公告核心内容

　　1、明确税务机关申报税费债权的范围包括：税费及滞纳金、罚款，社会保险费及其滞纳金，非税收入及其滞纳金，并明确各种债权类别；

　　2、强调税收债权确认的截止日为人民法院裁定受理破产申请之日，裁定日未到期债权加速到期；

　　3、规定破产期间办理涉税事项的各项规范，如：进入破产程序后税务机关应中止保全措施和强制执行措施；破产期间纳税申报义务人为管理人；管理人可使用管理人印章办理涉税事项；非正常状态破产企业完成补充申报，并由税务机关出具处罚决定书后，应立即解除企业非正常状态；

　　4、将破产期间新发生税款按不同情形分别定性为破产费用或共益债务；

　　5、明确重整计划或和解协议未清偿税款及其滞纳金，不影响信用修复、税务注销事项；

　　6、文件自2025年11月27日公布之日起施行，公告生效前已受理但未终结的破产案件，统一按新规定执行。

　　最高人民法院工作报告披露，2024年，各级人民法院审结破产案3万件，盘活资产7900余亿元，同比增长6.5%，积极引导重整，帮助650余家企业走出困境。破产程序在市场主体退出与重整中的作用日益重要，但破产涉税问题日益复杂化和多元化，在实践中面临诸多政策衔接与执行难题。

　　为落实“健全企业破产机制”的要求，国家税务总局与最高人民法院于2025年11月27日联合发布《企业破产程序中若干税费征管事项的公告》(国家税务总局 最高人民法院公告2025年第24号，以下简称“24号公告”)。该公告的亮点包括：

　　明确申报期限未届满的纳税义务需提前申报：

　　受理破产前已发生但法定申报期限未届满的纳税义务，视为到期，应办理申报并纳入破产债权。

　　强化管理人履行涉税职责的义务：

　　管理人应代表债务人履行破产期间的纳税申报、开票等义务，并细化了办理流程与保障机制。

　　24号公告自发布之日起施行，系统整合了以往分散在破产法规中的涉税政策，统一了税收征管与破产司法程序的衔接标准，强化了操作性与一致性。本文从24号公告发布前破产案件中涉税争议事项、24号公告建立税收征管与破产司法程序衔接机制、24号公告的核心要点及解决的问题和结语及展望等四个维度，系统解读其制度创新与实务影响。

　　一、24号公告发布前破产案件中涉税争议事项

　　目前在破产案件税收征管实践中仍存在诸多争议，既涵盖税款债权的申报范围、确认标准等核心问题，也涉及欠税滞纳金的计算基数与截止时点、清偿顺位等具体操作问题，部分事项因现行税收法规与破产法律制度的衔接不够明确，尚未形成统一的税收征管规范。

　　(一)破产案件受理前所欠税款产生的滞纳金的债权性质

　　主要争议点：

　　破产案件受理前所欠税款产生的滞纳金应认定为税款债权，还是普通债权?

　　《国家税务总局关于税收优先权包括滞纳金问题的批复》(国税函[2008]1084号)：“《税收征收管理法》第四十五条规定的税收优先权执行时包括税款及其滞纳金”之规定，滞纳金与税款都具有税收优先权，滞纳金应列入优先债权，优先清偿。

　　《最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复》(法释[2012]9号)：“破产企业在破产案件受理前因欠缴税款产生的滞纳金属于普通破产债权”之规定，破产案件受理前的税款滞纳金应认定为普通债权。

　　(二)税务机关加收滞纳金超过税款本金的部分是否予以确认

　　主要争议点：

　　税务机关加收滞纳金超过税款本金的部分是否应予以确认为破产债权?

　　《税收征收管理法》：“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”之规定，该条款并未约定税款滞纳金不得超过税款本金，加收滞纳金超过税款本金的部分应予以确认。

　　《行政强制法》：“行政机关依法作出金钱给付义务的行政决定，当事人逾期不履行的，行政机关可以依法加处罚款或者滞纳金。加处罚款或者滞纳金的标准应当告知当事人。加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额”之规定，税务机关加收滞纳金的行为，应当遵守滞纳金的数额不得超出金钱给付义务数额的规定，对于加收滞纳金超过税款本金的部分不应予以确认。

　　(三)税务机关征收的非税收入是否具有优先权

　　主要争议点：

　　部分税务机关认为：其由税务机关征收，具备税款属性，具有税收优先权，应列入优先债权，优先清偿。

　　《政府非税收入管理办法》规定：“教育费附加、地方教育附加”应归类为税务机关代替其他部门征收的非税收入，应将其认定为普通债权。

　　(四)进入破产程序后，税务机关能否就前欠税款采取强制执行措施

　　主要争议点：

　　进入破产程序后，税务机关就前欠税款是否仍能采取强制执行措施?是否有失公平?

　　《税收征收管理法》：“从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施：(一)书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；(二)扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。税务机关采取强制执行措施时，对前款所列纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行。”之规定，税务机关就未按期缴纳的税款及滞纳金，可以采取强制执行措施，不应因企业进入破产程序而丧失该项权力。

　　《企业破产法》：“人民法院受理破产申请后，债务人对个别债权人的债务清偿无效。”“人民法院受理破产申请后，有关债务人财产的保全措施应当解除，执行程序应当中止。”之规定，进入破产程序后，税务机关应中止强制执行措施，不得再强制执行追缴税款，否则可能形成“个别清偿”，有失公平。

　　(五)税款债权与担保债权的优先级

　　主要争议点：

　　当税款债权发生在担保债权之前，税款债权是否应先于担保债权清偿?

　　《税收征收管理法》：“纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行”之规定，税款债权发生在担保债权之前的，税款债权应优先于担保债权。

　　《企业破产法》：“对破产人的特定财产享有担保权的权利人，对该特定财产享有优先受偿的权利。”及《破产法司法解释》：“对债务人的特定财产在担保物权消灭或者实现担保物权后的剩余部分，在破产程序中可用以清偿破产费用、共益债务和其他破产债权”之规定，担保债权应优先于破产费用、共益债务及其他无担保债权清偿，即：无论税款债权是否发生在担保债权之前，担保债权均应优先于税款债权清偿。

　　二、24号公告建立税收征管与破产司法程序衔接机制

　　24号公告作为国家税务总局与最高人民法院联合发布的专项政策，其核心意义在于系统性地构建了税收征管与破产司法程序之间的衔接机制。该机制有效整合了以往散见于多部法律法规及规范性文件中的涉税规则，统一了衔接标准并细化了操作指引，从而有效化解了因部门规范不一、执法尺度不同所导致的实践冲突。

　　(一)系统整合既有政策

　　24号公告对破产涉税领域的主要法律及政策依据进行了梳理与整合，其规范基础主要包括：

　　1.法律：

　　《中华人民共和国企业破产法》、《中华人民共和国税收征收管理法》。

　　2.司法解释：

　　最高人民法院《关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复》(法释[2012]9号)等。

　　3.税收规范性文件：

　　《国家税务总局关于税收征管若干事项的公告》(2019年第48号)、《国家税务总局关于深化“放管服”改革更大力度推进优化税务注销办理程序工作的通知》(税总发[2019]64号)等相关规定。

　　(二)明确施行与衔接安排

　　为确保新规定平稳落地并保持政策连续性，24号公告明确了以下施行与衔接规则：

　　1.施行时间：

　　自2025年11月27日公布之日起施行。

　　2.衔接适用：

　　对于公告生效前已受理但尚未终结的破产案件，统一按照24号公告的新规定执行。

　　3.文件清理：

　　同步废止《国家税务总局公告2019年第48号》第四条及《税总发[2019]64号》文第一条第三项等相关内容，以避免新旧政策冲突，确保执法依据的统一性与清晰性。

　　三、24号公告的核心要点及解决的问题

　　(一)明确税务机关在破产程序中债权申报的范围及债权性质

　　1、债权申报范围

　　企业破产时，税务机关作为债权人，应依法在人民法院确定的债权申报期限内，向管理人申报债权。申报债权范围在《国家税务总局关于税收征管若干事项的公告》(国家税务总局公告2019年第48号，以下简称“48号公告”)第四条(该条款已被24号公告废止)规定的企业所欠税款(含教育费附加和地方教育附加)、滞纳金、罚款及特别纳税调整产生的利息基础上，24号公告进一步明确将以下项目正式纳入法定申报范围：

　　(1)税费及滞纳金、罚款：

　　企业所欠税款(含教育费附加、地方教育附加)、税款滞纳金、罚款以及因特别纳税调整产生的利息。

　　(2)社会保险费及其滞纳金：

　　除破产人所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用以外的社会保险费及其滞纳金。

　　(3)非税收入及其滞纳金：

　　税务机关征收的，法律责任和政策依据明确的非税收入及其滞纳金(违约金)。

　　此前，虽无明文规定，但实践中税务机关作为社保费和部分非税收入的征收主体，通常已代为申报。本次24号公告将上述事项正式纳入法定申报范围，实现制度统一与明确，确保了申报范围的完整性与权威性。

2、债权申报类别与清偿顺位

　　24号公告明确“税款、社会保险费按照企业破产法相关规定单独申报；税款滞纳金、利息按照普通破产债权申报；社会保险费滞纳金、罚款按规定申报”的分类标准，进一步明晰债权类别，终结以往“滞纳金与税款同顺位清偿”等争议事项。

(二)明确受理破产前未到期纳税义务的申报规则与债权确认节点

　　24号公告系统规范了破产受理前纳税义务的处理，核心在于确立税款债权确认的法定截止日，并对未到期义务作加速到期处理，以确保破产债权核查的完整性与公平性。

　　1、税款债权确认的截止日

　　以“人民法院裁定受理破产申请之日”作为计算和确认税款及其滞纳金的截止日。截止日之后新发生的税费，不纳入本次破产债权的申报范围。

　　2、未到期纳税义务加速到期

　　对于在人民法院裁定受理破产申请前已经发生，但法定申报期限尚未届满的纳税、缴费义务，视为其申报期限已到期。管理人应代表债务人依法办理相关税费的申报，税务机关据此申报债权，并纳入后续的破产清偿程序统一处理。

　　Case

　　【典型场景示例】

　　企业所得税年度汇算清缴：

　　即使破产发生在会计年度中途，也应将破产受理前的实际经营期间视同一个完整的纳税年度，依法完成汇算清缴。

　　举例：

　　若法院于2026年3月1日受理A企业破产，则A企业2025年度的企业所得税汇算清缴(原申报截止日为2026年5月31日)视为已到期，须立即完成申报。

　　土地增值税清算：

　　若在破产受理前已达到土地增值税清算条件但尚未申报的，应依法进行清算申报。

　　此前，对此类情形缺乏统一规范，实践中就是否需要提前申报常存争议，影响了破产债权核查与资产清理工作的完整性。24号公告填补了制度空白，其意义在于：一是强化税收债权及时确认，确保所有破产受理前已产生的税费得以全面揭示和确认。二是防止税费规避，堵住了利用破产程序启动时点来规避潜在大额税费的漏洞。

　　保障公平受偿：

　　有助于全面、准确地厘清债务人资产负债状况，维护全体债权人的公平受偿权益。

　　(三)明确管理人涉税义务与履职保障机制

　　24号公告将破产管理人办理涉税事项从一项可行使的权利，正式确立为一项“应当”履行的法定责任。管理人自接管债务人财产和营业事务之日起，即应代表企业依法履行包括申报纳税、扣缴税款、开具发票等在内的全部涉税义务。

　　为保障管理人有效履职，24号公告同步细化了具体操作规范与支持措施：

　　1、解除保全与中止执行

　　税务机关在收到人民法院受理破产申请的裁定书和指定管理人决定书后，应当依法解除对债务人财产的查封、扣押、冻结等保全措施，并中止强制执行措施。

　　2、统一办税证明材料

　　管理人办理涉税事项时，需出具“人民法院受理破产申请的裁定书、指定管理人决定书、授权委托书、经办人身份证件”等材料。此举统一了各地税务机关此前口径不统一的要求，解决了因“证明材料不足”导致的办税难题。

　　3、认可管理人印章效力

　　明确允许管理人在办理涉税事项时使用管理人印章代替债务人企业公章。同时，管理人的经办人员完成实名认证后，可作为办税人员操作。这有效解决了因债务人公章遗失、人员离职或不配合而产生的实操障碍。

　　4、支持电子化办税

　　经实名信息采集与验证后，管理人的经办人员可通过电子税务局查询、处理债务人的涉税费事项，提升办理效率。

　　5、明确非正常状态解除程序

　　若债务人处于税务非正常状态，管理人应就逾期未申报行为补办纳税申报，税务机关在出具相应处罚决定书后，应立即解除企业的非正常状态，确保破产程序顺利推进。

　　这一系列规定，在压实管理人涉税主体责任的同时，配套提供了清晰的操作路径和便利化措施，强化了破产程序中的税收合规性，显著提升了涉税事项办理的规范性与操作效率。

　　(四)首次在税收规范性文件中明确破产程序中两类新发生税费的法律属性

　　24号公告明确对于新发生税款区分不同情形，“处置债务人财产发生的相关税费为破产费用(优先级高)，因继续营业发生的相关税费为共益债务”，并规定由债务人财产随时清偿，解决“先缴税还是先偿债”的争议。对于破产程序中新发生的税费，应根据其产生原因分别定性为破产费用或共益债务：

尽管部分地区法院与税务机关在实践中已有类似操作，但此前税收规范性文件从未对此作出统一的规定。同时《企业破产法》本身虽对破产费用与共益债务有明确规定，却未就具体税费类型作出对应操作指引。24号公告从税收征管角度与司法实践衔接，填补了制度空白，实现了税法与破产法的有效协同。

　　(五)明确信用修复与税务注销规则，助力企业重整再生

　　24号公告针对重整、和解及破产清算程序，明确了宽松的信用修复与便捷的税务注销规则，旨在实质性地消除市场主体退出或重整过程中的制度性障碍。

　　1、纳税缴费信用修复

　　24号公告明确规定：在重整或和解程序中，即便税款滞纳金、罚款及因特别纳税调整产生的利息等债权未获清偿或未以现金方式清偿(根据《企业破产法》，该类债权属普通债权，依重整计划或和解协议可能被豁免或通过债转股等方式处理)，不影响企业申请纳税缴费信用修复和后续信用评价，也不影响办理迁移、注销等涉税事项。

　　此前实践中，各地税务机关虽普遍允许进行信用修复，但常以“缴清”相关款项为隐含前提条件，这与破产法律框架下普通债权的处理规则(非必须现金清偿)存在冲突，导致重整企业背负历史污点、难以轻装恢复经营。本次公告统一了全国执行口径，消除了关键分歧，切实为企业纾困解难提供了制度支持。

　　2、破产清算税务注销

　　对于经人民法院裁定宣告破产的企业，24号公告明确了便捷的退出通道：企业仅需持人民法院出具的终结破产程序裁定书向税务机关申请税务注销，税务机关即应当即时出具清税文书，并按规定核销“死欠”(即确实无法清偿的欠税)。

　　此规定为彻底终结破产企业法人资格、便捷市场主体退出提供了清晰、高效的制度依据，有效清理了企业的历史包袱和“堵点”。

　　四、结语及展望

　　24号公告的发布，是在深化营商环境改革的宏观背景下，推动税收征管体系与破产司法程序深度融合、构建协同治理新格局的关键一步。该公告系统整合了长期以来分散在多部法律法规及规范性文件中的破产涉税规则，从债权申报、管理人职责、未到期纳税义务处理到新发生税费性质的划分、信用修复与税务注销等多个核心环节，建立起一套权责清晰、覆盖破产全流程的税收管理机制。这不仅有效解决了以往因规则不统一、口径各异所导致的诸多实践争议，更显著提升了破产涉税事项处理的规范性、透明度与可预期性。

　　随着各地执法标准逐步统一，破产程序中的财税管理将步入更加制度化、标准化的发展轨道。公告既为管理人依法履职提供了明确的指引和操作便利，也为税务机关规范执法、法院依法裁判提供了共同遵循的基准，有助于在保障国家税收安全与维护纳税人合法权益之间实现更优平衡，进一步畅通市场主体退出与脱困渠道。

　　同时，24号公告作为一项框架性规范政策，在部分具体执行层面仍留有一定解释与细化空间。例如：滞纳金超过税款本金部分的债权确认与清偿规则、破产期间新生税款所产生滞纳金的性质界定、税款债权与担保债权发生竞合时的清偿顺位等实务中关注度较高的问题，尚未在公告中进行最终明确。这些“留白”既反映了制度的审慎，也提示了未来政策持续完善的方向。

　　展望未来，期待有关部门依据24号公告施行后的实践反馈，通过发布操作指引、问答或案例等方式，对未尽事宜作进一步明确与细化，推动形成更统一、透明、可操作的执行标准，从而在更高水平上统筹破产程序的公平、效率和可预期性，助力推进建设全国统一大市场和健全市场机制、优化营商环境。

股权转让交易中，企业所得税作为重要税种之一，涉及金额巨大且政策复杂，当前股权转让企业所得税管理仍面临诸多挑战。

　　股权转让企业所得税管理中存在的问题

　　自主申报质量不佳。少数企业对股权转让所得纳税义务认识不清，未准确申报缴纳股权转让企业所得税。少数企业以各种理由不提供或拒绝提供完整交易凭证、真实资产评估报告，虚构股权转让价格等。多次转让股权的历史成本难以追溯，特别是认缴制下未实际出资股权的原值确认争议频发。计税依据真实性存疑，有的企业转让定价明显偏低且缺乏正当理由，有的企业通过签订“阴阳合同”等方式人为降低股权转让价格，规避纳税义务，税务机关面临交易真实性核实困难。

　　政策体系还须完善。政策盲区仍然存在，如对代持股权还原、以非货币性资产交换股权等特殊交易，缺乏明确的政策指引。不同地区对“正当理由”“合理商业目的”等关键概念的解释存在差异，跨区域交易政策适用不一。核定征收标准不统一，对申报价偏低且无正当理由的股权转让，各地核定方法差异较大。对股权转让个人所得税有明确的核定征收规定，而企业所得税缺乏相应征管操作细则。

　　跨区域、跨部门股权转让监管合力不足。国内跨省市的股权转让存在信息共享不畅、协作机制不健全等问题，信息不对称、信息交换不及时形成税务监管难点。市监、税务等部门协同机制不完善，存在信息传递不及时等情况。工商登记、资产评估、产权交易所等外部数据未打通，若企业提供虚假评估报告，税务机关缺乏权威数据验证。

　　特殊性税务处理政策执行存在偏差。部分企业通过形式要件合规但实质不符合要求的安排适用特殊性税务处理，适用免税重组、递延纳税。企业适用特殊性税务处理后，再次转让时后续监管困难，存在时间跨度长、管理人员变更、资料缺失等问题。

　　完善股权转让企业所得税管理的建议

　　完善股权转让税收征管细则。建议在企业所得税法及其实施条例框架下，制定更具操作性的征管办法。重点细化股权转让收入明显偏低的认定标准及调整方法，可参照股权转让所得个人所得税管理办法，建立企业所得税领域的核定征收规则，完善计税依据核定标准，统一核定方法，对申报价偏低情形，明确净资产法、类比法、收益现值法等适用情形及优先级。

　　规范政策适用。对采取特殊性税务处理的，严格审核适用条件。以信息化手段建立电子台账，记录和监控每次股权转让收入成本信息。规范资产损失税前扣除管理，要求企业提供或留存完整证明材料备查。

　　强化信息技术支撑与数据应用。一是整合税务内部数据与工商、银行等外部数据，构建覆盖全国的股权转让信息库，打通市场监管、证券登记、产权交易等外部数据接口，实时获取股权变动(包括上市公司股权并购公告)信息。二是开发风险预警模型。设置股权转让价格偏离度、资产损失占比等指标，防范企业“阴阳合同”、低价转让。三是深化大数据分析应用。对企业的“长期股权投资”“交易性金融资产”等会计核算实施动态监控。四是强化税务机关内部协同。建立企业所得税与个人所得税等税种的联动管理机制。完善省市县三级协同机制，对重大股权转让案件实行省市局提级管理。

资金回流是指一笔资金以“货款”名义从受票方支付给开票方后，经过一个或多个中间账户的掩饰，最终又全部或大部分返回到受票方或其关联人员手中的过程。这暴露了“有票无货”或“有票少货”的虚假交易本质。

　　以下是税务部门通过资金回流判断企业虚开的具体方法和步骤：

　　一、核心逻辑与调查起点

　　税务稽查通常从受票企业入手，检查其取得的发票是否真实、业务是否真实。

　　1. 发现疑点：通过大数据分析，发现企业存在“进销项不符”(如大量采购煤炭但销售电子产品)、购销地分离、税负异常、法定代表人关联多家高风险企业等初步疑点。

　　2. 锁定资金流：一旦发票和合同(票流、物流)存在疑点，资金流的穿透检查就成为关键突破口。稽查人员会调取涉案企业、法定代表人、实际控制人、财务人员、主要经办人等人的所有相关银行账户流水。

