国家税务总局令第58号 涉税专业服务管理办法(试行)
发文时间:2025-03-17
文号:国家税务总局令第58号
时效性:全文有效
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2002

涉税专业服务管理办法(试行)

(2025年3月17日国家税务总局令第58号公布 自2025年5月1日起施行)

  《涉税专业服务管理办法(试行)》,已经2025年3月12日国家税务总局第2次局务会议审议通过,现予公布,自2025年5月1日起施行。


国家税务总局局长:胡静林

2025年3月17日


涉税专业服务管理办法(试行)

  第一章 总则

  第一条 为了规范涉税专业服务行为,保护纳税人合法权益,维护国家税收秩序,促进市场公平竞争,进一步优化营商环境,根据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《优化营商环境条例》等法律法规和国务院有关决定,制定本办法。

  第二条 涉税专业服务机构及涉税服务人员在中华人民共和国境内提供涉税专业服务,适用本办法。

  涉税专业服务是指接受委托,利用专业知识和技能,就涉税事项向委托人提供的税务代理等服务。

  涉税专业服务机构是指税务师事务所和提供涉税专业服务的会计师事务所、律师事务所、代理记账机构、税务代理公司、财税类咨询公司以及其他提供涉税专业服务的机构。

  涉税服务人员是指在涉税专业服务机构任职或者受雇提供涉税专业服务的人员,以及依照法律法规、部门规章规定提供涉税专业服务的其他人员。

  第三条 税务机关应当建立健全以实名制为基础的涉税专业服务信用管理与风险管理机制,坚持管理与服务并重,规范和支持涉税专业服务行业按市场化原则为纳税人提供个性化服务。

  第四条 涉税专业服务机构及涉税服务人员提供涉税专业服务,应当坚持独立、客观、公正、规范的原则,遵守法律法规及相关规定,遵循涉税专业服务业务规范,恪守职业道德。

  第五条 税务机关应当严格规范税务人员与涉税专业服务机构及涉税服务人员的交往行为。

  税务机关及其税务工作人员不得参与或者违规干预涉税专业服务机构经营活动。

  税务机关及其税务工作人员对在涉税专业服务管理过程中知悉的商业秘密或者个人隐私,应当依法予以保密。

  第六条 税务机关应当严格落实监督管理职责,积极发挥行业协会自律监督和社会监督作用,加强对税务师行业党的建设的指导。

  第二章 管理范围

  第七条 涉税专业服务包括以下内容:

  (一)纳税申报代办;

  (二)一般税务咨询;

  (三)专业税务顾问;

  (四)税务合规计划;

  (五)涉税鉴证;

  (六)纳税情况审查;

  (七)其他税务事项代办;

