不少房地产在销售低迷的情况下，选择将一部分开发产品转自持，待房价上涨时再出售。在转自持、持有、再出售三个环节的涉及了哪些税种？

　　一、开发产品转自持环节

　　1、增值税。

　　房地产开发企业将自行开发的部分房地产项目转为自持，没有发生交易行为，不属于增值税的应税行为。

　　2、土地增值税。

　　房地产开发企业将开发的部分房地产项目转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。

　　3、契税。

　　房地产开发企业将开发的部分房地产项目转为企业自用，房产的权属并没有发生变化，不需要缴纳契税。

　　4、企业所得税。

　　房地产开发企业将自行开发的部分房地产项目转为自持，只是企业内部资产的用途改变，并没发生房产权属的变更，不视同销售确认所得税收入。

　　二、持有环节

　　１、房产税。

　　《国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》(国税发[2003]89号)规定，房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起计征房产税。

　　2、土地使用税。

　　房地产开发企业，拿地后要按规定缴纳土地使用税，当将自行开发的房地产项目转为自持时，其房产、土地的实物或权利状态并没有发生变化，仍要求继续缴纳土地使用税。只有再出售时，办理房产权属变更登记后，才会终止其纳税义务。

　　三、再出售环节

　　1、增值税。

　　(1)自持房产已办产权登记，再销售时适用《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》，不允许扣除自持房产项目建筑面积对应的土地价款。

　　(2)自持房产未办产权登记，再销售适用《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》，允许扣除自持房产项目建筑面积对应的土地价款。

　　解决方案：

　　a、自持房产不用于银行抵押，不办理产权登记；

　　b、在开发产品转自持时直接开张增值税专用发票，从销项税额中扣除自持房产项目建筑面积对应的土地价款，这张专用发票是销项的同时也是进项（前提是房地产企业为一般计税），但销售交得少，购进抵得多，传递到下一环节，再销售时税负就降下来了。

　　c、新成立一个商业房产管理公司，承接自持房产。

　　2、土地增值税。

　　(1)自持房产时间大于1年。

　　从事房地产开发的纳税人将开发产品转为自用超过1年（不含1年）的，转让时适用旧房转让土地增值税政策，应办理旧房转让土地增值税申报。

　　纳税人以旧房及建筑物的评估价作为扣除项目的，按政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格作为扣除项目。扣除项目具体包括：建筑物重置成本价乘以成新度折扣率，取得土地使用权所支付的地价款，按国家统一规定交纳的有关费用，以及在转让环节缴纳的税金。按评估价作为扣除项目，评估价是指建筑物的评估价，不包含土地价款。

　　(2)自持房产时间少于等于1年。

　　从事房地产开发的纳税人将开发产品转为自用小于等于1年的，转让时适用房地产开发土地增值税政策，在计算其增值额时，允许扣除取得土地使用权时支付的地价款和有关费用、开发土地和新建房及配套设施的成本和规定的费用、转让房地产有关的税金，并允许加计20％的扣除。

　　3、契税。

　　由购买方负担。

　　4、企业所得税。

　　房地产开发企业将自持房产再出售，按公允价确定企业所得税销售收入。同时将持有期间已提折旧的自持房产转入固定资产清理。

最近，恒大地产一波接一波的促销，令房地产圈和微信朋友圈甚是热闹，恒大的销售手段令人眼花缭乱，当然促销成绩斐然。

　　现在大多数房地产企业对恒大的态度，应该都是“羡慕嫉妒恨”，却又想抄作业恒大的销售模式，但需要提醒企业注意的是，企业首先应了解恒大背后的逻辑，避免生硬模仿水土不服、浪费了钱财又错过了销售的窗口。

　　我们结合着上篇文章《恒大线上销售模式涉税知多少》，继续分析分析恒大的底气和逻辑。

　　（一）当前地产企业面临的形势

　　因为新冠肺炎疫情的影响，全国大部分地区经济被按下了暂停键、陷入了停滞状态，除了生活必需品消费，很多行业都被迫关门歇业。

　　影响之大，可以从2月23日的会议看出。当天，国家最高领导人以“听原声、见真人”的电视电话会议，给全国17万名县团级以上干部召开会议，规模是新中国成立以来最大的一次，会议内容非常重要，形势非常紧急，任务非常直接，议题就是疫情防控和经济社会发展工作，更直白一些就是复工复产，最高领导人坦言，“疫情不可避免的会对经济社会造成较大冲击”。

　　房地产行业也不能独善其身，售楼处关闭、中介代理机构暂停营业等，房地产市场交易规模出现大幅回落，而房地产企业作为资本密集型行业，长期受国家调控影响，资金成本较高，短期内房地产企业承压较大。为了销售去化、回笼资金，不少企业都推出了“VR带看、线上买房”的在线营销方式，以降低经济损失、减轻企业压力。

　　（二）恒大运用的营销手段

　　由于技术、服务和优惠力度等脱节，大部分房企的线上销售都是雷声大雨点小，收效甚微。唯有恒大例外，短短的一个月时间，销售模式不断推陈出新：

　　先是1.0版本——2月13日开始，启动“恒房通”全民营销、直播看房、在线选房；

　　然后2.0版本——降门槛高激励强化保障，“买错退，买贵赔”；

　　3月18日，恒大又宣布，参与“网上卖房”活动的619个楼盘所有优惠房源价格将在“恒房通”全面公开，相关房源单价、房屋总价及折后价格，一一展示，价格全面透明化。

　　3月18日的手段，可以说是3.0版本。恒大促销手段不断迭代升级，可以拆分为以下四个环节：

　　（1）动员群众、找出潜在客户。

　　在深度洞悉用户需求的基础上，恒大利用互联网思维之细胞裂变式拓客方式，通过邀请、激励的方式来激励老用户拉新。具体操作方式是只要邀请好友成功注册认证成为兼职销售员，就可以获得30元奖励，不上封顶。然后利用在恒房通上推荐亲友看房，最高可赚300元，增加客户积极性和粘性。

　　（2）锁定目标客户。

　　3月13日起，购房者只要缴纳3000元定金便可锁定一套房源，迈过这一步，如果以后本人购买或推荐成交任意购买一套恒大房源，都能享受到各项重大权益和奖励

　　（3）引导客户出手。

　　购房不仅有基础78折以及恒房通推荐97折，恒大还针对不同楼栋去化率、不同付款方式的额外叠加折扣，最大幅度让利客户。

　　（4）解除后顾之忧。

　　在售后阶段，恒大又外加“最低价购房”和“无理由推退房”这两大兜底政策，自签署《商品买房买卖合同》及《无理由退房协议书》之日起，至办理入住手续的任何时间，均可享有无理由退房权力，让购房者的担忧和风险彻底归零，打消了购房者“怕买贵、怕买错”的顾虑。

　　销售效果高潮迭起，销售手段环环相扣、步步为营，看的出来，恒大此举不是短时自救，而是一场精心筹划、成体系成系统的长期战略，是真正运用互联网思维实现线上售房的颠覆创举，它击破了网上卖房模式的固有痛点，搭建起了一个多功能的超级大平台，所以成功也就顺理成章。

　　（三）恒大促销背后的逻辑

　　也许有人不解，恒大如果真按照宣传的打折，它又该如何挣钱呢？一句话——降低成本、加速周转。

　　自2017年起，恒大开始向“低负债、低杠杆、低成本、高周转”的“三低一高发展模式”转变。业界有句话“不懂高周转、莫谈房地产”。不仅仅恒大，应该说国内前10强的房地产企业都在高周转上做足了文章。

　　例如恒大的邻居碧桂园，吴建斌老师在其著作《我在碧桂园的1000天》一书中，有记录碧桂园董事局主席杨国强先生对于逆市拿地和高周转关系的论述，同样适用于恒大。

　　“现在，不仅碧桂园处在冬天，整个行业都处在冬天。所有地产商都把钱袋子看得很紧很紧，希望节约每一块钱渡过难关。这是对的。但是，由于房地产行业是存在的，这个时候政府有求于我们，会开出很好的条件吸引我们，譬如分期付款，那我们一定要去。过去有些地的位置很好，成本却太高，如果现在成本能降下来，没理由不去。我们永远不做违法的事，在资金能保障安全的情况下，把多余的钱用于买地。房地产公司没地是不行的，土地是企业走向成功的核心竞争力。投策中心要努力买地，要买好地、有价值的地，一旦审批通过，就马上进入开发阶段，我们唯一追求的就是资金的时间价值——周转要快，学习沃尔玛，少赚一点，只要周转快就可以了。”

　　当前房地产企业共有四大成本，分别是土地成本、开发成本、融资成本和税务成本。恒大处处践行低成本的运营思维，主要有以下打法：

　　1.降低固定成本

　　（1）土地成本低。

　　恒大的拿地策略是，看好二线实力城市，看好潜力板块高增值土地；大地块拿地，不拿地王；低价时储备、价高时消化，有效控制了土地单价。

　　（2）采购材料低。

　　恒大历来要求集团规模化采购材料，在保证产品质量的同时，又控制了成本。

　　（3）建设成本低。

　　恒大开发的项目源源不断，据其官网显示，目前在中国280多个城市拥有810多个项目，当前形势下对项目不足的建筑企业是个不小的诱惑，有的建筑企业为了能够达成长期合作，会自愿降低施工单价，也有的建筑施工企业会接受延迟支付工程款条款，更有甚者会垫资施工，这些举措一个是降低了建设单位的施工成本，也降低了企业的资金压力。房地产是一个资源整合的平台，融创董事长孙宏斌说过，房企可以用银行的钱、客户的钱、建筑商的钱，所有的钱都是应付款，从来没有应收款！

　　（4）融资成本低。

　　根据恒大2019年半年报显示，2019年上半年，恒大的融资成本为8.62%，2018同期是7.92%，上涨了0.7个百分点，尽管远远高于碧桂园的6.13%，万科的6%左右，但是和众多中小型房地产企业相比，仍然属于较低水平；目前中小房企要么融资无门、要么融资成本高的吓人。

　　（5）管理费用低。

　　大型房地产企业都是矩阵式管理，集团总部对各项目统一提供业务支持，项目滚动开发、人尽其用，所以人工成本相对较低。

　　（6）宣传费用低。

　　本次恒大在新媒体上大规模广告宣传，成本并不会很高。

　　原因有以下几点：①疫情冲击下，广告投放效果大打折扣、大量品牌项目搁置延期、大部分广告主广告需求下降，此时媒体需要大客户，广告费自然会下调。

　　②恒大项目众多，尽管恒大在新媒体上滚动播出广告，但本次参于活动的就有619个项目，分摊到每个项目的广告费极其有限，有可能低于小型房地产企业单个项目的宣传推广费。

　　2.本次活动的积极影响

　　（1）可以降低资金占用成本。

　　恒大通过此次营销手段快速去化，减少资金占用，加速资金回流，降低负债、融资成本的同时，还可以在市场低迷期甩开竞争对手，便于低价获取优质土地。

　　（2）可以降低税务成本。

　　房地产企业税负较重，其中土增税是重要的组成部分，土地增值税适用四级累进税率，销售价格打折下调后，土增税适用税率有可能下调，例如从原来40%的税率变为30%等。因此，销售价格下降，并不意味着企业利润必然下降。

　　总之，恒大本次能够大幅打折销售，是基于对自身实力和经营模式深入分析后的统筹安排，通过多手段多角度成本管控，加上品牌优势、定价较高，利润空间较大，所以敢于大幅度打折降价销售。

　　（四）恒大可用的税收筹划思维

　　俗话说，兵马未动，粮草先行。在本次促销的背后，需要恒大各个部门的密切协作，通过恒大对外发布的信息，能够看的出来，企业财务部背后也做了大量的税收筹划工作。事实上，在企业运营管理中，财务管理和营销管理、综合运营、投资管理一样重要，均是不可或缺的重要组成部分。作为税务专业人士，我愿为恒大这种具备家国情怀的企业，提供几点税收筹划建议：

　　目前房地产企业税收筹划，除了通过调节收入、管控成本、合理运用分摊方式外，还可以合理利用上下游产业链。

　　恒大作为港股上市公司，规范、合法的税务处理应是企业的基本要求，对于本次兼职销售员如何纳税问题，建议企业成立专业的销售公司统筹解决，一是可以合理切割地产板块的利润、合法降低税负，另外也可以为地产业务设置防火墙、避免操作不规范、风险波及到上市公司。

　　首先，对业务条线进行梳理。地产集团和开发项目公司，继续保持现有的销售团队不变，便于在当地跑马圈地、开疆拓土。

　　然后，地产集团成立“实控公司”——销售代理公司；销售公司取名可以参照恒大足球俱乐部的合作伙伴——阿里巴巴的支付宝，简称为“恒大宝”，简便易记、琅琅上口，容易传播；然后“恒大宝”收编目前“恒房通”下的兼职销售员，归口在恒大宝下。