　　二、识别资金回流的典型模式与特征

　　税务和银行系统会利用大数据模型追踪资金路径，常见的回流模式有：

　　1. 直接回流(低级手法)：

　　受票方公户付款给开票方公户 → 开票方在短时间内(如当天、次日)将相近金额转回至受票方法定代表人、股东或指定人员的个人账户。其特征是路径短、时间快、金额相近。这是最明显的证据。

　　2. 间接回流、环流(常见手法)：

　　受票方付款 → 开票方公户 → 开票方法人个人账户 → 多个无关的中间账户(“过桥账户”，用于切断追踪) → 最终回到受票方法人或其关联人账户，甚至可能形成“闭环”：A付给B，B付给C，C付给……最终回到A。其特征是路径复杂，涉及多个个人卡，但通过图谱分析仍能清晰还原路径。

　　3. 差额回流(有真实交易但虚增部分)：

　　交易有真实部分，但发票金额远大于真实交易额。例如，真实交易100万，却开了500万的发票。那么，受票方支付的500万“货款”中，对应真实货款的100万被开票方留下，而虚增的400万则会通过上述方式回流，其特征是回流金额约等于发票价税合计金额减去一个合理利润/成本后的数额。

　　4. 关联方回流：

　　资金不是直接回到原公司或个人，而是流向受票方的关联公司、兄弟公司、母公司或其它受控实体，用于其他用途。其特征是资金最终受同一控制人支配，实现了“资金回流”的实质。

　　三、税务稽查的具体分析手段

　　1. “四流一致”比对：

　　核查发票流、资金流、合同流、货物流是否一致。虚开案件中，资金流与其他“三流”必然脱节。

　　2. 时间与金额匹配分析：

　　时间紧密性：支付“货款”与收到“回流款”的时间间隔异常短，不符合正常商业逻辑。

　　金额对应性：回流金额与发票金额、支付金额存在固定比例关系(如扣除约定好的开票费后的余额)。

　　3. 账户性质分析：

　　(1)大量使用个人银行卡进行大额公对私、私对私转账，是典型的掩饰手段。

　　(2)频繁新开立账户，并在业务完成后迅速销户。

　　4. 资金路径图谱：

　　利用现代数据技术，将海量银行流水数据可视化，绘制出清晰的资金流向网络图。回流路径在图上会呈现出清晰的“起点-终点重合”的闭环或特征路径。

　　5. 人员关联分析：

　　追踪资金最终收款人，发现其与受票企业法定代表人、员工或亲属的关系，坐实资金实际控制人未变。

　　6. 审讯突破与证据固定：

　　在资金流水铁证面前，对企业负责人、财务、中间人进行询问，结合其他证据(虚假运输单据、虚假入库单、虚假产能等)，形成完整的证据链。

　　【案例】

　　受票企业A(需要进项发票抵扣) -> 支付“货款”117万(含税) -> 开票企业B(空壳公司)，受票企业A的老板个人卡 <- 经过中间人C的个人卡倒手 <- 收到“货款”后，B企业老板个人卡，(实际收到回流款约113万，扣除4万“开票费”)。税务判断：资金从A出发，最终回到了A的实际控制人手中。证明这117万的交易是虚假的，B公司为A公司虚开了发票，并收取了约3.4%的开票费。

　　在“金税四期”系统和大数据深度应用的背景下，税务部门与人民银行、商业银行的信息共享机制日益完善，资金流转的透明度极高。试图通过复杂账户网络掩盖资金回流的做法，在专业的税务稽查和大数据图谱分析面前几乎无所遁形。资金回流是证明虚开违法行为最直接、最有力的铁证之一，也是企业绝对不能触碰的法律红线。合法经营、真实交易才是企业长久发展的根本。

为推进税务信用管理和企业的纳税自律，促进社会信用体系建设，国家税务总局于2025年7月1日起正式施行国家税务总局公告2025年第12号：《纳税缴费信用管理办法》(以下简称“办法”)，纳税缴费信用评级制度为企业税务申报和纳税缴费义务的履行提出了明确的要求。

　　美森咨询根据近期为企业提供纳税缴费信用等级修复服务的案例，持续帮助企业减少因纳税缴费失信和不合规行为对本企业及其他关联经营主体日常经营的影响，协助企业建立良好的税务信用评级，其中值得关注的经验分享如下：

　　一、纳税缴费信用等级是如何划分的?

　　根据“办法”规定，纳税缴费信用级别设A、B、M、C、D五级。

　　A级为年度评价指标得分90分以上的；

　　B级为年度评价指标得分70分以上不满90分的；

　　M级为新设立经营主体或者年度评价指标得分70分以上但评价年度内无生产经营业务收入的；

　　C级为年度评价指标得分40分以上不满70分的；

　　D级为年度评价指标得分不满40分或者有严重失信行为的。

　　在国家税务总局官网上可以通过“纳税服务”板块“公众查询”进入“纳税信用A级企业公告”看到纳税信用A级纳税人名单。

　　二、什么情况下企业被判定为D级?

　　D级信用等级为严重失信行为的评级，根据“办法”规定，触发以下情形之一后，经营主体的信用等级直接判定为D级：

　　(一)存在逃避追缴欠税、骗取出口退税、虚开增值税专用发票、骗取留抵退税等税收违法行为的；

　　(二)存在逃避缴纳税款、虚开增值税专用发票以外的其他发票等违法行为被移送公安机关或者被公安机关直接立案查处的；

　　(三)偷税(逃避缴纳税款)金额10万元以上且占各税种应纳税总额10%以上的；

　　(四)在规定期限内未按税务机关处理结论足额缴纳税款、利息、滞纳金和罚款的；

　　(五)以暴力、威胁方法拒不缴纳税款或者拒绝、阻挠税务机关依法实施税务稽查执法行为的；

　　(六)违反发票管理法规，导致其他单位或者个人未缴、少缴或者骗取税款的；

　　(七)提供虚假材料，骗取税收优惠的；

　　(八)骗取国家出口退税款，被停止出口退(免)税资格未到期的；

　　(九)认定为非正常户或者走逃(失联)户的；

　　(十)由非正常户或者走逃(失联)户直接责任人员在认定为非正常户或者走逃(失联)户之后注册登记、负责经营的；

　　(十一)由D级经营主体的直接责任人员在评为D级之后注册登记、负责经营的；

　　(十二)被确定为重大税收违法失信主体的；

　　(十三)存在税务机关依法认定的其他严重失信情形的。

　　例如：企业选择一些集中办公区地址却无人值守或者留存的联系人失联，就可能导致触发上述第(九)条而被评定为D级。

　　三、被评定为D级的经营主体受到哪些影响?

　　D级为年度评价指标得分不满40分或者有严重失信行为的评级，为最低评级。许多企业近期出现的情况是其直接责任人员(主要指法定代表人)在其他主体被评为D级之后，如上述第(十一)条的规定出现“连坐D级”的情形，被税务局要求不能开具发票等被限制经营的情况，如果企业参与招投标可能会因为纳税缴费信用等级为D级而导致不满足投标资格，从而影响企业的日常经营和市场推广。

　　四、受影响的关联D级企业会受到多长时间信用级别的影响?

　　按照现行规定，受影响的关联D级企业一年之后，可以重新申请信用评级修复，但恢复后信用等级首次评级都不能为A级。

　　五、受影响的关联D级企业如何申请修复纳税缴费信用等级?

　　税务失信行为必须引起企业重视，避免此事的发生。一旦出现，企业要遵循“办法”的规定迅速修复税务信用等级，从根源上恢复企业的税务信用。纳税缴费信用级别修复的两种路径如下：

　　(一)原被降级的上一家企业主动整改，完成税务事项合规之后申请信用等级修复。一旦修复申请成功，则受影响的关联D级企业可以直接向其主管税务机关申请信用等级修复。

　　(二)如果被降级的上一家企业主动整改后，依然没有通过D级向上信用修复的评价，比如依然存在其他失信行为等，则受影响的关联D级企业可以单独向其主管税务机关申请信用等级修复，但前提是半年内不得有新的纳税缴费失信记录。

　　在以上两个信用修复途径中，恢复后信用等级首次评级都不能为A级。

　　如果您对企业纳税缴费信用修复事宜有任何疑问或者需要进一步了解，欢迎联系美森咨询专员。

　　特此温馨提示

美森咨询

2025年12月

目录

　　一、个人信息的法律界定与核心特征

　　二、我国个人信息保护的制度框架

　　三、企业上市中个人信息保护的审核要求与案例分析

　　四、拟IPO企业个人信息保护的合规建议

　　五、结语

　　一、个人信息的法律界定与核心特征

　　(一) 法律定义的演进与内涵

　　我国多部法律法规先后对个人信息作出界定，形成了逐步完善的定义体系。2017年6月施行的《网络安全法》明确个人信息为“能够单独或者与其他信息结合识别自然人个人身份的各种信息”，并列举了姓名、出生日期、身份证件号码、个人生物识别信息、住址、电话号码等典型类型。2021年1月施行的《民法典》扩展了个人信息范围，将电子邮箱、健康信息、行踪信息纳入其中，同时区分了个人信息与私密信息的法律适用规则，即个人信息中的私密信息，适用有关隐私权的规定;没有规定的，适用有关个人信息保护的规定。2021年11月施行的《个人信息保护法》进一步优化定义，强调“与已识别或者可识别的自然人有关的各种信息”并排除匿名化处理后的信息，同时也明确了敏感个人信息的范畴，指“一旦泄露或者非法使用，容易导致自然人的人格尊严受到侵害或者人身、财产安全受到危害的个人信息”，列举包括生物识别、宗教信仰、特定身份、医疗健康、金融账户、行踪轨迹、不满十四周岁未成年人的个人信息等。

　　相较于早期立法，《个人信息保护法》的定义未作列举式限定，扩大了保护范围以适配大数据时代需求，同时突出个人关联性与匿名化排除规则。需注意的是，大数据时代的个人信息识别性仅存在强弱差异，部分初始不可识别的信息经挖掘分析后可能具备识别能力，这一特性使得个人信息保护的边界更具动态性。此外，个人信息的载体不仅包括电子形式，电话录音、手写记录等非电子形式的信息，只要符合识别特征，同样受法律保护。

　　国际层面，欧盟《一般数据保护条例》规定，个人信息是指任何与识别或可能识别自然人有关的信息，可识别的自然人能够直接或间接地被识别，尤其是通过一些识别资料，例如姓名、身份证号码、位置信息、线上识别信息或自然人本身一个或多个的物理、生理、遗传、心理、经济、文化、社会因素。美国通过扩张隐私权的权利客体范围，并在传统隐私权理论的基础上强化了个人对其信息的控制权能，涵盖了个人信息保护。美国的《加州隐私权法》等均以隐私权来保护个人信息。德国通过《基本法》《联邦数据保护法等》明确了信息自决权，强调人的价值和尊严的主要体现即为自由的自主决定，而这种自主决定在信息化时代即表现为个人有权自主决定在何时、以何种限度披露其个人生活的事实。^[1]

　　(二) 核心特征与多重属性

　　1.可识别性

　　可识别性是个人信息的本质特征，如果收集的相关信息可以直接或者与其他信息结合识别确定信息的归属者，则属于个人信息的范畴，应当依法予以保护。随着互联网技术的不断升级和发展，初步无法识别的信息通过特定的算法进行连接、融合，或可以确定信息的归属者。而匿名化则是指个人信息经过处理无法识别特定自然人且不能复原的过程，通过匿名化，去除了相关信息的可识别性从而使得相关信息排除在个人信息范围之外。

　　2.人身属性

　　个人信息来源于个人，首先与个人息息相关，关系着个人的社会认同与身份、评价，关乎人格尊严和自由。不同于传统的线下社会，由于现如今互联网技术发达，电子经济、电子政务等充分发展，个体的几乎所有活动包括消费记录、信贷信息、政务服务信息、行踪轨迹等都能通过手机、电脑、智能穿戴、智能家居等记录，这些信息逐渐累积，最终形成了一个个与真实个体相似或者完全一致、完全不同的数字人格，“大数据杀熟”、“算法歧视”等等都是通过对数字人格的识别进一步侵害个人权益的行为。

　　3.财产属性

　　作为新质生产要素的重要组成，个人信息又是数据的重要来源，企业利用个人信息可以进行精准营销、生产等商业活动，实现企业盈利。个人信息承载着大量经济价值，具有明显的财产属性。大数据时代，个人信息具有财产属性，其财产属性主要就体现在“数据”语境下的财产属性。

　　4.公共属性

　　传统社会中个人信息的私人属性比较突出，信息的流动性低，储存手段有限。但随着人类社会进入数字经济时代，智慧社会的网络化、数据化和智能化深刻影响着人们的社会生活和经济发展，“网上的个人信息全方位覆盖了你从摇篮到坟墓的全部私人生活，慢慢地积累所有数据，直至在计算机数据库中形成一个‘人’”。^[2]数字时代的个人信息流动性显著增强，不仅被企业用于商业活动，也为政府行政管理提供基础支撑，突破了传统个人信息的私人属性边界，呈现出鲜明的公共属性。

　　(三) 与隐私的界分

　　隐私权首先由美国学者沃伦提出，指每个人不受外界打扰的、独处的权利，随着时代和社会的发展，隐私权的外延也不断地变化。《民法典》规定，公民享有隐私权，任何人或单位，均不得以刺探、侵犯、泄露、公开等方式，侵犯他人隐私。隐私权是人格权的一种，是公民应有的权利之一。关于个人信息与隐私该如何界定，目前比较主流的看法是王利明教授提出的“交叉论”，他认为，虽然个人信息和隐私在某些方面有共同之处，但并非完全相同，二者具有很高的重叠性，其中许多内容呈交叉关系，需要针对不同的情况进行具体的分析，而在交叉的概念中，仅依赖对于个人隐私的保护办法去一以贯之地套在个人信息保护上显然是不够全面的，也是行不通的。^[3] 

　　二、我国个人信息保护的制度框架

　　(一) 个人信息处理原则

　　根据《个人信息保护法》，个人信息处理包括个人信息的收集、存储、使用、加工、传输、提供、公开、删除等。《个人信息保护法》明确了个人信息处理的五大核心原则，涵盖处理活动的全流程要求：

　　1.合法、正当、必要和诚信原则：不得通过误导、欺诈、胁迫等方式处理个人信息。

　　2.目的限定与最小必要原则：处理目的需明确合理，与目的直接相关，收集信息限于最小范围，不得过度收集。

　　3.公开、透明原则：需以清晰易懂的方式公开处理规则，明示处理目的、方式和范围。

　　4.信息质量原则：处理个人信息应当保证个人信息的质量，避免因个人信息不准确、不完整对个人权益造成不利影响。

　　5.安全保障原则：个人信息处理者应当对其个人信息处理活动负责，并采取必要措施保障所处理的个人信息的安全。

　　此外，对于个人敏感信息的处理，明确了特定目的、充分必要性、沿革保护措施等特殊原则，提升了高风险信息的保护标准。

　　(二) 信息处理规则及信息主体的权利

　　1.告知-同意规则

　　信息处理行为要经过“告知-同意”才能具有合法性。告知，即任何组织或个人应当向被处理个人信息的自然人履行必要的告知义务，包括法律规定的告知方式和告知内容。同意，即自然人在充分知情的基础上自主决定是否授权信息处理者处理其个人信息。例如我们现在广泛使用的手机APP会包含各自用户协议、隐私协议、权限申请等请求用户勾选同意。

　　知情权和决定权是个人信息权的核心内容，“告知-同意”是保障知情权和同意权的重要手段，因而也被视为是个人信息保护的关键规则。《民法典》采取了知情同意+免责事由的规则设计模式，《个人信息保护法》采取了更多元化的规则设计模式，包括个人同意、订立履行合同、人力资源管理、履行法定职责、维护公共利益等。^[4]《信息安全技术个人信息处理中告知和同意的实施指南》中将告知方式细化为一般告知、增强告知、即时告知，并列举了常见应用场景下的告知同意模式。

　　告知，最主要的目的是为了使得收集处理个人信息的行为公开透明，进一步保障信息主体的知情权。告知规则中体现出的信息处理者的告知义务应当包括两个构成要件，即告知方式和告知内容，关于这一点，《个人信息保护法》采用的是“一般+特殊”的方式进行规定。^[5]信息处理者应当以显著方式、清晰易懂的语言真实、准确、完整地向信息主体告知相关事项。在告知方式上，满足前述条款即可，一般为书面形式，便于查阅、保存。告知内容上主要为信息处理者及处理行为、个人信息内容、信息主体的权利。《个人信息保护法》还规定了保密状态下的不告知、特别情况中的额外告知义务等。

　　关于同意规则的构成要件，《个人信息保护法》规定，同意应当由个人在充分知情的前提下自愿、明确作出。由此看，信息主体应当具备同意的能力，以充分知情为前提，信息主体的同意应当是自愿、明确的。《个人信息保护法》规定，法律、行政法规规定处理个人信息应当取得个人单独同意或者书面同意的，从其规定，也就是说没有特殊规定的，以一般概括方式作出同意即可，否则按照规定针对某单独的信息处理请求进行单独同意或者按照规定以书面形式作出特别同意。同意不仅是维护信息安全的一个必要流程，也是公民实体权利的体现，没有信息主体的同意就不能体现人的自治和主体性。^[6]同意是可以撤回的，接收方变更原先的处理目的、处理方式的，也应当重新取得个人同意。个人信息处理者不得以个人不同意处理其个人信息或者撤回同意为由，拒绝提供产品或者服务;当然，处理个人信息属于提供产品或者服务所必需的除外。

　　2.删除权及更正权

　　信息主体有权在特定情况下要求信息处理者删除个人信息，还有权要求信息处理者更正错误的个人信息。根据《网络安全法》和《个人信息保护法》，信息处理者应当删除个人信息的情形包括：处理目的已实现、无法实现或者为实现处理目的不再必要;个人信息处理者停止提供产品或者服务，或者保存期限已届满;个人撤回同意;个人信息处理者违反法律、行政法规或者违反约定处理个人信息;法律、行政法规规定的其他情形。法律、行政法规规定的保存期限未届满，或者删除个人信息从技术上难以实现的，个人信息处理者应当停止除存储和采取必要的安全保护措施之外的处理。

　　3.其他

　　根据《个人信息保护法》，任何组织、个人有权对违法个人信息处理活动向履行个人信息保护职责的部门进行投诉、举报。收到投诉、举报的部门应当依法及时处理，并将处理结果告知投诉、举报人。

　　三、企业上市中个人信息保护的审核要求与案例分析

　　(一) IPO审核核心关注要点

　　随着大数据对社会生活的影响不断加深，近年来数据合规在IPO审核流程中的关注度不断提升，尤其对于处理大量个人信息的企业，数据合规程度直接影响该企业能否成功上市。2023年，沪深交易所分别发布了审核指南，要求发行人属于数字经济、互联网平台公司或发行人涉及数据开发利用等数据处理活动的，保荐人、发行人律师应当对公司相关经营是否《个人信息保护法》《数据安全法》《网络安全法》等法律法规进行核查，并发表明确意见。该等措施的实施，体现了监管机构对数据合规问题的重视。笔者通过梳理相关案例，总结IPO过程中监管机构针对个人信息保护的主要关注要点包括：

　　1.数据来源及权属

　　关注企业业务所涉及数据的来源，是否依法从用户处获得，对外进行数据采购是否合规，价格是否公允，供应商是否合法供应商。涉及收集个人信息时，是否符合告知同意规则，是否符合必要性、最小化原则等。此外，监管机构还关注数据权属问题，是否侵犯他人权益。

　　2.业务经营的合规性

　　实际业务中数据的收集、使用、存储、传输等环节是否符合《数据安全法》《个人信息保护法》等法律法规的规定，如用户数据及标签的获取、数据使用、委托第三方处理信息等方面是否合法合规。是否对数据进行加密保护，以及是否定期进行数据安全风险评估。企业是否取得相关的业务资质，如增值电信业务经营许可证等。

　　3.数据管理及内控制度

　　企业内部是否建立健全与个人信息保护有关的内部控制制度，是否取得相关信息安全认证，突发事项的应急响应机制、组织合规培训的情况，组织机构设置等;面对逐渐趋严的个人信息保护制度、政策环境，企业是否能够应对并符合监管要求，高风险业务及时监控、识别，对信息分级分类进行处理等;

　　4.违规及处罚情况

　　企业历史上是否存在因个人信息等数据问题与其他主体产生过纠纷，是否因相关问题受到行政处罚，是否存在相关重大不利舆情。如受到处罚的，需详细核查并披露处罚的具体情况，是否已整改完毕并采取措施避免再发生类似违规情况。

　　中央网信办、工信部、公安部和市场监督管理总局于2019年1月联合发布了《关于开展APP违法违规收集使用个人信息专项治理的公告》，组织开展整治活动，目前工信部网站仍在持续对侵害用户权益行为的APP(SDK)进行通报。2019年11月，国家互联网信息办公室秘书局、工信部办公厅、公安部办公厅、市场监管总局办公厅联合发布《APP违法违规收集使用个人信息行为认定办法》(下称《认定办法》)，列举了APP合规收集个人信息的6大评估类、31个评估点。违规行为包括：未公开收集使用规则;未明示收集使用个人信息的目的、方式和范围;未经用户同意收集使用个人信息;违反必要原则，收集与其提供的服务无关的个人信息;未经同意向他人提供个人信息;未按法律规定提供删除或更正个人信息功能或未公布投诉举报方式。

