目前经济因为疫情的关系，市场需求混乱，而且这个情势可能会延续到明年，对很多殷实的企业来说，扩增设备的时候，会有一种有心无力的感觉，企业可以选择售后租回的融资方式，好过没地贷款。但对于设备销售业者来说，还是要留意一下避免日后的小麻烦。

　　提问：老师，今天的问题有点多，不好意思。

　　问题1：我们有个客户A，与我司签订购买CNC车床一台，支付20万定金，我司交货后也支付50万验收款，但因为A要做售后租回，找我司与B金融公司共同签订一份三方协议的售后租回合同，现在B公司支付尾款30万到我司对公账户，问题是我司发票开给A，定金与验收款都是A支付，现在尾款是B支付，请问这样有没有税务风险?

　　问题2：我们还有一个客户D，原向我司询价一台数控冲床，最后议价确认75万货值，内含一年的售后保固，现在又想通过B金融公司来交易，然后从定金到尾款都由B付款给我司，货物交给D使用，由我司负责往后的保固，请问这样我司发票开给D合适吗?

　　问题3：像我司这样的情况，据业务反应以后会越来越多，这样在三流一致上是不是有什么风险?

　　DALE答：首先，要厘清一个基本概念，税法上的三流一致源于《关于加强增值税征收管理若干问题的通知》(国税发[1995]192号)(注1)后成为诸多判断是否虚开的参考之一，但你司的销售业务是真实的交易，只是因应供货单位的融资活动而有商业上的安排，不存在虚开发票的嫌疑。

　　其次，为你司客户抵扣上的完整度(考量三流一致问题)，当客户是货物交付后才进行的融资活动，交付之后的款项支付，可由三方协议中注明由提供融资的公司代付;若三方协议中未注明，则由你司客户提供客户与提供融资公司共同签名、盖章出具的代付协议。

　　之所以会有三方合同(协议)是因为你客户在清偿所有款项之前，你公司都有权力扣押、追索;倘若融资公司将应清偿的剩余款项直接交给你客户，万一你客户挪用的情况下，你公司还是有权力扣押、追索;所以深谙此道的融资公司才会要求你司要被动的参与其中订立三方合同(协议);你公司的业务部门能在订立前先咨询你司财务会计，你们才能事前要求在协议中注明剩余货款由融资公司代付。

　　再次，若你司客户在下订前就进行设备融资的购货方式，宜安排成融资公司向你司购货(由融资公司以资本租赁形式出租给你的最终客户)，并指定交货给最终客户，并在购销合同中注明日后产品保固对象直接向使用设备单位提供。

　　最后，对于这样的交易情况，你司宜整理完整的交易记录(证据链)，避免来自税务部门的误解而耽误你们的日常工作。

　　注1：《关于加强增值税征收管理若干问题的通知》(国税发[1995]192号)

　　一、关于增值税一般纳税人进项税额的抵扣问题

　　(三)购进货物或应税劳务支付货款、劳务费用的对象。纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。

总局答复——

2016年10月14日，“国家税务总局货物和劳务税司就旅行社业“营改增”反映集中的问题所进行的答复”中有关“三流合一”的解释——

纳税人遵从成本有所增加，征管设计有改进的空间。

一方面，增值税对企业的发票管理、业务核算、纳税管理等都提出了更高的要求，纳税人遵从成本有所增加。另一方面，部分征管制度设计尚不尽如人意。增值税发票管理“三流合一”的要求对部分业务产生影响。例如部分地方规定，旅行社向酒店付款，那么酒店发票只能开给旅行社而不能以客户单位为开票抬头；许多旅客以个人名义报团，发票又需要开具公司抬头，旅行社极易不符合“三流合一”的规定。 

国家税务总局货劳司：纳税人遵从成本有所增加是正常的，因为现在增值税管理比营业税要严格，从总局了解的情况，国税局的管理比地税局要严格规范一些，政策制定比较统一。地税局各地之间差异比较大，地方性的政策也比较多。

“三流合一”是1995年国税发192号文件，那个文件的其他条款全都废止了，就留了这一条。到现在已有二十多年，现在形势的发展无论是支付手段，还是发票监管，都是电子抵账，已经很强大了。当时都是手开票，拿手写的专用发票，那个情况下税务局需要看是否三流合一，但是现在该条款管的范围还仅限于货物和运输服务。营改增的服务领域不适用该条规定。关于该条款总局会再评估一下，如果觉得它存在已经没有意义的话，今后有可能会取消。

相关解读——

税务总局澄清什么是进项税抵扣的“三流一致”—— 一个被广泛误解的概念 [赵国庆] 

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一般理解算个税，无论是综合所得，还是分类所得，大多用个人收入，减去生计费，减去附加扣除和专项附加扣除等等，作为应纳税所得额去算个税。

　　经营所得算个税却比较特别。你会发现，在可以扣减的东西里面，多了很多“企业所得税”里，才能看到的扣减内容：工会经费、福利费、职教费、业务活动费、广告宣传费等等。这些费用，看上去和自然人的个税关系似乎不大，但经营所得是个例外。

