并及时向相关部门报告。

第二十八条 登记代理人不得为身份不明或者冒用他人身份的委托人提供登记代理服务或者与其进行交易。

登记代理人发现委托人使用失效身份证明文件,应当立即中止服务或者交易。

第二十九条 登记代理人在接受委托代理登记业务时,发现委托人存在以下情况的,应当及时核实情况并向中国人民银行提交可疑交易报告,并采取拒绝提供服务、终止业务关系等适当的风险管控措施:

(一)委托人拒不配合尽职调查措施;

(二)委托人要求登记代理人违反法律法规规定的忠实勤勉义务,或者从事法律法规禁止性规定行为;

(三)委托人可能存在违法犯罪活动;

(四)委托人、委托人的资金或者其他资产、委托人的交易或者试图进行的交易与洗钱等犯罪活动相关;

(五)有合理理由怀疑委托人及其委托事项涉嫌洗钱活动。

可疑交易报告具体报告格式和填报要求由中国反洗钱监测分析中心另行规定。

第三十条 对依法履行反洗钱职责或者义务获得的客户身份资料和交易信息、反洗钱调查信息等反洗钱信息以及提交可疑交易报告的情况,应当依法进行保密管理,不得以不正当方式利用相关信息或者牟取不正当利益。非依法律规定,不得向任何单位和个人提供。

第三十一条 登记代理人为机构的,应当积极开展反洗钱宣传和培训,配合做好反洗钱社会宣传,对本机构负责人、管理人员及其他工作人员持续开展反洗钱培训。

第六章   监督管理

第三十二条 登记机关依法对登记代理行为进行监督管理,对登记代理人进行约谈、询问、调取材料、提出意见、督促整改、限制代理、行政处罚等,登记代理人应当予以配合。

第三十三条 登记代理人涉嫌违反本办法第五章有关规定的,按照《中华人民共和国反洗钱法》相关规定处理。涉嫌构成犯罪的,依法追究刑事责任。

第三十四条 登记代理人明知或者应当知道委托人提交虚假材料或者采取其他欺诈手段隐瞒重要事实进行登记,仍接受委托代为办理,或者协助其进行虚假登记的,由登记机关按照《中华人民共和国市场主体登记管理条例实施细则》相关规定处罚。

第三十五条 登记代理人以自己名义或者冒用他人名义,提交虚假材料或者采取其他欺诈手段隐瞒重要事实进行登记的,由登记机关按照《中华人民共和国公司法》《中华人民共和国市场主体登记管理条例实施细则》《公司登记管理实施办法》相关规定,对登记代理人以及直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法从重处罚。

登记代理人多次从事本办法第十三条禁止的虚假登记违法行为,或者性质恶劣、造成严重后果的,由登记机关按照《防范和查处假冒企业登记违法行为规定》相关规定,对登记代理人以及直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法从重处罚。

第三十六条 登记代理人违反本办法第十四条规定,利用经营主体登记,牟取非法利益,扰乱市场秩序,危害国家安全、社会公共利益的,法律、行政法规有规定的,依照其规定;法律、行政法规没有规定的,由登记机关按照《中华人民共和国市场主体登记管理条例实施细则》相关规定处罚。

多次从事上述违法行为,或者性质恶劣、造成严重后果的,由登记机关依法从重处罚。

第三十七条 对提交虚假材料或者采取其他欺诈手段隐瞒重要事实取得经营主体登记的,登记机关可以将存在以下情形的人员列为直接责任人:

(一)登记代理人在登记代理行为中未履行审查责任,无法提供执业记录、代理服务合同等资料;

(二)登记代理人存在本办法第三十五条规定的依法从重处罚情形;

(三)登记代理人或者登记联络员对虚假登记违法行为起到决定作用,负有组织、决策、指挥等责任,或者具体执行、积极参与虚假登记违法行为;

(四)委托人知道或者应当知道登记代理人的代理行为违法,仍配合登记代理人或者与登记代理人共同实施违法登记行为;