　　5.数据跨境安全

　　关于跨境数据传输，审核中关注是否符合数据出境安全评估要求，是否已取得相关申报审批，以及是否遵守《数据出境安全评估办法》等相关规定，以确保数据跨境传输的合规性。

(二) 典型行业案例解析

　　随着数据的流通及互联网技术的发展，不仅仅计算机软件、云计算行业的企业涉及大量个人信息数据处理，可以说各行各业的企业都不同程度地涉及个人信息数据的处理，包括金融业、传统制造业、商业服务业等。笔者查询公开披露文件，选取几个不同行业的IPO案例进行分析，以体会行业法规及IPO监管对于不同行业企业在个人信息保护及数据处理方面的审核要求和重点。

　　合合信息(688615)—人工智能及大数据软件

　　云计算、大数据分析和人工智能等领域的企业的业务通常涉及大量的个人信息处理。这些个人数据对于提供精准的服务和产品固然重要，但同时带来的数据安全和个人信息保护合规风险问题也需要予以高度重视。

　　根据合合信息的披露，其是一家人工智能及大数据科技企业，基于自主研发的领先的智能文字识别及商业大数据核心技术，为全球C端用户和多元行业B端客户提供数字化、智能化的产品及服务。其名下的启信宝APP也曾被工信部通报超范围索取权限、过度收集用户个人信息。

　　根据合合信息公开披露的审核及回复文件，合合信息关于数据及个人信息的审核问题主要集中在(1)业务涉及的数据种类，数据来源的合法性、数据权属，是否存在销售数据;(2)外采数据的背景原因、价格是否公允，与数据供应商是否存在利益安排，供应商数据来源的合法性;(3)违规事项的整改情况;(4)数据管理制度及执行情况。

　　针对上述问题，中介机构核查了(1)第三方法律顾问出具的涉及数据安全管理及数据保护、隐私管理的尽职调查报告;(2)对公司名下软件的功能及权限情况进行核查;(3)对问题APP的整改情况进行核查。在问题回复中，中介机构对各项业务及研发分别获取、存储、使用的数据以及具体储存方式及期限、使用方式及用途，对应的数据来源、数据权属进行了列明;说明存在的数据销售、外采数据等的具体情形;数据获取方式包括自动化访问、外采、数据换数据、广告换数据等;通过供应商准入调查及持续年度审核来控制外采数据风险;公司制定了《用户个人信息安全管理规定》等内部制度，确定安全与合规部为个人信息保护负责人岗位，组织制定个人信息保护计划并督促落实、开展个人信息安全影响评估，并向安全与合规管理委员会报告;对比《认定方法》以确认整改后的实际经营不存在《认定方法》规定的违规收集使用个人信息的情况。

　　信达证券(601059)—金融业

　　金融行业的数据合规性也备受关注，因为涉及大量敏感的个人信息和企业数据，包括账户信息、财务数据、交易记录、信贷信息等敏感数据。人民银行于2020年发布《个人金融信息保护技术规范》，对个人金融信息的定义、分类、信息安全的基本原则及技术管理要求等作出规定，于2022年实施《征信业务管理办法》，对个人信用信息的采集、使用等作出了规定。实务中，银行、消费金融公司等金融机构在处理个人信用信息时，存在大量因违规操作而受到人行行政处罚的案例。

　　就IPO领域而言，2023年2月信达证券上市后至今，A股无新增金融企业IPO，在审项目几乎无进展。除主板外，其他板块的规则都不支持金融企业上市。本文以信达证券为例进行分析。

　　根据信达证券的披露，其从事的业务包括：证券经纪;证券投资咨询;证券财务顾问;证券承销与保荐;证券资产管理等。信达证券在其招股说明书的风险提示部分阐明，公司存在未能妥善保护客户个人信息的风险，可能因此招致监管处罚等。这里要说明的是，招股书均须对拟上市企业可能存在的风险进行充分的披露，并不表明公司本身已经存在不合规的情形。

　　根据信达证券公开披露的审核及回复文件，监管问及：公司经营是否符合《数据安全法》等法律法规的规定;信息系统的安全管理制度是否健全，执行是否有效;关于个人信息的保护管理制度是否健全，执行是否有效;是否发生过相关泄密、信息系统故障事件，是否存在随意收集、违法获取、过度使用、泄露个人信息或非法买卖个人信息等情形，是否存在违法违规及被行政处罚等风险，是否存在纠纷或潜在的纠纷。针对该等问题，中介机构核查了信达证券内部的《个人金融信息保护管理办法(试行)》等内部制度，核查其施行的数据安全内部管理体系，核查其个人信息获取告知、脱敏处理流程等。中介机构核查后认为，公司已建立健全个人信息保护管理制度并能有效执行，不存在违规受处罚的情形。

　　中力股份(603194)—制造业

　　相较于与互联网关系密切的行业，制造业与数据处理不直接相关，涉及面相对少很多，更多是工业信息化领域的数据，主要在市场营销、客户供应商管理等方面涉及个人信息。

　　根据中力股份的披露，公司是一家专注于电动叉车等机动工业车辆研发、生产和销售的高新技术企业，公司的境内经销业务，主要依托阿母工业网站作为市场推广、销售订单下达、产品展示的平台，国内经销商的准入资格以及后续与公司发生的大部分购销业务均通过阿母网站进行。审核中监管要求公司说明线上相关业务涉及的数据采集、存储、处理、使用等情况，所涉数据类型，是否存在超出授权许可限制采集、存储、处理、使用数据的情形，是否存在境外采集、存储、处理、使用数据的情况，是否存在侵犯网站相关方隐私或其他合法权益的情形;结合前述要素，说明发行人开展相关业务的合法合规性，是否符合《数据安全法》等法律法规要求，是否已采取有效措施防止信息泄露、确保数据安全。针对该等问题，中介机构核查了发行人网站、微信公众号及微信小程序、APP的基本情况、功能模块、展示或销售的产品、用户注册管理和权限设置等，说明公司在个人信息方面已公示了隐私政策等，公开了处理信息的规则，明示处理信息的方式、范围，公司收集、存储、使用的个人信息均取得了客户的同意或为履行法定义务所必须。公司制定了《信息安全管理制度》《网络安全管理制度》《机房管理制度》《数据分类分级管理制度》等内控制度，对数据收集、分类分级、存储、使用、销毁等流程及人员职责进行了规定，并采取相关技术及物理保护措施，保障个人信息安全。

　　四、拟IPO企业个人信息保护的合规建议

　　结合上文所述，建议涉及个人信息等数据处理的企业，尤其是拟IPO企业不断学习个人信息保护法律法规，完善企业相关内控制度并有效执行，笔者提出以下建议以供参考：

　　(一) 强化法律法规及标准学习

　　企业核心管理人员及相关人员应学习各行业通用的个人信息保护方面的法律法规、国家标准、行业标准和本行业特有的法律法规及规范文件。通用规定如《网络安全法》《数据安全法》《个人信息保护法》《数据安全管理办法》《信息安全技术个人信息处理中告知和同意的实施指南》《认定办法》等。行业特有的规定如工业领域的《工业和信息化领域数据安全管理办法(试行)》，金融领域的《个人金融信息保护技术规范》，汽车行业的《汽车数据安全管理若干规定(试行)》等等。

　　(二) 全面梳理企业数据资产

　　全面梳理排查现有及拟开展业务环节涉及的数据类型，区分普通个人信息与敏感个人信息，明确数据存储期限、使用用途、来源渠道及权属归属，建立完整的数据资产清单，为合规管理奠定基础。

　　(三) 建立全生命周期个人数据管理制度

　　1.数据收集

　　严格遵循《个人信息保护法》规定的处理个人信息的原则及规则，包括“告知-同意”“最小必要”等，识别相关信息是否属于敏感信息，如是，还应符合特定目的、充分必要性、沿革保护措施、单独同意等。严格对照《认定办法》核查企业在数据收集过程中是否存在违规的情形。除企业自行获取的数据信息，如存在外采数据的，应核查供应商是否具备相应的资质，是否合法合规从事相关数据收集业务。

　　2.数据使用

　　根据相关规定对数据进行分级分类管理并制定相关管理制度。应严格按照隐私政策、用户协议中载明的使用方式、目的和范围去使用数据。根据数据的使用和管理制度设置相应岗位，职责落实到位。

　　3.数据存储

　　对数据库进行加密管理，定期对密钥的管理情况进行检查，加密后的数据与密钥需进行隔离存储。对数据进行分级分类存储，对应不同的阶梯式安全等级。

　　4.数据传输

　　对于服务器资源及数据访问通道传输数据进行加密，根据不同人员所属岗位需要访问资源不同，配置对应的系统资源分类访问权限等。不得非法买卖、传输个人信息。涉及信息跨境传输的应当遵守相关的法律法规并按规定向网信部门提交合规审查。

　　(四) 完善培训及应急响应机制

　　定期开展数据安全教育与培训，确保相关人员具备个人信息安全管理的能力，公司根据应对数据安全事件的需要，制定数据泄露等安全事件的应急响应机制，并开展应急演练。

　　(五) 常态化开展信息安全风险评估

　　常态化落实信息安全风险评估，根据评估情况定期出具信息安全评估报告，描述存在的风险及建议整改措施，由相关责任部门根据信息安全风险评估报告形成整改报告报送信息管理部门进行审核。

　　(六) 聘请外部专业机构辅助核查

　　由于个人信息及数据安全保护的法规、政策具有专业性，为进一步完善企业的各项个人信息及数据内控制度，建议聘请专业的律师进行数据合规的尽职调查，聘请专业的会计师进行数据合规审计，根据专业第三方的意见，企业可以更高效、全面地了解自身内控制度及执行的问题所在，从而进一步进行完善。

　　五、结语

　　综上所述，笔者始终认为，尽管需兼顾，但个人信息保护应是个人信息利用的前提，如通过侵权获取了短期利益则终将面临相应的不利后果，也不符合国家为推动数字经济发展作出的立法、执法等努力的初衷。合法经营应是企业，尤其是拟IPO企业的底线和持续追求的目标，这也是企业作为社会主义市场经济重要实体承担社会责任、维护社会经济秩序的体现。拟IPO企业应当将个人信息保护贯穿业务全流程，通过强化合规意识、梳理数据资产、完善管理制度、加强风险防控等措施，实现个人信息保护与企业发展的良性平衡。这既是企业规避上市审核风险、顺利实现资本化的必然要求，也是企业履行社会责任、维护社会经济秩序的重要体现，更是响应国家数字经济发展战略的应有之义。

　　注：

　　[1] 任愿达，《民法典》个人信息保护规定与数据资产治理观念的协调路径，西南民族大学学报(人文社会科学版)，2022年第6期，第119页

　　[2] 【英】约翰·帕克《全民监控：大数据时代的安全与隐私困境》，关立深译，金城出版社2015年版，第14页

　　[3] 王利明，论个人信息权的法律保护——以个人信息权与隐私权的界分为中心，现代法学，2013年第4期，第62页

　　[4] 高志宏，大数据时代个人信息保护的理论反思与规则优化，学术界，2023第7期，第127页

　　[5] 程啸，论个人信息处理者的告知义务，上海政法学院学报(法治论丛)，2021年第5期，第75页

　　[6] 徐丽枝，个人信息处理中同意原则适用的困境与破解思路，图书情报知识，2017第1期，第108页

欢迎大家来到企业所得税加计扣除小课堂!今天申税小微将带着大家一起对残疾职工工资加计扣除的相关事宜进行学习，我们一起来看看吧!

　　Q1 企业安置残疾职工可以享受什么企税税收优惠政策?

　　A: 企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，可以在计算应纳税所得额时按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。

　　Q2 安置残疾员工需要满足什么条件?

　　A: 企业享受安置残疾职工工资100%加计扣除应同时具备如下条件：

　　(一)依法与安置的每位残疾人签订了1年以上(含1年)的劳动合同或服务协议，并且安置的每位残疾人在企业实际上岗工作。

　　(二)为安置的每位残疾人按月足额缴纳了企业所在区县人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险。

　　(三)定期通过银行等金融机构向安置的每位残疾人实际支付了不低于企业所在区县适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。

　　(四)具备安置残疾人上岗工作的基本设施。

　　Q3 安置残疾人支付工资的加计扣除，是否包含其个人承担的社保费和住房公积金?

　　A: 个人承担的社保费和住房公积金属于工资总额部分的可以扣除。

　　Q4 享受这项政策需要申请吗?

　　不需要。

　　企业享受优惠事项采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式。

　　Q5 我需要留存备查的资料有哪些?

　　A: 安置残疾人员所支付的工资加计扣除的主要留存备查资料有：

　　1.为安置的每位残疾人按月足额缴纳了企业所在区县人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险证明资料;

　　2.通过非现金方式支付工资薪酬的证明;

　　3.安置残疾职工名单及其《残疾人证》或《残疾军人证》;

　　4.与残疾人员签订的劳动合同或服务协议。

　　Q6 我在进行企业所得税预缴申报时，可以加计扣除残疾职工工资吗?

　　A: 不可以。

　　企业就支付给残疾职工的工资，在进行企业所得税预缴申报时，允许据实计算扣除;在年度终了进行企业所得税年度申报和汇算清缴时，再依照规定计算加计扣除。

　　Q7 今年企业所得税年度申报表发生了变化，加计扣除填在哪里?

　　A: 最新版申报表取消了《免税、减计收入及加计扣除优惠明细表》(A107010)和《减免所得税优惠明细表》(A107040)，将“免税、减计收入及加计扣除”和“减免所得税额”相关优惠事项整合至主表。纳税人可根据《企业所得税申报事项目录》在主表相应行次选择填报。

　　纳税人若有符合条件的安置残疾员工工资加计扣除，可填写主表22行，在22.1行填报优惠事项，具体名称为[安置残疾人员所支付的工资加计扣除]。

政策依据：

　　《财政部 国家税务总局关于安置残疾人员就业有关企业所得税优惠政策问题的通知》(财税[2009]70号)

　　《国家税务总局关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》(国家税务总局公告2018年第23号)

　　《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函[2009]3号)

　　《国家税务总局关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》(国家税务总局公告2018年第23号)

　　《国家税务总局关于优化企业所得税年度纳税申报表的公告》(国家税务总局公告2025年第1号)

【摘要】社保基金亏空风险与市场用工乱象倒逼征管升级，社保入税已从“制度落地”迈入“精准监管”新阶段，直接关系企业经营合规与劳动者权益保障。企业若仍抱有侥幸规避社保义务，不仅面临巨额罚款，更可能陷入信用惩戒泥潭。本文通过最高法典型案例拆解违法用工特征，结合最新监管政策趋势，为企业提供可落地的合规服务路径——其中灵活用工模式的法律边界界定，成为破解成本与合规矛盾的关键。

　　【关键词】社保入税 企业合规 违法特征 监管趋势

　　一、引言

　　社保入税是我国社会保障管理体制改革与税收征管体制改革共同推进的“一揽子改革”，历经了从双轨征管探索、整体转接过渡，到精准征管深化三大阶段，完成了从分散规制到体系化建构、从柔性征收向刚性约束的制度转型。实践证明，社保入税给社保缴费率、企业用工、税收处理和合规风险等均带来很大影响。当前，诸多典型案例为社保入税的刚性约束提供了现实印证，体现了社保入税改革后违规企业面临法律制裁的典型缩影，深刻展现了我国社保征缴整体呈现从柔性管理向刚性约束转型的核心趋势。

　在社会经济进入数字经济法治化轨道的新阶段，社保入税已从征管体制改革升级为倒逼企业从“机会主义逃税”走向“规则主义守规”的制度变迁动力。本文从社保入税的制度变迁法律分析出发，揭示其给企业带来的诸多法律效果与挑战，并提出规范性、前瞻性的企业应对战略框架，为企业应对制度变迁压力、实现可持续发展提供理论借鉴。

　　二、社保入税背景下企业常见违法特征

　　随着2025年7月《纳税缴费信用管理办法》正式实施，社保纳入税务系统统一管理，标志着我国税费信用管理正式迈入“税费皆重、税费一体、税费协同”时代。最高法随后发布的《关于审理劳动争议案件适用法律问题的解释(二)》明确，任何“不缴社保”的约定均无效，劳动者有权解除劳动合同并要求经济补偿。在这一背景下，企业传统的社保违规手段面临前所未有的监管风险。

　　(一)基数申报不实：低成本避费的典型违规

　　基数申报不实是当前企业社保违法中最为普遍且隐蔽性较强的类型。根据《社会保险法》及配套规定，社保缴费基数应以职工上一年度的月平均工资为基准，这里的“工资”涵盖了计时工资、计件工资、奖金、津贴补贴、加班加点工资等所有货币性收入，而非仅指基本工资。

　　但在实际操作中，不少企业为压缩用工成本，采取“就低不就高”的申报策略。公司有的统一按当地最低工资标准申报，有的将工资拆分后仅以基础部分上报，更有甚者通过“阴阳工资表”将实际发放工资与申报基数刻意割裂。这种操作看似能短期降低成本，实则忽略了基数申报的法定要求，为后续的监管风险埋下隐患。此类违法的核心在于利用过去社保与个税、工资发放数据未完全联通的信息差，但随着金税四期系统的全面上线，这一漏洞已被彻底堵死。

　　(二)用工关系造假：规避参保义务的隐蔽操作

　　通过虚构或扭曲用工关系来规避社保缴纳，是企业较为隐蔽的违规手段，常见表现为将全日制劳动关系伪装成非全日制用工或劳务关系。实践中，部分企业试图通过签订“劳务合作协议”、以“服务费”替代工资发放的方式规避社保义务，但此类操作已被司法实践明确否定。如郎溪某服务外包有限公司诉徐某申确认劳动关系纠纷案(最高法指导性案例237号)中，双方虽签订《自由职业者合作协议》，约定以“服务费”支付报酬、不建立劳动关系且不缴社保，但实际履行中，徐某申需按站点排班打卡、接受系统派单，报酬包含基本报酬与奖励，无配送任务时还需在站内承担杂活。法院经审理认为，双方存在人格、经济、组织上的完全从属性，符合劳动关系认定标准，最终判决确认2019年7月5日至2019年8月13日期间存在劳动关系，企业需依法补缴社保并承担徐某申工伤相关责任。此案明确了“劳务关系伪装劳动关系”的法律边界，为企业灵活用工模式的合规性划定了红线。

　　此外，企业在用工认知上还存在诸多误区，比如“试用期属于考察期，可不缴社保”“退休返聘人员已享受养老金，无需参保”等。但法律明确规定，劳动关系自用工之日起建立，试用期包含在劳动合同期限内，必须依法参保;退休返聘人员虽无需缴纳养老、医疗保险，但工伤保险作为法定险种，用人单位仍需为其缴纳，否则发生工伤事故将面临全额赔偿责任。

　　第三方代理代缴社保的行为也属典型违法，本质是虚构劳动关系，可能被认定为骗保并移送司法机关。最高法在新规中强调，只要存在实质性的劳动关系，就必须强制缴纳社保，无论是否签订劳动合同，这一原则让用工关系造假的规避手段失去空间。

　　(三)薪酬支付违规：双重违法的高风险操作

　　薪酬支付环节的违规操作往往形成“社保+税务”的双重违法，企业通过拆分工资、私户发薪等方式，既降低社保缴费基数，又隐瞒实际收入少缴税款。

　　实践中，部分企业将工资拆分为“公账发放基本工资+私户转账补贴”，仅以公账部分申报社保。江苏一企业在2017-2021年间，将在职员工的工资拆分发放至三张银行卡进行账外经营，共计收取账外经营款7,440,313.15元。未按实际工资总额申报社保缴费基数，又通过隐瞒315,109元实际收入的方式，帮助员工逃避个人所得税缴纳义务(案号：常税稽二罚[2024]45号)。

　　这些操作的核心目的是通过隐瞒实际薪酬总额，同时实现“社保少缴”和“税费少缴”的双重目标，但这种做法明显违反《社会保险法》中“按实际工资申报基数”的规定，也触犯了《税收征收管理法》中“如实申报应税收入”的要求，属于典型的双重违法。

三、社保入税对企业的监管趋势与法律影响

　　(一)财税处理的合规性要求升级

　　1.税会差异处理：社保费与企业所得税关联的精准监管

　　在入税前，一些企业采取各种方法虚列社保基数、报用工人数等手段来进行税前扣除，由于社保部门与税务部门的统计口径不一致此类违规行为难以被及时发现。

　　社会保险入税后，税务部门依托大数据比对、跨部门数据互通等监管手段，能够精准识别企业在社保缴纳中的各类违法行为，具体包括社保缴费基数申报不实、应缴未缴或不足额缴纳社保费、虚假填报用工信息以逃避缴费义务等情形。借此就能直接掌握企业的社保金缴纳税款信息，直接跟企业所得税表中的社保金缴纳税款进行比对，如果申报的扣除金额和缴纳税款不一致，就会自动预警并开展核查。这种“数据穿透式”监管让以往通过虚增基数、虚构人数等违规操作增加税前扣除的做法无处遁形，企业税前扣除的真实性与合法性面临前所未有的考验。