　　各自的税务处理及理由如下：

　　1.恒大项目公司与“恒大宝”的业务处理。

　　按照《财政部 国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）文件规定，恒大地产集团各项目公司与“恒大宝”签订销售代理合同。

　　然后各公司根据销售受益原则，最高可按销售收入5%的比例支付佣金，恒大宝开具增值税专用发票，项目公司作为销售代理服务费，计入销售费用。

　　这里之所以不通过地产集团签订协议，是因为成本分摊协议在企业所得税上认可，在增值税上却并不认可。

　　2.“恒大宝”与兼职销售员的业务处理。

　　“恒大宝”作为恒大地产的关联公司，也要规范运作。如企业所得税查账征收，则所得税税前扣除需要合法凭证。兼职销售员在物理位置上有可能分布在全国各地，对税务不够了解的情况下，要求其提供发票将打击其推广的积极性，这种情况下，可以参照滴滴打车，借助“委托代征”业务模式解决。

　　国家税务总局公告2016年第45号的发布，解决了委托代征开具增值税专用发票的问题。

　　《国家税务总局关于个人保险代理人税收征管有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第45号）文件第三条规定，“……可代个人保险代理人统一向主管税务机关申请汇总代开增值税普通发票或增值税专用发票”。只是第七条“证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人比照上述规定执行”中的“等”字存在争议，兼职销售员能否比照执行，尚存争议。

　　稳妥起见，企业可以要求兼职销售员办理临时税务登记。按照国家税务总局公告2019年48号规定，个人经营业务办理了临时税务登记证，在某些地方可以认定为经营所得，并且规避了个人所得税的代扣代缴的风险。

　　因为正常情况下，兼职销售员邀约推广、老带新收入均属于劳务报酬所得，参照总局公告2016年第45号文件第一条第（二）款规定，“个人保险代理人为保险企业提供保险代理服务应当缴纳的个人所得税，由保险企业按照现行规定依法代扣代缴”。

　　劳务所得计税方法应按照总局公告2018年61号文件第八条规定，预扣预缴税款时，劳务报酬所得每次收入不超过四千元的，减除费用按八百元计算；每次收入四千元以上的，减除费用按收入的百分之二十计算，最低税率为20%，税负较重，对于不明就里的兼职销售员的积极性，将是严重的打击。但是企业如果不代扣代缴，则属于企业未尽法定义务，可谓左右为难。

　　因此，是否办理临时税务登记，也是个重要的问题。当然，企业也可以与“恒大宝”的拟注册地税务机关协商、征询意见。对于政府和税务机关来说，眼看这么大块肥肉，从税源的角度考虑，也会特事特办，促成业务。

　　如果需要办理临时税务登记，可以参照以下流程运作：

　　第一步、建议“恒大宝”要求兼职销售员依据总局公告2019年48号公告办理临时税务登记，收入按照经营所得处理，个人取得开具专票的资质（个人可以开具普票但是“恒大宝”不能用于进项抵扣），个税应自行申报缴纳，支付方免除代扣代缴法定义务。

　　第二步、“恒大宝”向注册地税务机关申请“委托代征”税款。主管税务机关依据《国家税务总局关于发布〈委托代征管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2013年第24号）规定，与恒大宝签订《委托代征协议书》，发放《委托代征证书》，授权恒大代为征收兼职销售员应缴纳的税款。

　　第三步、恒大宝代兼职销售员开具增值税专用发票，代征增值税、个税。目前国地税已经合并，可以同时委托代征增值税、个人所得税。

　　如果“恒大宝”业务被某些嗅觉灵敏的地方政府招商部门发现，给予税收洼地的优惠，则有机会核定利润率。

　　如此以来，既理清了业务条线、降低了涉税风险，还合法降低了税负，岂不妙哉！

　　疫情之下，恒大线上售房、打折销售，可谓三方受益：（1）让利于民，业主节省了真金白银，不用再掏空六个钱包，享受到了切实的实惠；（2）企业逆市售楼，加速了资金回流、降低了负债、减轻了企业压力，有了钱后可以低价储备更多的土地，永远领先同行一步；（3）政府不用担心企业项目会烂尾、没有了百姓上访的压力，也不用担心恒大项目公司的员工被裁员而失业；疫情寒冬中还收到了企业预缴的税款，减轻了财政压力，收到了意外的惊喜。

　　恒大不给政府添乱、反而帮政府分忧，解政府于危难，对比那些哭着喊着想骗取国家疫情专项贷款的某贝某米，老板的情操真是云泥之别。金庸说，“侠之大者，为国为民”，时下指的应该就是许总和恒大了。这样的企业怎么会不受政府的欢迎呢?相信很多地方政府已经在预约许总前去投资考察的行程了。

　　（五）中小型房企突围之策

　　综上，恒大运营中处处体现着成本管控、税收筹划的思维，以上也是恒大本次降价促销的底气和逻辑。了解了恒大以上的逻辑后，中小型房地产企业应该意识到，一味的模仿跟随恒大搞促销、打价格战，可能沦为邯郸学步、甚至有可能会透支原本微薄的利润。

　　当前中小型企业要突出重围、救亡图存，建议如下：（1）避开恒大的锋芒不打价格战；（2）不坐以待毙要加大宣传推广，如突出企业理念、楼盘特色、产品定位和物业服务；（3）规范企业日常管理和运营，降低管理成本等期间费用；（4）运用税收筹划降低税务成本而非虚增开发成本增加税点和风险。中小企业“船小好调头”，积极灵活应对，降低疫情影响，相信机会永远留给有准备的人。

为进一步做好新冠肺炎疫情防控工作，支持相关企业发展、加快复工复业，财政部、税务总局相继规定，自2020年1月1日起（截止日期视疫情情况另行公告）对纳税人提供轮客渡、公交客运、地铁、城市轻轨、出租车、长途客运、班车等公共交通运输服务免征增值税。自2020年3月1日至5月31日，对湖北省增值税小规模纳税人，适用3%征收率的应税销售收入，免征增值税；除湖北省外，其他省、自治区、直辖市的增值税小规模纳税人，适用3%征收率的应税销售收入，减按1%征收率征收增值税。

　　按照现行税收政策，一般纳税人购进国内旅客运输服务，其进项税额允许从销项税额中抵扣，并且区分不同的运输方式设置不同的扣税凭证和可抵扣进项的计算方法。对于取得增值税专用发票和增值税电子普通发票的是按发票上注明的税额进行抵扣，对于取得凭航空和铁路客票的是按9%计算抵扣，取得公路、水路等其他客票的是按3%计算抵扣。

　　由此，带来一个问题，一般纳税人从这些免征、减征增值税的纳税人取得购进国内旅客运输服务的相关票据，如何抵扣增值税。

　　第一类情形，按取得的增值税扣税凭证上注明的增值税额据实扣除

　　（一）凭增值税专用发票据实抵扣。纳税人购进国内旅客运输服务抵扣税额，最基本的扣税凭证还是增值税专用发票。纳税人直接以取得的增值税专用发票作为扣税凭证，按该发票上注明的税额进行抵扣即可。

　　（二）凭增值税电子普通发票据实抵扣。与取得增值税专用发票一样，纳税人购进国内旅客运输服务取得客运服务的增值税电子普通发票，可以直接以该发票上注明的税额进行抵扣。

　　【注：上述发票上注明的购买方“名称”“纳税人识别号”等信息，应当与实际抵扣税款的纳税人一致】

　　现行税收政策明确规定，享受免征增值税优惠的纳税人，不得开具增值税专用发票；如果开具的是注明税率或征收率栏次的普通发票，应当在税率或者征收率栏次填写“免税”字样。

　　因此，如果购进的国内旅客运输服务是由享受免征增值税的纳税人提供的，将不能取得增值税专用发票，也就不存在按取得的增值税专用发票上注明的税额进行抵扣的问题。同理，取得税率或者征收率栏次注明“免税”字样的增值税电子普通发票，也不存在以该增值税电子普通发票上注明的税额进行抵扣的问题。

　　由于纳税人可以放弃享受免税、减税优惠，实务中将会出现提供国内旅客运输服务的纳税人放弃免税或减税的情形。

　　（一）如果取得国内旅客运输服务的增值税专用发票和增值税电子普通发票，是由享受减按1%征收率征收增值税的小规模纳税人开具的，那么，取得方应以发票上注明的税额（按1%计算的增值税）据实用于抵扣。

　　（二）鉴于一般纳税人提供公共交通运输服务可以选择适用简易计税方法按3%征收率计税；提供国内旅客运输服务的小规模纳税人也可以放弃享受减按1%征收率而选择按3%征收率缴纳增值税。

　　如果提供国内旅客运输服务的纳税人是按3%征收率开具的增值税专用发票和增值税电子普通发票，取得方应以发票上注明的税额（按3%计算的增值税）据实用于抵扣。

　　第二类情形，按取得的航空、铁路、公路、水路等票据计算抵扣

　　（一）凭航空和铁路客票按9%计算抵扣。具体来分，航空运输是电子客票行程单（计算抵扣的基础是票价加燃油附加费）；铁路运输是铁路车票。取得这两类客票均以客票上注明的价款按照9%计算抵扣。

　　（二）凭公路、水路等其他客票按3%计算抵扣。纳税人购进国内公路、水路在内的其他旅客运输，以取得的客票上注明的价款按照3%计算抵扣。

　　【注：必须是注明旅客身份信息的航空、铁路、公路、水路等客票才可以计算抵扣进项税，且手写旅客身份信息的无效】

　　关于购进上述旅客运输服务，按取得的航空、铁路、公路、水路等票据计算进项税额的问题。

　　（一）对于本次为支持小规模纳税人复工复业而出台的，小规模纳税人取得适用3%征收率的应税销售收入免征（湖北省）、减征增值税的优惠政策，从事航空、铁路旅客运输的企业基本不涉及这两项优惠政策。仍按原政策规定计算抵扣：

　　取得注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单的，按照下列公式计算进项税额：航空旅客运输进项税额=（票价+燃油附加费）÷（1+9%）×9%取得注明旅客身份信息的铁路车票的，按照下列公式计算进项税额：铁路旅客运输进项税额=票面金额÷（1+9%）×9%

　　（二）而对于纳税人提供城市轻轨、长途客运等公共交通运输服务，享受了免征增值税优惠政策以后开具的客票（铁路车票）；以及从事国内公路、水路等旅客运输的小规模纳税人，享受了减按1%征收率征收增值税的优惠政策开具的客票，取得方该如何计算抵扣呢？

　　由于本次财政部、税务总局出台相关免征、减征增值税政策时，并未规定因此要调整《财政部、税务总局、海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》(2019年第39号)所规定的以取得的客票（铁路车票）上注明的价款计算抵扣的政策。

　　因此，即使开具这些旅客运输客票的纳税人，享受了上述免征、减征增值税优惠政策，取得铁路、公路、水路等客票（铁路车票）的纳税人仍可按39号公告的规定计算抵扣。

　　取得注明旅客身份信息的铁路车票的，按照下列公式计算进项税额：铁路旅客运输进项税额=票面金额÷（1+9%）×9%

　　纳税人取得注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票的，按照下列公式计算进项税额：

　　公路、水路等其他旅客运输进项税额=票面金额÷(1+3%)×3%

　　最后，纳税人购进国内旅客运输服务抵扣增值税，仍需遵循现行增值税进项抵扣的基本规定。例如，只有与本单位建立了合法用工关系的个人发生的旅客运输费用，才属于可以抵扣的范围；劳务派遣人员发生的旅客运输费用，由用工单位抵扣进项税额。还有，用于免税项目、简易计税项目以及用于集体福利、个人消费、非正常损失等情形的不得抵扣等。

对于小规模纳税人，3-5月3%征收率，减按1%，有会计问：

　　“我们按1%开票，客户不愿意，因为嫌抵扣得少了，要求还按3%开。问了专员能不能放弃1%开3%，说是不能，真的不能吗？”