　　个体户：借企业所得税之名，行个税之实

　　众所周知，个体户不交企业所得税，只交个税。

　　个体户算个税，业主和员工的处理方式是不一样的。个体户所得中，为自己干的业主，如果在个体户里拿工资，这个工资计入个体户经营所得，不得在个税税前扣除;为个体户打工的员工，工资计入个体户的工资薪金成本，可以在个税税前扣除。

　　如果是个人或者是雇员，这些自然人就没有工会经费、福利费、职教费、业务活动费、广告宣传费等组织费用的问题。

　　但你会发现，个体户好歹算个组织，也就有了上述组织费用问题。这些组织费用，参照企业所得税模式，算个税应纳税所得额时，在一定的限额内，是可以个税税前扣除的。

　　例如政策规定：个体工商户拨缴的工会经费、发生的职工福利费、职工教育经费支出分别在工资、薪金总额2%、14%、2.5%的标准内据实扣除。所谓：“借企业所得税之名，行个税之实”。

　　所以常常会出现业主私人干的事情和个体户业务上的事情，费用混起来说不清楚的情况。

　　公私混用费用说的清楚时，属于业主私人的费用，不得税前扣除，视同经营所得。

　　公私混用费用说不清楚时，可以税前扣除说不清楚费用总额的40%。个人觉得这是国家政策对个体户的一种“照顾、扶持”。而合伙企业的个人合伙人和个人独资企业就没有这样的“照顾”了(北大2020年最新报告：全国个体户总量9776万户，解决了2.3亿人就业，个体经营户2019年创造了惊人的交易量：全年营业额达13.1万亿元，相当于2018年全国同期社会零售总额38.1万亿元的34.4%;全年产生839亿笔交易，平均每天2.3亿笔)。

　　合伙企业：其实什么税都不交，算法上却在大乱斗

　　合伙企业不用交任何所得税。是的，您没有看错，合伙企业既不用交企业所得税，也不用交个人所得税。原因在于，合伙企业是 “税收透明体”，具有导管的作用。那谁来交所得税呢?每个合伙人来交。合伙企业直接按照合伙企业约定的利润分配比例，直接分配穿透至个人合伙人以及企业合伙人分别缴税：个人合伙人缴纳个人所得税;企业合伙人缴纳企业所得税。

　　先分后税，分的是合伙企业的应纳税所得额。合伙企业，好歹名字上带“企业”二字，算是个组织，有组织就有组织费用。合伙企业组织费用也和个体户一样，参照了企业所得税，算个税应纳税所得额时，在一定的限额内，是可以税前扣除的。

　　因为是先分后税，所以这些税前扣除的组织费用，自然也分给了各个合伙人，无论是企业的，还是个人的。

　　也可以这么说：合伙企业中，个人合伙人的组织费用税前扣除亦是“借企业所得税之名，行个税之实”。这里容易交叉的是：合伙企业，个人独资企业，看到的是企业，又用到企业所得税的算法，但交的却是个税，有的朋友就容易分不清楚了’。

　　计算完应纳税所得额后，算应纳税额的方式，也会出现交叉乱斗。

　　例如：创投企业个人合伙人算出应纳税所得额后，还可以选择：要么按经营所得的5%～35%超额累进税率，计算个人所得税;要么按股权转让所得和股息红利所得，按20%的税率计算缴纳个人所得税。

　　个独企业：共性上的个性

　　个人独资企业，不交企业所得税，只交个税。同样个独企业好歹也算个组织，有组织就会有组织费用。

　　个独企业的个税征收方法有二种：一种是查账征收，适用于会计核算比较齐全的，另一种是核定征收。当然，选啥都是税局说了算。

　　查账征收下，算个税应纳税所得额时，也和个体户一样，企业所得税才会考虑的组织费用在一定限额内，可以税前扣除。

　　个独企业也存在公私混用的费用，却没有像个体户那样幸运：即可按混用费用的40%扣除。个独企业公私混用的费用，禁止扣除。

最近看到几件事，觉得挺有意思。

　　1.有人问：净水机免费送，但提供净水服务，可否按照服务缴纳增值税?

　　2.有人问：我司登记为建筑公司，只购进设备、材料，给下游开建筑服务发票，可以吗?

　　3.有人说，客户要买酒，我把商贸公司销售酒，变为礼仪公司提供送酒到家的服务，就可以把13%的税率降为6%来缴纳增值税。

　　4.有12366答疑说，自产门窗并负责安装不属于混合销售，应当分别核算货物和安装服务的销售额，分别开具发票，适用不同的税率或者征收率，分别缴纳增值税，对吗?

　　一、混合销售的定义

　　财税[2016]36号附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十条 一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税;其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。

　　本条所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。

　　所以，混合销售的特征就是一项销售行为包含既货物又包含服务。

　　那么，自制门窗并负责安装属于不属于混合销售?