　　2.税负粘性增强对特定企业的冲击

　　税负粘性本质上体现为企业税负难以随经营状况灵活调整的特性，当企业业绩波动时，税费负担的调整往往存在滞后或刚性约束，无法与经营节奏同步适配。

　　社保入税政策实施后，企业需依据实际用工情况足额缴纳社保，这一变化使社保费用从以往可以灵活调整的支出项目，转变为必须足额支付的刚性成本。而社保费用作为企业成本的重要组成部分，其刚性增长直接加剧了企业所得税的税负粘性，即便企业面临经营压力，也难以通过调整社保缴费来减轻税费负担。

　　这种影响在服务类企业与小规模企业中表现尤为突出。这类企业普遍具有“用工密集、人力成本占比高”的特征，人力成本占营业收入的比重常处于40%至60%之间，社保费用的刚性增长对其成本结构的冲击更为直接。加之社保缴费基数的规范化与缴费比例的固定化，企业以往通过降低社保缴费以缓解经营压力的路径被阻断，进一步放大了税负黏性的效应。

　　(二)用工成本与用工模式的结构性重构和法律边界重塑

　　1.用工成本的结构性重构

　　社保入税对企业用工成本的影响并非简单的“成本上升”，而是呈现出结构性重构特征，其核心逻辑是通过“严征管”矫正以往的成本扭曲。在双轨征管下，部分企业通过“低基申报”“不缴少缴”等手段实现用工成本虚减，入税后通过重新规范核定社保缴费基数、严格征管把企业这种成本显性化。

　　社保入税实施后，以往按最低基数缴费的企业用工成本平均上升，而合规缴费企业的成本变化相对平缓。这种差异化效应在劳动密集型企业中表现尤为突出：高劳动密集度企业的数字化转型水平较改革前有所提高，其背后是用工成本压力倒逼的要素替代。同时，社保入税的成本效应存在行业异质性，服务业、小规模企业及社保缴费基数较低的企业受影响更大，这类企业由于盈利能力较弱、用工规模较大，合规成本上升对其经营压力更为显著。

　　2.用工模式的法律边界重塑

　　社保入税明确了社保缴费的主体，对传统的用工模式，甚至是灵活用工模式都存在违法合规的风险。

　　(1)社保入税强化传统全日制用工模式下企业的缴费义务与举证责任

　　税务部门可以根据企业申报的个税数据、工资支出记录以及缴纳的社保金数据比对出其虚假用工等违规行为。如企业将薪酬通过现金补贴等现金方式拆分工资，以此来减低工资支出，税务部门可以找到银行流水和职工证言等来比对出企业的逃费行为。在社保入税实施后，企业将面临比交社保金更加难以入税的风险，代理成本较高的企业合规难度更大。

　　(2)社保入税注重灵活用工模式下法律关系的定性与责任划分

　　平台经济持续发展背景下，劳务派遣、业务外包、灵活就业等新型用工模式逐渐普及，成为企业优化人力配置的重要选择。但这类模式在社保缴费责任界定上存在法律模糊地带，相关权责划分不清晰的问题，直接影响企业的社保合规风险管控。

　　具体来看，不同用工场景的责任界定争议尤为突出。例如，劳务派遣中，员工社保缴费责任究竟应由用人单位还是用工单位承担;灵活就业人员与平台之间是否构成法定劳动关系。这类问题若无法明确，企业极易因责任划分偏差陷入社保缴纳疏漏。

　　四、企业的合规路径与战略性应对方案

　　(一)管理层的合规战略转型

　　社保入税是一项长期工作，企业需要从战略高度进行转变，从以降低成本为出发点的合规战略向以企业合规治理为根本的合规战略转变。

　　1.合规意识的深度渗透与机制化落地

　　企业管理层应摒弃以往“机会主义避费”的思维模式，树立“合规即竞争力”的理念。一方面，建立合规与绩效挂钩的考核机制，例如将社保缴费合规率纳入部门负责人KPI并设置合理权重，对出现社保补缴、投诉的团队实行“一票否决”;另一方面，通过分层培训强化全员认知，针对高管层开展“合规风险与企业估值影响”专题研讨，针对基层员工开展“社保权益与缴费明细解读”实操培训，避免因员工误解引发劳动争议。

　　内部控制质量高、合规意识强的企业，在社保入税改革中受到的负向冲击更小，更能获得投资者认可。管理层应将社保合规纳入企业战略规划，建立“全员参与、全流程管控”的合规文化，确保社保缴费的真实性、合法性。

　　2.政策动态的精准把握

　　为实现对社保相关政策动态的精准响应，需构建“政策跟踪-内部转化-反馈优化”的全流程工作机制，确保政策调整与企业经营实践高效适配。

　　在政策跟踪环节，关注国家税务总局、人力资源和社会保障部官网及地方政务平台发布的政策文件与解读，确保第一时间捕捉政策变动信息，清晰界定政策变动涉及的岗位、环节及应对要点，避免信息滞后导致的合规风险。

　　内部转化阶段，开展政策落地演练，结合企业实际用工与缴费场景，模拟政策变动后的缴费流程调整、数据申报规范等操作，验证执行端的衔接顺畅度，及时修正流程中的断点，确保政策落地时企业能快速适配，减少执行偏差。

　　反馈优化层面，注重主动参与政策互动：通过行业协会向主管部门提交书面建议，或受邀参与税务部门组织的企业座谈会，将实际操作中遇到的流程难点、成本压力等问题系统反馈，既为政策优化提供来自企业端的实践参考，也争取更贴合企业经营实际的支持政策，实现政策与企业发展的良性互动。

　　(二)内部治理结构的适应性调整

　　为应对社保入税的合规风险，企业需要对内部治理体系进行优化，对用工、薪酬、税务等关键流程进行梳理，落实企业各部门的合规义务。

　　1.用工管理全周期合规闭环构建

　　企业应建立“全周期合规管控”机制。招聘阶段，在入职登记表中增设“社保缴费信息确认栏”，要求候选人如实填报过往缴费记录，并通过人社部门线上系统核验信息真实性，避免因员工隐瞒历史数据引发后续补缴纠纷;入职阶段，签订劳动合同需明确社保缴费基数，同步办理社保增员手续，确保“签约即参保”，杜绝“试用期不参保”等违规操作;在职阶段，建立“工资-社保基数”联动调整机制，于每年基数申报期前完成员工工资核算，结合当地上下限标准自动匹配缴费基数，调整结果需书面告知员工并留存确认记录;离职阶段，在办理离职手续时同步完成社保减员，出具《社保缴费情况说明》，避免因减员延迟导致企业多缴或员工社保断缴。

　　2.财税与社保数据协同管控机制

　　构建“社保缴费与财税处理同步制度”，保证数据一致性和合规性。一是企业财务部门和人力资源管理部门共享数据，核对工资发放记录、社保缴费记录、个人所得税申报记录等，对于数据不一致的地方要及时予以调整;二是规范社保费核算，按照会计标准和税法要求进行核算，保证税前扣除的合规;三是构建财税风险自检制度，由财务部门联合内控部门开展社保合规检查，重点排查缴费基数遗漏、人员增减延迟等问题，形成《合规自查报告》并明确整改责任人及时限。

　　五、结语

　　社保入税并非单纯的征管体制调整，而是我国社会保障法治化、规范化的必然要求，其实质是以收管为前提，以征管降低缴费率为导向，其目的在于社保基金可持续、企业缴费合理化、劳动力市场有效化。社保进税在法律层面本质上是履行社保缴费义务，由税务机关依法进行征收，矫正扭曲现象，使“机会主义”向“规制主义”靠拢。

　　社保入税对企业的影响是多方面的，不仅有提高企业用工成本、增加合规成本、明确企业风险等负面影响，还能够促进企业数字化转型、抑制脱实向虚行为、提升实业投资水平，这些积极效应在长期将超过短期成本冲击。企业面临的核心任务，是从被动应对转向主动适配，将社保合规融入企业治理的核心环节，通过战略转型、结构调整、技术赋能等方式，实现合规与发展的良性互动。

一、 法律依据：国家规定与地方特殊规则的衔接与兼顾

　　1.底层核心法律依据

　　《中华人民共和国社会保险法》第十七条规定：“参加基本养老保险的个人，因病或者非因工死亡的，其遗属可以领取丧葬补助金和抚恤金；在未达到法定退休年龄时因病或者非因工致残完全丧失劳动能力的，可以领取病残津贴。所需资金从基本养老保险基金中支付。”

　　2.人社部统一细化政策

　　《人力资源社会保障部、财政部关于印发〈企业职工基本养老保险遗属待遇暂行办法〉的通知》(人社部发[2021]18号)进一步细化了待遇标准，统一了全国范围内丧葬补助金和抚恤金的计算方式，同时明确“参保人员累计缴费年限不足5年的，遗属待遇不得超过其个人缴费之和(灵活就业人员以记入个人账户部分计算)”的限制条件。

　　3.特别规定

　　需要特别注意的是，在国家统一框架下，地方是否有特别规定。例如，广东省在国家政策基础上曾有额外的供养直系亲属一次性救济金等待遇，但该规定已于2023年6月30日废止。广东省2023年7月1日生效的新规定与人社部政策保持一致，不再额外增加救济金项目。

　　其他省市也可能根据本地实际调整待遇标准或适用范围。有的地方对机关事业单位人员、国有企业职工的遗属待遇另有规定，超出企业职工基本养老保险统筹基金支付范围的部分由原单位承担。需要强调的是，各地政策应与国家法律和人社部规定相衔接，不得与国家政策相抵触。企业在处理遗属待遇问题时，应关注所在地的具体实施细则，确保依法合规。

　　二、 待遇标准：多城市数据与计算细则

　　企业员工病故后，遗属可领取的待遇主要包括丧葬补助金和抚恤金，以下列举主要城市的最新数据。

　　1.丧葬补助金

　　按照参保人员死亡时本省(自治区、直辖市，以下简称本省)上一年度城镇居民月人均可支配收入的2倍计算。即丧葬补助金标准=死亡时本省上一年度城镇居民月均可支配收入×2，不分在职或退休人员，全国统一计算方式。

　　2024年各地最新数据已陆续公布，本文整理了北京、上海、广州、深圳、天津、山西等主要城市/省份的关键数据，数据来源均为当地统计局官方发布。

2.抚恤金

　　抚恤金是对逝者遗属的一次性经济补偿，根据参保人员的缴费年限分段计算，具体规则如下：

　　2.1在职人员(含灵活就业等以个人身份参保人员)

　　以死亡时本省上一年度城镇居民月人均可支配收入为基数，根据本人的缴费年限(包括实际缴费年限和视同缴费年限，下同)确定发放月数，最长不超过24个月。

　2.2退休人员(含退职人员)

　　以死亡时本省上一年度城镇居民月人均可支配收入为基数，根据本人在职时的缴费年限确定最高发放月数(计算方法与在职人员相同)，每领取1年基本养老金减少1个月，发放月数最低为9个月。

　　计算逻辑分两步：第一步：按“在职时缴费年限”确定最高发放月数(计算方式与在职人员完全一致，即最高24个月)；第二步：按“退休后实际领取基本养老金的年限”扣减月数(每领取1年扣减1个月)，最终发放月数最低为9个月。

　　示例一：某退休人员，在职时缴费25年(对应最高发放月数19个月)，退休后领取养老金8年，2025年病故：

　　第一步：在职缴费25年→最高发放月数19个月；

　　第二步：扣减领取养老金年限8个月→19-8=11个月(≥9个月，无需保底)；

　　抚恤金金额：7757.92元/月×11=85337.12元。

　　示例二：另一退休人员在职缴费12年(对应发放月数9个月)，退休后领取养老金10年，则按保底9个月计算。

　　2.3限制条件

　　累计缴费年限不足5年的，其遗属待遇标准不得超过其个人缴费之和(灵活就业等以个人身份参保人员以记入个人账户部分计算)。

　　这一规则在司法实践中已明确适用。例如在(2024)津0113民初13487号案件中，员工卢某与公司劳动关系存续4个月(缴费年限不足5年)，公司未缴纳社保，法院最终判决：公司需支付遗属待遇，但总额不得超过卢某应缴纳的养老保险个人缴费部分。

　　三、 实务Q&A：企业执行中的常见问题与风险提示

　　3.1遗属待遇由谁支付?是否全部由社保基金承担?

　　答：遗属待遇的支付主体取决于企业是否依法为员工缴纳了养老保险。

　　已依法缴纳社保的：丧葬补助金和抚恤金均由企业职工基本养老保险统筹基金支付，企业无需额外承担；

　　未缴纳社保或缴费不足的：若员工与企业存在合法劳动关系，企业未依法为员工缴纳养老保险，或缴费年限不足，导致遗属无法从社保基金领取待遇，则全部待遇由企业承担，参考案例(2024)津0113民初13487号判决。

　　风险提示：部分企业以“发放社保补贴”为由拒绝缴纳社保，该行为无效——法院明确“社保补贴不能免除企业的法定缴费义务”，一旦员工病故，企业仍需全额赔偿遗属待遇损失。

　　3.2社保缴费基数不足或年限不足，是否影响遗属待遇?

　　答：遗属待遇的计算基数是参保人员死亡时本省上一年度城镇居民月人均可支配收入，与员工个人社保缴费基数无关。因此，即使企业按最低基数缴费，也不会降低遗属应得的丧葬补助金和抚恤金标准。但是，缴费年限不足可能影响抚恤金的月数，进而导致遗属待遇总额减少，这部分差额需由企业补足。

　　示例：深圳某员工实际工作8年，但企业仅为其缴纳社保4年(缴费年限不足5年)，2024年病故。社保基金仅按3个月抚恤金，遗属向企业主张差额(应按8年缴费的6个月标准)，企业需补足该差额。

　　3.3遗属需提供哪些材料才能领取待遇?企业有协助义务吗?

　　答：遗属需提供4类核心材料，企业有法定协助义务。遗属向社保部门申请待遇时，通常需提交：死亡证明(医院出具的《居民死亡医学证明(推断)书》或公安部门出具的注销证明)；与死者的亲属关系证明(户口本、结婚证、出生证明等)；死者的社保卡/身份证复印件；遗属本人的身份证、银行卡复印件。

　　企业义务：如果员工在职期间病故，企业有责任协助遗属办理待遇申领手续。具体而言，企业应向社保经办机构提供员工的劳动合同、社保缴费记录等证明材料，配合社保部门核实情况。如果企业未为员工缴纳社保，那么在员工病故后，企业应直接向遗属支付待遇，并妥善保存支付凭证(如银行转账记录、遗属签字的收款确认书)，以避免后续纠纷。

　　四、 总结

　　对企业合规建议：避免遗属待遇纠纷的3个关键动作

　　依法足额缴纳社保：这是避免纠纷的核心——无论员工是否同意“以补贴代替社保”，企业均需按实际工资缴纳社保，确保缴费年限连续，避免因断缴、基数不足导致后续赔偿。

　　关注地方特殊政策：若企业在有地方性待遇规定的省份经营，需梳理当地额外待遇项目，将其纳入员工成本测算。

　　建立病故事件处理流程：员工病故后，企业应及时通知社保部门，协助遗属准备申请材料；若需企业支付待遇，应完成核算与支付，并签订书面协议明确责任终止，避免长期纠纷。

　　遗属待遇不仅是法律规定的保障，更是企业社会责任的体现。准确理解政策、依法履行义务，既能保护遗属的合法权益，也能帮助企业规避法律风险，实现合规经营。

附表

　　2023年7月1日之前，根据《广东省企业职工假期待遇死亡抚恤待遇暂行规定》(粤劳薪[1997]115号，2023年6月30日废止)，在职职工因病或非因工死亡的，遗属可享受三项待遇：丧葬补助金、抚恤金和供养直系亲属一次性救济金。例如在 (2023) 粤 01 民终 23281 号判决书中，法院认为：《中华人民共和国社会保险法》虽规定了参保职工因病或非因工死亡的依法可以领取丧葬补助金和抚恤金，但《中华人民共和国社会保险法》只是从社会保险角度对非因工死亡的待遇作出规定，并没有禁止各地政府针对非因工死亡待遇问题规定用人单位的支付责任。《广东省企业职工假期待遇死亡抚恤待遇暂行规定》仍为现行有效的法规文件，用人单位应向遗属支付供养直系亲属一次性救济金。2023年7月1日开始，根据广东省人力资源和社会保障厅关于印发《广东省职工假期待遇和死亡抚恤待遇规定》的通知(粤人社规[2023]17号)，更新了规定，保持了与人社部发[2021]18号文件一致。

岁末年初，企业财税人员需要做好哪些重点事项，以便2026年更好地进行税务合规管理?从本期开始，《划重点》栏目围绕这一话题，就交易定性、政策适用、优惠享受、纳税调整等重点事项进行有针对性的提醒，供读者参考。

　　进入12月，很多企业在准备第四季度企业所得税预缴申报工作、2025年度企业所得税汇算清缴工作。笔者提醒，为了确保2025年度企业所得税汇算清缴申报准确，近期，企业应自主审核享受研发费用加计扣除政策的准确性——重点检查研发项目的合规性、研发费用归集的准确性，检查《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》(A200000)和《研发费用加计扣除优惠明细表》(A107012)数据的一致性，同时，在申报享受税收优惠时，做好留存备查资料管理工作。

　　检查研发项目及费用合规性

　　企业享受研发费用加计扣除政策的前提，是企业开展的项目属于研发活动。因此，年底时，享受研发费用加计扣除的企业，首先须检查研发项目的合规性——只有研发活动产生的研发费用才能加计扣除。

　　具体来说，产品(服务)的常规性升级、科研成果的直接应用、企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动、市场调查研究、产品测试分析、社会科学方面的研究以及对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单技术改变等均不属于研发活动，相关费用不能纳入加计扣除范围。对于研发项目存在争议的企业，建议在汇算清缴前向地市级(含)以上科技行政主管部门申请鉴定意见，避免因项目定性问题引发税务风险。企业若误将非研发活动产生的费用进行加计扣除，在预缴申报时已享受研发费用加计扣除政策，则需要在检查时调减A107012表多填报的研发费用，并调减A200000表第22行“减：免税收入、减计收入、加计扣除(22.1+22.2+…)”对应的研发费用加计扣除金额，确保表间数据一致。

　　同时，企业还必须重视检查研发活动费用归集的准确性。具体来说，未直接从事研发活动人员(如财务人员、后勤人员)的人工费用，不属于加计扣除范围;生产经营和研发活动如果共用人员、仪器设备、无形资产等，实际发生的相关费用要按实际工时占比等合理方法，在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

　　值得注意的是，除了已经正列举的5项研发费用外，“其他相关费用”总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。企业财务人员可以通过A107012表中第28行“(六)其他相关费用(29+30+31+32+33)”和第34行“(七)经限额调整后的其他相关费用”核对是否填报准确——第28行填报的是实际发生数，第34行填报的是归集到研发费用加计扣除中的其他相关费用。正确的填报应是第28行的数值大于或等于第34行。

　　检查A200000表与A107012表数据一致性

　　企业若在7月或10月预缴申报享受研发费用加计扣除优惠，年末需要重点检查A200000表和A107012表数据的一致性。正确的表间勾稽关系是：A200000表中的第22行“减：免税收入、减计收入、加计扣除(22.1+22.2+…)”下的明细行次对应的研发费用加计扣除金额，应与A107012表中的第51行“九、本年研发费用加计扣除总额”填报的金额一致。

　　《国家税务总局 财政部关于优化预缴申报享受研发费用加计扣除政策有关事项的公告》(国家税务总局 财政部公告2023年第11号，以下简称11号公告)明确，企业可在当年7月份预缴、10月份预缴以及年度汇算清缴时申报享受研发费用加计扣除政策。预缴时，能准确归集核算研发费用的，企业可以结合自身生产经营实际情况，自主选择就当年上半年、前三季度研发费用享受加计扣除政策。

　　举例来说，假设A企业(按100%加计扣除)在2025年上半年、前三季度能够准确归集核算的研发费用分别为70万元、100万元，未形成无形资产计入当期损益。A企业选择在7月预缴、10月预缴企业所得税时，分别享受研发费用加计扣除优惠。那么，在7月预缴、10月预缴时A200000表中的第22行“减：免税收入、减计收入、加计扣除(22.1+22.2+…)”明细行次对应的研发费用加计扣除金额分别为70万元、100万元，A107012表中的第51行“九、本年研发费用加计扣除总额”也分别为70万元、100万元。在预缴时，A107012表无须报送，只需要留存备查，年末A企业财务人员注意核对A200000表和A107012表数据的一致性。

　　此外，笔者提醒，企业在办理第一季度和第四季度预缴申报时，不能享受研发费用加计扣除政策。因此，企业如果在2025年10月预缴时申报享受了研发费用加计扣除政策，在2026年1月预缴申报时，A200000表中的第22行“减：免税收入、减计收入、加计扣除(22.1+22.2+…)”的明细行次对应的研发费用加计扣除金额填报的是前三季度累计额;即使第四季度研发费用已完成归集，也不包含其中，而是将对应的加计扣除金额与前三季度累计额合并，在汇算清缴时填报。