　　回答要分两个层面：

　　第一、不能开3%，因为这个政策不是选择性的，而是直接降低征收率。

　　第二、必须要知道，为什么客户会不愿意。

　　1%抵扣得多，3%抵扣的得少，这是一般人的理解，是外行的。我们的会计人员，作为专业人员，不能这样理解。

　　增值税是价外税，通过应交税费这一负债类科目核算，总体上并不直接影响损益。谈不上划算不划算。

　　之所以说总体上，是因为它会影响城建教附，所以会稍微影响损益，1元增值税可以影响0.12元的利润；

　　之所以说是不直接影响，是因为它会影响价格，从而影响收入与成本。

　　所以，客户嫌进项抵扣少了而认为不划算，是外行的观点，内行人员不要被外行观点带偏了。

　　内行的分析：

　　3%变1%，说明是随收款而代收的增值税金下降了。

　　如果总价不变，会导致我们的收入上升，客户的成本上升，我们多赚了客户的钱。本质上说，优惠只是假象，是税务局在帮我们涨价而已。

　　所以这是价格调整的问题。

　　例如，103万的销售，开3%，客户的成本是103万÷1.03=100万

　　现在，103万的销售，开1%，客户的成本是103万÷1.01=102万

　　将心比心，当客户是一般计税时，当然不愿意，但理由不应该是嫌进项少抵了，而应该是嫌你涨价了。

　　知道原因就知道怎么解决，要保证客户不吃亏的话，不含税价就应该调整为100万，含税价就是101万。

　　降价为101万，开1%，客户的成本是101万÷1.01=100万。则总体上看，客户不吃亏了，你也没占便宜。

　　当然，如果考虑到城建教附，客户还是吃了一点点亏，由于你少交2万增值税，所以你少交了0.24万的城建教附，客户因少抵扣多交2万增值税，多交0.24万的城建教附。

　　如果双方斤斤计较，那么就把0.24也降下去，不含税价=100-0.24=99.76，新的含税价定为99.76×1.01=100.7576万元，那么，这与3%的增值税相比，就没有任何区别了。

　　客户的成本是99.76万，但城建教附多了0.24万；你的收入变成99.76万，但城建教附少了0.24万。所以，双方利润上没有区别。

　　会计可能会问，国家不是给我们优惠吗？我们把103万调为100.7576万元，不就等于没有优惠了吗？我们没有吃亏占便宜，客户也没有吃亏占便宜。好像什么也没有发生一样。

　　是的。

　　如果你的客户是简易计税，不抵扣进项，增值税会进入他的成本，所以此时的3%→1%是真正的优惠，客户的成本总之都是103，你的收入却多了。

　　但如果你的客户是一般计税，那么，3%→1%慷的就不是国家之慨了，利益上不关税务局的事，只是让你们两家博弈价格而已，此时所谓的优惠只是假象。

　　真正明白了增值税，也就能明白这个道理。

　　一、政策依据：

　　1、根据《增值税暂行条例实施细则》第十二条规定：

　　价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：

　　（一）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；

　　（二）同时符合条件的代垫运输费用；

　　（三）同时符合条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费；

　　（四）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。

　　2、根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第三十七条规定：

　　价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目：

　　（一）代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费。

　　（二）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。

　　二、营改增前后“价外费用”变化：

　　1、《增值税暂行条例实施细则》强调价外费用包括价外“向购买方收取”的手续费、违约金等各种性质的价外收费。

　　2、而《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）价外费用是指价外收取的各种性质的收费，不再强调

　　“向购买方收取”，不再列举价外费收费名目，同时采用了反向排除法，哪些不属于价外费用。

　　三、如何判断为“价外费用”？

　　1、先从“应税性”上判断，如果一项业务行为根本就没发生增值税上的应税行为，这种情况下收取的诸如“手续费、违约金”等就肯定不需要缴纳增值税；

　　如：合同还没有实施就终止了，其中任何一方收取违约方支付的违约金。

　　2、再从”方向性“上判断，如果是销售方向购买方收取的诸如“手续费、违约金”等也不需要缴纳增值税；

　　如：销售方向购买方支付合同违约金，根本就没有发生增值税应税行为。

　　3、税收法规明确排除不属于价外费用的不需要缴纳增值税；

　　4、如果符合应税性和方向性两个条件，销售方收取的各种性质的收费，就要缴纳增值税了，同时要注意经济利益的流入方不一定仅仅局限于购买方，还可能包括第三方。也就是说销售方取得的各种经济利益包括但不限于购买方支付的。

　　如：发生了应税行为，购买方支付了一部分违约金、购买方又委托第三方支付了另外一部分违约金，销售方应就各方支付的违约金一并作为价外费用缴纳增值税。

　　四、价外费用开票：

　　1、价外费用和价款在税目确定方面，具备同质性，也就是说，不管价外费用是属于什么性质的收费，它都应当和价款选择同一个税目计缴增值税，使用同一个编码开具发票。

　　例如：建筑服务-违约金、建筑服务-延期付款利息等

　　2、价外费用开专票还是普票，和所销售的货物、劳务、服务、无形资产、不动产应保持一致。

　　例如：热力-采暖费-违约金,如果是居民供热开的是免税发票，则该违约金也是免税发票；如果放弃免税，那开具的就是带税率的发票。

　　3、价外费用进项税金抵扣同主项目抵扣规则一致。

　　五、会计处理：

　　单位收到价外费用，要根据会计准则等会计制度的规定，结合业务实质进行职业判断，不宜一刀切处理。

　　价款价费可能计入主营业务收入、其他业务收入、营业外收入、冲减财务费用等会计科目。

　　六、案例解析：

　　【例1】客户支付赔偿款（增值税纳税义务已发生），我公司以生产销售气体为主，销售给客户时，同时收取气瓶租金及其它运杂费，均计入价外费用，为客户开具了增值税专用发票。客户在使用过程中，气瓶损坏后要向我公司支付气瓶赔款。问：我公司收到的气瓶赔款是否要交流转税?

　　总局答复：根据《增值税暂行条例实施细则》第十二条规定：“条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。”因此你公司收取的气瓶赔偿款应当纳入增值税的价外费用申报缴纳增值税。

　　【例2】业务未发生支付赔偿款，我公司与另一家公司签订的钢材购买合同因2008年市场价格大幅下滑而单方面违约，根据合同应赔偿对方1亿元，经过双方多次协商最后达成一致赔给对方6000万元。现在这笔赔偿金税务局说要有发票才可以税前列支，但这笔赔偿金根本不可能开出发票来它既不符合开据增值税发票的要求也不符合开据营业税发票的要求，现在对方只给我们开据了收据，我们可以提供协议还有银行的付款记录请问这样这笔赔偿金能否税前列支?

　　总局答复：根据现行增值税规定，纳税人在未销售货物或者提供加工、修理修配劳务的情况下收取的违约金，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。依据发票管理办法的规定，在没有发生购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动的情况下，因对方未履行合同而致的违约收取的违约金，不是经营活动，不属于开具发票的范围。贵公司可依违约金收款收据、相关合同协议及银行的付款凭据在税前列支。

　　【例3】提供加工服务方支付赔偿款，我公司将部分原料委托其他企业加工，加工企业在加工过程中由于加工不当，产生很多不合格产品，给我公司造成损失，经两个公司协商后，加工企业答应赔偿我公司所造成损失，我公司从应付其加工费中扣除，但对方公司要求我公司开具发票，请问我公司是否开具增值税发票，依据是什么?

　　答：根据《发票管理办法》规定：“第二十条销售商品、提供服务以及从事其它经营的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票;特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。”。另根据《增值税暂行条例实施细则》规定：“第十二条条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。……。”

　　根据上述规定，加工企业加工的产品存在质量问题，贵公司通过协商收到的补偿金，不是因提供应税劳务向购买方收取的价外费用，不属于开具发票的范围，因此不可开具发票。

　　七、“价外费用“表述方式可能变化：

　　《中华人民共和国增值税法（征求意见稿）》第十五条规定：

　　销售额，是指纳税人发生应税交易取得的与之相关的对价，包括全部货币或者非货币形式的经济利益，不包括按照一般计税方法计算的销项税额和按照简易计税方法计算的应纳税额。国务院规定可以差额计算销售额的，从其规定。

　　征求意见稿明确销售额是纳税人发生应税交易取得的与之相关的对价，包括全部货币或者非货币形式的经济利益。弃用“全部价款和价外费用”的传统表述方式。

　销售方开具发票的不规范性，是否影响购进方的增值税进项税额抵扣或企业所得税的税前扣除？实务中有各种情形，必须依具体情形作具体判断，专票对此的具体规定比较多，而除专票之外的普票，或具有增值税抵扣性质的凭证处理较为复杂。

　　一、农业生产单位自产自销农产品开具免税的增值税普通发票问题。

　　购进方是否应判断对方自产自销的真实性？如果农业生产单位将外购的农产品当成自产自销的销售，购进方是否不得就其普票计算抵扣9%的进项税额呢？

　　当然，探讨的前提是交易、货款收支和发票开具本身均是真实规范的，只是自产与外购混淆的问题。

　　1、有观点认为，购进方应要求销售方提供免税备案表（复印件加盖公章），以证明其属于自产自销免税农产品。

　　该观点于法无依，是毫无意义的。既不能证明是否属于自产自销，也没有相关规定要求购进方进行确认的法定责任。

　　2、增值税专用发票的相关处理是否有借鉴意义？

　　取得虚开的、取得恶意走逃户开具的专票，都是基于交易业务或发票本身有问题；善意取得的，是交易真实而发票本身有问题。专票相关规定，对此的借鉴意义不大。

　　3、增值税进项扣除的规定。

　　财税〔2017〕37号规定，取得（开具）农产品销售发票或收购发票的，以农产品销售发票或收购发票上注明的农产品买价和9%的扣除率计算进项税额。

　　从以上规定来看，只是坚持“以票扣税”原则，并未要求购进方判断对方是否为从事农产品经销的一般纳税人、小规模纳税人，还是自产自销的农业生产单位。

　　4、是否属于不得作为税前扣除凭证的不合规其他外部凭证呢？

　　总局公告2018年第28号第十二条规定，企业取得私自印制、伪造、变造、作废、开票方非法取得、虚开、填写不规范等不符合规定的发票，以及取得不符合国家法律、法规等相关规定的其他外部凭证，不得作为税前扣除凭证。

　　以上外购或自产农产品的混淆情形，可能属于28号表述的“虚开”或“取得不符合国家法律、法规等相关规定的其他外部凭证”。

　　发票管理办法对虚开的界定，（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

　　税率适用错误，也属于开具与实际经营业务情况不符的发票。但是，这需要税务机关依法确认并对开票方下达正式执法文书，包括不符合国家法律、法规等相关规定的其他外部凭证。

　　所以，销售方被查处且定性为虚开或其他不符合规定开具发票的，不得以此发票作为税前扣除凭证。

　　28号公告给出了补救措施，可以补开、换开，不能补开换开的，按规定提供资料以证明支出的真实性，对于税前扣除没有实质影响。

　　二、疫情期间降低征收率、免税的发票问题。

　　总局防控疫情税收优惠政策热点问答(第五期)13（节选）答：在8号、9号公告发布前，纳税人发生相关应税行为，可适用8号、9号公告规定的免征增值税政策，但纳税人已开具增值税专用发票，且无法按上述规定开具对应红字发票或者作废原发票的，其对应的收入应按规定缴纳增值税，其余收入仍可享受免税政策。公告下发之后，纳税人应按照8号、9号公告等规定适用征免税政策并开具和使用发票。

　　总局防控疫情税收优惠政策热点问答(第五期)15（节选）答：纳税人适用8号、9号公告相关免征增值税政策的，按照上述规定，需要开具对应红字发票或者作废原发票的，仅针对“增值税专用发票”。已经开具适用税率的增值税普通发票的，不需要将发票追回换开后才享受免税政策，可直接进行免税申报。公告下发之后，纳税人按照规定享受免税优惠时，如果开具的是注明税率或征收率栏次的普通发票，应当在税率或者征收率栏次填写“免税”字样。

　　1、如果公告下发之后，销售方享受免税期间却开具了一张专票或带税率的普票。购进方没有法定责任来判断对方是否选择免税或放弃免税，可按规定作专票勾选确认、企业所得税的税前扣除。

　　2、销售方在公告下发之后，对选择放弃免税的，应就免税期间免税情形的全部业务选择放弃；选择免税的，应就免税期间免税情形的全部业务作免税处理。

　　销售方在公告下发之后，应收回专票或带税率普票。如果购进方不同意退回的，销售方就面临全部销售应税的风险。

　　3、小规模纳税人征收率3%降为1%是法定的，疫情期间发生的业务应当按1%开具发票。

　　如果销售方取得3%的发票，并不能直接判定为不规范发票，因为可能是疫情期间之前的未开票收入的补开或退票重开。

　　三、以“对方”的情形来要求取票方应确认的表述欠妥。

　　总局公告2018年第28号第九条，企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票（包括按照规定由税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证；对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。

　　对方是否为已办证、无需办证，是对方依法纳税的问题，是税务机关应依法履行职责的问题，而不能就此增加购进方的义务，且税收规范性文件也不具备增加纳税人义务的权限。

　　如果是销售方应办证未办证，应开票而未开票的，税务机关只应对销售方进行处理，并通知未能依法取得发票的购进方补开、换开发票，不应对购进方的纳税产生影响。

　　当然，实务中情况更为复杂，有的是购进方应当取得而不取得的，有的是因取票而售价提高，难以一言概之。但是，起码不能对应办证未办证、是否无需办证、是否为小额零星的表述为对方，似是让己方（购进方）承担确认的责任了。

由于经济下行压力越来越大，企业生存发展也越来越困难，为了减轻企业的负担，从去年开始国家一直在不断的加大减税降费的力度，特别是今年疫情期间更是如此。那么对于企业享受国家税收优惠政策减免的增值税款，那么在所得税前是否要确认收入计征所得税额？