　　在一项销售行为中，既有货物又有安装，按照36号附件1第四十条的规定，应当属于混合销售。

　　二、混合销售的特殊规定

　　但是按照国家税务总局公告2017年第11号第一条的规定：一、纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号文件印发)第四十条规定的混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分别适用不同的税率或者征收率。

　　这样的政策规定，是“营改增”后对《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第六条政策的平移。

　　《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》 第六条 纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税;未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：

　　(一)销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为;

　　(二)财政部、国家税务总局规定的其他情形。

　　所以，自产货物并负责安装，依然属于混合销售，只不过不属于《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号文件印发)第四十条规定的混合销售应当合并纳税的情形罢了。

　　11号公告第一条对销售机器设备并安装的税收处理方式和精神，在11号公告的第四条、国家税务总局公告2018年第42号第六条，更加被发扬光大。

　　国家税务总局公告2017年第11号 四、一般纳税人销售电梯的同时提供安装服务，其安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。

　　国家税务总局公告2018年第42号 六、一般纳税人销售自产机器设备的同时提供安装服务，应分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。

　　一般纳税人销售外购机器设备的同时提供安装服务，如果已经按照兼营的有关规定，分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。

　　以上两条属于标准的“减税”条款，从甲供工程的角度，降低机器设备安装服务增值税的税收负担。

　　销售自产货物并负责安装，不论是从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，还是其他单位和个体工商户，都应当分别计税，已经被明确。

　　这片儿的水不浑。

　　三、混合销售“浑水”的起源

　　销售货物并提供非建筑安装服务，比如运输服务、设计服务、售后服务、操作员培训服务等，应当如何计算缴纳增值税呢?

　　通常理解，销售货物并同时提供类似设计、运输、售后等服务的销售行为，应当是以销售销售货物为主、提供服务为辅的一种销售行为。

　　但是36号文第四十条，愣是把混合销售按照货物纳税还是按照服务纳税的界定标准，表述为“从事货物的生产、批发或者零售的”和“其他”两种类型的单位和个体工商户。

　　在这里，“销售行为”的概念，被阴错阳差地替换成了“纳税人类别”的概念。

　　所以，混合销售的水就开始浑起来了!

　　我们知道，纳税人属于那种类型，在税务机关的征收系统中，要在税务登记环节，同时登记行业和适用的税目和税率(征收率)。纳税人每增加一个新的税目，就需要税务机关的工作人员在征收系统来手动增加。

　　一般情况下，新办纳税人所属哪个主行业，税务机关的经办人会根据纳税人名称和经营范围中的首个行业或者纳税人自己主诉的行业，来确定税目和税率(征收率)。因此，纳税人行业登记类型和税目税率，被有意无意搞混淆的情况时有发生。

　　众所周知，境内单位和个人销售货物税率为13%;提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，税率为9%;发生的跨境应税行为，税率为零;除此之外的应税行为，税率为6%。为降低增值税税收负担，把货物销售改造为提供服务也成了一个公开的筹划手法。

　　四、形式和实质，究竟哪一个更重要?

　　医院和某生物检测机构合作，检测机构允许医院无偿使用取样设备，但是按照检测数量收取医院的检测服务费。这样的无偿提供设备，实质是建立在向医院提供检测收费服务基础之上。这样的交易行为，是以提供服务为主，销售货物为辅，应当按照服务缴纳增值税。

　　销售净水机之后，除非出现质量问题需要维修之外，所谓净水服务，如果是纯粹为避税的目的，这样的“净水服务”，也应当按照货物销售征收增值税。

　　更加离谱的所谓“送货到家”就可以把货物销售的交易，“创造”成提供礼仪服务，按照资深货劳税专家李老师的话说，纯粹属于自娱自乐罢了。

　　我们知道，增值税发票电子底账系统，可以根据票流追踪货物流或者服务流，未经生产加工程序，搞“买猪卖羊”的障眼法，真的经不起税收风险分析者技术的手指，那么轻轻的一戳。

国家税务总局2016年54号公告的出台，无疑是物业公司的一个福音，文件明确“提供物业管理服务的纳税人，向服务接受方收取的自来水水费，以扣除其对外支付的自来水水费后的余额为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税。”

　　文件内容简单，但却字字珠玑，实务操作中差额征税如何账务处理?如何开具发票?如何填制申报表进行纳税申报?成为困扰财务人员的难题。本文通过对相关财会文件和税收文件的分析，清晰梳理该业务的财税处理，让财务人员不再困惑。

　　一、物业转售水费如何正确财务处理：

　　(一)政策依据：财会[2016]22号财政部关于印发《增值税会计处理规定》的通知

　　第二条账务处理(三)差额征税的账务处理。1.企业发生相关成本费用允许扣减销售额的账务处理。按现行增值税制度规定企业发生相关成本费用允许扣减销售额的，发生成本费用时，按应付或实际支付的金额，借记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。待取得合规增值税扣税凭证且纳税义务发生时，按照允许抵扣的税额，借记“应交税费——应交增值税(销项税额抵减)”或“应交税费——简易计税”科目(小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目)，贷记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目。

　　(二)账务核算：

　　根据以上关于增值税会计处理的规定，物业公司转售水电费的账务处理建议如下:

　　1、物业公司支付水费后，根据自来水公司开具发票金额:

　　借:主营业务成本-水费成本

　　贷:银行存款或预付账款

　　2、计算可以抵减的增值税税额

　　借：应交税费--简易计税【发票金额/(1+3%)*3%】

　　贷：主营业务成本-水费成本【发票金额/(1+3%)*3%】

　　3、向业主收水费时:

　　借:银行存款或现金

　　贷:主营业务收入--水费收入

　　贷:应交税费--简易计税

　　4、缴纳增值税时:

　　借:应交税费--简易计税

　　贷:银行存款

　　需要提醒的是，应缴纳的增值税额为：(向业主收取的自来水水费，扣除物业公司对外支付的自来水水费后的余额为销售额)*3%，即为上述分录3应交税费-简易计税的贷方数减去分录2中应交税费-简易计税借方数的差额。

　　差额中“对外支付的自来水水费”需要获取合法有效的凭证，包括增值税发票或以省级以上(含省级)财政部门监(印)制的财政票据为合法有效凭证。如果是上述增值税发票不一定要增值税专票，增值税普通发票也可以，再者从上述“对外支付的自来水水费”只能扣减销售额，不是抵扣进项税额的角度，建议取得增值税普通发票。

　　二、物业转售水费差额征收如何开票?

　　提供物业服务的纳税人向服务接受方收取的自来水费，属于销售自来水行为，按简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税，全额开具增值税普通发票或增值税专用发票。因此，物业公司转售水电费，可全额开具增值税专用发票或者普通发票，开具时不需要选择“差额征税”功能。

　　政策依据：江西国税及宁波国税关于营改增政策问题解答。

　　(一)江西国税：十六、纳税人提供物业管理服务时，收取的水费可以按照差额并简易征收增值税，如何开具增值税发票和申报?

　　答：根据《国家税务总局关于物业管理服务中收取的自来水水费增值税问题的公告》(国家税务总局公告2016年第54号)规定，提供物业管理服务的纳税人，向服务接受方收取的自来水水费，以扣除其对外支付的自来水水费后的余额为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税。

　　提供物业服务的纳税人向服务接受方收取的自来水费，属于销售自来水行为，按简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税，全额开具增值税普通发票或增值税专用发票。

　　(二)宁波国税：问：物业公司收取的自来水水费，如何缴纳增值税?是差额开具增值税发票还是全额开具增值税发票?增值税纳税申报如何填写?

　　答：根据《国家税务总局关于物业管理服务中收取的自来水水费增值税问题的公告》(国家税务总局公告2016年第54号)规定，提供物业管理服务的纳税人，向服务接受方收取的自来水水费，以扣除其对外支付的自来水水费后的余额为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税。向服务接受方收取的自来水水费可以全额开具增值税专用发票或增值税普通发票。

　　三、物业转售水费差额征收申报表怎么填写?

　　多余小规模纳税人填表相对比较简单，即将转售水费开票销售额、税额、扣除额分别填入《增值税纳税申报表》附列资料“应税行为(3%征收率)扣除额计算”相应栏次，同时填入“应税行为(3%征收率)计税销售额”相应栏次。

　　但是对于一般纳税人来说，就不是那么简单了。大家都知道，自来水是货物的属性，这个货物的差额在增值税纳税申报表上却无法体现，不知道如何填写?因此各地的税务部门采取了变通的方式即在申报时，即将转售水费开票销售额、税额分别填入《增值税纳税申报表》附列资料(一)第十二栏第1、2列，将扣除的水费填入第十二栏第12列。同时填入《增值税纳税申报表》附列资料(三)第6栏相应列次。比如：江西国税、宁波国税以及北京国税等。

　　因此，物业公司如果是一般纳税人，转售水电费正确的申报表填写如下：

　　第一步，填写《增值税纳税申报表附列资料(三)(服务、不动产和无形资产扣除项目明细)》表。填第6行"3%征收率的项目"对应的3、4、5、6列。如下表：

第二步，填写《增值税纳税申报表附列资料(一)(本期销售情况明细)》。填该表的第12行"3%征收率的服务、不动产和无形资产"对应的1、2、3、4、5、6、9、10、11、12、13、14列。如下表：

第三步，填《增值税纳税申报表(一般纳税人适用)》.填“一般项目”的“本月数”列的以下行次：

　　1、第5行“(二)按简易办法计税销售额”：(按《增值税纳税申报表附列资料(一)(本期销售情况明细)》9列不含税销售额填写。

　　2、第21行“简易计税办法计算的应纳税额”：(按《增值税纳税申报表附列资料(一)(本期销售情况明细)》14列税额栏填写。

　　3、第24行“应纳税额合计”。

　　四、案例解析：

　　【例子】鸿昌物业管理有限责任公司为增值税一般纳税人，转售水费选择简易计税差额纳税，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税，2020年7月向业主收取的自来水水费103万(含税)，其中收取自然人业主自来水水费82.40万元，收取法人业主自来水水费20.60万元。对外支付的自来水水费92.70万元。