(五)对当次申请进行实名登记确认的经营主体相关人员,包括但不限于公司的股东或者发起人、法定代表人、高级管理人员、合伙企业合伙人、个人独资企业投资人、个体工商户经营者、清算组负责人及成员等;

(六)其他对虚假登记负有直接责任的人员。

第三十八条 属于本办法第三十七条被列为直接责任人的,自相关登记被撤销之日起3年内,登记机关对于其作为登记联络员或者登记代理人提交的登记申请不予登记。

第三十九条 登记机关在调查登记代理人相关违法行为时,发现登记代理人存在涉嫌伪造印章或者国家机关公文、诈骗等犯罪行为的,应当及时移送公安机关处理。

第四十条 鼓励登记机关对登记代理人进行业务能力评价管理。

对于业务能力评价结果合格的登记代理人,登记机关可以采取相应激励措施,鼓励其发挥示范引领作用。对能力评价不合格的登记代理人,登记机关可以通过约谈警示、提醒告诫等方式,督促其依法履行代理职责、提升业务能力水平。

第七章   附则

第四十一条 本办法所称高风险国家或者地区,是指金融行动特别工作组(FATF)公布或者国务院批准列名的洗钱高风险国家或者地区。

第四十二条 本办法由国家市场监督管理总局会同中国人民银行负责解释。

第四十三条 本办法自2025年9月15日起施行。

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增值税C2B下自然人非货币性资产投资的税款扣缴问题

  自然人以非货币性资产投资,这个是在企业经营中司空见惯的事。对于自然人以非货币性资产投资入股企业的税务问题,大家以前见到的都是个人所得税中的税务处理规定。按《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税〔2015〕41号)文件第一条规定,一、个人以非货币性资产投资,属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得,应按照“财产转让所得”项目,依法计算缴纳个人所得税。

  41号文的规定看上去是比较简单明了的,对于个人以非货币性资产投资,应按属于“财产转让所得”计算个人所得税,按照41号文第三条规定,“个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的,可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后,自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内(含)分期缴纳个人所得税。”注意这里是个人应在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。即纳税人自行向主管税务机关申报纳税。

  这里个人所得税给了五年的缓冲期,只要在五年内把转让所得的税缴上,税务合规几乎没有问题了。

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  依据《增值税法实施条例》第三十五条规定, 自然人发生符合规定的应税交易,支付价款的境内单位为扣缴义务人。代扣代缴的具体操作办法,由国务院财政、税务主管部门制定。

  也就是说只要自然人发生增值税应税交易,支付价款的境内单位就要为自然人进行增值税税款的扣缴,也为扣缴义务人。

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  新增值税法下应税交易的逻辑,就是建立在“有偿+属于增值税征税范围+境内”的底层逻辑基础上进行判断。从自然人个人以非货币性资产出资,比如以专利技术等无形资产、或者以不动产出资,其取得被投资企业股权,属于《增值税法》第三条“销售货物、服务、无形资产、不动产,是指有偿转让货物、不动产的所有权,有偿提供服务,有偿转让无形资产的所有权或者使用权”,并从中取得其他经济利益。符合有偿的税务属性。其次,以专利技术等无形资产、不动产出资,属于销售无形资产、不动产的增值税征税范围。最后,无形资产在境内使用,不动产位于中国境内,符合境内销售的要求。自然人个人以无形资产、不动产等非货币性资产出资,自然属于增值税应税交易范围。

  其次,需要确认境内单位在这些出资交易中,有没有向投资人支付对应价款。增值税法中的支付价款通常直接表现为货币资金的支付。但是如果自然人在投资中取得股权,是否就不属于支付价款的范畴?