　　有些人认为不用，很简单一个道理国家减免税就是为了让企业获利，增加企业发展的后劲。如果在又要征企业所得税，那么国家减免税优惠政策的意义又在什么地方？

　　这些话听上去非常有道理，但却只是一般的理论分析没有明确的法律支撑。

　　那么具体是否要计征企业所得税？

　　按现行税法的规定：对企业减免或返还的流转税（含即征即退、先征后退），除国务院、财政部、国家税务总局规定有指定用途的项目以外，都应并入企业利润，照章征收企业所得税。

　　对直接减免和即征即退的，应并入企业当年利润征收企业所得税；

　　对先征税后返还和先征后退的，应并入企业实际收到退税或返还税款年度的企业利润征收企业所得税。

　　政策法律依据：《财政部、国家税务总局关于减免及返还的流转税并入企业利润征收所得税的通知》（财税字〔94〕074号）

　　提示——依据财税[2008]151号 财政部国家税务总局关于财政性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知，第一条第一项：企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。（本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。）

　　房地产企业开发的地下车库，产权归属有哪几种形式？不同产权归属形式下，地下车库土地增值税应如何处理？

　　关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发[2006]187号）明确规定，房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：

　　建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除。

　　建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除。

　　建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。

　　目前，我国对地下车库的产权归属没有专门性的法律规定。房地产企业开发的地下车库，其产权归属主要有三种形式：

　　第一种形式，产权归属开发商。地下车库单独计价，不用作为公建分摊成本，开发商有权对业主出售地下车库，开发商与业主签订的车位使用权转让合同，合法有效，应得到法律保护。

　　第二种形式，产权归属全体业主。如果开发商在销售小区房屋时已将地下车库按公建面积分摊给了全体业主，在这种情况下，只有全体业主有权处分该地下停车场车位的使用权。开发商无权与个别业主签订停车场车位使用权转让协议，实务中所签订的协议也应归于无效。

　　第三种形式，地下停车场是由人防工程改建的，尽管该面积未分摊给全体业主，开发商也无权出售。一般说来，地下人防车位是不能办理产权证的，房地产公司不能销售人防车位的所有权，而只能采取转让人防车位永久使用权（下称“出租人防车位”）的方式取得收入。

　　地下车库的土地增值税处理，是房地产开发公司涉税处理的难点，下面对房企开发的地下车库土地增值税的处理分六种情况进行阐述。

　　第一，房地产企业自建自用地下车库

　　《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条规定，转让国有土地使用权，地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税。房地产企业自建自用地下车库，不属于发生转让并取得收入的行为，不涉及土地增值税。

　　第二，房地产企业出租地下车位

　　同样，根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的有关规定，只出租地下车位的行为，因为没有发生使用权的转移，不需要缴纳土地增值税。

　　第三，名为租赁实为出售地下车库

　　《合同法》第二百一十四条规定：租赁期限不得超过20年。超过20年的，超过部分无效。租赁期限届满，当事人可以续订租赁合同，但约定的租赁期限自续订之日起不得超过20年。也就是说，法律只能保护车库拥有20年的租赁使用权，超过20年的，法律不予保护。

　　名租赁实销售车位，其实质是永久转让车位使用权，即通常所说的销售地下车库。房地产企业将地下车库租赁给客户，与客户签订租赁协议，协议规定客户预付租金，使用车库20年后，车库归客户所有。这种业务名义上虽是租赁，但其性质与销售已无实质区别。因此，这种租赁应开销售不动产发票，按销售不动产缴纳土地增值税。

　　第四，房企出租地下人防车位

　　房地产企业开发建设住宅商品房，按照政府相关部门要求，需要修建人防工程或者缴纳异地人防工程建设费。许多房地产开发企业均选择修建人防工程———地下人防车位。

　　国家税务总局曾于2011年2月11日在官方网站上对地下车位销售问题作出过答复：“房地产企业出售的地下停车位，以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物。对取得销售收入应缴纳营业税、土地增值税、企业所得税。

　　第五，房地产企业销售地下车库

　　房地产企业出售的地下停车位，以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物，视同销售建筑物。对其取得的销售收入应缴土地增值税。对于房地产开发企业销售车库的行为，无论其将来在民事法律上如何处理，在该行为发生时，应当视为房地产开发企业在房价之外另立名目向购房者加收房款，应当征收土地增值税。

　　凡房地产开发企业与购房人签订销售合同，约定将地下车库所有权(使用权)转让给购房人的，取得的收入视同向购房人收取的价外费用，应按所购房屋的类型预征土地增值税。

　　单独办理产权(所有权、使用权)转移的车库、储藏间等辅房及停车位、地下停车场所，按其他类型房产预征土地增值税。

　　根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，出售房屋所取得的收入减除取得土地使用权所支付的金额、开发的成本、费用及与转让房地产有关的税金后的余额为计税依据，按适用税率计算缴纳土地增值税。

　　第六，产权归属全体业主

　　开发商在销售小区房屋时已将地下车库成本费用按公建面积分摊给了全体业主，向业主销售房屋取得增值税应税收入，车库的成本费用也可从中扣除。

2017年“3·30”新政后，广州出现了“竞地价+竞配建+竞自持面积”的拿地方式，关于这种拿地方式的税务风险分析，我们在之前的文章中已详细分析过（感兴趣的读者可查《“竞配建”要当心的几个税务“坑”》一文），本文主要分析在该方式拿地的情况下，建成后对自持物业进行出租的税务处理：

　　一、转自持环节

　　1、增值税

　　房地产开发企业将自行开发的部分房地产项目转为自持，没有发生交易行为，不属于增值税的应税行为。

　　2、土地增值税

　　《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第三条第（二）款规定，“房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。”

　　3、企业所得税

　　房地产开发企业将自行开发的部分房地产项目转为自持，只是企业内部资产的用途改变，作为内部处置资产，按照《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）第二条规定，不视同销售确认所得税收入，相关资产的计税基础延续计算，在会计处理上，计入固定资产或者投资性房地产，按照规定计提折旧费用，按照规定可以在企业所得税前扣除。

　　二、持有并出租环节

　　1、增值税

　　涉及增值税，在“竞地价+竞配建+竞自持面积”的拿地方式下，通常规定了自持部分只出租不能出售（或规定期限内不能出售），根据《纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法》第二条规定：“纳税人以经营租赁方式出租其取得的不动产（以下简称出租不动产），适用本办法。取得的不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得的不动产。第三条第二点规定“一般纳税人出租其2016年5月1日后取得的不动产，适用一般计税方法计税。”

　　需要提醒纳税人注意的是：如果是采取预收款方式取得租金的，根据《财政部 税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税[2017]58号）第二点的规定：“《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36号印发)第四十五条第(二)项修改为“纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。

　　2、房产税

　　根据《国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发[2003]89号）第一条规定：“对售出前房地产开发企业已使用或出租、出借的商品房应按规定征收房产税。”

　　3、土地使用税

　　自持物业用于出租，按照《城镇土地使用税暂行条例》的规定，房地产开发企业拿地后要按规定缴纳土地使用税，将自持物业出租时，其房产、土地的实物或权利状态并没有发生变化，因此仍要求继续缴纳土地使用税。

　　4、企业所得税

　　自持物业用于出租的，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十九条的规定：“企业所得税法第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。”按照此规定，租金收入需作为应纳税所得额计算企业所得税。

　　需要提醒纳税人注意的是，和增值税的处理不同，如果是采用预收租金并且出现跨年的方式，根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第一点：“关于租金收入确认问题，根据《实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。”

　　三、总结

　　房企将自持物业出租的，在税务处理上，会涉及到增值税，房产税，土地使用税和企业所得税，如果涉及到预收租金方式，由于增值税和企业所得税对纳税义务发生时间的规定是不同的，因此纳税人要特别留意增值税和企业所得税的税务处理是否正确的问题。

各位水友大家好，欢迎来到木水吹税时间！

　　近日，木水在税务总局的众包互助网上看到一个问题，木水觉得可以在文章中和水友们分享一下。问题如下：

　　如何判断固定资产专门用于增值税免税项目？有没有判断的政策依据？

　　完啦？问题那么短？

　　是的，问题就是那么短。但是短的问题不代表没有意思哦。

　　这个问题本身并没有什么，但是它折射出来我们财税工作人员的一个比较惯性的思维，就是凡是涉及税务处理问题，都认为最好有一个成文的政策文件规定好了，然后我们就只需要对症下药，套文件的条条框框就完事了。这当然没错，省时省心嘛。

　　但是如果什么事情都可以那么省心的话，还需要我们财税工作人员吗？直接用AI就好啦。^_^

　　闲话不说，我们先看看这个问题的政策渊源是什么。

　　法条速递

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

　　（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产；

　　……

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（简称实施细则）第二十一条条例第十条第（一）项所称购进货物，不包括既用于增值税应税项目（不含免征增值税项目）也用于非增值税应税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的固定资产。

　　《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

　　（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

　　……

　　解释

　　从上面政策条款的正列举和反列举中，我们得出一个结论，就是不得抵扣进项税额的购进固定资产，是指专门用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的固定资产。

　　所以，就带出了开篇提到的网友那个问题了，木水再把问题扩大一点，如何在没有政策条文明确指引的情况下判断固定资产是专门用于上述项目的呢？

　　这其实是一个职业判断的问题了。

　　举个栗子

　　例好人有限公司是生产销售免税饲料的企业，同时，公司研发出一项新产品，其配方是饲料生产过程中剩下的尾料和边角料，但这项产品属于应税产品，增值税税率为13%。现在，好人有限公司有两类固定资产，第一类是专门用于生产饲料和新产品的生产设备，第二类是用于运输饲料和新产品给客户的货车。问，购进这两类固定资产的进项税额，能不能抵扣？

　　分析

　　①对于第一类固定资产，即生产设备。

　　由于饲料和新产品的生产工序和流程完全不一样，所以两种产品的生产设备不能混用，只能专门用于生产各自的产品。此时，饲料的生产设备就属于专门用于生产免税产品的固定资产，其进项税额不得抵扣；而新产品的生产设备，由于是专门用于生产应税产品的，当然可以抵扣进项税额。

　　②对于第二类固定资产，即运输货物用的货车。

　　假设运输饲料和新产品都不需要其他特殊的运输装置，即同一辆货车，既可以运输饲料，也可以运输新产品。那么，除非好人有限公司真的管理那么严格，内部规定了某几辆货车只能专门运输饲料，其他货车只能专门运输新产品。否则，就存在同一辆货车可能既运输过免税产品（饲料），也运输过应税产品（新产品），这就属于实施细则所称的“既用于增值税应税项目（不含免征增值税项目）也用于非增值税应税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的固定资产”，那就是不属于不得抵扣进项税额的范围，就是可以抵扣进项税额了。

　　其实，实务中的情况是千差万别的，所以税收政策法规条文是不可能事事都明确列明出来，在实务中就需要根据实际情况去运用职业判断解决。

　　但是，其实大部分情况，基本都会像本例中一样，只要仔细研究，就能判断出固定资产是否专门用于免税项目了。而且，文件并未规定用于应税项目的比例是否要超过一定限度，才能算不属于专门用于免税项目的，也就是说，在经营期间，即使只有0.0001%的时间用于应税项目，其余时间均用于免税项目，也不属于专门用于免税项目，其固定资产对应的进项税额也是可以抵扣的。

　　以上就是本期要分享的内容。　各位水友大家好，欢迎来到木水吹税时间！

　　最近，有位水友跟木水讨论了一个问题，就是有关会计准则里面提到的合营安排，在税务上应该如何处理？

　　会计准则里面把合营安排分为两种类型：合营企业和共同经营。

　　合营企业就好办了，既然都共同投资形成一个经营实体，那么该经营实体就直接成为独立的纳税人就好了，合营各方只对合营企业的净资产享有权益。

　　但是，共同经营呢？

　　下面，木水通过一个改编自很多会计教材中的共同经营的经典例子来看看，共同经营究竟在税务处理方面有什么难点。

　　举个栗子

　　例A公司是汽车零部件生产企业，B公司是汽车整车组装企业，C公司是汽车销售企业。A、B和C公司签订一份共同经营的战略合作协议，约定共同合作生产销售汽车业务，A公司负责生产汽车的零部件，B公司负责把A公司生产的零部件组装成整车，C公司负责把汽车对外销售，销售所得的收入按照A:B:C=4:3:3的比例在三家公司中分享，销售过程中如存在价格折扣，该价格折扣也按照4:3:3在三家公司中分摊，同时，三家公司各自承担所述环节的成本费用（除销售折扣以外）。三家公司适用增值税税率13%，所得税税率25%，不考虑其他税费的影响。