　　【解析】

　　1、税额计算：

　　增值税应纳税额=(103万-92.70万)/(1+3%)×3%=0.30万元。

　　2、发票开具

　　物业管理服务的纳税人“选择简易计税并差额”，由于没有规定上述简易计税不能开专票，同时也没有规定差额部分不能开专票，因此物业公司可以全额开发票给客户，对于自然人业主只能开具增值税普通发票，金额为82.40万元，对于法人业主，可以开具增值税专用发票,金额为20.60万元。

　　3、申报表填报

　　(1)填写《增值税纳税申报表附列资料(三)》

　　物业选择适用3%征收率简易办法征收增值税，则该项业务均填列在第6栏。

　　①第1列“本期服务不动产和无形资产价税合计额(免税销售额)”：填写差额扣除之前的本期服务、不动产和无形资产价税合计额1,030,000元。

　　②第2列“期初余额”：填写“0”(不考虑期初余额)。

　　③第3列“本期发生额”：填写本期产生的可以差额扣除的927,000元，第4列“本期应扣除金额”等于第2、3列的合计额为927,000元。

　　④第5列“本期实际扣除金额”：填写927,000元。本列≤第4列且本列≤第1列。

　　⑤第6列“期末余额”：填写服务、不动产和无形资产扣除项目本期期末结存的金额。本列=第4列-第5列=0。

　　填写完的附表三如下表：

(2)填写《增值税纳税申报表附列资料(一)》

　　①将开具专用发票的(差额扣除前)不含税销售额200,000及税额6,000分别填入12栏“开具专用发票”项下的1、2列。将开具普通发票的(差额扣除前)不含税销售额800,000及税额24,000分别填入12栏“开具专用发票”项下的3、4列。

　　②12栏第9列“销售额”应为1,000,000元，12栏第10列“销项(应纳)税额”为30,000元,12栏第11列“价税合计”为1,030,000元。

　　③第12栏12列“服务、不动产和无形资产扣除项目本期实际扣除金额”应为可差额扣除的927,000元(按《增值税纳税申报表附列资料(三)》第6栏第5列数据填写)。第12栏次13、14列差额扣除后的含税销售额和应纳税额分别为103,000元、3,000元。

　　填写完的附表一如下：

　　(3)填写《增值税纳税申报表》(一般纳税人适用)

　　将差额扣除前的不含税销售额1,000,000元填入第5栏“一般项目”之“本月数”，21栏、24栏、32栏、34栏“一般项目”之“本月数”均填列“3,000元”。

为便于纳税人和税务机关理解和执行，现对《国家税务总局陕西省税务局关于办税事项省内通办的公告》（以下简称《公告》）解读如下：

　　一、《公告》出台背景

　　为推进办税办费便利化改革，打破纳税人涉税涉费事项属地办理的限制，方便纳税人自主选择办税服务厅办理常见涉税事项，为纳税人提供更便捷、更经济的办税服务，根据国家税务总局有关规定，发布了本《公告》。

　　二、《公告》的主要内容

　　本公告主要明确了省内通办的业务说明、业务范围和省内通办的施行日期。

　　三、《公告》的业务范围

　　本公告中省内通办的业务范围为6大类106个事项。

　　四、《公告》生效时间

　　本《公告》自2018年6月15日起施行。

相关链接-国家税务总局陕西省税务局公告2018年第4号 国家税务总局陕西省税务局关于办税办费事项省内通办的公告

一、公告的背景

　　2017年6月，李克强总理在全国深化简政放权放管结合优化服务电视电话会议上指出，要把“放管服”改革推向深入，在重点领域和关键环节取得更大突破。国家税务总局陕西省税务局认真落实国家税务总局“放管服”改革部署，借鉴陕西省政府有益经验，通过简化办税程序、提速办税时限、推广网上办税，让“信息多跑路、纳税人少跑腿”。加快推进“最多跑一次”改革是优化陕西省营商环境的积极举措，是对广大纳税人的一项郑重承诺，是一项刀刃向内的改革。

　　二、适用范围

　　纳税人在陕西省内办税服务厅或陕西省网上税务局办理公告列明的涉税事项时，在资料完整且符合法定受理条件的前提下，最多只需要到税务机关跑一次。纳税人的办税事项不符合法定受理条件，或者提交资料不完整的，不适用“最多跑一次”。

　　三、办税事项“最多跑一次”的具体内容

　　此次国家税务总局陕西省税务局共公布了267项“最多跑一次”事项，纳税人可选择在实体办税服务厅或网上税务局完成办理。《国家税务总局陕西省税务局办税事项“最多跑一次”清单》共有报告类、发票类、资格认定类、申报类、征收开票类、备案类、证明类、宣传咨询类、网上税务局类等9大类267个事项。