  1.这里我们可以这样理解,是否直接支付货币资金,是构成单位能否采取代扣代缴的条件之一,而不构成自然人不产生增值税应税交易的纳税义务。

  2.对于支付价款应该根据《增值税法》应税销售额的定义去作广义理解。《增值税法》第十七条对销售额的定义是,“销售额,是指纳税人发生应税交易取得的与之相关的价款,包括货币和非货币形式的经济利益对应的全部价款,不包括按照一般计税方法计算的销项税额和按照简易计税方法计算的应纳税额。”也就是这里的价款既包括直接支付的货币形式,也包括非货币形式的经济利益。股权的对价支付,就是典型意义上的非货币形式的经济利益。

  对于自然人以专利技术等无形资产投资入股,原《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税[2016]36号附件3)

  一、下列项目免征增值税

  (二十六)纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。

  1.技术转让、技术开发,是指《销售服务、无形资产、不动产注释》中“转让技术”、“研发服务”范围内的业务活动。技术咨询,是指就特定技术项目提供可行性论证、技术预测、专题技术调查、分析评价报告等业务活动。

  ------

  2.备案程序。试点纳税人申请免征增值税时,须持技术转让、开发的书面合同,到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定,并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管税务机关备查。

  从上述政策规定可以明确,自然人以专利技术等投资 入股,属于技术转让的一种形式,可享受免征增值税政策。根据政策,享受免征增值税,需要持技术入股的书面合同,到省级科技主管部门进行认定,并将合同及审核意见报主管税务机关备案。

  但是目前营改增的文件已经失效。并且新的《增值税法》第二十四条以列举方式明确了法定免税的范围,而且在本条最后明确的是“前款规定的免税项目具体标准由国务院规定。”而没有授权国务院可以根据经济社会发展的具体情况研究制定新的免税项目。这个问题包括营改增附件4中大量跨境服务的免税项目在新的《增值税法》列举的法定免税项目中也没有出现。而销售跨境服务的单位为境内单位和个人,光此一点,原跨境服务享受免税的项目,其销售服务根据新的《增值税法》规定符合“境内”销售服务的认定。这跟技术转让等问题一样,面临新《增值税法》免税设定方式的大考。

  这个问题我们姑且不论,接着探讨非货币性资产投资入股的税款扣缴问题。

  支付单位对于股权支付的方式,是否就无法采取代扣代缴的方式?通常,被投资企业也可以对自然人投入企业的非货币形资产,依据自然人取得股权的公允价值或者双方协议中确认的自然人股权的价值作为增值税的计税销售额,来确定自然人应缴纳增值税税款,然后在代扣代缴基础上,将纳税人在被投资企业的实收资本按双方确认的投资额,减去自然人应缴纳的增值税税款来进行计算。在被投资企业的会计处理上,做如下分录:

  借:无形资产(或固定资产-不动产)

  贷:实收资本

  应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  这里被投资企业入账的实收资本金额,已经是非货币性资产投资入股双方确认的金额减去代扣代缴增值税款后的差额。被投资企业实际向税务机关缴纳代扣代缴增值税时,做如下分录:

  借:应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  贷:银行存款

  大家还要注意,《增值税法实施条例》第三十五条还留了这么句话

  “《增值税法实施条例》第三十五条

  ------代扣代缴的具体操作办法,由国务院财政、税务主管部门制定。”

  我们也期望具体操作办法中能够考虑到类似非货币形式的价款支付的增值税税款扣缴有一席解决之地。

  当然,如果扣缴义务人没有或不能按照《增值税法》的相关规定履行扣缴义务,按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十九条规定,“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的,由税务机关向纳税人追缴税款。”因此如果对于技术转让等不属于增值税免税范围,自然人应积极想办法解决其自行申报纳税问题。而不能因为这个扣缴义务是支付价款的单位履行的,自己没有自行申报纳税的义务。毕竟税法上认定的非货币性资产投资的增值税纳税人,是取得支付价款的自然人。不过对于自然人纳税义务履行,《增值税法实施条例》第四十四条规定,“按次纳税的纳税人,销售额达到起征点的,应当自纳税义务发生之日起至次年6月30日前申报纳税。”税法给予了一个相对宽松的履行纳税的期限。