　　假设2019年12月，该项共同经营业务一共生产销售汽车10辆，合计销售收入1000万元（不含增值税）。A公司该项业务发生的成本为300万元，其中材料成本200万元（不含增值税，下同），人工成本100万元；B公司该项业务发生的成本为200万元，其中材料成本100万元，人工成本100万元；C公司该项业务发生成本费用200万元，基本为销售人员工资薪金。

　　问，上述业务会计上如何处理？税务上如何处理？

　　解释

　　先撇开会计上的处理，税务上，首先增值税的处理时一个难点。因为对外销售汽车是以C公司的名义销售而不是以A、B和C公司名义销售的，所以增值税纳税义务应是C公司的，对客户开具发票的应该是C公司，而且客户也不可能接受三家公司分别开具的针对同一辆汽车的发票，即使接受了，到时候客户怎么去车管部门办理汽车登记，如何缴纳车购税？那么如果1000万元的销售收入完全由C公司开票给客户，那么会不会造成C公司增值税税负过高呢？因为A和B公司的环节中，其成本费用根据约定是由各自承担的，所以各个环节的材料成本进项税额，也是在A公司和B公司各自环节中抵扣，不可能直接用A公司和B公司的进项发票给C公司抵扣，而且A公司和B公司各自实际上都分得了一部分的销售收入，难道它们就不需要缴纳增值税？显然是不可能的。

　　再说企业所得税，其实企业所得税的处理，木水认为反倒不难理解。可以参照会计准则的处理方法，按照各自约定的比例分享收入和承担成本费用，计算出各自的应纳税所得额，申报缴纳企业所得税就好了。

　　综上，实质上，共同经营税务处理的难点在增值税上，解决了增值税的处理难点，基本就解决了税务处理的问题。

　　会计和税务处理

　　水友们可能会问，明明是说共同经营的税务处理的，为什么会和会计处理一起说的呢？而且会计处理就直接按照会计准则说的那样做就可以了啊。水友们有所不知，会计准则一般只有一个框架，真的实务中的处理，会计是要结合增值税的会计处理来进行账务处理的。所以在明确增值税如何处理之前，会计其实根本处理不了。

　　下面就结合木水到增值税的纳税义务和增值税的会计处理，谈谈各公司如何进行会计和税务处理。

　　A公司：

　　采购原材料并投入生产汽车零部件，生产完毕后把零部件发给B公司。会计分录如下：

　　借原材料200

　　应交税费-应交增值税（进项税额）26

　　贷银行存款226

　　借生产成本300

　　贷原材料200

　　应付职工薪酬100

　　由于零部件发给B公司时，最终汽车销售尚未实现，所以无法得知最终A公司应分享的销售收入，但是，由于零部件已经发出给B公司，连所有权都已经转移，根据目前的增值税相关法规，似乎只能按规定缴纳增值税，但是因为该项共同经营业务，从经济实质上看，A、B和C公司是共同销售汽车，而不是A公司销售零部件，根据实质课税原则，A公司应确认的是汽车销售应分得的销售额，而不是零部件的销售额，但这样必须在最终C公司实现销售，然后再根据约定比例分配给A公司时，才能确定最终销售额。这时怎么办？虽然增值税的相关法规没有明确如何处理这种情况，但是，其实有一个情景是和这个情景比较相似的，也是发出商品时，未能确认销售额，直到真的对外实现销售了，收到销售清单，才能确定实际的销售额，这就是大名鼎鼎的委托销售业务。

　　其实现在这种共同经营关系，就跟A和B公司一同委托C公司销售汽车的业务，所以，木水认为，可以参照这个业务的增值税规定来处理。

　　这时，A公司把零部件发给B公司，先不确认增值税纳税义务。

　　借发出商品300

　　贷生产成本300

　　B公司：

　　B公司收到A公司的零部件后，进行组装，把零部件组装成整车然后发给C公司。从经济实质来看，B公司实质上提供的就是一个组装劳务，接收的A公司生产的零部件并非其本身的资产，而是属于A、B和C公司三者共同所有的，且在共同经营协议中并未约定对这些资产的分享方式，所以这部分零部件不能作为B公司的存货入账，但是为了对零部件进行实物管理以及对应B公司的组装劳务的成本，以及与最终产出的整车进行匹配管理，B公司应对这部分零部件建立台账管理，这就有点像受托加工劳务的管理。会计分录如下：

　　借原材料100

　　应交税费-应交增值税（进项税额）13

　　贷银行存款113

　　借生产成本200

　　贷原材料100

　　应付职工薪酬100

　　同时在台账记录对应该批整车的零部件领用组装。

　　整车组装完毕，发给C公司时，同理，参照A公司的处理方法，暂不确认增值税纳税义务。

　　借发出商品200

　　贷生产成本200

　　同时在台账记录对应的整车入库和出库。

　　C公司：

　　C公司收到B公司组装完毕的整车，进行对外销售并负责促销活动，实现销售1000万元，并将对应的属于A和B公司的款项700万元（不含增值税）转回给B公司，B公司向C公司开具整车的增值税专用发票。这就跟委托代销商品业务有点类似，但又不完全是，所以不宜设置受托代销商品和受托代销商品款这两个科目对收到的整车进行核算，木水认为还是应该像B公司一样建立整车台账进行实物、数量的管理比较适宜。会计分录如下：

　　借银行存款1130

　　贷主营业务收入300（1000*30%）

　　应付账款700（1000*70%）

　　应交税费-应交增值税（销项税额）130

　　借销售费用200

　　贷应付职工薪酬200

　　借应付账款700

　　应交税费-应交增值税（进项税额）91

　　贷银行存款791

　　然后倒回B公司：

　　B公司收到C公司转回的款项700万元（不含增值税），并开具增值税专用发票，然后把属于A公司的400万元（不含增值税）转回给A，A公司向B公司开具增值税专用发票，此时，B公司可正式确认收入并结转成本。会计分录如下：

　　借银行存款791

　　贷主营业务收入300

　　应付账款400

　　应交税费-应交增值税（销项税额）91

　　借主营业务成本200

　　贷发出商品200

　　借应付账款400

　　应交税费-应交增值税（进项税额）52

　　贷银行存款452

　　然后再看A公司：

　　A公司收到B公司转回的款项400万元（不含增值税），并开具增值税专用发票，此时，A公司也可正式确认收入并结转成本。会计分录如下：

　　借银行存款452

　　贷主营业务收入400

　　应交税费-应交增值税（销项税额）52

　　借主营业务成本300

　　贷发出商品300

　　综上，假设不存在其他相关业务影响税收，A公司在该笔业务中应缴纳的增值税=52-26=26万元，实现应纳税所得额=400-300=100万元；

　　B公司在该笔业务中应缴纳增值税=91-52-13=26万元，实现应纳税所得额=300-200=100万元；

　　C公司在该笔业务中应缴纳增值税=130-91=39万元，实现应纳税所得额=300-200=100万元。

　　至此，本例中的共同经营业务的增值税和企业所得税处理就完全理顺了，而且无论从货物流、资金流和发票流都能保持一致。当然，这只是木水个人对本例中这类型的共同经营业务的会计和税务处理的理解，欢迎各位水友对木水的上述处理建议进行批评指正。

各位水友大家好，欢迎来到木水吹税时间！

　　近日，木水在税务总局的众包互助网上看到一个问题，木水觉得可以在文章中和水友们分享一下。问题如下：

　　如何判断固定资产专门用于增值税免税项目？有没有判断的政策依据？

　　完啦？问题那么短？

　　是的，问题就是那么短。但是短的问题不代表没有意思哦。

　　这个问题本身并没有什么，但是它折射出来我们财税工作人员的一个比较惯性的思维，就是凡是涉及税务处理问题，都认为最好有一个成文的政策文件规定好了，然后我们就只需要对症下药，套文件的条条框框就完事了。这当然没错，省时省心嘛。

　　但是如果什么事情都可以那么省心的话，还需要我们财税工作人员吗？直接用AI就好啦。^_^

　　闲话不说，我们先看看这个问题的政策渊源是什么。

　　法条速递

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

　　（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产；

　　……

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（简称实施细则）第二十一条条例第十条第（一）项所称购进货物，不包括既用于增值税应税项目（不含免征增值税项目）也用于非增值税应税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的固定资产。

　　《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

　　（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

　　……

　　解释

　　从上面政策条款的正列举和反列举中，我们得出一个结论，就是不得抵扣进项税额的购进固定资产，是指专门用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的固定资产。

　　所以，就带出了开篇提到的网友那个问题了，木水再把问题扩大一点，如何在没有政策条文明确指引的情况下判断固定资产是专门用于上述项目的呢？

　　这其实是一个职业判断的问题了。

　　举个栗子

　　例好人有限公司是生产销售免税饲料的企业，同时，公司研发出一项新产品，其配方是饲料生产过程中剩下的尾料和边角料，但这项产品属于应税产品，增值税税率为13%。现在，好人有限公司有两类固定资产，第一类是专门用于生产饲料和新产品的生产设备，第二类是用于运输饲料和新产品给客户的货车。问，购进这两类固定资产的进项税额，能不能抵扣？

　　分析

　　①对于第一类固定资产，即生产设备。

　　由于饲料和新产品的生产工序和流程完全不一样，所以两种产品的生产设备不能混用，只能专门用于生产各自的产品。此时，饲料的生产设备就属于专门用于生产免税产品的固定资产，其进项税额不得抵扣；而新产品的生产设备，由于是专门用于生产应税产品的，当然可以抵扣进项税额。

　　②对于第二类固定资产，即运输货物用的货车。

　　假设运输饲料和新产品都不需要其他特殊的运输装置，即同一辆货车，既可以运输饲料，也可以运输新产品。那么，除非好人有限公司真的管理那么严格，内部规定了某几辆货车只能专门运输饲料，其他货车只能专门运输新产品。否则，就存在同一辆货车可能既运输过免税产品（饲料），也运输过应税产品（新产品），这就属于实施细则所称的“既用于增值税应税项目（不含免征增值税项目）也用于非增值税应税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的固定资产”，那就是不属于不得抵扣进项税额的范围，就是可以抵扣进项税额了。

　　其实，实务中的情况是千差万别的，所以税收政策法规条文是不可能事事都明确列明出来，在实务中就需要根据实际情况去运用职业判断解决。

　　但是，其实大部分情况，基本都会像本例中一样，只要仔细研究，就能判断出固定资产是否专门用于免税项目了。而且，文件并未规定用于应税项目的比例是否要超过一定限度，才能算不属于专门用于免税项目的，也就是说，在经营期间，即使只有0.0001%的时间用于应税项目，其余时间均用于免税项目，也不属于专门用于免税项目，其固定资产对应的进项税额也是可以抵扣的。

　　以上就是本期要分享的内容。

没有进项不能开销项，俨然已经成为了经验之谈，好像本该如此，进项都没有，你怎么能开销项呢？

　　谈这个问题，是缘于今天有人问我：“我们那儿准许没有进项开销项，并且地方政府会给我们一定比例税收返还，这样操作到底有没有问题？没有进项，真的可以开销项吗？”

　　从两个角度来理解这个问题，一个是依法纳税的角度，一个是纳税实务的角度。

　　1.从依法纳税角度讲，增值税销项与进项之间，没有任何依存关系。销项是因为销售行为导致的，进项是采购时支付的并且要取得合法的抵扣凭证。所以，二者各是各的原因，井水不犯河水。

　　所以，面对销项，不应该质疑有没有进项，而应该质疑，这个销项是不是“假的”。

　　会计门口中的销项，是指开出的增值税专用发票及其上面的销项，如果有真实的交易，这就是“本该就有销项”，无论有没有进项，都是本该就有销项；如果没有真实交易，这就是“虚开发票”，不论有没有进项，都是虚开发票。

　　所以，从依法纳税的角度讲，你只需要关心发票背后的业务是不是真实的就行了，进一步讲，你要需要关心，发票背后的业务会不会被税务“用证据证明”是假的。

　　但在中国办事，除了依法，还必须要学点法律之外的实务规矩，往往这些实务规矩比法还管用，尤其是纳税方面。

　　2.从实务角度讲，如果没有进项，却开出了销项的增值税专用发票，会成为一个疑点被税务系统的大数所分析发现。正常的业务都是有进项、有销项，你没有进项却开了销项，岂不是异常吗？

　　所以，风险是被税务关注怀疑。如果你又遇上欠税就更被关注怀疑了，怕你欠几个月之后拍屁股走人。

　　那么，真被税务关注了，风险是什么呢？显然，不会有被处罚、责令补税、加收滞纳金的风险，因为这只是关注而已，并没有违法事实认定。但后果往往却比法律上的处罚更严重，简单说有这么几种情况：

　　一是以预警的名义，让你开不出发票来，让你说明情况先，你的说明如果不能满意，就一直不让你开票，你要做生意，所以你是拖不过他们的。

　　当然，说得清楚就过关了。

　　这样的后果并不是处罚你，所以其也并不违法。为什么开不出发票？税务的系统就是这样设置的，一切推给系统，一般水平告都很难告。实在要开，来税务局代开，但一般纳税人代开不了增值税专用发票。