  (八)其他税务代理。

  第八条 税务机关对涉税专业服务实行分类管理。涉税专业服务包括一般涉税专业服务和特定涉税专业服务。

  本办法第七条第一项、第二项、第七项、第八项为一般涉税专业服务,第七条第三项至第六项为特定涉税专业服务。

  第九条 从事涉税专业服务应当具有相应的税收专业知识和技能。

  第十条 税务机关对税务师事务所实施行政登记管理。

  第三章 管理与服务

  第十一条 税务机关应当建立健全涉税专业服务管理工作机制,对涉税专业服务机构及涉税服务人员实行涉税业务的集中管理与服务。

  税务机关应当加强涉税专业服务管理信息化建设,提高管理与服务的智能化、数字化水平,实现涉税专业服务数据集成、智能分析、风险提示、实时监控、信息推送等功能。

  第十二条 税务机关应当加强对涉税专业服务机构及涉税服务人员的实名制管理,涉税专业服务机构及涉税服务人员应当以真实身份提供涉税专业服务。

  涉税专业服务机构应当于首次提供涉税专业服务前,如实向税务机关报送机构及其涉税服务人员的基本信息,并根据实际情况及时更新相关信息。

  依照法律法规、部门规章规定提供涉税专业服务的其他人员,应当于首次提供服务前,向户籍所在地、经常居住地或者提供服务所在地的主管税务机关如实报送本人的基本信息。

  涉税专业服务机构及涉税服务人员应当如实签署申报表等涉税文书。

  第十三条 税务机关应当运用信息技术对涉税专业服务机构及涉税服务人员赋予信用码。

  信用码采用二维码形式,经扫码可展示持有者的基本信息及其信用情况。

  涉税专业服务机构报送基本信息并作出信用承诺,取得涉税专业服务机构信用码。

  涉税服务人员应当通过电子税务局等渠道经实名认证,取得涉税服务人员信用码。

  第十四条 涉税专业服务机构及涉税服务人员为委托人提供业务委托协议约定的涉税专业服务,应当如实向税务机关报送业务委托协议要素信息。其中,提供本办法第七条第一项和第七项涉税专业服务的,应当于提供服务前报送,并根据实际情况及时更新相关信息;提供本办法第七条第二项至第六项、第八项涉税专业服务的,应当于业务委托协议签订或者变更、终止之日起30日内报送。

  纳税人、扣缴义务人委托涉税专业服务机构及涉税服务人员代为办理税务事项时,应当向税务机关表明委托代理关系及相关授权事项,明确双方权利义务。

  税务机关应当对纳税人、扣缴义务人授权的代理办税人员进行实名验证。对在多户纳税人、扣缴义务人担任办税人员的,应当由纳税人、扣缴义务人与办税人员在税务信息系统中确认任职受雇或者委托代理关系。

  税务机关应当依托税务信息系统对代理办税人员在办税环节进行验证,确保其在委托人授权的范围内办理涉税事项。

  第十五条 税务机关建立涉税专业服务业务信息采集制度,利用现有的信息化平台分类采集业务信息,提高分析利用水平。

  提供第七条第三项至第六项涉税专业服务的,应当向税务机关报送相关业务要素信息。

  第十六条 涉税专业服务机构应当加强合规建设,按照涉税专业服务业务规范的要求,完善内部控制制度,建立质量管理制度、风险控制机制,规范承揽和开展业务。

  涉税专业服务机构及涉税服务人员在业务实施过程中,应当加强对委托人的税法宣传辅导,促进提高税法遵从度。

  涉税专业服务机构应当建立业务记录制度,记录执业过程并形成工作底稿,需要出具涉税报告和文书的,应当由承办业务的涉税服务人员签字并加盖涉税专业服务机构印章后交付委托人,由双方留存备查。法律、法规及国家税务总局规定报送的,应当向税务机关报送。

  涉税专业服务机构应当支持涉税服务人员参加继续教育、业务培训,保持其专业胜任能力。

  第十七条 涉税专业服务机构及涉税服务人员为委托人提供涉税专业服务,应当如实准确按照涉税专业服务类别对应的商品和服务税收分类编码开具发票。

  第十八条 税务机关应当建立涉税专业服务信用评价管理制度,涉税专业服务机构信用(英文名称为Tax Service Credit,缩写为TSC)按照从高到低顺序分为五级,分别是TSC5级、TSC4级、TSC3级、TSC2级和TSC1级。

  税务机关对涉税服务人员采取信用积分和执业负面记录相结合的方式进行信用记录,建立累积信用积分激励机制,并为其提供自身信用记录的查询及下载服务。

  税务机关根据涉税专业服务机构及涉税服务人员信用情况采取激励和约束措施。

  第十九条 税务机关应当在门户网站、电子税务局和办税服务场所公示涉税专业服务机构名单及其信用情况,同时公示未经行政登记的税务师事务所名单、重点监管对象名单、涉税服务失信主体。