　　检查主表与A107012表数据一致性

　　在办理2025年度企业所得税汇算清缴期间，企业申报享受研发费用加计扣除政策，也需要注意检查企业所得税年度纳税申报主表第22行“减：免税、减计收入及加计扣除(22.1+22.2+…)”明细行次填报的研发费用加计扣除项目的本年累计金额，与A107012表第51行“九、本年研发费用加计扣除总额”填报的数据一致性。

　　企业如果在预缴时选择不享受研发费用加计扣除优惠，在年度汇算清缴时能够准确归集核算研发费用的，可结合自身生产经营实际情况，在年度汇算清缴时一并享受。

　　举例来说，B企业为集成电路企业(按120%加计扣除)，2025年开展的研发活动未形成无形资产，前三季度无法准确归集核算研发费用，在预缴时选择不享受研发费用加计扣除优惠。假设2026年办理2025年度企业所得税汇算清缴时能够准确归集核算的研发费用为1000万元，那么，B企业在汇算清缴时，应在企业所得税年度纳税申报主表第22行“减：免税、减计收入及加计扣除(22.1+22.2+…)”明细行次填报研发费用加计扣除项目的本年累计金额，与A107012表第51行“九、本年研发费用加计扣除总额”均为1200万元。

　　此外，11号公告明确，企业享受研发费用加计扣除优惠政策采取“真实发生、自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式。企业留存备查资料应从企业享受优惠事项当年的企业所得税汇算清缴期结束次日起保留10年。因此，企业还应注意检查备查资料的完整性。企业需要留存备查的资料包括：自主、委托、合作研究开发项目计划书和企业有权部门关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件;自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单;经科技行政主管部门登记的委托、合作研究开发项目的合同;“研发支出”辅助账等。企业如果已取得地市级(含)以上科技行政主管部门出具的鉴定意见，应将其作为资料留存备查。

盘活资本存量，应统筹好做优增量和盘活存量的关系，这对于推动新旧动能转换、保持经济合理增速十分重要。通过整合激活资金、土地、设备、技术、人才等现有资源，使其发挥更高价值、创造更大效益。从当前我国盘活资本存量工作的整体进程看，一是各地各部门正积极摸清资产底数，夯实盘活工作基础，梳理的存量资产范围涉及房地产业、机械设备、金融资产、技术专利等多种类别。二是以市场为导向，以“激活”为目标，引入资产证券化、并购重组、权益置换等更为灵活有效的盘活方式。这些方式尤其适配大规模国有资产或大型国企的转型需求，因其不仅可以有效降低企业杠杆率，更能助力被盘活对象的产业升级和向新业态模式转型。

　　盘活存量以提高资源配置效率，关键在于将闲置或低效资源重新配置到更高效的领域。通俗地讲，就是要形成人尽其才、物尽其用、地尽其利、货畅其流的发展局面。对于具备“资产储备较多、存在现金流缺口、仍保有核心经营能力”这三个特征的行业和企业来讲，在各类盘活方式中，又以“债务重组”的方法更为合适，因其能破解“资产闲置与债务高企”的结构性矛盾。与清算程序对资产价值带来折损不同，债务重组通过市场化方式重构债权债务关系，可最大限度保留企业核心生产能力与资产内在价值，为存量资本的再利用创造更为有利的条件。

　　债务重组本质上是存量资源的“优化再定位”——通过债务梳理让闲置资产重新对接市场需求，这与新兴要素培育形成了“增量突破与存量优化”的互补发展格局。盘活制造业设备、工业厂房、技术专利等存量资产，具备更直接的短期拉动效应。对于部分企业来说，虽资不抵债，但保有完整的生产设备以及行业资质报告等核心资源，具有重整价值。而若直接清算，或将导致资产严重贬值、职工失业、税款流失等现象发生。通过债务重组实现企业破产重组，保留核心产能，维持职工生计稳定，有助于实现“救企业、保产业、稳民生”的目的。

　　债务重组过程中，在税会处理方面会产生大量涉及重组双方甚至多方的损益核算，这些资产权属变更、收益确认往往成为重组过程的堵点与难点。各税种政策适用场景复杂，若操作不当易引发税务风险。

　　在单一税种层面，以部分税种举例，以非货币性抵偿债务时，有的企业易忽略增值税视同销售义务。在企业所得税方面，债务重组所得的确认时点与金额可能存在争议，部分企业存在延迟确认债务豁免收益的情况，或对特殊性税务处理适用条件把控不严，如未满足“具有合理商业目的”“股权支付比例达标”等要求，违规享受递延纳税优惠;在关联企业重组中，存在通过不合理定价转移利润、规避纳税义务的风险。在个人所得税方面，当自然人股东以股权抵偿债务时，债务人可能未按“财产转让所得”缴纳个税;债务豁免收益直接分配给股东时，债权人未代扣代缴个税。在印花税方面，重组涉及的借款合同、产权转移书据等可能未按规定计税贴花，尤其对“债权转股权”合同的计税依据认定不清等。

　　在跨税种协同风险层面，可能出现计税基础不一致等导致的风险，如企业所得税按特殊性税务处理暂未确认所得，但增值税已按视同销售计税，将导致资产计税基础在不同税种间存在差异，后续折旧、摊销扣除时引发税会差异争议;或是优惠政策适用冲突，如享受增值税免税政策的重组业务，可能影响企业所得税亏损弥补的连贯性。

　　目前我国针对债务重组的税收政策体系已覆盖企业所得税、增值税、印花税等主要税种，通过递延纳税、免税等方式降低重组门槛。拟开展债务重组的相关企业，在决策阶段应认真研读财政部、国家税务总局于2025年10月发布的《企业兼并重组主要税收优惠政策指引》，该指引是目前对此领域最新税收优惠政策梳理得最为详尽的税务“法规地图”，为企业合规享受税收优惠政策提供了明确遵循。企业应建立重组业务税务专项审核机制，提前与税务机关沟通重组方案的税务处理方式，确保政策适用准确;完整留存重组协议、资产评估报告、债权债务证明等资料，以备税务检查;坚决杜绝通过关联交易非关联化、虚假资产置换等方式规避纳税义务，确保重组业务具有合理商业目的。

　　税务机关应进一步提升重组业务税收征管效能，依托大数据分析识别高风险交易，深化政策宣传辅导，引导企业规范操作，同时落实“首违不罚”等柔性执法举措，在严守执法底线的基础上体现服务温度，实现监管与服务的有机统一。

日前，国家税务总局与最高人民法院联合印发《关于企业破产程序中若干税费征管事项的公告》(以下简称《公告》)，对企业破产程序涉及的税费债权申报、征收管理、纳税缴费信用修复等关键事项予以明确。《公告》发布后，在学术界与实务界引发广泛关注。多位专家指出，此举直击破产程序中的长期痛点，不仅有助于规范破产征管程序、保障各方权益，更对健全市场机制、优化营商环境、建设全国统一大市场具有重要意义。

　　疏通“大循环”，完善市场机制

　　企业破产制度，是市场经济中一项重要的法律制度，它就像市场经济的“清道夫”，通过清算、重整、和解三种路径，在实现债权人公平受偿、推动“僵尸企业”退出、助力困境企业重生等方面扮演着关键角色。当前，我国经济正处于结构调整深化期，企业破产案件数量呈上升态势。数据显示，2024年全国法院审结破产案件3万件，同比增长6.5%。

　　党的二十届三中全会与四中全会相继提出“健全企业破产机制”“完善市场退出制度”等改革任务。中国人民大学法学院教授、北京市破产法学会会长徐阳光认为，《公告》聚焦破产税收征管中的代表性难题，它的出台有助于健全破产机制，畅通市场退出与再生通道，是完善市场经济基础制度的切实举措。

　　徐阳光提示说，破产程序特别是重整程序，本质上也属于企业并购的一种表现形式。长期以来，破产涉税领域存在法律规定不健全、政策不明确、各地执法与裁判标准不一等问题。尽管一些地方通过府院协调机制进行了有益探索，但地方性政策难以形成全国统一标尺，客观上形成了市场壁垒。“本次《公告》的出台，通过在破产涉税领域建立全国统一的执法与司法标准，有助于破除阻碍全国统一大市场建设的卡点堵点，为全国统一大市场建设清除障碍。”

　　国家税务总局税收科学研究所副所长李平同样认为，《公告》出台是助力营造市场化、法治化、国际化一流营商环境的重要措施，它通过规范破产涉税费征管，在保障国家税收利益与保护纳税人合法权益之间寻求平衡，有助于降低经营主体退出成本，激发竞争活力，从而进一步完善优胜劣汰的市场机制。

　　徐阳光还提到，本次《公告》由国家税务总局与最高人民法院两部门联合发文，不仅彰显了国家破解难题的决心，也体现了司法与执法机关在关键问题上共识的凝聚，为未来推进《中华人民共和国企业破产法》《中华人民共和国税收征收管理法》等相关法律的修订奠定了基础。

　　统一“执法标尺”，赋能税收征管

　　破产企业大多涉及欠缴税费情况，因破产案件错综复杂、专业性强，又涉及破产清算、重整、和解等多个程序，税务机关在依法清收税费债权、履行税收征管职责时，常常面临债权界定、程序衔接与法律适用上的多重挑战。

　　李平认为，《公告》通过对破产程序中各类税费征管事项进行统一规范，明确了税务管理措施和执法标准，特别是优化了企业破产重整的税收制度环境，为基层税务机关准确、高效处理破产涉税事项提供了清晰指引，极大提高了执法的确定性和统一性，避免了因理解偏差或标准不一带来的操作困扰。

　　徐阳光进一步阐述了《公告》对于税务部门优化执法方式的作用：“它统一并细化了税务机关申报债权的范围与性质，明确了税款滞纳金计算截止时间、特别纳税调整利息的债权性质等长期存在争议的问题，为化解实践中的冲突提供了明确的政策依据。”

　　德勤中国税务及商务合伙人宫滨结合实务指出，《公告》提升了税费债权处理的规范性与可预期性。他举例说，《公告》明确了税务机关申报债权的范围，在原有税款、滞纳金、罚款等基础上，新增了“社会保险费及其滞纳金”以及由税务机关征收的、法律责任和政策依据明确的非税收入，这符合当前税费征收的实际格局，更全面地保障了国家权益。此外，《公告》还明确了各类税费债权的分类归属，为税务机关分类申报债权提供了清晰指引，同时在拟定和表决重整计划草案、和解协议草案、破产财产变价方案、破产财产分配方案等过程中，为测算有关方案的税费成本、评估债务清偿率和投资收益率等重要问题提供参考依据，提高了执法的确定性和统一性，为经营主体的有序出清与资源盘活提供了制度保障。

　　直击实务“堵点”，营造良好的营商环境

　　对于陷入困境的企业而言，破产程序既是严肃的“退出机制”，也蕴含着重生的“挽救途径”。专家指出，《公告》精准回应了企业在退出或再生过程中的关切，在内容上极具针对性。

　　不少破产企业因经营问题被认定为“非正常户”。过去，企业处于“非正常户”状态会引发发票受限、下游企业抵扣受阻等一系列连锁反应，加剧企业经营困境。根据原有规定，解除非正常状态需“接受处罚、缴纳罚款”，但这可能与破产法禁止个别清偿的规定冲突。徐阳光说，《公告》创新性地规定，破产企业只需补办申报，税务机关出具处罚决定书后即可解除非正常状态，相关罚款作为债权申报，从而打通了程序衔接的“堵点”。

　　重整成功的企业最怕背负历史“污点”影响新生，《公告》新增了一项支持破产企业维护纳税缴费信用等级的利好举措。《公告》明确，对于依法受偿后依据重整计划或和解协议仍未清偿的税款滞纳金、罚款及利息，不影响企业申请纳税缴费信用修复和后续评价，也不影响办理迁移、注销。徐阳光指出，这对于企业重整成功后轻装上阵、重返市场至关重要。而对于破产清算企业，《公告》则明确凭法院终结裁定可即时办理税务注销，核销“死欠”，大大加快了市场出清速度。

　　宫滨具体分析了纳税缴费信用修复条款带来的积极变化，“破产企业有望通过积极足额补缴税款本金后修复纳税缴费信用，有助于企业尽快轻装上阵并重塑经营能力，为最终成功实现再生提供坚实支撑。”

　　《公告》明确税务机关在收到破产受理裁定后，依法解除对破产企业财产的保全和强制执行措施。宫滨说，这一规定直指过去“解封难”的痼疾，不仅提升了破产程序的整体效率，确保了破产财产能够被高效、统一地处置，保障了全体债权人的公平受偿利益，更在制度层面清晰地界定了国家税收债权与企业拯救、市场出清之间的关系，体现了税收征管在特定情境下的谦抑性与克制性，是优化营商环境、健全经营主体救治和退出机制的重要制度完善。

　　在破产程序中，管理人作为法院指定的“临时管家”，不仅全面负责破产财产的接管、清核、处置与分配，还需要在复杂且相互交织的法律、财务与经营事务中作出专业判断。以往，法律法规与政策依据不够明确，具体操作指引相对缺失，管理人在履职中往往面临诸多困惑，导致其在推动破产程序时常遇到阻碍。

　　徐阳光指出，《公告》明确了管理人在审查税务债权、履行涉税义务等方面的权责，为其依法开展工作提供了有力支撑。宫滨表示，《公告》清晰界定了各类税费债权的性质与清偿顺序，有助于管理人在拟定重整计划、财产分配方案时进行准确的税费成本测算，也为投资者评估风险与收益带来了便利，实质上降低了破产程序的不确定性。

　　对于具体操作中的难题，《公告》也给出了切实可行的解决办法。宫滨举例说，《公告》明确管理人可以代表企业履行破产期间的纳税义务，并可使用管理人印章办理涉税事项，在电子税务局进行相关操作;针对破产企业“开票难”问题，允许管理人申领或代开发票，并可依特殊情况申请调整发票总额度。“这些规定有效保障了破产程序进行，特别是保障企业重整期间必要的经营活动得以继续，为企业营造了良好的营商环境。”

合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。根据会计准则要求，企业对外投资如占被投资企业资本总额半数以上，或者实质上拥有被投资企业控制权的，应当编制合并财务报表。特殊行业的企业不宜合并的，可不予合并，但应当将其财务报表一并报送。实务中，部分上市公司未正确处理内部交易，进而对合并财务报表项目产生影响。

　　案例：合并财务报表未考虑税会差异

　　上市公司Z公司为集团母公司，A公司、B公司、C公司、D公司为Z公司全资子公司，E公司为C公司全资子公司。2024年6月，该集团计划以A公司为平台引入外部战略投资者，将与A公司业务相关联的B公司100%股权投入A公司。同时，为优化产业结构，该集团将D公司100%股权划转给C公司。2025年2月，C公司将D公司100%股权划转给E公司。

　　Z公司认为，上述集团内部关联交易，单户报表层面即便按公允价值确认股权转让所得，在合并财务报表层面会进行抵销，因此其内部交易按长期股权投资成本确定股权转让收入，合并利润表中所得税费用的当期所得税和递延所得税，均按零核算。

　　2025年4月，Z公司对外披露合并财务报表，Z公司对B公司的长期股权投资成本与计税基础均为1000万元，B公司公允价值为4000万元;Z公司对D公司长期股权投资成本与计税基础均为1000万元，D公司公允价值为3000万元;集团内企业的企业所得税税率均为25%。

　　忽视税会差异对合并利润表的影响

　　案例中，Z公司的财务处理，没有考虑到税会差异对合并利润表的影响，不仅导致2024年度企业所得税申报产生税务风险，而且存在虚增会计净利润的风险。

　　根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》规定，母公司在编制合并财务报表时，必须将合并范围内的所有企业视作一个统一的会计主体，对母公司与子公司、子公司之间发生的内部交易影响进行抵销处理，以真实反映企业集团整体的财务状况和经营成果。

　　合并利润表中，所得税费用是影响净利润结果的关键因素，计算公式如下：所得税费用=当期所得税+递延所得税。其中，当期所得税，指合并范围内各企业按照税法规定计算的当期应缴纳的所得税金额，当期所得税=应纳税所得额×所得税税率。

　　递延所得税反映了以税法为依据计算的应纳税所得额，与以会计准则为依据计算的会计利润之间存在的暂时性差异。若该暂时性差异增加未来期间的所得税应税金额，称为“应纳税暂时性差异”，此时递延所得税为正数;若该暂时性差异减少未来期间的所得税应税金额，则称为“可抵扣暂时性差异”，此时递延所得税为负数。

　　也就是说，在会计处理方面，Z公司子公司之间发生的内部交易不产生损益，但企业在填报合并利润表时，应注意按照税法规定计算应纳税所得额，并将应纳税所得额与会计利润之间存在的差异，体现在递延所得税科目中。

　　递延纳税情况影响当期所得额

　　案例中，Z公司将B公司100%股权投入A公司，为股权投资业务，根据会计准则要求，不确认内部股转收益。

　　企业所得税方面，《财政部 国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》(财税[2014]116号)规定，居民企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认非货币性资产转让所得。案例中，A公司需要按公允价值确认所得，符合条件时，可在不超过5年期限内，将非货币性资产转让所得分期均匀计入相应年度的应纳税所得额。

　　若A公司不享受分期递延纳税优惠，Z公司在2024年合并利润表中，需要计算当期所得税=(B公司股权公允价值-计税基础)×所得税税率=(4000-1000)×25%=750(万元)，即确认“所得税费用—当期所得税”750万元。

　　若A公司选择按照3年分期，Z公司在2024年合并利润表中，需要确认“所得税费用—当期所得税”250万元，分期到以后2个年度确认的应纳税所得额为应纳税暂时性差异，故需同步计算递延所得税=(4000-1000)×25%÷3×2=500(万元)，即确认“所得税费用—递延所得税(正数)”500万元，此时所得税费用合计数，为当期所得税+递延所得税=250+500=750(万元)。

　　股权未满12个月被划转，按公允价值确认所得

　　案例中，Z公司第一次将D公司股权划转给C公司后，未满12个月再次将D公司股权划转给E公司。根据会计准则规定，这一内部股权划转不确认股权转让收益。

　　根据《国家税务总局关于资产(股权)划转企业所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第40号)，100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权，符合一定条件可以选择适用特殊性税务处理，即划出方企业和划入方企业均不确认所得。同时规定，股权划转若不符合特殊性税务处理条件，则划出方需视同销售处理，按照原划转完成时股权的公允价值，计算股权转让所得。

　　由于D公司股权划转给C公司后，未满12个月就发生第二次股权划转，所以D公司股权划转给C公司，不符合特殊性税务处理条件，C公司需要按公允价值确认所得。Z公司在2024年合并利润表中，需要计算当期所得税=(D公司股权公允价值-计税基础)×所得税税率=(3000-1000)×25%=500(万元)，即确认“所得税费用—当期所得税”500万元。

　　值得注意的是，若有证据表明Z公司所在集团未来很可能将D公司全部股权，以公允价格3000万元转让给集团外第三方企业，会形成可抵扣暂时性差异。Z公司需要在2024年合并利润表中，同步计算递延所得税=-(3000-1000)×25%=-500(万元)，即确认“所得税费用—递延所得税(负数)”-500万元，此时所得税费用合计数为当期所得税+递延所得税=500-500=0(万元)，税会差异不影响2024年会计净利润。

　　若不存在Z公司所在集团未来转让D公司股权的证据，Z公司在2024年合并利润表中不确认递延所得税(负数)，此时所得税费用为“所得税费用—当期所得税”500万元，税会差异会导致2024年会计净利润减少500万元。

编者按：在当今税收征管实践中，查账征收作为税收征收管理的一般原则，而核定征收则被视为一种例外性的补救措施，主要适用于纳税人账目混乱、资料缺失等无法准确查实应税事实的情形。然而，当税务机关因这些原因对纳税人适用核定征收方式核定税款时，一个备受争议的法律问题随之浮现：税务机关是否还能同时认定纳税人构成“偷税”，并据此施以行政处罚甚至移送刑事追究?

　　这一问题的核心在于税法理论中“推定课税事实”与行政处罚法“以事实为依据”之间的内在矛盾。一方面，核定征收的适用前提正是税务机关承认无法查清纳税人的真实账务和经营数据，只能通过行业平均率等推定方法计算税款;另一方面，偷税的认定，尤其是涉及行政罚款或刑事责任的定性，必须严格遵守“事实清楚、证据确凿”的行政处罚原则。这种“模糊推定”的征收基础与“精确确定”的处罚要求之间，是否存在着不可调和的逻辑冲突?

　　本文尝试通过分析正反两方观点、典型司法与行政案例，以及实务破局思路，本文旨在为税务从业者、企业财务人员及律师提供更全面、更精确的参考框架。

　　一、问题的提出：征收方式与违法定性的逻辑分野与现实背景

　　首先，我们需明确本文讨论的特定语境。本文不涉及企业通过虚假手段在税收优惠地区主动申请核定征收以逃避税款的情形，而是聚焦于企业因内部管理失当(如会计人员流动频繁、历史账务遗留问题、凭证保管不当)导致账目混乱、成本资料残缺，从而使税务机关在稽查期内无法核实其真实经营成本，只能依法依据《税收征管法》第35条对企业采取核定征收的场景。

　　在这一场景下，核心矛盾凸显：税务机关既然已适用核定征收，即默认了“查账不清”的现实，又如何能逻辑自洽地适用《税收征管法》第63条第一款，认定纳税人存在“伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、会计凭证、记账凭证”“在账簿上多列支出或者不列、少列收入”等偷税行为，并据此计算偷税数额?