　　二是以评估的名义，让你说明情况或者约谈你，你要是不理不睬，或者明显敷衍，参看第一点。

　　三是严重的情况下，比如你又恰恰欠税，又没有把情况说清楚，或者你的电话刚好停机了、无信号了等，就会被定义为非正常户，这个也不需要以违法为前提，只是税务系统认为你“不正常”，而不是税务执法机关认为你“违法”，后果依然是开不出发票。但麻烦的是购买方就会受到牵连，增值税专用发票要暂时做进项转出了，有时甚至会株连到所有的购买方！

　　以上就是从法律和实务两个方面进行的分析。

　　如果企业同时享受地方政府对增值税的返还政策，那么税务就更有理由加大怀疑力度，怀疑你有更大的虚开、高开销项冲动，所以，被关注的风险更大。

　　违不违法呢？

　　违不违法、是不是虚开，这一点你和你老板自己才最清楚。但这并不重要，不需要认定你违法，也能让你难受。

　　所以，不要纠结于“没有进项能不能开销项”这类问题，这不是问题；也不要纠结于“税务能不能用证据证明我们虚开”，停你发票就行了；而要纠结于“开票系统真被锁能不能使税务相信我的清白”。

和大家讨论高新认定有关话题总能发现一些新大陆，有些是我不甚了解经多方求证最后确定的，比如试制品入库、出库问题，有些则确实存在一些误解。为此，笔者整理出一些比较容易误解的知识点。

　　误区一：有关企业申请认定时须注册成立一年以上的要求

　　《高新技术企业认定管理办法》第十一条“须注册成立一年以上”是指企业须注册成立365个日历天数以上。“申请认定时一年内”指的是申请前的365天之内（含申报年），即申请企业营业执照上册注册日期与认定通知文件规定的申报截止日期间隔必须大于365个日历天数。

　　常见误解：企业2020年申请认定，其注册时间需要在2019年1月1日以前；企业2020年申请，其销售开始时间必须是2019年1月1日以前。

　　误区二、知识产权取得必须是自主研发产生的要求

　　有部分认为知识产权的取得必须来源于企业自主研发。

　　知识产权相关方面的指标主要是对技术先进程度、在主要产品发挥核心支持作用、知识产权数量、获得方式及企业参与编制国家标准等情况进行考核，这个指标并没有排斥外购、受让等方式获得知识产权。

　　科技成果转化是对科技成果所进行的后续试验、开发、应用、推广直至形成新技术、新工艺、新材料、新产品，发展新产业等的活动，其成果来源包括了自有技术、受让技术、输出技术、合作转化，技术要素参与利益分配等五方面。知识产权相关方面的指标在科技成果转化层面，一个是开端，一个是终点；一个是定量指标，一个是定性指标。

　　误区三、知识产权有效性问题

　　针对专利等知识产权有效性，存在以下误解：认为拿到申请受理通知书就能申请认定，认为只有拿到专利证书才能认定，认为取得专利证书后无须缴纳年费。

　　专利等知识产权以经审查没有发现驳回理由的，由主管知识产权的行政部门作出授予专利权等知识产权决定，同时予以登记和公告，专利权自公告之日起生效。

　　年费每年都要缴纳，有效期从申请日起开始计算。专利权人应当自被授予专利权的当年开始缴纳年费，没有按规定缴纳年费，专利权期限届满会终止。缴费收据为载有“年”费标识的“国家知识产权局专利收费收据”（黄色联），也可在国家知识产权局网站（http://www.sipo.gov.cn）等查询专利标记和专利号，确认其缴费状态。企业务必要要确保参与认定专利的有效性，以免影响认定指标评价。

　　误区四、评定看产品是否属于《国家重点支持的高新技术领域》（以下“简称《领域》”）要求

　　申请高企的前提条件之一是企业主要产品（服务）发挥核心支持作用的技术属于《国家重点支持的高新技术领域》（以下简称“《领域》”）规定的范围，也就是说，关键看主要产品（服务）使用的技术是否属于《领域》规定范围当中的那一项，而不是看技术产出的产品属于《领域》。所以，有些传统行业，比如，冷冻奶，建筑业，经营范围上看似不适合申请高企，但如其提供产品（服务）采用的技术过硬，一样有可能符合认定申请的资格。

　　误区五、企业只做产品研发、产品OEM定制，没有资格申请高企认定

　　产品研发、产品OEM定制的主要产品（服务）发挥核心支持作用的技术属于《领域》规定的范围，就有申请认定资格的可能。销售的产品（服务）是否属于高新技术产品（服务），需要看对其发挥核心支持作用的技术是否属于《领域》规定范围。

　　依照《中华人民共和国促进科技成果转化法》，科技成果转化形式表现为以该科技成果作为与他人共同实施转化合作条件等方式，科技成果转化是对科技成果进行后续试验、开发、应用、推广直至形成新产品、新工艺、新材料，发展新产业等活动。产品研发，产品OME定制，属于科技成果转化的一类，不会影响评定分值。

　　误区六、科技人员占比是评定前提条件，外聘人员不满183天人工费不得记入研发费用

　　科技人员是指直接从事研发和相关技术创新活动，以及专门从事上述活动的管理和提供直接技术服务的，累计实际工作时间在183天以上的人员，包括在职、兼职和临时聘用人员。

　　评审认定要求标注科技人员工资岗位，来判断该人员是否属于科技人员，科技人员的岗位填写可按市场调研和数据采集、样品图纸设计、样品测试等按科研活动过程设定的岗位。比如，检测中心及车间骨干人员，直接提供技术服务的品管部，从事管理的有技术副总、生产副总等。

　　科技人员占比是企业科技人员数与职工总数的比值，该占比按照全年月平均计算作为科技人员的统计依据，比例不低于10%；统计时，外聘科技人员累计不满183天将被剔除出去。而研发费用归集的人工是“科技人员”发生的“人员人工”，科技人员占比的统计口径不影响按项目归集的科技人员人工费用。

　　误区七、研究开发费用占比每年都要达标

　　研究开发费用占比是企业近三个会计年度的研究开发费用总额占同期销售收入总额的比值，且最近一年销售收入小于5000万元（含）、在5000万元至2亿元（含）、在2亿元以上的企业，在对应阶段的研发费用比值分别不低于5%、4%、3%要求。

　　比如，某企业2019年主营业务收入为4568.23万元，其他业务收入为500万元，营业收入为5068.23万元（主营业务收入+其他业务收入），该企业申请认定的研发费用占比要满足第二档4%要求，是申请认定前3个会计年度的研发费用占销售收入，而不必每年的占比都符合。同时，“企业在中国境内发生的研究开发费用总额占全部研究开发费用总额的比例不低于60%”也是近三年同期总额比值。

　　误区八、设计费用和委托外部研发费用的混淆

　　实务当中，设计费用和委托外部研发经常混淆，很难划清。

　　设计费用是为产品开发制作图纸、工艺、技术规范等设计产生的费用。委托外部研发是为产品开发，委托具有相应技术开发资质的第三方企业、个人或研发机构研发而产生的费用。设计费和委托外部研发在合同上是有其本质区别的。

　　设计合同必须包括项目名称、设计内容、要求、时间节点、设计单位等内容。委托开发合同条款中除去一般合同的要注明的项目名称、内容、时间要求外，还需包括研究内容、技术指标，以及获得成果名称等内容。

　　委托研发合同有几点注意要求：

　　1.委托合同必须列明研究成果归属必须为委托方企业；

　　2.委托研发报货委托境内外其他机构和个人进行研发的支出，取得符合规定条件的凭证均可税前列支，但是，归集高企研发费用时需要按实际发生额的80%进行统计。

　　3.受托方相应收入开具的发票名称应为“技术开发费”，而不是“技术服务费”或其他名称。

近日，财政部、国家税务总局发布《关于继续实施物流企业大宗商品仓储设施用地城镇土地使用税优惠政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第16号），自2020年1月1日起至2022年12月31日止，对物流企业自有（包括自用和出租）或承租的大宗商品仓储设施用地，减按所属土地等级适用税额标准的50%计征城镇土地使用税。

　　当物流企业遇见大宗仓储用地，用好涉及物流企业自有、租用大宗商品仓储设施的城镇土地使用税减半优惠，将原《关于继续实施物流企业大宗商品仓储设施用地城镇土地使用税优惠政策的通知》（财税〔2017〕33号）和《关于物流企业承租用于大宗商品仓储设施的土地城镇土地使用税优惠政策的通知》（财税〔2018〕62号）文件规定的优惠政策予以延期。

　　凡人以为，切实享受该项税收优惠，需要掌握以下六个要点。

　　要点一：土地使用人必须是物流企业

　　可享受减半征收城填土地使用税的土地，其土地使用人必须是物流企业。物流企业是指至少从事仓储或运输一种经营业务，为工农业生产、流通、进出口和居民生活提供仓储、配送等第三方物流服务，实行独立核算、独立承担民事责任，并在工商部门注册登记为物流、仓储或运输的专业物流企业。简单地说，是不是物流企业，是按照工商注册登记为依据来确定的，不需要考虑企业年度主营业务收入在收入总额中的占比情况。

　　要点二：自有和租用优惠主体有差异

　　税收优惠只能是面向纳税人实施。16号公告规定的减半征收城镇土地使用税的对象，都与物流企业和大宗商品仓储设施用地有关，但是享受税收优惠主体，却因自用和租用两种不同的情形，城填土地使用税的纳税人却不一样。对于物流企业自有的（包括自用和出租）大宗商品仓储设施用地，城镇土地使用税纳税人是物流企业。对于物流企业承租的用于大宗商品仓储设施的土地，其城填土地使用税纳税人是拥有土地使用权的单位或个人，即出租人。

　　要点三：土地用途必须符合两个条件

　　无论是仓储企业还是物流企业，还是将土地出租给物流企业用于仓储的其他单位和个人，享受减半征收土地使用税优惠的土地，必须符合两个条件：

　　一是用于特定商品仓储设施占地。是指储存农产品和农业生产资料和矿产品和工业原材料，包括：粮食、棉花、油料、糖料、蔬菜、水果、肉类、水产品、化肥、农药、种子、饲料等农产品和农业生产资料；煤炭、焦炭、矿砂、非金属矿产品、原油、成品油、化工原料、木材、橡胶、纸浆及纸制品、钢材、水泥、有色金属、建材、塑料、纺织原料等矿产品和工业原材料。

　　优惠土地不仅包括直接储存上述商品的仓储设施用地，还包括仓库库区内的各类仓房（含配送中心）、油罐（池）、货场、晒场（堆场）、罩棚等储存设施和铁路专用线、码头、道路、装卸搬运区域等物流作业配套设施的用地。

　　二是同一仓储设施占地面积在6000平方米及以上。能够减半征收土地使用税的仓储用地，必须符合面积在6000平方米以上，且是“同一仓储设施占地“。对于“同一仓储设施”，在税法政策中并没有明确的解释，凡人认为：“同一仓储设施”占地，不能简单地按照单张土地使用证载面积确定。在现实中，往往存在一个仓储设施占地拥有多张《土地使用证》，且这些土地实际上地块相连，在管理上是同一库点。因此，对于仓储、物流企业的同一个仓储库点，无论涉及多少张《土地使用证》，只要相连地块的总体面积超过6000平方米，且满足政策规定的仓储用途的规定，都应当认定为“大宗商品仓储设施”，应予以减半征收土地使用税。

　　要点四：物流企业其他用地不享受减税优惠

　　物流企业的办公、生活区用地及其他非直接用于大宗商品仓储的土地，不属于规定的减税范围，应按规定征收城镇土地使用税。也就是说，对于非仓储用地，或是物流企业自有或租用的仓储设施用地，在仓储物品和库点面积不符合政策规定的，均不属于减半征收的优惠范围。

　　要点五：减税优惠要注意优惠时限规定

　　此次继续对物流企业自有（包括自用和出租）或承租的大宗商品仓储设施用地，减按所属土地等级适用税额标准的50%计征城镇土地使用税的优惠时限为三年，自2020年1月1日起至2022年12月31日止。

　　对于符合优惠条件的企业在2020年1月1日以后、财政部税务总局16公告下发前已缴纳的应予减征的税款，在纳税人以后应缴税款中抵减或者予以退还。

　　要点六：直接申报办理无需备案

　　《城填土地使用税暂行条例》规定，土地使用税按年计算、分期缴纳。缴纳期限由省、自治区、直辖市人民政府确定。符合减税条件的纳税人享受土地使用税减税优惠，应按规定在分期缴纳时进行减免税申报，并将不动产权属证明、土地用途证明、租赁协议等资料留存备查。相关留存备查资料按照《税收征管法实施细则》的规定保存十年。十年，按照各省城填土地使用税缴纳期限规定，自年度最后一次纳税申报期限届满次日起计算。