  税务机关应当建立涉税专业服务机构信息公告制度,提供涉税专业服务机构信用等级及排名等查询服务,便于纳税人、扣缴义务人自主比较选择涉税专业服务机构。

  第二十条 税务机关所需的涉税专业服务,应当严格执行政府购买服务相关规定。

  第二十一条 税务机关应当为涉税专业服务机构及涉税服务人员提供便利化服务,不断优化税务信息系统的代理办税功能。

  税务机关可以在涉税专业服务机构较为集中的区域,设立涉税专业服务机构办税服务专窗或者专区。

  第二十二条 税务机关通过信息系统智能归集涉税专业服务机构相关数据,简化信息报送,定期生成涉税专业服务机构的年度服务总体情况,为其加强内部管理、防范执业风险、提升涉税专业服务信用等级提供参考。

  第二十三条 税务机关应当加强对涉税专业服务机构及涉税服务人员的宣传辅导及业务培训,建立健全与涉税专业服务机构及其行业协会、纳税人之间的沟通机制。

  第二十四条 税务机关应当加强对税务师行业协会的监督指导,发挥税务师行业在涉税专业服务行业中的示范和引领作用,与注册会计师、律师、代理记账等其他相关行业协会建立工作联系制度,强化行业自律监督,引导合规诚信经营,促进涉税专业服务行业高质量发展。

  税务机关可以委托行业协会对涉税专业服务机构提供涉税专业服务的执业质量进行评价。

  全国税务师行业协会负责拟制涉税专业服务业务规范,报国家税务总局批准后施行。

  第四章 监督检查

  第二十五条 税务机关应当对涉税专业服务机构及涉税服务人员实行风险管理,对其逃避涉税专业服务管理、不依法纳税、执业违规等风险事项进行监督检查。

  税务机关应当加强对涉税专业服务机构及涉税服务人员发布涉税违法违规信息问题的监测及处置。

  第二十六条 税务机关负责对涉税专业服务执业情况进行检查,包括以下检查内容:

  (一)涉税专业服务机构内部制度建设情况;

  (二)涉税专业服务机构报送的基本信息;

  (三)涉税专业服务机构的执业资质;

  (四)涉税专业服务机构报送的业务信息;

  (五)涉税专业服务机构执行涉税专业服务业务规范情况;

  (六)涉税报告和文书留存备查情况;

  (七)其他监督检查事项。

  第二十七条 税务机关应当根据涉税专业服务机构的信用和风险等日常管理情况制定检查计划,明确检查的依据、频次、方式、内容和程序,抽取被检查对象;也可以根据举报投诉、涉税违法违规信息监测进行检查。

  第二十八条 税务机关可以采取实地检查、调取业务档案、询问、查询、异地协查等方法,对涉税专业服务机构实施检查,对与检查相关的情况和资料,可以记录、录音、录像、照相和复制。

  第二十九条 税务机关在检查完成后,应当形成检查报告。

  对检查发现涉税专业服务机构及涉税服务人员存在违反本办法规定情形的,由主管税务机关进行处理。

  对检查发现涉税专业服务机构及涉税服务人员存在其他涉税问题的,由税务机关按照规定进行处理;属于其他部门职责的,由主管税务机关移送有权处理部门。

  对检查发现税务人员存在与涉税专业服务机构及涉税服务人员不当交往,或者涉嫌滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊等行为的,由税务机关根据干部管理权限移送纪检监察机构处理,涉嫌违法犯罪的移送司法机关。

  第三十条 税务机关应当加强与财政、司法行政、市场监管、网信等相关部门的协同管理。

  第五章 处理与处罚

  第三十一条 违反本办法,有下列情形之一的,由主管税务机关提示提醒、责令限期改正或者予以约谈,扣减信用积分或者纳入负面信用记录(第一、二项情形除外);情节较重或者逾期不改正的,由主管税务机关列为重点监管对象,扣减信用积分、降低信用等级或者纳入负面信用记录(第一、二项情形除外),向委托人及委托人所在地主管税务机关进行风险提示;情节严重的,由主管税务机关列为涉税服务失信主体予以公告,向委托人及委托人所在地主管税务机关进行风险提示,所代理的涉税业务应当由其与委托人共同到税务机关现场办理:

  (一)使用税务师事务所名称未办理行政登记的;

  (二)提供涉税专业服务但未按规定报送涉税专业服务机构及涉税服务人员基本信息的;

  (三)未按规定报送涉税专业服务业务委托协议、业务信息的;

  (四)报送的基本信息、业务委托协议及业务信息与实际不符的;

  (五)妨害税务机关依照本办法履行职责的;

  (六)未以涉税服务人员身份,而以委托方办税人员身份办理业务,或者存在其他不以真实身份办理业务情形的;

  (七)代为办理涉税业务未如实填报签署申报表等涉税文书的;

  (八)不具备相应专业能力而从事相关涉税专业服务的;

  (九)涉税服务人员违反规定,以个人名义提供涉税专业服务的;

  (十)其他违反税务机关管理规定的行为。

  有前款第一项情形且逾期不改正的,除按上述规定处理外,应当由税务机关提请同级市场监管部门责令其限期变更市场主体登记;对超过市场监管部门限期仍不改正的,由税务机关提请同级市场监管部门吊销其营业执照。

  第三十二条 涉税专业服务机构及涉税服务人员有下列情形之一的,由主管税务机关列为重点监管对象,扣减信用积分、降低信用等级或者纳入负面信用记录,向委托人及委托人所在地主管税务机关进行风险提示;情节较重的,由主管税务机关列为涉税服务失信主体予以公告,向委托人及委托人所在地主管税务机关进行风险提示,所代理的涉税业务应当由其与委托人共同到税务机关现场办理;情节严重的,由设区的市、自治州税务机关列为涉税服务严重失信主体予以公告,向委托人及委托人所在地主管税务机关进行风险提示,所代理的涉税业务应当由其与委托人共同到税务机关现场办理,将信息通报相关部门实施监管和联合惩戒,对税务师事务所由其行政登记的税务机关宣布《税务师事务所行政登记证书》无效,提请市场监管部门吊销其营业执照,提请全国税务师行业协会取消税务师职业资格证书登记、收回其职业资格证书并向社会公告,对会计师事务所、律师事务所、代理记账机构等其他涉税专业服务机构及其涉税服务人员由税务机关提请其他行业主管部门及行业协会予以相应处理:

  (一)违反税收法律、行政法规,造成委托人未缴少缴税款或者骗取税收优惠,按照《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则相关规定被处罚的;

  (二)未按涉税专业服务业务规范执业,出具虚假意见的;

  (三)采取隐瞒、欺诈、贿赂、串通、回扣、不当承诺、恶意低价、虚假涉税宣传及广告等不正当手段承揽业务,损害国家税收利益、委托人或者他人利益的;

  (四)公开歪曲解读税收政策,扰乱正常税收秩序的;

  (五)唆使、诱导、帮助他人实施涉税违法违规活动的;

  (六)利用服务之便,谋取不正当利益的;

  (七)以税务机关和税务人员的名义敲诈纳税人、扣缴义务人的;

  (八)向税务机关工作人员及其配偶、子女及其配偶等亲属和其他特定关系人输送不正当利益或者指使、诱导委托人输送不正当利益的;

  (九)其他违反税收及相关法律法规的行为。

  第三十三条 存在第三十一条第一款所列情形的,情节较重或者逾期不改正的,对机构处以一千元以下、对人员处以五百元以下罚款;情节严重的,对机构处以二千元以下、对人员处以一千元以下罚款。

  违反税收法律、行政法规,造成委托人未缴少缴税款或者骗取税收优惠的,对涉税专业服务机构及涉税服务人员按照《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则相关规定予以处罚;涉税专业服务机构已被依法处罚、所属涉税服务人员未被依法处罚的,对负有直接责任的涉税服务人员,处以一千元以下罚款;情节较重的,处以二千元以下罚款;情节严重的,处以五千元以下罚款。