　　上述矛盾并不是笔者纯理论的分析，而是实实在在的客观矛盾。源于税收实务中的多重压力，一方面税务机关为保障国家税款及时足额入库，往往倾向于从严认定偷税，以震慑潜在违法行为;另一方面，纳税人及法院则强调行政处罚的法定原则，要求偷税认定必须有确凿证据支持，而非基于推定税款的“倒推”。实践中，已经发生了多起此类存在争议的案件。

　　目前，实务界对此形成了鲜明对立的正反两方观点，我们将逐一剖析。

　　二、正方观点：税务机关核定征收并不阻却偷税的认定

　　(一)法理依据：征收方式与法律责任并行不悖。

　　持此观点的税务机关和法律人士认为，核定征收与偷税认定分属两个不同的法律范畴。

　　首先，核定征收是“手段”：核定征收的本质是“保障税款入库的补救性手段”。根据《税收征管法》第三十五条，当纳税人设置账簿但账目混乱、难以查账，或未按规定设置账簿时，税务机关有权核定其应纳税额。这是一种基于公共利益的行政推定权，旨在防止税款流失，而非对纳税人违法行为的“豁免”。

　　其次，偷税是“行为定性”：偷税认定聚焦于“违法手段+少缴后果”的构成要件。根据《税收征管法》第六十三条第一款，只要纳税人实施了列举的违法行为(如隐匿收入、销毁凭证、多列支出)，并导致不缴或少缴税款，即构成偷税。主观故意往往通过客观行为推定得出，无需额外证明。

　　据此，正方逻辑的核心在于：如果纳税人故意通过销毁账簿、隐匿资料等方式制造“账目混乱”，从而迫使税务机关采用核定征收，这种行为本身就是偷税的典型表现。如果因核定征收而免除偷税责任，将鼓励纳税人“故意乱账”以逃避处罚，违背税法公平正义原则。更重要的是，核定出的税款差额完全可以作为偷税数额的计算基础，因为偷税数额本质上是“应缴税款-实缴税款”的差额，而核定税款即是对“应缴税款”的合法推定。

　　(二)典型案例解析：正方观点在实务中的应用

　　2025年8月中国税务报公布了一则税案，吉林市税务局第一稽查局发现涉案企业账簿设置不规范，收入明细账存在，但成本费用核算严重混乱，无法准确计算应纳税所得额。稽查中，税务机关通过银行流水和第三方数据发现企业隐匿销售收入超3500万元。税务机关认为尽管对企业所得税采取核定应税所得率征收，但隐匿收入的行为被认定为偷税。因此要求企业补缴税款并处一倍罚款，纳税人行政复议和诉讼均败诉。

　　此案表明，即使所得税的计算依据是核定征收“推算”出来的，但只要纳税人隐匿收入的主观故意和客观行为被查实，且该行为导致了最终核定税额低于应缴税额，偷税定性依然成立。

　　三、反方观点：核定征收下认定偷税缺乏事实基础与证据确凿性——法院与部分税务机关的审慎态度

　　反方观点则强调行政处罚的法定原则，认为核定征收本质上是“证据不足下的推定”，无法作为偷税认定的“确凿基石”。这一立场在司法实践中日益凸显，尤其在最高人民法院的指导性意见下。

　　(一)法理依据：推定事实不能支撑处罚确定性

　　1.证据充分性不足。《行政处罚法》第三十四条要求处罚必须基于事实清楚、证据确凿。核定征收依据《税收征管法实施细则》第四十七条，往往采用行业平均利润率等“合理推测”，具有或然性和主观性。用这种“推测税额”证明纳税人“确凿偷逃了多少税款”，逻辑上存在瑕疵，可能违反比例原则。

　　2.主观故意缺失。在核定征收(尤其是定期定额)模式下，纳税人按税务机关核定税额申报，通常认为已履行义务，缺乏“故意逃税”的主观心态。国家税务总局曾在批复中间接承认偷税需主观故意(参考2021年批复)。

　　3.信赖保护原则。纳税人对税务机关确定的征收方式产生合理信赖，突然倒追偷税，违反《行政法》信赖利益保护原则，尤其在长期执行核定模式的情况下。反方还引用《刑法》第二百零一条(逃税罪)，强调刑事定罪需“确凿证据”，核定税款仅为间接证据，无法支撑定罪。

　　(二)典型案例一：法院撤销偷税定性案

　　某饮食服务有限公司与某自治州地方税务局稽查局税务行政管理一审行政判决书中法院的判决支持了反方观点。

　　2009年11月，某饮食公司进行了税务登记，主要从事餐饮服务。因公司财务账不健全，主管税务机关对其实行定额核定征收管理，经营期间公司按税务局确定的税额缴纳了相应税款。2015年12月10日，某地稽查局因他人举报对饮食公司进行税务稽查立案查处。2017年11月23日，稽查局在撤销后重新作出税稽罚[2017]22号《税务行政处罚决定书》，认定饮食公司2011年3月22日至2015年11月30日采取虚假的申报手段，少缴税款894624.89元，属于偷税，处以少缴税款一倍的罚款即894624.89元。饮食公司不服，诉至法院。

　　法院认为，本案因原告财务账务不全，被告对原告采用的是定额核定征收管理模式，其征收方式系被告为其确定，之前一直采用该模式征收，原告均依此及时足额的缴纳了定额核定的税款。之后税务机关依据原告电脑上营业收入与之前的定税存在少缴税款的行为，认定为偷税，作为纳税人的原告主观上有理由认为只需如实缴纳税务机关核定的税额，客观上原告在其电脑中如实记载了自己的营业收入，没有故意设立虚假账簿、隐瞒收入等行为逃避税收征收，被告将此行为认定为偷税并予以处罚缺乏事实根据和法律依据，依法应予撤销。

　　最终法院裁判，撤销稽查局作出的稽罚[2017]22号税务行政处罚决定。

　　(三)典型案例二：税务机关自我纠正案

　　在另一实务案例中，税务机关在内部审理中也采取了审慎态度。

　　案情简介：纳税人存在违法行为，但涉及企业所得税部分，因账目混乱无法查账，税务机关决定将征收方式由查账征收改为核定征收，并据此补征税款。

　　处理理由：税务机关认为，这部分补缴的企业所得税，本质上是“因改变征收方式而产生的税款差异”，而非纳税人直接隐匿导致的查账差额。

　　结论：税务机关认定该部分补税不定性为偷税，仅进行补税和加收滞纳金处理。

　　四、深度辨析：结合偷税构成的因果关系、证据链条、主观过错予以抗辩

　　(一)事先被确定为定额征收、核定征收方式的纳税人，不应申报数据差异被认定为偷税

　　核定征收作为一种征收方式，是对查账征收的补充。此外，还有定额征收。这种征收方式的前提和必然后果就是申报税款与实际收入不匹配。如果税务机关事先确定了此类征收方式，事后又认为纳税人“虚假申报”，构成偷税，则显然违反信赖利益保护原则。

　　例如一家个体工商户或小型企业，税务机关自始认定其为双定户(定期定额征收)。此时，只要纳税人没有超出定额标准一定幅度而未申报调整，其按照定额缴税的行为受到信赖利益保护，即使纳税人某些月份收入多一些，也不应认定为偷税，更不能要求其补缴税款。

　　此外，对于那种不应当给予核定征收政策的(例如合伙企业、个人独资企业从事股权投资业务的)，但是由于各种原因税务机关事先给予了核定征收政策，事后因为该核定征收本身违法而被撤销的，可以征收其税款，但不能认定为偷税，因为其按照核定的金额纳税的行为受到信赖利益保护，即使其信赖的行政行为违法。

　　(二)企业因账簿混乱，导致收入、成本均不能准确核算引发“虚假申报”的指控，不应认为是偷税

　　“虚假申报”指的是纳税人故意不进行准确的纳税申报，但实践中，一些企业(尤其是小微企业)的成本、收入混乱，资金往来不规范，企业资金与投资人资金混同等情形，导致企业少计如收入，或者虽然收入大体上能够核算，但是因为成本资料无法核算，发票遗失，则其纳税申报自然不准确。但从性质上来说，属于过失。税务机关对其进行核定征收，少缴税款源于“计算公式变更”(从收入-成本转为收入×核定率)，而非主观隐匿，不应认为是偷税。

　　(三)证据链条的审查：核定率的“或然性”与处罚比例原则

　　核定应税所得率往往基于行业平均，带有主观判断。若税务机关无法提供具体测算依据，企业可以质疑其作为处罚基石的确定性，主张违反比例原则。

　　此外，根据《行政处罚法》第四十条规定：“公民、法人或者其他组织违反行政管理秩序的行为，依法应当给予行政处罚的，行政机关必须查明事实;违法事实不清、证据不足的，不得给予行政处罚。”由于核定征收的税款数额属于作出偷税处罚的必要依据，该金额必须明确。如果不能明确，属于“事实不清、证据不足”，虽然可以定性为偷税，但无法确定处罚金额。

　　五、律师建议：企业面临此类稽查的应对之道

　　当企业遭遇税务机关在核定征收基础上拟定性偷税时，应从以下几个维度构建防御体系：

　　(一)溯源征收方式的合法性与历史沿革

　　首先核实企业当前的核定征收状态是如何形成的。是税务机关主动认定的?还是企业申请的?如果企业一直严格执行税务机关的核定决定，且未违反《个体工商户税收定期定额征收管理办法》等规定中关于“经营额超标需申报调整”的义务，则应主张信赖保护原则，由于行政行为的确定力，不应追溯认定偷税。

　　(二)阻断“主观故意”的认定

　　偷税是故意违法行为。企业应重点举证证明账目混乱是由于管理能力不足、会计人员更迭、历史遗留问题等过失性因素导致，而非为了逃避税款而故意“做乱”账目。引用前述反方观点的判例，主张在核定征收模式下，纳税人缺乏隐匿的主观动力。

　　(三)质疑处罚金额的“确定性”

　　如果税务机关依据核定率计算出的税款来处以罚款，企业可以从两个方便进行质疑：首先是该“核定率”的准确性，是否足以作为行政处罚的基石;其次是对核定结果是否符合“证据确凿”条件的质疑。

　　核定本身带有推测性质，用推测的结果作为处罚(特别是高倍数罚款)的依据，违反行政处罚法对证据确凿、事实充分的规定。特别是如果核定的结果显著违背客观实际，则同时还违反行政法上的比例原则。

　　(四)争取“只补不罚”的定性

　　在沟通中，可以参考前述典型案例2的思路，主张将补缴税款定性为“因征收方式调整导致的补税”。即承认应补缴税款(因核定计算出的税负高于原申报)，但坚决否认该差额属于偷税后果，争取只补税及滞纳金，免于行政处罚。

　　结语

　　核定征收不应成为逃税的避风港，也不应成为税务机关随意行使处罚权的模糊地带。在“以数治税”的监管环境下，企业必须清醒地认识到：账簿的真实性与完整性是税务合规的底线。一旦陷入被迫核定的境地，企业将丧失税务处理的主动权，此时能否避免被定性为偷税，全看能否在法律与事实的夹缝中，证明自己“由于能力不足而非主观恶意”造成的账务混乱。

编者按：近期，最高法发布八个依法惩治危害税收征管犯罪典型案例，旨在通过司法样本统一裁判尺度、明确法律适用边界。其中，关于案例一郭某、刘某逃税案的裁判结果与裁判要旨，在实践中引发对应纳税义务范围的理解、逃税与骗税主观目的区分及必要性、行政前置程序的适用等诸多问题的讨论。本文拟结合案例对前述问题进行探讨。

　　一、最高法典型案例：郭某、刘某逃税案

　　(一)案件基本情况

　　2018年2月至12月期间，郭某、刘某注册成立的索某公司与四川泸州某贸易公司等多家公司在没有真实交易的情况下，从上述公司取得增值税专用发票用于抵扣税款，税额2300余万元。索某公司2018年度申报销项税额5200余万元，申报增值税进项抵扣税额5025万余元。2022年9月，郭某、刘某分别被抓获归案。一审审理期间，刘某家属代其退赔人民币20万元。

　　一审法院认为，郭某、刘某在没有真实交易的情况下，让其他公司为索某公司虚开增值税专用发票抵扣税款，构成虚开增值税专用发票罪。郭某不服，提出上诉。二审法院认为，负有纳税义务的行为人在应纳税义务范围内，通过虚增进项进行抵扣以少缴纳税款构成犯罪的，即便采取了虚开抵扣的手段，主观上还是为不缴、少缴税款，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处，改判郭某、刘某构成逃税罪。

　　(二)案件背景梳理

　　经公开信息查询，索某公司系再生资源企业。再生资源行业具有特殊性，废旧物资回收源头多为散户、个体户，导致回收企业难以取得增值税进项发票，且在当时的背景下，回收企业基本没有税收优惠政策可以享受，销售时需全额缴纳增值税，由此导致回收企业有销无进，增值税税负极重。在此种税收困境下，不少回收企业通过从第三方取得增值税专用发票的方式减轻增值税税负，本案即为该行业涉税犯罪的典型案例。

　　从监管态势来看，2018年8月，税务总局等四部委联合启动打击虚开专项活动；2021年10月，六部委联合印发《关于做好常态化打击虚开骗税违法犯罪工作的指导意见》，要求各地继续保持打击虚开高压态势；2023年7月，最高法加入常态化打击“三假”的队伍。在此严打虚开背景下，多数司法机关对虚开案件存在“一刀切”认定倾向，仅以虚开行为作为定罪依据，对实体企业的行业背景不加以考量，也不考虑其取得虚开发票的主观目的及抵扣是否造成增值税税款损失。

　　去年3月，两高司法解释出台，明确没有骗抵税款目的、未因抵扣造成税款被骗损失的，不构成虚开犯罪，为诸如索某公司等实体企业不构成虚开犯罪的抗辩提供了明确的法律依据，同时两高司法解释亦明确如构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。同年4月，最高法发文，进一步厘清了虚开与其他犯罪的关系，尤其对通过虚开发票抵扣税款构成逃税罪还是虚开犯罪作出了回应。最高法认为，虚开犯罪与逃税罪的界分，最关键的区别在于主观上是基于骗取国家税款的目的，还是基于逃避纳税义务的目的。纳税人在应纳税义务范围内，通过虚增进项进行抵扣以少缴纳税款的，即便采取了虚开抵扣的手段，但主观上还是为不缴少缴税款，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处。本案裁判完全契合最高法的观点，为司法实践界分虚开与逃税提供了指引。

　　(三)案件引发的三大问题

　　然而，该判决一出，就引发了实务界的广泛讨论，包括对应纳税义务范围这一概念应当如何理解？在虚开案件中区分逃税与骗税的目的是否恰当、有无必要？对此类案件已经按照虚开展开侦查、审查起诉甚至审理活动的，如何适用行政前置程序？本文拟对这些问题进行分析，并尝试解读新司法解释的实践应用意义。

　　二、对三大问题的法律分析

　　(一)应纳税义务范围作何理解？

　　增值税是对货物生产、流通与服务提供环节新增价值征收的一种流转税。在理论上，增值税的计税依据应当是货物流转、服务提供过程中产生的增值额(以下以货物为例)，也即企业在生产经营过程中新创造的那部分价值，包括工资、利息、租金、利润等增值项目的金额。而增值税税额则为增值额乘以相应的税率。但是由于此种征税方式涉及数据获取与实际核算难度较大，实践中，很少有国家采用此种方式，或是采用最终销售环节统一征税的方式，或是借助于类似于增值税专用发票价税独立核算、链条抵扣的方式计算增值税额，我国即属于后者。

　　根据《增值税暂行条例》第一条，“在我国境内销售货物或者加工、修理修配劳务，销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人”。第八条，“纳税人购进货物、劳务、服务、无形资产、不动产支付或者负担的增值税额，为进项税额。下列进项税额准予从销项税额中抵扣：(一)从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额”。第四条，“应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：应纳税额=当期销项税额-当期进项税额”。据此，企业发生销售货物行为，产生纳税义务，应当确认并申报销项税额，同时就采购原材料等取得增值税专用发票载明的税额予以抵扣，就差额部分向国家缴纳税额。通过此种方式，各个环节的纳税人就自己所实现增值的部分向国家缴纳税款。结合最高法解读，笔者认为，“应纳税义务范围”是指企业就货物实现增值的部分应当缴纳的税额，此部分也即纳税人实际应当承担的纳税义务，国家应当收取的税款。如果纳税人通过虚开发票的方式减少自身实际承担的纳税义务，本质上系少缴税款，造成的结果为国家应当征收税款没有收取。

　　虽然“应纳税义务范围”可以简单化理解为应纳税额，但与税法中的应纳税额计算有所区别。在增值税领域，对一般纳税人而言，通常情况下以一个月度为纳税申报期限，确定应纳税额。但在刑法领域，应纳税额统计期限有自己的范围。两高涉税司法解释第四条规定，“应纳税额，是指应税行为发生年度内依照税收法律、行政法规规定应当缴纳的税额”。笔者认为，“应纳税务义务范围”的统计周期应当与刑法领域保持一致，为避免与税法概念相冲突，故最高法没有直接采用应纳税额这一概念。

　　本案中，索某公司应纳税义务范围的数额为购销货物产生的增值所应缴纳的税额，索某公司真实销售货物产生销项税额5200万，真实购进货物取得发票载明的进项税额为2725万，应纳税义务范围为2475万(5200万-2725万)。索某公司从第三方公司取得发票的税额为2300万，没有超过纳税义务范围，在此应纳税义务范围内取得虚开发票用于抵扣税款，造成少缴税款的，本质上属于逃避纳税义务少缴税款。

　　(二)逃税与骗税的主观目的如何区分以及是否有区分必要？

　　根据主客观相一致原则，如果行为人没有某罪的犯罪故意，即便实施了某罪的客观行为，造成了该罪的犯罪结果，也不构成该罪。例如，行为人实施了用刀捅人的行为，造成了他人死亡的结果，但是还要进一步确定行为人基于何种故意实施该行为，如行为人基于杀人的故意实施该行为，则构成故意杀人罪，如行为人基于伤害的故意实施该行为，则构成故意伤害罪(致人死亡)，如行为人没有杀人和伤害的故意，可能构成过失致人死亡罪等其他犯罪甚至可能不构成犯罪。在危害税收征管犯罪中亦是如此，如果对行为人的主观目的不加以区分，不考虑案件的具体情况，只要实施了虚开发票的行为，就一律以虚开增值税专用发票罪论处，对行为人处以严厉的刑罚，明显与当代刑法理念相违背。笔者认为，最高检文章认为“逃税罪中的虚抵进项税额是指利用虚开增值税专用发票以外的方式虚抵进项税额”的观点，本质上仍然属于以行为定罪的思维逻辑，对行为人的目的不加以考虑。

　　自国家出台留抵退税政策以来，在虚开领域即出现了逃税和骗税的划分，对二者的区分也有了必要。对于虚开进项发票，虚增留抵税额，再申请退税的，其行为具有欺骗性，存在虚构业务、虚开发票的行为，并让税务机关陷入错误认识，其主观上具有非法占有国家财产的目的，其结果是造成了国家已入库税款的流失，因此，其本质属于诈骗国家增值税财产，属于骗税行为，应当参照诈骗罪给予刑罚，是虚开犯罪规制的对象。对于有真实销售业务负担增值税应纳税义务，通过虚开进项发票虚增进项税额抵扣，减少自身纳税义务的，其本质属于逃避国家税收债务，应当参照恶意逃废债类犯罪给予刑罚，是逃税罪规制的对象。

　　笔者认为，本案中，索某公司有真实销售业务，应当负担增值税纳税义务，其取得虚开发票载明的税额没有超过应纳税义务范围，本质上还是偷逃税款的行为。故在虚开案件中，非常有必要精细化区分行为人虚开发票的主观目的为何，是逃避缴纳税款还是骗抵税款，以准确实现主客观相一致与罪责刑相适应原则。

　　(三)行政前置程序如何适用？

　　根据两高司法解释第三条，纳税人有逃避缴纳税款行为，在公安机关立案前，经税务机关依法下达追缴通知后，在规定的期限足额缴纳税款，滞纳金及全部罚款，不予追究刑事责任。该规定确立了逃税罪的行政前置程序要求，但实践中对于公安机关已以虚开犯罪立案，后续查明符合逃税罪构成要件的案件，如何适用行政前置程序存在疑问。笔者认为，此种情形司法机关应当有所担当，依法适用行刑反向衔接程序，将案件退回税务机关进行处理，由税务机关对案涉行为追缴税款、加收滞纳金、处以罚款，如果案涉主体不能按照规定缴纳税款、滞纳金、罚款，则依法追缴其逃税罪的刑事责任。