　　纳税人在享受物流企业自有（包括自用和出租）或承租的大宗商品仓储设施用地减税优惠时，同时享受其他城镇土地使用税优惠政策的，非特别说明的可叠加享受。

1、实质与形式（表观）的不吻合

　　所谓实质即经济实质，所谓形式主要是法律形式，外在表现形式是协议、合同、发票等。

　　举例1：A公司负责目标土地的一级整理与二级开发，A公司支付10亿元土地出让金后，政府将其中6亿元返还给A公司，A公司与政府的相关协议中约定上述6亿元为“土地出让金返还”，A公司收到6亿元后冲减了账面土地成本6亿元。

　　评析：一级整理的实质被人为扭曲为土地出让金返还，且做错误财务处理，后续6亿元成本在增值税/企业所得税/土地增值税中的扣除、抵减将处于非常不利的局面。

　　举例2：B公司与政府签订的土地出让合同中约定净地交付，土地出让金5亿元，B公司需建设一所学校无偿移交政府。

　　评析：税务机关有时候喜欢望文生义，协议写的是无偿移交，咱们就按赠送处理，视同销售确认收入但不承认实物地价。

　　衍生讨论：实质是否具有唯一性？实质和形式哪个更重要？

　　理论上来说实质应该具有唯一性，但实务当中实质往往是任人打扮的小姑娘，故事可以有很多个版本，在形式的浓妆淡抹下，自圆其说的逻辑有很多。至于实质和形式哪个更重要，实务中形式更重要，形式过得去税务机关才有放你一马的台阶，就算税务机关心知肚明实质是有问题，如果形式做的十分充分及完美，税务机关一般也没那个动力去深挖细究，说白了，把你弄死了，他也未必多发奖金。

　　2、税法本身的缺陷

　　税法本身的缺陷主要有：违法、错误、冲突、不明等。

　　举例3：广东省三旧改造税收指引（2019版）关于无偿移交的税费处理规定

　　这个规定最奇葩的是，三税对同一经济行为定性不同，土增税的规定是最符合经济实质的，承认了无偿移交是换取土地使用权或支付拆迁补偿的实物经济利益对价之一，而增值税与所得税虽未明言，但言下之意是按赠送理解与处理的，这显然是违背常理，也与土增税规定矛盾。

　　举例4：房地产开发企业所得税计税毛利率

　　《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）

　　第八条企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定:…....

　　《国家税务总局深圳市税务局关于房地产开发经营业务企业所得税计税毛利率等有关问题的公告》（国家税务总局深圳市税务局公告2020年第1号）

　　一、企业销售未完工开发产品的企业所得税计税毛利率

　　(一)开发项目位于深圳市辖区内的，计税毛利率为15%；

　　问：深圳市税务局有权制定计税毛利率么？深圳市作为计划单列市，其市局行政级别与广东省局平级，直属总局领导，所以广东省局很多政策是特别说明深圳除外的，但计税毛利率的制定主体为省、自治区、直辖市税务局，深圳市税务局显然不合格，有越权之虞。曾几何时，各地税务局纷纷出台计税毛利率的文件，这几年陆陆续续基本被清理掉了，因为这个违法太明显了，至于部分省局已转授权的方式将计税毛利率指定权限下放地市税局，这种转授权也是无效的。

　　3、税法规定与征管实际的脱节

　　举例5：实物拆迁补偿的契税（针对摘地企业）

　　根据《财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》（财税〔2004〕134号）规定，以协议方式出让的，其契税计税价格为成交价格。成交价格包括土地出让金、土地补偿费、安置补助费、地上附着物和青苗补偿费、拆迁补偿费、市政建设配套费等承受者应支付的货币、实物、无形资产及其他经济利益。

　　按上述规定，似乎实物拆迁补偿是要缴纳契税的，但是实操中几无税务机关对实物拆迁补偿征收契税，那么作为纳税人的你会主动缴纳么，显然不会，这个风险就摆在这里，税局找上门不见得你能占理。

　　4、税法规定与经济常态的脱节

　　举例6：房地产开发企业的资金往来

　　房地产开发一般一个项目一个独立法人公司，房地产开发是资金密集的行业，控股平台公司需要统筹、平衡各个项目的资金，因此控股平台公司与项目公司之间，项目公司之间有大额、频繁的资金归集、往来，且一般不计息。

　　《营业税改征增值税试点实施办法》

　　第十四条下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：

　　（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

　　关联公司尤其是房地产关联公司的往来视同销售问题基本是一逮一个准，产生这个问题的原因很大一部分是各地政府的税收利益保护主义，你要到我的地盘开发，就必须成了单独法人，确保所有税收就地缴纳，所以才有了全国成千上万的地产项目公司。

　　5、形式不合规

　　举例7：建安发票备注栏不注明项目地址（市县区）及项目名称；与A公司签约，但开具B公司抬头发票；协议约定服务内容是设计服务，却开具9%税率发票；取得政府财政性资金所得税作不征税处理，但未取得拨付文件或未单独核算。

　　6、业务不合理

　　举例8：关联公司提供主体建安服务，单价明显高出市价，且无合理解释。

　　关联交易最大的好处是一般不会有虚开的问题，因为业务往往都是真实的，就算是人为加成的金额，因为都是体系内，左口袋和右口袋的关系，不用回流，税务机关很难抓到虚开的把柄，置疑最多的无非是定价合理性，这个可以通过转移定价报告、非关联交易验证、服务/工程量清单及计价清算等多种形式予以合理化处理。

　　实务当中有种发票万能论的狭隘观点，多见于非财税人员，他们认为只要有发票，成本和费用就能扣除，但发票不是万能的，还需业务真实、定价合理、三流合一、票据合规等等一些列附加条件。.

　　7、不合规操作明面化处理

　　举例9：在项目合作协议中约定部分股权转让溢价转移到分红、总包款支付。

　　很多事你可以做，但不能摆在台面上说，比如上面的例子直接模糊化处理，将转移关系隐藏掉（比如股转协议和总包协议单独签），要去验证其实需要难度的，但如果你做成了“司马昭之心，路人皆知”，税局看到了看不过眼，主动送上门的合同、协议，税局想不处理你都难。

一、法律处理

　　（一）《公司法》第二十七条

　　股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资；但是，法律、行政法规规定不得作为出资的财产除外。

　　对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。法律、行政法规对评估作价有规定的，从其规定。

　　（二）《公司登记管理条例》第十四条

　　股东的出资方式应当符合《公司法》第二十七条的规定，但是，股东不得以劳务、信用、自然人姓名、商誉、特许经营权或者设定担保的财产等作价出资。

　　（三）《公司注册资本登记管理规定》

　　1、第五条

　　股东或者发起人可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资。

　　股东或者发起人不得以劳务、信用、自然人姓名、商誉、特许经营权或者设定担保的财产等作价出资。

　　2、第六条

　　股东或者发起人可以以其持有的在中国境内设立的公司（以下称股权所在公司）股权出资。

　　以股权出资的，该股权应当权属清楚、权能完整、依法可以转让。

　　具有下列情形的股权不得用作出资：

　　（一）已被设立质权；

　　（二）股权所在公司章程约定不得转让；

　　（三）法律、行政法规或者国务院决定规定，股权所在公司股东转让股权应当报经批准而未经批准；

　　（四）法律、行政法规或者国务院决定规定不得转让的其他情形。

　　二、财务处理

　　（一）《企业会计准则第7号—非货币性资产交换》

　　1、第二条

　　非货币性资产交换，是指交易双方主要以固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。

　　货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。

　　非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。

　　2、第三条

　　非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：

　　（一）该项交换具有商业实质；

　　（二）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

　　换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。

　　3、第六条

　　未同时满足本准则第三条规定条件的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。

　　4、第七条

　　企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：

　　（一）支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

　　（二）收到补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。

　　（二）《企业会计准则第20号—企业合并》

　　1、第二条

　　企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。

　　2、第五条

　　参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。

　　同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。

　　3、第六条

　　合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。

　　4、第十条

　　参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。

　　非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。

　　5、第十一条

　　购买方应当区别下列情况确定合并成本：

　　（一）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。

　　（二）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。

　　（三）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。

　　（四）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。

　　6、第十二条

　　购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。

　　三、税务处理

　　（一）个人所得税

　　1、《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》

　　1）第三条

　　本办法所称股权转让是指个人将股权转让给其他个人或法人的行为，包括以下情形：

　　（一）出售股权；

　　（二）公司回购股权；

　　（三）发行人首次公开发行新股时，被投资企业股东将其持有的股份以公开发行方式一并向投资者发售；

　　（四）股权被司法或行政机关强制过户；

　　（五）以股权对外投资或进行其他非货币性交易；

　　（六）以股权抵偿债务；

　　（七）其他股权转移行为。

　　2）第四条

　　个人转让股权，以股权转让收入减除股权原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按“财产转让所得”缴纳个人所得税。

　　合理费用是指股权转让时按照规定支付的有关税费。

　　3）第五条

　　个人股权转让所得个人所得税，以股权转让方为纳税人，以受让方为扣缴义务人。

　　4）第六条

　　扣缴义务人应于股权转让相关协议签订后5个工作日内，将股权转让的有关情况报告主管税务机关。

　　被投资企业应当详细记录股东持有本企业股权的相关成本，如实向税务机关提供与股权转让有关的信息，协助税务机关依法执行公务。

　　2、《个人所得税法》

　　1）第三条

　　个人所得税的税率：（一）综合所得，适用百分之三至百分之四十五的超额累进税率（税率表附后）；（二）经营所得，适用百分之五至百分之三十五的超额累进税率（税率表附后）；（三）利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得和偶然所得，适用比例税率，税率为百分之二十。

　　2）第六条第一款第五项

　　财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。

　　3、《个人所得税法实施条例》

　　1）第六条第八项

　　财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、合伙企业中的财产份额、不动产、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。

　　2）第十六条

　　个人所得税法第六条第一款第五项规定的财产原值，按照下列方法确定：（一）有价证券，为买入价以及买入时按照规定交纳的有关费用；（二）建筑物，为建造费或者购进价格以及其他有关费用；（三）土地使用权，为取得土地使用权所支付的金额、开发土地的费用以及其他有关费用；（四）机器设备、车船，为购进价格、运输费、安装费以及其他有关费用。其他财产，参照前款规定的方法确定财产原值。

　　纳税人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能按照本条第一款规定的方法确定财产原值的，由主管税务机关核定财产原值。

　　个人所得税法第六条第一款第五项所称合理费用，是指卖出财产时按照规定支付的有关税费。

　　3）第十七条

　　财产转让所得，按照一次转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额计算纳税。

　　（二）企业所得税

　　1、《企业所得税法》第六条

　　企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入。

　　2、《企业所得税法实施条例》第十二条

　　企业所得税法第六条所称企业取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。企业所得税法第六条所称企业取得收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。

　　3、《企业所得税法实施条例》第十三条

　　企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。前款所称公允价值，是指按照市场价格确定的价值。

　　4、《企业所得税法实施条例》第十六条

　　企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。

“个税年度汇算”是指一个居民个人在一个自然年内，把所有工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费收入做一次清算，在已预缴税款的基础上，“查遗补漏，汇总收支，按年算账，多退少补”。

　　哪些情况需要年度汇算？

　　一种是2019年多缴了个税且申请退税的，一种是2019年综合所得收入超过12万元且需要补税金额在400元以上的。

　　综合所得，包括4类收入，分别是工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费，其他收入如利息、股息、红利所得和财产租赁、财产转让、偶然所得等，不需要年度汇算。

　　以下三种情况不需要进行年度汇算：

　　1、需要补税但综合所得年收入不超过12万元的；

　　2、年度汇算需补税金额不超过400元的；

　　3、已预缴税额与年度应纳税额一致或不申请年度汇算退税的。

　　不申报会影响个人征信

　　为何有人补税，有人退税？

　　一种是汇算时重新选择年终奖单独或合并计税。

　　2019年单位选择将年终奖单独计税，A同学在汇算时，重新选择了计税方式，变为合并计税。如果A同学工资薪金本身很高，则会补税，如果A同学工资薪金适用的税率低于原来年终奖单独计税适用的税率，则会退税。

　　第二种情况是全年收入不均衡。

　　A的工资构成以提成为主，上半年月工资超过20000元，下半年由于经济形势不好月工资只有2000元，从全年来看，上半年多交了税款，汇算时可以退税。

　　第三种情况是补充申报专项附加扣除（预扣预缴时未足额享受）。

　　2019年未及时填写租房扣除等专项附加。

　　年度汇算时申报了大病医疗扣除或在次年才取得证书载明日期在2019年的可扣除证书（如注册会计师证书）。

　　第四种情况是有多项收入或者年度中途更换过单位。

　　从不止一家单位（集团内部调动也是从多家单位取得）取得工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费等收入，汇算时都可能产生退税或补税。