  存在第三十二条第二项至第九项情形,未按照相关法律法规被处罚的,对涉税专业服务机构处以二千元以下、对涉税服务人员处以一千元以下罚款;情节较重的,对涉税专业服务机构处以五千元以下、对涉税服务人员处以二千元以下罚款;情节严重的,对涉税专业服务机构处以一万元以下、对涉税服务人员处以五千元以下罚款。

  第三十四条 涉税专业服务机构有证据证明涉税服务人员的违法违规行为属与本机构无关的个人行为的,可以免予对涉税专业服务机构的处理处罚。

  第三十五条 税务机关及其税务工作人员违反本办法规定的,对直接责任人和相关责任人依规依纪依法处理。

  第六章 附则

  第三十六条 各省级税务机关可以依据本办法,结合本地实际,制定具体实施办法并报国家税务总局备案。

  第三十七条 本办法所称“以下”包含本数。

  第三十八条 本办法自2025年5月1日起施行。

  本办法施行之前的涉税专业服务有关管理规定与本办法不一致的,以本办法为准。

  第三十九条 本办法由国家税务总局解释。

关于《涉税专业服务管理办法(试行)》的解读

  为规范涉税专业服务行为,保护纳税人合法权益,维护国家税收秩序,促进市场公平竞争,进一步优化营商环境,依据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则、《优化营商环境条例》等法律法规和国务院有关决定,税务总局制定了《涉税专业服务管理办法(试行)》(以下简称《管理办法》)。现解读如下:

  一、《管理办法》出台的主要意义是什么?

  《管理办法》出台旨在深入贯彻落实《中共中央关于进一步全面深化改革 推进中国式现代化的决定》关于完善中介服务机构法规制度体系,促进中介服务机构诚实守信、依法履责的要求,进一步完善涉税专业服务制度体系,规范涉税专业服务行为,促进提升涉税专业服务质量,维护国家税收利益和纳税人合法权益,助力优化税收营商环境。

  二、涉税专业服务的内容是什么?

  《管理办法》所称的涉税专业服务是指接受委托,利用专业知识和技能,就涉税事项向委托人提供的税务代理等服务,包括:(一)纳税申报代办。对纳税人、扣缴义务人提供的资料进行归集和专业判断,代理纳税人、扣缴义务人进行纳税申报准备和签署纳税申报表、扣缴税款报告表以及相关文件。(二)一般税务咨询。对纳税人、扣缴义务人的日常办税事项提供税务咨询服务。(三)专业税务顾问。对纳税人、扣缴义务人的涉税事项提供长期的专业税务顾问服务。(四)税务合规计划。对纳税人、扣缴义务人的经营和投资活动提供符合税收法律法规及相关规定的纳税计划、纳税方案。(五)涉税鉴证。按照法律、法规以及依据法律、法规制定的相关规定要求,对涉税事项真实性和合法性出具鉴定和证明。(六)纳税情况审查。接受行政机关、司法机关委托,依法对企业纳税情况进行审查,作出专业结论。(七)其他税务事项代办。接受纳税人、扣缴义务人的委托,代理建账记账、发票领用、减免退税申请等税务事项。(八)其他税务代理。《管理办法》施行之前的涉税专业服务管理规定中所称的“纳税申报代理”“税收策划”“其他税务事项代理”“其他涉税服务”,相应调整为“纳税申报代办”“税务合规计划”“其他税务事项代办”“其他税务代理”。

  三、税务机关如何简化涉税专业服务机构信息报送?

  税务机关通过信息系统智能归集涉税专业服务机构相关数据,简化信息报送,定期生成涉税专业服务机构的年度服务总体情况,为其加强内部管理、防范执业风险、提升涉税专业服务信用等级提供参考。

  四、税务机关如何强化涉税专业服务实名制管理?

  税务机关对纳税人、扣缴义务人授权的代理办税人员进行实名验证。对在多户纳税人、扣缴义务人担任办税人员的,应当由纳税人、扣缴义务人与办税人员在税务信息系统中确认任职受雇或委托代理关系。各省税务局根据实际情况对多户“网眼”进行限定。

  五、税务机关如何创新和完善信用管理机制?