　　本案中，2022年9月，郭某、刘某分别被抓获归案，二审裁判时间应当是2024年4月以后。在近两年的时间里，如是税务机关移送公安机关查处，税务机关应当按照规定期限作出定性，根据《发票管理办法》第三十五条，将索某公司取得虚开的发票定性为虚开发票，根据《税收征收管理法》第六十三条、《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发[1997]134号)第一条，将索某公司取得虚开发票用以抵扣税款、列支成本造成少缴税款的行为定性为偷税，并作出税务文书。如是公安机关直接立案侦查的案件，也应当将案件线索移交税务机关，税务机关在规定期限作出处理。如索某公司没有按照规定期限缴纳税款、滞纳金、罚款，可对郭某、刘某以逃税罪追责；如在规定期限缴纳税款、滞纳金、罚款，则不应追究郭某、刘某逃税的责任。本案中，尽管没有披露二审期间是否将案件退回税务机关处理，但是从时间线、税务机关与公安机关行刑衔接机制来看，索某公司应当没有在法定期限内足额缴纳税款、滞纳金、罚款，故司法机关追究了郭某、刘某逃税的法律责任。

　　三、结语

　　过去，虚开增值税专用发票罪曾被解读为一种特殊的逃税罪，这一观点不符合罪责刑相适应的基本原则，因为无论通过隐匿收入、虚增成本等方式逃税，还是通过虚开进项发票方式逃税，乃至于通过骗取出口退税的方式逃税，其本质都是逃避纳税义务，其社会危害性并无实质差异，不能因为采用虚开的方式逃税就认为其社会危害性高于一般逃税行为。新司法解释和案例厘清了虚开进项发票的，可能存在不同的社会危害性，要区分其本质是逃税还是骗税，如是逃税应按逃税罪处理，如是骗税才能按照虚开犯罪处理，将虚开犯罪限于骗税范畴，与虚开犯罪最高无期徒刑的刑事责任相匹配，可以说是对立法本意的正本清源。

笔者认为，郭某、刘某逃税案的裁判理由并非简单的罪名改判，而是确立了逃税与虚开的三大核心规则：销售货物产生的真实销项税额减去购进货物取得真实发票载明的进项税额，以年度为计算周期确定应纳税义务范围，避免扩大刑事打击面；以主观目的区分逃税与骗税，践行主客观相统一原则；以犯罪性质决定行政前置程序适用，实现行刑有效衔接。上述规则的确立彰显了宽严相济的刑事政策，既严厉打击恶意骗税行为，又为存在合理经营诉求的实体企业划定了司法边界，实现了打击犯罪与涵养税源的平衡，为实践中类似案件的处理提供了极具价值的司法样本，在法律规定框架下，通过逃税的司法定性和行政前置程序，给予了民营企业最大的出罪机会。相关当事人应当充分把握最高法的理念，顺序时代发展和立法进步，聘请专业律师有效提出相关的抗辩意见。

非居民企业作为有限合伙人从我国境内的合伙企业中分得的利润，属于来源于中国境内的所得，这种所得是否需要在我国境内缴纳企业所得税以及如何纳税，既要考虑国际税收协定的规定，也要考虑国内法规定。以下结合近期接触的一个咨询案例进行简要阐述。

　　甲有限合伙企业是依照中国法律在中国境内注册设立的有限合伙企业。该有限合伙企业有一个普通合伙人，两个有限合伙人。其中一个有限合伙人是依照香港法律在香港注册设立的法人企业A公司。A公司按照合伙协议约定从甲有限合伙企业分得2024年度利润500万元。税务机关认为，甲有限合伙企业属于A公司设立在内地的常设机构，A公司分得的利润应当依照25%的税率缴纳企业所得税。A公司认为，甲有限合伙企业不属于A公司设立在内地的常设机构，应当按照10%的税率缴纳企业所得税。

　　问题：以上两种观点中哪种观点符合法律规定?

　　我国《企业所得税法》第五十八条规定了国际税收协定优先原则。^[1]据此，判定A公司如何纳税，首先应当依据《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》及相关议定书(以下简称《内港税收安排》)，同时要考虑内地法律规定。基于《内港税收安排》和内地法律，笔者倾向于认为税务机关的观点更符合法律规定，解析如下。

　　1、内地法律关于合伙企业的合伙人从合伙企业中分得利润的纳税规定。

      《合伙企业法》第六条规定，“合伙企业的生产经营所得和其他所得，按照国家有关税收规定，由合伙人分别缴纳所得税。”《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税[2008]159号)规定，“合伙企业生产经营所得和其他所得采取‘先分后税’的原则，以每一合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税；合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。”《企业所得税法》规定，非居民企业在中国境内设有机构、场所的，对机构、场所取得的所得按照25%税率征收企业所得税；非居民企业在中国境内没有机构、场所，就其来源于中国境内的所得按照10%税率征收企业所得税。^[2]可见，A公司作为甲有限合伙企业的有限合伙人，其分得的利润来源于内地，除《内港税收安排》另有规定外，应当在内地缴纳企业所得税。

　　2、A公司从甲有限合伙企业中分得的利润属于《内港税收安排》所规定的“营业利润”。

      《内港税收安排》按所得的性质将所得分为“不动产所得”“营业利润”“股息”“利息”“特许权使用费”“财产收益”等，并对不同种类的所得的征税权在内地和香港之间进行划分。很明显，A公司从甲有限合伙企业中分得的利润按其性质只可能归为“营业利润”或者“股息”，而不可能是其他种类的所得。《内港税收安排》在第十条“股息”中明确，“一方居民公司支付给另一方居民的股息，可以在该另一方征税。”在第三条“一般定义”中，释明“公司”一语是指法人团体或者在税收上视同法人团体的实体。由此可见，股息是由一方居民公司(或者税收上视为法人的实体)向其股东支付的利润分配。合伙企业不具有法人地位，在税收上也不视为法人实体。因而，合伙企业向其合伙人分配的利润，不属于股息。不属于股息，则应当归入“营业利润”。

　　3、《内港税收安排》关于“营业利润”征税权的划分规则。

      《内港税收安排》第七条规定，“一方企业的利润仅在该一方征税，但该企业通过设在另一方的常设机构在该另一方进行营业的除外。如果该企业通过设在另一方的常设机构在该另一方进行营业，其利润可以在该另一方征税，但应仅以属于该常设机构的利润为限。”此条规定体现了营业利润征税权独占原则，即居住国对营业利润有独占征税权，除非居住国企业在缔约国另一方有“常设机构”；对于“常设机构”取得的营业利润，缔约国另一方具有征税权。^[3]照此规定，如果甲有限合伙企业不能被认定为其有限合伙人A公司设立在内地的常设机构，则A公司从合伙企业中分得的利润只能由香港特区政府征税，内地对A公司分得的营业利润不具有征税权。反之，如果甲有限合伙企业被认定为其有限合伙人A公司设立在内地的常设机构，内地对A公司分得的营业利润具有征税权，税率是25%。

　　4、依照《内港税收安排》以及内地相关税收规范性文件规定笔者倾向于认为甲有限合伙企业构成A公司在内地设立的“常设机构”。

      《内港税收安排》第五条规定，常设机构包括：“当一人在一方代表企业进行活动时，经常性地订立合同，或经常性地在合同订立过程中发挥主要作用(而该企业不对相关按惯例订立的合同做实质性修改)，且相关合同：(一)以该企业名义订立；或(二)涉及该企业拥有或有权使用的财产的所有权转让或使用权授予；或(三)涉及由该企业提供服务，……”《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》(国税发[2010]75号，以下简称《中新税收协定解释》)第五条第五款将“以该企业名义订立合同”解释为，“以该企业名义签订合同”应做广义理解，包括不是以企业名义签订合同，但所签订合同对企业具有约束力的情形。”^[4]合伙企业不具有独立的法人人格，其因经营所签订的合同对全体合伙人具有约束力；合伙企业不具有独立的法人财产权，其所签订的合同对合伙企业的财产处分实质上涉及对全体合伙人财产拥有财产的所有权或者使用权的处分。即便是有限合伙企业，其非法人主体的根本属性与普通合伙是一致的。依照上述《内港税收安排》和《中新税收协定解释》，甲有限合伙企业(或者执行事务的合伙人)在经营过程中“代表”其合伙人“经常性地”签订合同，可以被认定为非居民企业合伙人A公司在内地设立的常设机构。

　　5、参照内地税收规范性文件规定以及香港法律规定甲企业也有可能被认定为A公司在内地设立的“机构、场所”。

      《国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》(国家税务总局公告2018年第11号)第五条规定：“依照中国法律在中国境内成立的合伙企业，其合伙人为税收协定缔约对方居民的，该合伙人在中国负有纳税义务的所得被缔约对方视为其居民的所得的部分，可以在中国享受协定待遇。”查阅香港税务局官方网站，“香港采用地域来源原则，向在香港经营任何行业、专业或者业务所得的利润征税。只有于香港产生或得自香港的利润，才须予以征收利得税。简而言之，任何人在香港营商，但其利润是从香港以外的地方所获得，则不须在香港就有关利润缴税。”^[5]据此可以认为，香港没有将其居民企业从内地合伙企业取得的营业利润纳入其征税范围，也没有将其视为香港居民企业的所得。^[6]由于A公司从甲有限合伙企业中分得的营业利润没有被香港视为A公司所得，则A公司从甲有限合伙企业中分得的营业利润不能在内地享受协定待遇。换言之，即使不能认定甲有限合伙企业是A公司在内地设立的常设机构，A公司也应当按内地法律缴纳企业所得税。我国《企业所得税法实施条例》第五条第二款规定，“非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。”基于合伙企业的非法人属性，合伙企业所从事的经营行为可以视为其受合伙人所托而为的经营行为，包括签订合同、储存及交付货物等。所以，甲有限合伙企业可以被视为A公司在内地设立的机构、场所；A公司作为有限合伙人从甲有限合伙企业中分得的营业利润应当按《企业所得税法》第三条第二款缴纳企业所得税，税率为25%。

　　基于以上分析，笔者倾向于认为A公司作为甲有限合伙企业的有限合伙人，从甲有限合伙企业中分得的500万元利润应当在内地按照25%的税率缴纳企业所得税。需要特别说明的是，到目前为止，无论是税收协定(或者安排)还是国内法，都没有明确非居民企业系中国境内有限合伙企业的有限合伙人的情形下，将该有限合伙企业列为非居民企业在中国境内设立的“常设机构”或者“机构、场所”。^[7]本文观点系笔者结合税收协定(或者安排)和国内法相关规定发表的倾向性意见，仅供读者参考。

　　*注释

　　[1]《中华人民共和国企业所得税法》第五十八条：“中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的，依照协定的规定办理。”

　　[2]参见《中华人民共和国企业所得税法》第一条、第二条、第三条、第四条、第二十七条；《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十一条、第一百三十一条。

　　[3]营业利润征税权独占原则，与股息、利息、特许权使用费等消极所得征税权分享原则相对应。

　　[4]国家税务总局关于印发《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》的通知要求，“在执行中新协定条文解释规定时，应注意：一、我国对外所签协定有关条款规定与中新协定条款规定内容一致的，中新协定条文解释同样适用于其他协定相同条款的解释及执行；……。”

　　[5]来源：香港税务局官方网站https://www.ird.gov.hk/chi/paf/bus_pft_tsp.htm

　　[6]笔者并未查到“没有将其视为香港居民企业的所得”的直接依据。而之所以持此观点，是从香港税务局官方网站所表述的来源地管辖权所作出的推断。

　　[7]《国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》(国家税务总局公告2018年第11号)第一条规定，“不具有法人资格的中外合作办学机构，以及中外合作办学项目中开展教育教学活动的场所构成税收协定缔约对方居民在中国的常设机构。”此处以规范性文件的方式明确不具有法人资格的特殊主体是否构成常设机构问题，未及于一般不具有法人资格的主体。该文件第五条提及合伙企业的非居民合伙人是否享受税收协定优惠事宜，但并未涉及合伙企业是否构成常设机构问题。

近日，一宗职务发明创造发明人奖励、报酬纠纷案，经江苏省无锡市中级人民法院作出裁定^[1]，准许原告撤回对通力客户的起诉。尽管本案的诉讼程序已结，但此类案件往往直指企业知识产权管理的核心地带——发明人身份的真实性、专利实施的界定以及内部奖励制度的完备性。笔者作为本案的主办律师，旨在通过剖析个案，为企业系统梳理职务发明管理的合规路径，助力企业筑牢创新的“防火墙”。

　　一、一纸撤诉裁定，敲响了职务发明管理的警钟

　　该案中，原告作为公司前高级管理人员，就其曾任职期间产生的某项专利，向三家关联企业主张职务发明创造发明人的奖励与报酬。案件在两次开庭审理中清晰地展现了此类纠纷常见的激烈交锋点：原告是否具备专利法意义上的发明人资格？被告企业是否在相关期间实施了涉案专利？企业内部的奖励制度是否完备？

　　这场博弈带来的警示是：职务发明管理绝非简单的专利申请与维持。它涉及发明人身份的确立、奖励报酬的约定与支付等多个法律要件，任何环节的疏漏，均可能在未来埋下争议的种子。

　　二、规范发明人署名是规避报酬纠纷的根本前提

　　专利法意义上的发明人，其核心界定在于对发明创造的实质性特点作出创造性贡献，而非其所担任的行政职务。

　　《专利法实施细则》第十四条规定：“专利法所称发明人或者设计人，是指对发明创造的实质性特点作出创造性贡献的人。在完成发明创造过程中，只负责组织工作的人、为物质技术条件的利用提供方便的人或者从事其他辅助工作的人，不是发明人或者设计人。”^[2]

　　1. 风险的剖析

　　署名不实所引发的风险是系统性的，其影响贯穿从法律权利到商业价值乃至企业文化的各个层面。

　　(1)影响发明人报酬的诉权：发明人身份是主张奖励、报酬的法定前提。若企业出于“惯例”或“管理需要”，将未作创造性贡献的领导或管理人员列为发明人，一旦真正的发明人提出异议并主张权利，企业不仅需要向真正的发明人支付报酬，还可能面临此前向“挂名”发明人已支付奖励无法追回的风险。在本案的答辩过程中，笔者代理被告重点质疑了原告作为行政管理人员对专利“实质性特点”的贡献，这直接动摇了其主张报酬的权利基础。

　　(2)专利资产价值与交易中的重大隐患：真实的发明人署名是确保专利资产法律严谨性与商业价值的基石。署名不实直接违背诚实信用原则，构成专利资产包中的一项根本性瑕疵。在关键的商业环节，如融资、并购或专利许可中，这一瑕疵会在尽职调查中被充分暴露，不仅可能触发对专利权稳定性的深度质疑，更会直接导致交易对价贬损、交易延迟甚至终止，成为影响创新成果转化的现实障碍。

　　(3)有损企业的创新文化：“领导挂名”或“行政挂名”的行为，严重挫伤核心研发人员的创新积极性及对企业的归属感，侵蚀企业赖以生存的创新文化土壤。同时，此类行为一旦在诉讼中被曝光，将对企业的诚信形象与社会评价造成负面影响。

　　2. 合规路径的构建

　　(1)建立客观的发明人认定流程：在专利申请前，应依据项目任务书、实验记录、技术交底书、设计图纸等原始技术文件，客观、公正地识别并确定对技术方案的“实质性特点”作出“创造性贡献”的具体人员。流程应强调以技术贡献为依据，而非职务高低。

　　(2)实施全员专利法合规培训：定期对管理层、研发负责人及全体技术人员进行培训，使其深刻理解《专利法》及其实施细则中关于发明人资格的界定，明确“组织管理”与“创造性贡献”的本质区别，从思想源头上杜绝“人情署名”和“权力署名”。

　　(3)引入发明人署名确认机制：在提交专利申请前，可将拟申报的发明人名单交由所有项目参与者进行书面确认。此举既能再次核实发明人身份的准确性，也可在一定程度上避免日后因署名问题产生的内部争议。

　　三、善用“约定优先”，筑牢报酬制度的合规防火墙

　　“约定优先”原则的适用，以企业制定合法有效的报酬制度为前提。

　　《专利法》第十五条规定：“被授予专利权的单位应当对职务发明创造的发明人或者设计人给予奖励; 发明创造专利实施后，根据其推广应用的范围和取得的经济效益，对发明人或者设计人给予合理的报酬。”此外，《专利法实施细则》第九十二条亦允许单位“与发明人、设计人约定或者在其依法制定的规章制度中规定奖励、报酬的方式和数额，鼓励单位实行产权激励，采取股权、期权、分红等方式，使发明人或者设计人合理分享创新收益”。

　　1. 制度设计的核心要素

　　(1)内容的明确性与可操作性：奖励报酬的计算方法、支付条件、支付周期等条款必须清晰、具体，具备可执行性。应避免使用“酌情给予”、“合理奖励”等模糊性表述。例如，对于专利授权后的奖励，可约定固定金额，或与专利申请、维护成本挂钩的计算方式; 对于实施后的报酬，则可明确与包含该专利技术的产品销售额或利润额的一定比例挂钩，并界定计算基数的方式。

　　(2)标准的合法性与合理性：企业制定的奖励报酬标准，不得低于法律规定的最低标准。根据《专利法实施细则》第九十三条、九十四条，若单位未约定、也未在规章制度中规定，则应当依法定标准支付。企业制度若过于严苛，实质上剥夺或过度限制了发明人依法获得奖励报酬的权利，在司法审查中可能被认定为无效格式条款。

　　(3)制定程序的公正性与合法性：依据《中华人民共和国劳动合同法》第四条，涉及劳动者切身利益的规章制度，需经过职工代表大会或全体职工讨论，提出方案和意见，与工会或者职工代表平等协商确定，并进行公示或告知劳动者。履行该民主程序及公示程序，是确保规章制度对员工具有法律约束力的关键。

　　2. 企业长效实践建议

　　(1)设计分层分类的激励体系：针对基础性研究、应用性开发、产品改进等不同类型的创新活动，设计差异化的奖励报酬模型。例如，对前瞻性基础研究可侧重授权奖励，对市场化产品开发则强化实施报酬的激励，以兼顾技术的长期储备与短期市场效益。

　　(2)探索多元化的激励组合：除现金奖励外，可结合股权、期权、岗位晋升、专项荣誉、创新奖金池等多种方式，形成物质与精神激励并重、短期与长期收益结合的立体化激励生态，最大化激发研发人员的持续创新动力。

　　(3)建立制度的定期审视与更新机制：随着国家法律法规的修订、行业实践的发展以及公司战略的调整，企业应定期对职务发明奖励制度进行评估与修订，确保其始终合法、合规且具备市场竞争力，能够有效支撑企业的创新发展需求。

　　四、报酬支付的技术边界与合规应对

　　报酬的支付以专利“被实施”且“产生经济效益”为前提，而“实施”的认定应遵循严格的法律技术标准。

　　1. “实施”行为的法律界定：全面覆盖原则

　　判断一项专利是否被实施，尤其在涉及技术迭代的场景下，根据司法判例^[3]，必须严格遵循专利侵权判定中的“全面覆盖原则”。该原则是指，只有当被控实施的技术方案包含了涉案专利权利要求中记载的全部技术特征时，才能认定落入了该专利的保护范围，构成法律意义上的“实施”。

　　2. 技术迭代中的报酬支付与发明人资格认定

　　(1) 迭代技术是否触发原专利报酬的支付义务

　　在涉及技术迭代的场景下，即使新技术的研发灵感源于原有专利，判断是否需向原专利发明人支付报酬，仍需回归严格的法定标准，即判断新技术方案是否实施了原专利。

　　假设专利技术为1.0版本，若企业在1.0版本基础上进行改进，形成了2.0版本的技术并进行实施，此时需进行严谨的技术特征比对:

　　若2.0版本技术方案仍然包含了1.0版本专利某项独立权利要求的全部技术特征，则其实施行为依然落入了1.0专利的保护范围，构成对1.0专利的实施。在此情况下，1.0版本的发明人有权就2.0产品中可归属于1.0专利技术贡献的部分主张合理报酬。

　　若2.0版本技术方案已经替换、省略或改变了1.0专利的某个必要技术特征，形成了一个全新的技术方案，且该方案未落入1.0专利任何一项权利要求的保护范围，则一般不认为2.0产品的实施行为使用了1.0专利。此时，1.0版本的发明人无权就2.0产品主张报酬。在本案的答辩中，被告即强调其近年实施的技术方案缺乏涉案专利的多个必要技术特征，证明其未实施涉案专利，正是对这一原则的运用。

　　(2) 迭代技术中发明人资格的认定

　　关于1.0版本专利的发明人，是否应被列为2.0版本改进专利的发明人，笔者认为，必须再次回归《专利法实施细则》第十四条对发明人的本质定义——对发明创造的实质性特点作出创造性贡献。

　　3. 系统性合规应对策略

　　(1)强化技术关联分析与FTO(自由实施)调查：在进行技术迭代研发时，应有意识地对既有专利与技术升级方案进行关联性分析。这不仅是评估技术自由实施风险的需要，也是厘清与既有专利发明人报酬关系的基础。

　　(2)完善研发过程的档案管理：建立并严格执行研发档案管理制度，准确、详尽地记录每位参与者在项目各阶段，特别是在技术突破、方案设计、实验验证等关键环节的具体贡献。这些记录将成为确定发明人资格和在迭代技术中划分贡献度的重要证据。

　　(3)在报酬制度中预设迭代情形处理规则：可以在职务发明奖励报酬制度中，预先约定对于基于既有专利的迭代技术，如何评估和分割不同代际专利发明人的报酬。例如，可约定通过内部技术委员会评定或引入第三方专业机构评估的方式，确定各代际专利技术对最终产品经济效益的贡献比例，据此进行报酬的核算与分配，从而避免潜在争议。

　　结语

　　个案虽已了结，但其揭示的风险与合规启示深远。企业唯有化被动为主动，从事后补救转向事前防范，方能行稳致远。企业通过严格规范发明人署名、设计合法公平的奖励报酬制度以及精准把握“实施”行为的法律内涵，方能让规范化的职务发明管理，真正成为驱动企业持续发展的核心引擎。

　　注：

　　[1] (2025)苏02民初351号 返回

　　[2] 2024.01.20 实施的《专利法实施细则》

　　[3] (2023)最高法知民终1218 号、(2021)最高法知民终251 号、(2019)川知民终182号

在股权激励实践中，企业通常会设立一个或多个有限合伙企业，让公司员工成为有限合伙企业的合伙人，再让员工通过有限合伙企业持有公司的股权，以此达到股权激励的目的。企业通过搭建持股平台实施股权激励，可以解决直接持股的法律限制、企业融资、控制权分散等问题。

　　近日，上市公司中际旭创发布公告称，为进一步建立、健全公司及子公司经营机制和长效激励约束机制，激发控股孙公司重庆君歌电子科技有限公司管理团队和核心技术(业务)骨干的主观能动性和创造力，君歌电子拟通过新设员工持股平台增资的方式，对核心员工进行激励。

　　股权激励，是上市公司和拟上市公司常用的员工激励方式之一。实践中，企业一般会设立一个或多个有限合伙企业，让公司员工成为有限合伙企业的合伙人，再让员工通过有限合伙企业持有公司的股权，以此达到股权激励的目的。那么，持股平台为何会成为企业的首选工具?以持股平台实施股权激励涉及哪些税务问题?企业通过这种方式实施股权激励，应该密切关注哪些问题?带着这些问题，记者采访了吉林财经大学中国大企业税收研究所高级研究员姜新录、国家税务总局镇江市税务局“国勋工作室”负责人张国勋、北京大力税手信息技术有限公司研究员郝龙航。

　　企业为何通过持股平台实施股权激励?