　　第五种情况是并非12个月每个月都有工资薪金收入。

　　如B先生1-2月待岗，3-12月在岗，在预扣预缴时，单位只给他扣除了10个月的基本减除费用50000元和10个月的专项附加扣除，在汇算时，可以扣除全年基本减除费用60000元和12个月的专项附加扣除。

　　第六种情况是汇算清缴地与预扣预缴地的税收优惠政策不同，或预扣预缴时未享受优惠。

　　C先生为残疾人，享受残疾孤老烈属个人所得税优惠。1月从广东某公司取得收入，2-12月从宁波某公司取得收入，次年3月汇算时，C先生发现在广东汇算比在宁波汇算能享受更多税收优惠，从而选择了广东作为汇算清缴地，产生退税。

　　一、背景

　　在2014年新公司法修正案废除注册资金实缴制后，考虑集团与区域公司资金清晰核算（集团投入区域公司的每一笔钱都会计算利息，不论是注册资金还是借款，因此以借款名义清晰核算），以及合理税务规划（一般集团母公司因无开发业务，均有较大亏损），房地产新设企业一般不注实，相关开发支出均以股东借款名义注入并计息。

　　业内对于不注实情况下的股东借款利息能否在企业所得税中扣除存在较多疑惑，笔者以下观点供参考。

　　二、政策依据

　　一）中华人民共和国公司法及其修正案（2013年）

　　第十二届全国人民代表大会常务委员会第六次会议决定：

　　七、对《中华人民共和国公司法》作出修改：（一）删去第七条第二款中的“实收资本”。（二）将第二十三条第二项修改为：“（二）有符合公司章程规定的全体股东认缴的出资额”。（三）将第二十六条修改为：“有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额。“法律、行政法规以及国务院决定对有限责任公司注册资本实缴、注册资本最低限额另有规定的，从其规定。”（四）删去第二十七条第三款。（五）删去第二十九条。

　　（六）将第三十条改为第二十九条，修改为：“股东认足公司章程规定的出资后，由全体股东指定的代表或者共同委托的代理人向公司登记机关报送公司登记申请书、公司章程等文件，申请设立登记。”（七）删去第三十三条第三款中的“及其出资额”。

　　二）国务院关于印发注册资本登记制度改革方案的通知（国发[2014]7号）

　　实行注册资本认缴登记制。公司股东认缴的出资总额或者发起人认购的股本总额（即公司注册资本）应当在工商行政管理机关登记。公司股东（发起人）应当对其认缴出资额、出资方式、出资期限等自主约定，并记载于公司章程。有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任，股份有限公司的股东以其认购的股份为限对公司承担责任。公司应当将股东认缴出资额或者发起人认购股份、出资方式、出资期限、缴纳情况通过市场主体信用信息公示系统向社会公示。公司股东（发起人）对缴纳出资情况的真实性、合法性负责。

　　三）中华人民共和国企业所得税法实施条例

　　企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。

　　企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。

　　四）国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复（国税函[2009]312号）

　　关于企业由于投资者投资未到位而发生的利息支出扣除问题，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

　　五）注册资本金未按期到位的财税政策解答（税务总局答疑2011-04-15）

　　您在我们网站上提交的纳税咨询问题收悉，现针对您所提供的信息简要回复如下：根据《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》（国税函[2009]312号）规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算，公式为：企业每一计算期不得扣除的借款利息＝该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额；企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。

　　三、一家之言

　　一）不得扣除的原理：实缴制下，企业具有2年内注实的义务，因此对未实缴而对外借款产生的利息，属企业未按法定义务注实而产生的费用，该部分费用不属于企业合理支出，因此不能扣除。

　　二）不得扣除的标准：从规定到期日后，按未实缴金额及该时间段对应的利息不予在所得税扣除，而非所有利息不得扣除。

　　三）认缴制下的利息抵扣：新的认缴制实操中约定最长期限为30年（工商实操对未明确实缴期限的按30年填写），且无最低注实金额，因此开发周期内，公司按法定要求不需注实的，则其产生的相关利息准予在企业所得税上扣除，换句话说，在认缴制下，国税函[2009]312号实质上已无实用意义！

自新冠肺炎疫情暴发以来，不少企业积极捐赠防疫物资，为打赢疫情防控阻击战贡献力量。笔者提醒这些企业，捐赠防疫物资后，如何进行财税处理大有讲究，企业要做好涉税情况梳理、按物资来源分情况进行税务处理。

　　一、捐赠物资涉及多个税种

　　根据《财政部 税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关捐赠税收政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第9号，以下简称“9号公告”）规定，自2020年1月1日起，单位和个体工商户将自产、委托加工或购买的货物，通过公益性社会组织和县级以上人民政府及其部门等国家机关，或者直接向承担疫情防治任务的医院，无偿捐赠用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情的，免征增值税、消费税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。

　　据此，企业将购进的货物无偿捐赠用于新冠肺炎疫情防治，需要视同销售缴纳增值税，但可享受免征增值税优惠。纳税人应在《增值税纳税申报表》的“免税收入”栏次据实填报，并在减免税申报明细表相应栏次，选择对应减免税代码，即可享受免税政策。需要注意的是，由于用于免征增值税项目的购进货物，不得抵扣增值税进项税额，所以，企业在购买、生产或委托加工相应物资的过程中，即使取得了增值税专用发票等抵扣凭证，也不能抵扣增值税进项税额。

　　企业所得税处理尤其值得关注。9号公告规定，企业通过公益性社会组织或者县级以上人民政府及其部门等国家机关或直接向承担疫情防治任务的医院捐赠用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情的物品，允许在计算应纳税所得额时全额扣除。这对捐赠企业来说，无疑是一大利好。同时，企业以实物对外捐赠的，需按公允价值确认视同销售收入，同时列支视同销售成本，并以捐赠物品的公允价值作为公益性捐赠税前扣除金额。

　　此外，捐赠物资合同不属于印花税税目税率表中列举的凭证，不需要缴纳印花税。

　　二、捐赠外购物资的税务处理

　　实务中，企业捐赠的物资既可能是外购的，也可能是自产的。不同的情形，后续的财税处理是不同的。

　　举例来说，A公司是增值税一般纳税人，2020年3月，外购了10万只口罩，市场含增值税价款共计113万元，取得相应的增值税专用发票。A公司将这批口罩无偿捐赠给湖北省承担新冠肺炎疫情防治任务的某医院，并按规定取得了医院开具的捐赠接收函。

　　企业所得税方面，A公司须针对捐赠支出和视同销售两部分来进行后续处理。

　　对于捐赠支出，按照现行税法规定，企业应以捐赠物品的公允价值，作为公益性捐赠税前扣除金额。由于A公司捐赠的口罩是外购的，因此，其公允价值按照购买价格确定。A公司的捐赠行为符合税法规定的新冠肺炎疫情防治公益性捐赠条件，并取得了捐赠票据，允许在计算企业所得税应纳税所得额时全额扣除。

　　对于视同销售，按公允价值确认视同销售收入，列支视同销售成本。A公司外购物资用于捐赠，其视同销售（营业）收入和视同销售成本都是113万元，并没有增加企业应纳税所得额，因此无须缴纳企业所得税。

　　三、捐赠自产物资的税务处理

　　假设其他条件相同，B公司将自产的10万只口罩，无偿捐赠给湖北省承担新冠肺炎疫情防治任务的某医院，按规定取得医院开具的捐赠接收函。这批口罩的市场含增值税总价为113万元，成本价为90万元。视同销售缴纳增值税但可享受免征增值税优惠，另用于免征增值税项目其对应的进项税额不得从销项税额中抵扣，按规定，B公司捐赠自产物资适用免征增值税，假设其应计算增值税进项税额转出8万元。

　　企业所得税方面，B公司须进行两部分的税务处理。对B公司来说，其公益性捐赠税前扣除金额为口罩的公允价值113万元，但会计处理上，仅按照成本与增值税进项税额转出合计的98万元（90万元+8万元）确认了捐赠支出，由此形成了15万元税会差异，须进行纳税调增。

　　同时，B公司的捐赠行为符合税法规定的新冠肺炎疫情防治公益性捐赠条件，并取得了相应的捐赠票据，允许在计算应纳税所得额时全额扣除。对于视同销售的纳税处理，B公司应按公允价值113万元确认视同销售收入，列支视同销售成本98万元。B公司须对视同销售部分调增企业所得税应纳税所得额15万元，并对捐赠支出调减企业所得税应纳税所得额15万元，整体来说并没有增加其企业所得税应纳税所得额。

　　笔者提醒，如果企业本年会计利润小于等于零，发生符合条件的承担疫情防治任务的捐赠支出也可全额税前扣除。纳税调整后，应纳税所得额减少或增加的，亦可弥补亏损额。

近期，一上市公司发布公告称，企业在进行分立过程中，由于对特殊性重组政策理解把握不到位，导致原股东在重组过程中错误适用递延纳税政策，引发税务风险。实务中，上市公司重组业务复杂，涉及税种多、政策多，不少上市公司因对重组政策理解存在误区产生税务风险，甚至导致重组失败。为此，笔者梳理了上市公司在重组业务中常见的几个误区，供读者参考。

　　01、误区一：“合并”业务内涵没有税会差异

　　合并，是企业重组的重要形式之一。实务中，不少财税人员认为，税法与会计准则中的企业合并，仅在是否享受递延纳税方面存在暂时性差异，其业务内涵相同，但实际上并非如此。

　　《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号，以下简称“59号文件”）第一条规定，合并，指一家或者多家企业将其全部资产和负债转让给另一家现存或者新设企业，被合并企业股东换取合并企业的股权或者非股权支付，实现两个或者两个以上企业的依法合并。换言之，税法中定义的合并，仅指吸收合并和新设合并。企业会计准则中提到的合并，指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或者事项，包括了吸收合并、新设合并及控股合并。

　　由此，对于控股合并，企业须关注税会差异。根据税法规定，控股合并属于企业重组中的股权收购，若符合59号文件第五条规定的条件，则可以适用特殊性税务处理，否则应按照一般性税务处理。会计上，若属于同一控制下合并，则按权益法进行处理；若属于非同一控制下合并，则按照购买法进行处理。税会处理存在差异的，要进行纳税调整。

　　02、误区二：发生债转股就可以递延纳税

　　债权转股权，是企业重组过程中常见的债务清偿形式。实务中，很多财税人员误认为，只要发生债转股，就可以适用59号文件中关于特殊性税务处理的规定，对债务清偿和股权投资两项业务，暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。其实，只有发生了债权人让利的情形，递延纳税的税务处理才合规。

　　根据59号文件的规定，债务重组，是债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。由此，所谓债务重组，必须是债权人存在让利的情形。正因为债权人作出让步，才产生了债务人的重组所得或者债权人的重组损失。在这种情况下，才能在同时满足59号文件的相关条件后，适用递延纳税政策。

　　换句话说，如果债转股过程中，不存在债权人让利情形，债权人获得的股权投资对价与其债权账面金额完全相等，那么此交易并不符合债务重组的定义，自然也就不能适用特殊性税务处理。事实上，这种情形下，债务人清偿过程并未产生所得，债权人并未产生损失，也不涉及应税所得的纳税申报或者资产损失的税前扣除。

　　03、误区三：自然人股东可以递延纳税

　　企业重组过程中，除企业股东外，也经常会涉及自然人股东。

　　有观点认为，按照《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号，以下简称“48号公告”）的规定，重组交易中，股权收购中转让方、合并中被合并企业股东和分立中被分立企业股东，可以是自然人。当事各方中的自然人应按个人所得税的相关规定进行税务处理。据此，自然人股东符合条件的，也可以适用递延纳税政策。

　　这种观点其实是错误的。目前，对于自然人个人在企业重组中获得的所得，个人所得税法并无递延缴纳个人所得税的具体规定。因此，一般来讲，自然人股东仅能适用一般性重组规定，应按照59号文件第四条的规定，结合重组交易的形式，进行相应的个人所得税处理。

　　04、误区四：核定征收企业可以递延纳税

　　实务中，有观点认为，59号文件、48号公告和《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）等与并购重组相关的税收政策法规，并未明确规定核定征收企业不得适用特殊性税务处理。既然没有明确规定，那就意味着“法无禁止皆可为”——核定征收企业可以递延纳税。

　　实际上，适用特殊性税务处理，并不等于减免税款，只是税款可以递延缴纳。因此，如果上个环节的企业未确认所得或损失，下个环节的企业应该按照资产（股权）、负债的原有计税基础确定其所得或损失。同时，纳税人需要提供重组资产、负债账务核算及计税基础的相关资料。

　　对于采取核定征收方式的企业来说，发生重组业务，企业无法清晰核算重组资产、负债的账面价值和计税基础，不符合特殊性税务处理申报资料要求。同时，在计算下个环节的应税所得或者税款时，如果确认应税收入后，不据实扣除重组资产、负债的计税基础，将会使暂时性差异变为永久性差异，这显然与特殊性税务处理的精神相悖。