  运用信息技术对涉税专业服务机构及涉税服务人员赋予信用码,采用二维码形式,形成对机构及人员的数字标识,推行“亮码”执业,促进其诚实守信、依法履责。

  六、税务机关如何规范对涉税专业服务执业情况的检查?

  税务机关开展涉税专业服务执业监督检查是落实《优化营商环境条例》的具体举措。其目的是督促涉税专业服务机构及涉税服务人员提高涉税专业服务质量,维护国家税收利益和纳税人合法权益。《管理办法》明确了检查主体、检查内容、检查方式、检查程序、时限要求和结果处置等内容,规范税务部门的执业检查流程。

  七、税务机关如何对违反法律法规及相关规定的涉税专业服务机构及涉税服务人员进行处理和处罚?

  税务机关坚持包容审慎的原则,对涉税专业服务机构及涉税服务人员的违法违规行为进行处理处罚,对情节轻微的,采取提示提醒、责令限期改正或予以约谈,扣减信用积分或纳入负面信用记录等管理措施;对情节较重或逾期不改正的,采取列为重点监管对象,扣减信用积分、降低信用等级或纳入负面信用记录,向委托人及委托人所在地主管税务机关进行风险提示等管理措施;对情节严重的,采取列为涉税服务失信主体予以公告,向委托人及委托人所在地主管税务机关进行风险提示,以及要求所代理的涉税业务应当由其与委托人共同到税务机关现场办理等管理措施。同时,在部门规章可设立罚款的限额内,对相关违法违规行为处以一定金额罚款。

  八、税务机关如何规范税务人员的涉税专业服务管理与服务行为?

  税务机关严格规范税务人员与涉税专业服务机构及涉税服务人员的交往行为。税务机关及其税务工作人员不得参与或违规干预涉税专业服务机构经营活动。税务机关及其税务工作人员对在涉税专业服务管理过程中知悉的商业秘密或者个人隐私,应当依法予以保密。对税务机关及其税务工作人员违反《管理办法》规定的直接责任人和相关责任人依规依纪依法处理。

  九、《管理办法》与《涉税专业服务监管办法(试行)》有何区别联系?

  《管理办法》以部门规章形式公布施行,进一步完善了涉税专业服务管理制度体系。《涉税专业服务监管办法(试行)》等相关税务规范性文件,暂不废止,其中有关规定与《管理办法》不一致的,以《管理办法》为准。


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  借:无形资产(或固定资产-不动产)

  贷:实收资本

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  借:应交税费-应交增值税-代扣代缴增值税

  贷:银行存款

  大家还要注意,《增值税法实施条例》第三十五条还留了这么句话

  “《增值税法实施条例》第三十五条

  ------代扣代缴的具体操作办法,由国务院财政、税务主管部门制定。”

  我们也期望具体操作办法中能够考虑到类似非货币形式的价款支付的增值税税款扣缴有一席解决之地。

  当然,如果扣缴义务人没有或不能按照《增值税法》的相关规定履行扣缴义务,按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十九条规定,“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的,由税务机关向纳税人追缴税款。”因此如果对于技术转让等不属于增值税免税范围,自然人应积极想办法解决其自行申报纳税问题。而不能因为这个扣缴义务是支付价款的单位履行的,自己没有自行申报纳税的义务。毕竟税法上认定的非货币性资产投资的增值税纳税人,是取得支付价款的自然人。不过对于自然人纳税义务履行,《增值税法实施条例》第四十四条规定,“按次纳税的纳税人,销售额达到起征点的,应当自纳税义务发生之日起至次年6月30日前申报纳税。”税法给予了一个相对宽松的履行纳税的期限。

  新《增值税法》实施后,自然人以非货币性资产投资的增值税纳税义务问题确实是增加了新的内容。只是以前没有明确支付价款单位向自然人进行价款支付有扣缴义务。而《增值税法实施条例》第三十五条直接就把这个问题挑明在大家眼前。所有在C2B背景下的增值税扣缴单位的扣缴义务的合规风险就非常强烈了。