　　四、公布办税指南

　　为更好履行一次性告知，减少纳税人往返次数，国家税务总局陕西省税务局通过省局网站、网上税务局、纳税人网上学堂、微信公众号等渠道公布办税指南，方便纳税人查询。

　　五、分批推出“最多跑一次”办税事项

　　国家税务总局陕西省税务局将持续推进优化税收营商环境各项工作，及时推出便利化办税措施，分批公布新增事项并根据政策和业务变化适时调整《清单》，在省局官方网站公布。

　　六、公告施行时间

　　本公告自2018年6月15日起施行。

相关链接-国家税务总局陕西省税务局公告2018年第5号 国家税务总局陕西省税务局关于发布《办税事项“最多跑一次”清单》的公告

一、公告出台背景及目的

　　按照国务院简政放权、放管结合、优化服务工作要求，为切实优化税收服务，加强事中事后监管，维护纳税人合法权益，有效打击虚假注册、套票虚开等违法违规行为，2016年11月，原陕西省国家税务局发布了《陕西省国家税务局关于实行实名办税的公告》（陕西省国家税务局公告2016年第9号），实行实名办税1年多来取得了较好效果，对推进依法诚信纳税、加快社会诚信体系建设起到了很好的促进作用。因税收征管体制改革，现对相关内容进行了修订，特发布本公告。

　　二、公告明确的内容

　　（一）明确公告的适用范围。在陕西省行政区域范围内，办税人员在税务机关办理相关涉税事项时，实行实名办税。

　　（二）明确目前实名办税的涉税事项范围主要包括税务登记设立、变更、注销、登记信息确认、开具清税证明、发票种类核定与调整、发票领用、发票代开、申请使用经营地发票、行政许可、备案登记、资格登记、税收证明开具、涉税信息查询等。

　　（三）明确实名办税身份信息的采集对象是法定代表人（负责人、业主）、财务负责人、办税员、发票经办人、税务代理人和经授权的其他人员。

　　（四）明确办税人员身份信息的采集方式。办税人员可到主管税务机关办税服务厅（室）现场采集，或通过税务机关提供的互联网渠道采集。

　　（五）明确办税人员身份信息的采集内容。包括姓名、身份证件信息、身份证件影像件、授权委托书影像件、税务代理合同（协议）影像件、联系电话、其他有效身份证明等。

　　（六）明确现场实名办税确认程序。办税人员使用身份证件等身份证明在办税服务厅（室）进行人、证信息一致性认证后办理相关涉税事项。

　　（七）明确实施税收风险等级管理。对特定类型纳税人，须对其法定代表人（负责人、业主）本人进行实名信息采集、比对、确认后，办税人员才能进行本公告第四条规定的涉税事项的办理。

　　（八）已在税务机关进行实名信息采集的办税人员，实名信息采集有效，无需再次进行采集。

　　三、公告生效时间

　　本公告自2018年6月15日起施行。

相关链接-国家税务总局陕西省税务局公告2018年第6号 国家税务总局陕西省税务局关于实行实名办税的公告

一、发布公告的背景

　　为认真落实“放管服”改革要求，国家税务总局陕西省税务局决定在国家税务总局公布两批取消简并涉税文书报表的基础上，取消简并原陕西省国家税务局制定的《外汇指定银行办理外国政府和国际金融组织或自身融资业务项目对外支付利息情况报告表》等9个涉税文书报表。

　　二、公告的主要内容

　　此次公告取消的9个涉税文书报表，主要涉及以下两个方面：

　　（一）规范国际税收工作规程类

　　2009年原陕西省国家税务局根据《国家外汇管理局国家税务总局关于进一步明确服务贸易等项目对外支付提交税务证明有关问题的通知》（汇发[2009]52号）和国家有关税收规定,制定了《外汇指定银行办理外国政府和国际金融组织或自身融资业务项目对外支付利息情况报告表》。取消原因：《国家外汇管理局国家税务总局关于进一步明确服务贸易等项目对外支付提交税务证明有关问题的通知》（汇发[2009]52号）已经废止。

　　（二）规范“营改增”文书报表类

　　2013年原陕西省国家税务局根据营改增试点工作相关要求，制定了《营改增纳税人基础信息案头核实信息确认表（适用单位纳税人）》《营改增纳税人基础信息案头核实信息确认表（适用个体经营）》《纳税人税务登记信息补录表》《营改增纳税人税种登记表》《文化事业建设费登记表》《营改增纳税人发票票种核定表》《营改增纳税人税收减免、有形动产租赁情况调查表》《营改增纳税人营业税缴纳情况调查表》等8个涉税文书报表。取消原因：鉴于全省营改增试点纳税人税源基础信息接收确认工作已全部完成，将《营改增纳税人基础信息案头核实信息确认表（适用单位纳税人）》等8个涉税文书报表废止。

　　三、施行日期说明

　　本公告自2018年6月15日起施行。

相关链接-国家税务总局陕西省税务局公告2018年第7号 国家税务总局陕西省税务局关于发布取消简并涉税文书报表的公告

一、《国家税务总局陕西省税务局关于税务机构改革有关事项的公告》（以下简称《公告》）出台的背景是什么？

　　根据党中央、国务院关于国税地税征管体制改革方案规定，按照国家税务总局工作部署，国家税务总局陕西省税务局已完成挂牌工作，市、县新税务机构将依次完成挂牌工作。为了保障机构改革平稳有序开展，国家税务总局陕西省税务局制发《公告》，明确了改革中涉及的有关事项。