　　记者：就您的观察来看，为何君歌电子等企业选择通过搭建持股平台的方式实施股权激励?

　　姜新录：企业通过员工持股平台实施股权激励，主要是出于管理的需要。实务中，上市公司实施股权激励可直接授予员工，或者通过员工持股计划或资管计划等来实施，而非上市公司则一般会选择通过合伙企业员工持股平台实施股权激励。

　　合伙企业员工持股平台，一般由公司创始人担任普通合伙人(GP)，即使创始人持有较少的合伙企业份额，也能通过合伙协议约定的表决权掌控合伙企业，进而维持公司股权的集中管理，保持公司控制权稳定。员工或公司合作伙伴作为有限合伙人(LP)，享有分红权但无表决权，这样既可以激励团队，又不稀释创始人控制权。比如，今年在港交所上市的蜜雪冰城，在整体变更和引入战略投资者之前实施了股权激励，设立了两个员工持股平台“青春无畏”和“始于足下”，分别由蜜雪冰城的两位创始人担任普通合伙人，蜜雪冰城及子公司的重要核心员工担任有限合伙人。企业通过合伙协议约定有限合伙人的进入和退出规则，可以避免传统公司架构中复杂的工商变更流程。

　　张国勋：企业通过搭建持股平台实施股权激励，可以解决直接持股的法律限制、企业融资、控制权分散等问题。特别是对拟上市公司来说，搭建员工持股平台是上市之路上的常规操作。依据我国相关法律规定，目前有限责任公司股东上限为50人，股份公司股东人数上限为200人，而依法以公司制企业、合伙制企业等持股平台实施的员工持股计划，在计算公司股东人数时，按1名股东计算。

　　因此，企业通过持股平台(如有限合伙企业)可突破股东人数限制，避免员工直接持股导致的股权分散问题。同时，员工持股平台能够整合员工资金形成资本合力，降低外部投资者的对接成本。以拟上市公司宁波惠康工业科技股份有限公司为例，企业设立持股平台长兴惠泰、长兴羽鹏，持股平台合伙人涵盖公司高管及核心员工，通过持股平台集中持有公司6.6%的股份。对外融资时，投资者无须与众多员工单独沟通，仅对接持股平台即可，这大幅简化了谈判流程，提升了企业股权融资的吸引力。‌

　　企业一般会面临哪些常见税务风险?

　　记者：在现行政策下，企业通过持股平台实施股权激励，一般会面临哪些常见税务风险?

　　姜新录：实务中，选择通过合伙企业员工持股平台实施股权激励的企业一般为非上市公司。作为非上市公司，企业需关注股票授予环节的政策适用条件。比如，A公司通过搭建员工持股平台C合伙企业进行股权激励，C合伙企业持有A公司股权，A公司员工为C合伙企业的合伙人，间接持有A公司股权。根据《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)规定，非上市公司授予本公司员工的股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励，符合规定条件的，经向主管税务机关备案，可实行递延纳税政策，即员工在取得股权激励时可暂不纳税，而是递延至转让该股权时纳税。按照现行政策规定，激励标的应为境内居民企业的本公司股权。案例中，由于A公司通过C合伙企业实施股权激励，A公司员工取得的是C合伙企业的份额，而非A公司股权，故无法享受上述递延纳税政策，需要立即按照规定缴纳税款。

　　张国勋：除授予环节外，持有合伙企业份额涉及的分红所得税务处理，也是一个常见的税务风险点。根据相关税收法律规定，合伙制持股平台分红需穿透至合伙人纳税，易出现漏缴或错误适用税率的问题。比如，D公司通过E合伙企业员工持股平台实施股权激励，D公司员工为E合伙企业的合伙人，间接持有D公司股权。对于员工通过合伙企业取得的D公司分红，根据政策规定，D公司员工需按照“股息、红利所得”申报缴纳个人所得税，而不能按照“经营所得”或“工资薪金所得”缴纳个人所得税，否则会导致税率适用错误，引发税务风险。此外，在员工转让合伙企业份额时，转让方式不同，相应的税务处理也不同。员工个人若转让合伙制持股平台份额，需要按照“财产转让所得”申报缴纳个人所得税;若以合伙制持股平台名义减持股票，则需按照“经营所得”申报缴纳个人所得税。

　　郝龙航：企业人员时常存在流动变化，这关系到相关纳税人的税务处理。当合伙企业持股平台出现人员变化时，公司员工通过合伙企业间接持有的公司股权(股票)资产可能并未变现，此时持股平台的管理合伙人可能对其持有的合伙企业份额进行收购。企业需要注意，如果是溢价收购，员工个人作为转让方，需要依法按照“财产转让所得”计算缴纳个人所得税，由此管理合伙人持有份额的计税成本与其在合伙企业的出资额将出现差异，需要做好合同、支付款项等凭据资料的备存管理。

　　公开案例带来的启示主要有哪些?

　　记者：目前，已经有一些企业公开披露其员工持股平台的补税事项，还有一些拟上市公司员工持股平台的合规性被监管部门问询。从公开披露的案例来看，企业在日常管理中需要注意什么?

　　姜新录：实践中，一些非上市公司通过合伙企业员工持股平台实施股权激励时，虽然成功进行了递延纳税备案，但并不等于取得了税务机关的认可。比如，M公司在首发上市资料中披露，第6次增资的增资方为N投资合伙企业，增资额为500万元。本次增资系发行人进行股权激励，已办理递延纳税备案。税务机关开展实质性审核后发现，M公司不符合递延纳税政策要求，税务机关要求其补缴税款及滞纳金。因此，企业实施股权激励后就递延纳税事项成功备案，并不是万事大吉。税务机关只是基于企业提交的资料进行初步的审核，即便通过备案也不是税务机关的最终审核意见。

　　此外，股权激励涉及的支出能否在税前合规扣除，也是值得注意的问题。根据《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第18号)要求，企业以本公司股票为标的进行股权激励所发生的支出，可以在企业所得税税前扣除。比如，广东正扬传感科技股份有限公司在对审核问询函回复时披露，公司实施股权激励支付给员工的股权是合伙企业的合伙份额，并非正扬传感的股份，在报告期内，股份支付费用未在税前扣除。

　　郝龙航：从拟申请上市公司被监管部门问询的情况看，拟申请上市公司需要在上市前后，注意留存持股平台相关的出资证明，确保后续税务处理有明确依据。比如，P医药公司上市申请文件的问询函中提出以员工持股平台股份质押融资，即员工以自身已经获得或即将获得的合伙份额作为抵押物，向银行或金融机构贷款，再以贷款金额作为自己的出资款。在此过程中，企业及员工需要保存相关证明，清晰地体现员工个人实际出资的流水记录，以便于未来持股平台清算分配利润时作为凭据进行相应税务处理。当公司上市后，持股平台减持股票往往受到相关证券市场管理规定、经济环境变化等因素影响，在这种情形下，持股平台进行注销清算时，相应的股票一般会通过非交易过户的方式，分配到个人合伙人名下。此时，企业对于非交易过户情形下的经营所得个人所得税、金融商品转让增值税的计算需要特别谨慎。特别是关于公允价格确认的问题，相关的安排要有前瞻性，企业需要关注未来税务机关可能问询的事项，并提前准备相关材料备查，明确潜在风险责任的承担机制等。

　　遇到疑难问题应该如何解决?

　　记者：企业通过搭建持股平台实施股权激励，如果遇到疑难问题应该怎么办?

　　张国勋：实施股权激励的企业，在实施股权激励事项前，应该先梳理清楚与股权激励相关的税收政策，提前进行有效的涉税风险控制;在股权激励实施过程中，关注持股平台内部股权或合伙份额转让时的价格是否公允，若交易价格不具备合理性，企业应及时进行纳税调整;一旦遇到疑难问题，企业应该及时与主管税务机关沟通，借助税务机关的服务举措解决税收不确定性问题。

　　郝龙航：对于合伙企业类型持股平台的税务管理事项，一般由管理合伙人决定，而员工作为有限合伙人往往跟随其处理，若管理合伙人在合伙企业涉税事项处理中判断失误、操作不规范，在被追究涉税责任时很可能“殃及池鱼”。因此，建议持股平台树立依法纳税观念，明确税务管理中的合规责任。尤其值得注意的是，部分企业遇到疑难税务问题时，可能会参照上市公司公告的内容“照猫画虎”地进行税务处理。事实上，不同企业的具体情况不同，不能简单套用，应该具体问题具体分析，形成有针对性的解决方案。必要时，应该积极寻求税务机关或专业人士的意见。

在企业日常财税管理中，“不征税收入”这个词频频出现，准确理解不征税收入，已经成为企业合规经营的“必修课”。这份企业不征税收入详细解读，帮您精准把控税务风险。

　　一、不征税收入概述

　　1.财政拨款

　　财政拨款是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

　　2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性

　　收费、政府性基金

　　(1)行政事业性收费是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。

　　(2)政府性基金是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。

　　3.国务院规定的其他不征税收入

　　国务院规定的其他不征税收入是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

　　二、不征税收入特殊规定

　　1、全国社会保障基金

　　对社保基金理事会、社保基金投资管理人管理的社保基金银行存款利息收入，社保基金从证券市场中取得的收入，包括买卖证券投资基金、股票、债券的差价收入，证券投资基金红利收入，股票的股息、红利收入，债券的利息收入及产业投资基金收益、信托投资收益等其他投资收入，作为企业所得税不征税收入。

　　2、全国社会保障基金投资收益

　　对社保基金取得的直接股权投资收益、股权投资基金收益，作为企业所得税不征税收入。

　　3、软件企业

　　符合条件的软件企业按照《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》(财税[2011]100号)规定取得的即征即退增值税款，由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

　　4、核电行业

　　自2008年1月1日起，核力发电企业取得的增值税退税款，专项用于还本付息，不征收企业所得税。

　　5、基本养老保险基金

　　对社保基金会及养老基金投资管理机构在国务院批准的投资范围内，运用养老基金投资取得的归属于养老基金的投资收入，作为企业所得税不征税收入。

　　6、接收政府划入资产

　　县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)规定进行管理的，企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。

　　三、不征收收入常见误区

　　×误区1.企业取得不征税收入用于研发形成的费用可以享受研发费用加计扣除政策。

　　√正解：企业取得作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产，不得计算加计扣除或摊销。

　　×误区2.企业取得的不征税收入购置资产的折旧可以税前扣除。

　　√正解：企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除;企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　×误区3.企业代扣代缴员工个人所得税，收到税务机关支付的手续费，可以作为不征税收入处理。

　　√正解：企业代扣代缴员工个人所得税，税务机关支付的手续费不符合《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)第一条不征税收入的条件，企业不得在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

　　政策依据

　　1.《中华人民共和国企业所得税法》

　　2.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》

　　3.《财政部 国家税务总局关于全国社会保障基金有关企业所得税问题的通知》(财税[2008]136号)

　　4.《财政部 税务总局关于全国社会保障基金有关投资业务税收政策的通知》(财税[2018]94号)

　　5.《财政部 国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》(财税[2011]100号)

　　6.《财政部 国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》(财税[2012]27号)

　　7.《财政部 国家税务总局关于核电行业税收政策有关问题的通知》(财税[2008]38号)

　　8.《财政部 税务总局关于基本养老保险基金有关投资业务税收政策的通知》(财税[2018]95号)

　　9.《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)

　　10.《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》(国家税务总局公告2014年第29号)

　　11.《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第97号)

　　12.《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2008]151号)

在大数据监管日趋严格的背景下，有效防范税务风险，已经成为多数企业的共识。从中瑞税务师事务所的服务经验来看，一些企业在日常经营中存在税务合规意识淡薄、内部控制制度不完善、被动应对心态等鲜明特点。尤其令笔者印象深刻的是，Y公司一批价值11300元的礼盒支出，暴露其税务风控制度的缺失。中瑞税务团队的主要服务内容之一，就是帮助企业建立税务风控制度，将税务风险的“被动应对”转变为“主动防控”。

　　典型案例

　　Y公司是一家专注于专业服务领域的企业，以服务收入为主，成本费用除了日常商业运营事项外，呈现出多元化的特点。Y公司委托中瑞税务师事务所为其提供税务合规管理服务，对企业业务进行税务合规检查，完善企业内部税务管理制度。

　　接受委托后，中瑞税务师事务所快速组建业务团队，先梳理Y公司以前年度的原始凭证、会计凭证及会计账簿等资料。业务团队发现，Y公司存在大量异常发票，包括大额柴油发票、大量出租汽车专用发票及未拆散定额发票等，这些发票具有发票号码连续，开票时间特殊，发票上注明的车证号相同等特征。业务团队进一步核查发现，上述发票与Y公司实际经营业务严重不符，属于典型的虚列成本行为。

　　此外，一张发票信息显示，Y公司购买了一批价值11300元的礼盒作为职工节日福利，并取得了税率为13%的增值税专用发票。Y公司财务人员将进项税额1300元进行了认证抵扣，存在进项税额违规抵扣的行为。

　　违规抵扣进项

　　根据增值税暂行条例第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。企业所得税法实施条例第四十条规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。

　　案例中，Y公司外购礼盒作为职工节日福利，属于购进货物用于集体福利，不得抵扣进项税额。所以，Y公司应按照政策要求，对该笔进项税额作进项税额转出处理。企业还需补缴增值税1300元，以及对应的城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加。同时，Y公司转出的进项税额需计入相关成本费用，企业需要根据福利费扣除限额进一步调整税前扣除金额，避免企业所得税申报偏差。

　　业务团队与Y公司财务人员深入沟通后发现，上述问题产生的原因，是财务人员缺乏基础税务知识，且公司没有必要的税务风控制度。针对这一问题，业务团队梳理制定了增值税进项税额抵扣负面清单，让Y公司财务人员掌握增值税进项税额的抵扣范围，明晰税务合规边界。同时，业务团队围绕进项税额抵扣政策、发票审核要点等内容，为Y公司财务人员讲解实操案例。此外，业务团队与Y公司建立日常税务咨询机制，实时解答Y公司财务人员在工作中遇到的问题，帮助企业将税务风险防控前置。

　　虚列成本费用

　　案例中，Y公司存在大量异常发票，通过虚列成本进行税前扣除，降低自身税负。业务团队分析认为，从Y公司行业特性来看，专业服务业与传统制造业不同，企业没有固定的上游供应商，企业也基本不需要采购原材料、机械设备等，这导致Y公司的成本相对较低，滋生了虚列成本的动机。

　　业务团队进一步与Y公司财务人员进行沟通，发现Y公司缺乏税务合规观念，财务制度建设相对落后，且财务人员存在一定的侥幸心理。为了减少Y公司发生类似税务问题，业务团队协助Y公司开展发票自查自纠，建议Y公司要求员工在提供税前扣除凭证的同时，提供相关业务的证明材料。比如，员工在提供出租车发票的同时，需要搭配相应的行程单、详细的出差事由、起止地点或拜访客户记录等。

　　同时，为确保报销凭证符合税前扣除要求，业务团队依据《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2018年第28号)，帮助Y公司完善报销制度，制定费用报销正面清单，明确可报销费用的范围及标准，并加强内部审核与培训。业务团队定期对Y公司的发票管理进行事前审核、事中指导、事后复核，持续完善Y公司内部财务制度。

　　从Y公司增值税进项税额抵扣、虚列成本费用等问题不难看出，一项不合规的税务处理，可能会引起多个税种的税务处理问题，甚至处罚。根据税收征收管理法第六十三条第一款规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。据此，Y公司需补缴税款及滞纳金，并承担相应的法律责任。

被投资企业终止经营，是实务中的常见情形。那么，个人从终止经营的被投资企业分回的款项(投资资产)，应如何计算确认个人所得税，一直是税收实务中的难点问题。结合工作实际看，笔者认为，可以依据现行政策，分四步来计算相关业务的应纳个人所得税税额。

　　典型案例

　　2015年7月，自然人张某与居民企业A公司各以现金500万元出资共同成立居民企业B公司，B公司注册资本1000万元(均已实缴到位)，A公司和张某各占50%股份。B公司章程约定，张某和A公司按出资比例，享有B公司资产收益、重大决策以及选择经营管理者等权利并履行义务。

　　因市场环境变化，B公司股东会决议终止经营，进行清算。2025年1月，B公司停止经营开始清算时，账面资产价值为1.8亿元(与计税基础相同)，可变现价值1.9亿元；负债1.65亿元；清算时支付清算费用100万元，无须支付的应付未付款项5000万元，无尚未弥补的以前年度亏损。后续，张某收回清算款项(投资资产)时，应如何缴纳个人所得税?

　　政策规定

　　《国家税务总局关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第41号，以下简称41号公告)第一条明确，个人因各种原因终止投资、联营、经营合作等行为，从被投资企业或合作项目、被投资企业的其他投资者以及合作项目的经营合作人取得股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回的款项等，均属于个人所得税应税收入，应按照“财产转让所得”项目，适用20%的个人所得税税率，计算缴纳个人所得税。具体计算公式为：应纳税所得额=个人取得的股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回款项合计数-原实际出资额(投入额)及相关税费。

　　计算方法

　　根据41号公告等规定，张某从终止经营企业收回的投资款项的应纳个人所得税税额，可以分四步计算。

　　第一步：计算被投资企业清算所得。《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]60号)第四条规定，企业的全部资产可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额，为清算所得。据此，B公司清算所得=全部资产的可变现价值-账面资产价值(计税基础)+债务清偿损益-清算费用-相关税费=19000-18000+5000-100=5900(万元)。B公司清算所得的应纳税额=清算所得×25%=5900×25%=1475(万元)。

　　第二步：计算被投资企业可供分配的剩余资产总额。财税[2009]60号文件第五条第一项规定，企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务，按规定计算可以向所有者分配的剩余资产。B公司可供分配剩余资产总额=资产可变现价值-清算费用-职工的工资、社会保险费用和法定补偿金-清算所得税-清偿企业债务=19000-100-1475-(16500-5000)=5925(万元)。

　　第三步：计算个人股东从被投资企业分回的资产总额。张某分回的剩余资产=B公司剩余资产总额×投资比例=5925×50%=2962.5(万元)。

　　第四步：计算确认个人从终止经营企业收回投资款项的应纳税所得额和个人所得税税额。张某收回款项应纳税所得额=收回款项(投资资产)-张某初始投资成本=2962.5-500=2462.5(万元)；张某收回款项应纳个人所得税税额=应纳税所得额×20%=2462.5×20%=492.5(万元)。

　　合规提醒

　　个人从终止经营的企业收回投资款项应纳个人所得税税款的计算，其税务处理的核心，在于准确确认从被投资企业分回的资产总额、投资成本，进而确定应税所得额；处理不当可能导致多缴或少缴税款，从而引发税务风险。