  我们也期望对于象非货币性资产投资等,尤其以技术出资的增值税问题,能够给予延续既往的政策规定,包括大量既往跨境服务免税的项目,也需要有一个周圆的解决办法。

  此外,新《增值税法》下境外单位和个人向境内单位和个人销售服务、无形资产的扣缴业务中,如跨境电商平台向境内电商在境外电商平台上销售收取的佣金服务,境内单位如何扣缴?境外单位和个人间、境外单位和单位间以及境外个人和个人间在境外转让中国境内单位发行的金融商品,如何进行增值税税款扣缴?增值税税款扣缴依然有很多敏感的难点需要去破解。

境外收入补税追溯至2017年?——“追溯期”还是“追征期”

  今天在飞机上,突然看到一则新闻,“中国内地税务居民境外收入的补税追溯期较此前拉长,最早可至2020年甚至2017年”。朋友圈里开始瞬间一堆的转发,标题都是严征管。然而,一句话新闻的可怕之处就是,非专业人士并不能准确解读背后的含义,也无法确定,这是个案信息还是普遍趋势,是实践操作还是法律规定。就如此前的追征30年一样。因此,仅以此篇短文再次普及一下税法有关追征期的规定,尽管追征期和追溯期并不相同。

  关于“追征期”

  “追征期”是征管法上的概念,指法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间。为什么税法要有追征期?其实法律作为一个秩序管理的规定,具有很强的时间性要求,因为,人们的行为随着时间的推移,意义会改变,而要求法律追究很久以前的法律责任既不现实也不经济。因此,各种法律都会规定一个“追诉时效”(这与新闻中的“追溯期”不是一个概念,因为上面的新闻表达的不是这个意思),即便是刑法,也对犯罪行为规定了追诉时效,这并不是放纵犯罪,而是现实的秩序需要,因为如果一个盗窃行为刑期可能只有三年,刑法规定20年后还要继续追溯和惩罚,那么大量的案件就会成为拖垮公共资源的基础。因此,刑法规定的一般追溯时效是和犯罪的最高法定刑相关联的。同样的,在民事法律上,也有诉讼时效,因为“不能让原告躺在权利上睡觉”。

  需要说明的是,在税收程序法理论层面,“法律允许的税务机关要求纳税人补税的最长期间”其实是由“核定期间”和“征收期间”两个期间组成的——前者指法律要求税务机关必须在特定期限内完成对纳税人的纳税申报或已发生的纳税义务具体金额进行确认,它的意义更接近于前述其他法律上的追诉时效的概念(同样的,核定期间和上面新闻想表达的“追溯期”不是一个意思);后者指在确认具体纳税义务的行政法律行为作出后,法律要求税务机关必须在特定期间内履行征收职责。我国现行《税收征收管理法》第五十二条规定的“追征期”,实为这两个期间的混合体,在正在进行的征管法修订过程中会否进行调整和建立独立的核定期间、征收期间制度,目前尚不明朗,本文后续对“追征期”的讨论,暂以现行法为限。

  现行法层面,我国的税法和其他国家的税法一样,都明确规定了追征期,我们在这里就不作具体条文的引述了,一般理解,税法的追征期是这样规定的:1)因为税务机关的责任造成少缴的追征期为3年;2)如果认定偷税,则追征期为无限期追征;3)反避税的追征期一般为10年;4)其他情形一般的追征期认为是5年。原则上,税务机关不能超出追征期的限制提出追溯补税的要求,也就是说,理论上,追溯期不能超过追征期。