　　二、制发《公告》时有哪些考虑？

　　为了保障机构改革平稳有序开展，让改革成果尽早惠及所有纳税人，进一步深化税收领域“放管服”改革，提升纳税人改革获得感，我们基于尽量减少对纳税人影响，促进纳税人办税体验的不断提升，保证征纳双方权利义务的延续性与确定性的角度考虑，制发了《公告》。

　　三、《公告》的生效日期以及适用对象？

　　根据国税地税征管体制改革工作部署，国家税务总局陕西省税务局已完成挂牌工作，市、县两级新税务机构将分级挂牌。《公告》是对新税务机构挂牌后的有关事项的明确，每一级新税务机构挂牌后即适用《公告》。如，市税务机关挂牌后，新的市税务机构就要按照《公告》规定执行，此时县税务机关尚未挂牌，因而暂不适用《公告》。

　　四、新税务机构挂牌后，税务行政执法主体如何变化？

　　新税务机构挂牌即意味着税收执法主体发生改变。《公告》明确挂牌后要以新税务机构名称开展工作，具体体现在两个方面：一是新税务机构要启用新的行政、业务印章，原国税、地税机关的行政、业务印章停止使用；二是新税务机构涉及的相关证书、文书、表单等要启用新的名称、局轨、字轨和编号。

　　五、新税务机构挂牌后税收业务如何衔接？

　　新税务机构挂牌后，将承继原国税、地税机关税费征管的职责和相关工作。具体体现在三个方面：

　　（一）原国税、地税机关已作出的行政决定、出具的执法文书以及签订的各类协议继续有效。以委托代征工作为例，县国税、地税机关与代征单位签订的委托代征协议，在县新税务机构挂牌后该协议仍处于有效期的，则该委托代征协议可以依法继续有效。

　　（二）原国税、地税机关已受理但尚未办结的事项，由新税务机构继续办理。以延期缴纳税款业务为例，省国税或地税机关在挂牌前受理了纳税人延期缴纳税款申请的，挂牌后，由新的省税务机构为纳税人继续办理。

　　（三）纳税人、扣缴义务人以及其他行政相对人已取得的相关税务证件、资格、证明继续有效。

　　六、新税务机构如何为纳税人办理税收业务？

　　挂牌后，原国税、地税的金税三期核心征管子系统仍需要并行一段时间，为确保相关涉税事项能够有序运转，《公告》明确，新税务机构对税费征收、行政许可、减免退税、税务检查、行政处罚、投诉举报、争议处理、信息公开等涉税事项，在新的规定发布施行前，暂按原规定办理，但统一以新机构名称对外开展工作。

　　七、对新税务机构的行政行为不服的，如何申请行政复议？

　　行政相对人等对新税务机构的具体行政行为不服申请行政复议的，依法向其上一级税务机关提出行政复议申请。

　　八、如何理解“相同资料只需提供一套”“同一事项只需申请一次”？

　　新税务机构对税费征收等事项暂按原规定办理，纳税人办理原国税、地税同一税收业务事项，如财务会计制度及核算软件备案、合并分立情况报告等，可能出现重复报送、多头办理的问题。为解决该问题，《公告》明确，纳税人在新税务机构办理涉税事宜时，相同资料只需提供一套，同一涉税事项只需申请一次。

　　九、纳税人领用的发票和在用税控设备在挂牌后能否继续使用？

　　省局在挂牌后将启用新的发票监制章。挂牌前原陕西省国家税务局已监制的发票，在2018年12月31日前可以继续使用。纳税人在用税控设备可以延续使用，不需要重新购买。

　　十、税务机关已印制的税收票证在挂牌后能否继续使用？

　　新税务机构挂牌后，会启用新的税收票证式样。挂牌前已由原陕西省国家税务局、原陕西省地方税务局统一印制的税收票证在2018年12月31日前可以继续使用。

　　十一、税务机关已制发的税务检查证件在挂牌后能否继续使用？

　　新税务机构挂牌后会启用新的税务检查证件。原陕西省国家税务局、原陕西省地方税务局制发的尚在有效期内的税务检查证件，在2018年12月31日前可以继续使用。

一、制定背景

　　为贯彻税收征管体制改革的工作部署，按照国家税务总局工作安排,我们对《陕西省地方税务局转发国家税务总局<关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知>的通知》（陕地税发[2006]100号）进行了清理,现结合实际,对我省个人住房转让所得征收个人所得税核定比例进行了明确,制定本公告。

　　二、主要内容

　　纳税人未提供完整、准确的房屋原值凭证，不能正确计算房屋原值和应纳税额的，税务机关可根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条的规定，按纳税人住房转让收入的1%核定征收个人所得税。