  新《增值税法》实施后,自然人以非货币性资产投资的增值税纳税义务问题确实是增加了新的内容。只是以前没有明确支付价款单位向自然人进行价款支付有扣缴义务。而《增值税法实施条例》第三十五条直接就把这个问题挑明在大家眼前。所有在C2B背景下的增值税扣缴单位的扣缴义务的合规风险就非常强烈了。

  我们也期望对于象非货币性资产投资等,尤其以技术出资的增值税问题,能够给予延续既往的政策规定,包括大量既往跨境服务免税的项目,也需要有一个周圆的解决办法。

  此外,新《增值税法》下境外单位和个人向境内单位和个人销售服务、无形资产的扣缴业务中,如跨境电商平台向境内电商在境外电商平台上销售收取的佣金服务,境内单位如何扣缴?境外单位和个人间、境外单位和单位间以及境外个人和个人间在境外转让中国境内单位发行的金融商品,如何进行增值税税款扣缴?增值税税款扣缴依然有很多敏感的难点需要去破解。

境外收入补税追溯至2017年?——“追溯期”还是“追征期”

  今天在飞机上,突然看到一则新闻,“中国内地税务居民境外收入的补税追溯期较此前拉长,最早可至2020年甚至2017年”。朋友圈里开始瞬间一堆的转发,标题都是严征管。然而,一句话新闻的可怕之处就是,非专业人士并不能准确解读背后的含义,也无法确定,这是个案信息还是普遍趋势,是实践操作还是法律规定。就如此前的追征30年一样。因此,仅以此篇短文再次普及一下税法有关追征期的规定,尽管追征期和追溯期并不相同。

  关于“追征期”

  “追征期”是征管法上的概念,指法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间。为什么税法要有追征期?其实法律作为一个秩序管理的规定,具有很强的时间性要求,因为,人们的行为随着时间的推移,意义会改变,而要求法律追究很久以前的法律责任既不现实也不经济。因此,各种法律都会规定一个“追诉时效”(这与新闻中的“追溯期”不是一个概念,因为上面的新闻表达的不是这个意思),即便是刑法,也对犯罪行为规定了追诉时效,这并不是放纵犯罪,而是现实的秩序需要,因为如果一个盗窃行为刑期可能只有三年,刑法规定20年后还要继续追溯和惩罚,那么大量的案件就会成为拖垮公共资源的基础。因此,刑法规定的一般追溯时效是和犯罪的最高法定刑相关联的。同样的,在民事法律上,也有诉讼时效,因为“不能让原告躺在权利上睡觉”。

  需要说明的是,在税收程序法理论层面,“法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间”其实是由“核定期间”和“征收期间”两个期间组成的——前者指法律要求税务机关必须在特定期限内完成对纳税人的纳税申报或已发生的纳税义务具体金额进行确认,它的意义更接近于前述其他法律上的追诉时效的概念(同样的,核定期间和上面新闻想表达的“追溯期”不是一个意思);后者指在确认具体纳税义务的行政法律行为作出后,法律要求税务机关必须在特定期间内履行征收职责。我国现行《税收征收管理法》第五十二条规定的“追征期”,实为这两个期间的混合体,在正在进行的征管法修订过程中会否进行调整和建立独立的核定期间、征收期间制度,目前尚不明朗,本文后续对“追征期”的讨论,暂以现行法为限。

  现行法层面,我国的税法和其他国家的税法一样,都明确规定了追征期,我们在这里就不作具体条文的引述了,一般理解,税法的追征期是这样规定的:1)因为税务机关的责任造成少缴的追征期为3年;2)如果认定偷税,则追征期为无限期追征;3)反避税的追征期一般为10年;4)其他情形一般的追征期认为是5年。原则上,税务机关不能超出追征期的限制提出追溯补税的要求,也就是说,理论上,追溯期不能超过追征期。