  这个一般理解在实践中的确有不少的争议,例如,偷税可以无限期追征,而虽然认定偷税的条件比较复杂,不申报也不必然等于就属于偷税,但是不少税务机关认为,纳税人有纳税义务而不做申报,无论是个人还是企业都属于偷税。这一观点是建立在有关刑事司法解释中所谓“进行了纳税登记就等同于通知申报”的逻辑上的,对此,即便2025年发布的总局版《税收征收管理法修订草案(征求意见稿)》中也反映了这一观点以进一步扩大逃税的认定范围,但尚且还对自然人纳税人保留了别除条款(“未依法办理设立登记的纳税人发生应税行为,或者依法不需要办理设立登记的纳税人,发生应税行为且应纳税额较大,经税务机关通知申报而不申报的”才构成逃税)。另有税务机关从文字解读上认为,其实除了计算错误以外,所有少缴的税款都可以无限期追征,虽然这个观点显然不合理并且和总局文件[1]【注1:《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》中给出过指导意见:“税收征管法第五十二条规定:对偷税、抗税、骗税的,税务机关可以无限期追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款。税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税,其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神,一般为三年,特殊情况可以延长至五年。”】冲突,但是仍然也有法院支持这一观点。

  再例如,对于追征期的计算,起点和终点分别如何确定实践中也常常存在争议,有税务机关认为,只要发过提醒通知追征期的计算就开始了。更别提,不说法律的争议,在理论上,偷税的无限期追征比刑法的追溯时效都更长,其实并不合适,真的无限期追征事实上无法实现,而且也难以收集有效证据。这种种的争议在实践中制造出了各种不同理解和征管案件的差异。事实上,除了实际已经产生的欠税追缴没有期限以外,所有的少缴税款都应该有一个合理的期限。

  关于“追溯期”

  然后我们回来看这则新闻,新闻本身用了“追溯期”,这其实不是一个法律概念。如果在这里要准确的理解新闻的含义,应该指的是税务机关提示纳税人或者要求纳税人补税的期间。“追溯期”并不是上文讲的“追征期”,也因此并不能理解为税务总局有任何的规定或者明确的意见改变了法律规定确定的一般追征期规则。换言之,如果税务机关向纳税人提示其可能存在2017年度尚未申报的境外所得,纳税人未行使追征期抗辩,而是据此自查并补缴了2017年度的税款,税务机关的这一提示(并非追征税款的行政法律行为)和纳税人补税这一结果均不会违反任何法律规定。

  事实上,此前通知的2022到2024年的概念就是基于因为此前境外所得并没有进行广泛的宣传和管理,税务机关自我限缩了追征,采用了三年的短期限。这本身是更为合理的一个判断。然而实践中,每个个案不同,不同的税务机关的确可能有往前追溯的冲动,或者也许在个案中也有理由。因此,个案而言的追溯期可能和上述规定完全不同。

  个人理解,2017年的时间大致应该对应的是CRS的初始交换年限,是信息交换的源起之年,也是税务机关掌握信息的开始,这也许是部分税务机关能向纳税人最早“追溯”到2017年的原因。

  然而,如果不做专业的分析,这样的新闻和此前追征三十年的宣传造成的后果都是人们开始对法律溯及既往的能力产生担忧,纳税人对税法的理解可能出现误差,觉得中国税务机关正在不管不顾往前追征税款。从税法的角度,不是说2017年的境外所得不能征收,因为即使适用老的个人所得税法,征税在法律上在当时也有法律依据。然而,那个时候境外所得甚至没有年度汇缴主动申报一说,从现实的角度,做这样的追征在法律适用上有着很多的冲突需要解决,就比如如果追征,必然产生滞纳金,滞纳金应否缴纳?而在现行税法下,2017年的税款滞纳金必然超过本金,超过的部分应否征收?

  所以,作为税法从业的律师,还是有必要做个澄清,上述的追溯期应该只是个案下的个别处理,不能理解为普遍的态度和想法,也不会改变法律对追征期的规定。

  最后,税收合规是每个纳税人的责任,追征期不能成为逃避税收义务的天然庇护,同样的,在税收法治的概念之下,对追征期的普遍突破也不应该成为执法的正常现象。

       作者简介

  叶永青  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

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  王一骁  合伙人

  北京安理(上海)律师事务所

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