  这个一般理解在实践中的确有不少的争议,例如,偷税可以无限期追征,而虽然认定偷税的条件比较复杂,不申报也不必然等于就属于偷税,但是不少税务机关认为,纳税人有纳税义务而不做申报,无论是个人还是企业都属于偷税。这一观点是建立在有关刑事司法解释中所谓“进行了纳税登记就等同于通知申报”的逻辑上的,对此,即便2025年发布的总局版《税收征收管理法修订草案(征求意见稿)》中也反映了这一观点以进一步扩大逃税的认定范围,但尚且还对自然人纳税人保留了别除条款(“未依法办理设立登记的纳税人发生应税行为,或者依法不需要办理设立登记的纳税人,发生应税行为且应纳税额较大,经税务机关通知申报而不申报的”才构成逃税)。另有税务机关从文字解读上认为,其实除了计算错误以外,所有少缴的税款都可以无限期追征,虽然这个观点显然不合理并且和总局文件[1]【注1:《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》中给出过指导意见:“税收征管法第五十二条规定:对偷税、抗税、骗税的,税务机关可以无限期追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款。税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税,其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神,一般为三年,特殊情况可以延长至五年。”】冲突,但是仍然也有法院支持这一观点。

  再例如,对于追征期的计算,起点和终点分别如何确定实践中也常常存在争议,有税务机关认为,只要发过提醒通知追征期的计算就开始了。更别提,不说法律的争议,在理论上,偷税的无限期追征比刑法的追溯时效都更长,其实并不合适,真的无限期追征事实上无法实现,而且也难以收集有效证据。这种种的争议在实践中制造出了各种不同理解和征管案件的差异。事实上,除了实际已经产生的欠税追缴没有期限以外,所有的少缴税款都应该有一个合理的期限。

  关于“追溯期”

  然后我们回来看这则新闻,新闻本身用了“追溯期”,这其实不是一个法律概念。如果在这里要准确的理解新闻的含义,应该指的是税务机关提示纳税人或者要求纳税人补税的期间。“追溯期”并不是上文讲的“追征期”,也因此并不能理解为税务总局有任何的规定或者明确的意见改变了法律规定确定的一般追征期规则。换言之,如果税务机关向纳税人提示其可能存在2017年度尚未申报的境外所得,纳税人未行使追征期抗辩,而是据此自查并补缴了2017年度的税款,税务机关的这一提示(并非追征税款的行政法律行为)和纳税人补税这一结果均不会违反任何法律规定。

  事实上,此前通知的2022到2024年的概念就是基于因为此前境外所得并没有进行广泛的宣传和管理,税务机关自我限缩了追征,采用了三年的短期限。这本身是更为合理的一个判断。然而实践中,每个个案不同,不同的税务机关的确可能有往前追溯的冲动,或者也许在个案中也有理由。因此,个案而言的追溯期可能和上述规定完全不同。

  个人理解,2017年的时间大致应该对应的是CRS的初始交换年限,是信息交换的源起之年,也是税务机关掌握信息的开始,这也许是部分税务机关能向纳税人最早“追溯”到2017年的原因。

  然而,如果不做专业的分析,这样的新闻和此前追征三十年的宣传造成的后果都是人们开始对法律溯及既往的能力产生担忧,纳税人对税法的理解可能出现误差,觉得中国税务机关正在不管不顾往前追征税款。从税法的角度,不是说2017年的境外所得不能征收,因为即使适用老的个人所得税法,征税在法律上在当时也有法律依据。然而,那个时候境外所得甚至没有年度汇缴主动申报一说,从现实的角度,做这样的追征在法律适用上有着很多的冲突需要解决,就比如如果追征,必然产生滞纳金,滞纳金应否缴纳?而在现行税法下,2017年的税款滞纳金必然超过本金,超过的部分应否征收?

  所以,作为税法从业的律师,还是有必要做个澄清,上述的追溯期应该只是个案下的个别处理,不能理解为普遍的态度和想法,也不会改变法律对追征期的规定。

  最后,税收合规是每个纳税人的责任,追征期不能成为逃避税收义务的天然庇护,同样的,在税收法治的概念之下,对追征期的普遍突破也不应该成为执法的正常现象。

       作者简介

  叶永青  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

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  王一骁  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

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