　　三、施行时间

　　本公告自发布之日起施行。

一、发布本公告的背景

　　为进一步提高各级税务机关办税服务厅办税效率，规范税务部门税务业务专用章管理，提升为纳税人服务水平。国家税务总局陕西省税务局决定在全省税务系统内统一启用税收业务专用章，对税收业务专用章的样式、规格和启用时间进行统一规范，故发布本公告。

二、发布本公告的依据

　　业务专用章是办税服务厅办理即时办结涉税业务时，确认资料或出具文书使用的专用公章。纳税人申请办理的即办事项涉及第三方的，如：纳税证明等，使用单位行政公章。业务专用章的样式及管理制度由省税务机关统一制定。办理非即办事项或印章种类有明确要求的，按相关规定办理。

三、公告的主要内容

　　（一）明确了税收业务专用章的样式。税收业务专用章形状为圆形，规格为圆周直径40毫米，上方环边为税务机关名称，字体为三号宋体；下方为“税收业务专用章”字样，字体为三号中宋。一个部门需要多枚同样印章，可在“税收业务专用章”字样下方居中小括号内使用阿拉伯数字编号以区别使用部门，原来进出口税收管理部门使用的“XX市进出口税收业务专用章”继续使用。

　　（二）明确了税收业务专用章的规格。税收业务专用章形状为圆形，尺寸为40×40（mm）；边宽1mm；中间为五角星，高12mm、宽12mm；上方环排“国家税务总局XX市XX区税务局”、“国家税务总局XX县（市）税务局”（字体为三号宋体）文字高为7.5mm，环排角度（夹角）210-220度，字与边线内侧的距离0.5mm；下横排“税收业务专用章”（字体为三号中宋）文字字高8mm、字宽3.3mm，延章中心线到下横排字顶端距离5mm；横排号码为阿拉伯数字（字体为Arial），字高2.4mm、字宽1.7mm，延章中心线到下横排号码顶端距离10mm，不需编号时可省去此横排号码。

　　（三）明确了税收业务专用章启用时间。各级税务机关应于新税务机构挂牌之日起规范到位，各级税务机关原税收业务专用章同时停止使用。

四、关于本公告施行时间的说明

本公告因国税地税征管体制改革需要，自7月5日18时起施行。

国家税务总局陕西省税务局

2018年7月5日

一、公告背景

《中华人民共和国环境保护税法》第十条第四款规定，不能按照本法第十条第一项至第三项规定的方法计算的，按照省、自治区、直辖市人民政府环境保护主管部门规定的抽样测算的方法核定计算。同时，《中华人民共和国环境保护税法》第二十一条规定，依照本法第十条第四项规定核定计算污染物排放量的，由税务机关会同环境保护主管部门核定污染物排放种类、数量和应纳税额。我省环保部门于2018年5月2号发布了《陕西省环境保护厅关于发布部分行业环境保护税应税污染物排放量抽样测算特征值系数的通告》（陕西省环境保护厅通告2018年第1号）。因此，为加强环境保护税征管，在实地调研、广泛听取有关方面意见的基础上，结合实际制定发布本《公告》。

二、《公告》主要内容

1.第一条明确了适用范围。即不能按照自动监测数据、监测机构监测数据、排污系数和物料衡算方法计算应税污染物排放量的环保税纳税人。

2.第二条明确了计算方法。依据《中华人民共和国环境保护税法》附表二第四项《禽畜养殖业、小型企业和第三产业水污染物污染当量值》，《关于发布计算污染物排放量的排污系数和物料衡算方法的公告》（环境保护部公告2017年第81号）和《陕西省环境保护厅关于发布部分行业环境保护税应税污染物排放量抽样测算特征值系数的通告》（陕西省环境保护厅通告2018年第1号）结合我省实际，对禽畜养殖业、医院、小型企业、第三产业、餐饮业和使用独立燃烧锅炉、施工扬尘分别明确了应纳税额的计算方法。

3.第三条明确了纳税人首次申报、日常申报和应税污染物计算方法发生变更时的程序要求。

根据《中华人民共和国企业所得税法》《中华人民共和国企业所得税法实施条例》《国家税务总局关于印发〈企业所得税核定征收办法（试行）〉的通知》（国税发[2008]30号）等相关规定，陕西省国家税务局和陕西省地方税务局对《陕西省国家税务局 陕西省地方税务局关于发布〈企业所得税核定征收管理办法（试行）〉的公告》（陕西省国家税务局 陕西省地方税务局公告2015年第12号）中《企业所得税核定征收管理办法（试行）》进行了修订，发布了公告，主要对以下问题进行了明确：

一、补充了不得核定征收企业中不包括“符合规定条件的小型微利企业”

本公告对《企业所得税核定征收管理办法（试行）》第三条第（二）项第1目内容进行了修订，补充了享受《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例和国务院规定的一项或几项企业所得税优惠政策的企业不得核定征收，但是不包括享受《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条规定免税收入优惠政策的企业和符合规定条件的小型微利企业。

二、调整了《企业所得税核定征收管理办法（试行）》的制定依据

本公告对《企业所得税核定征收管理办法（试行）》第三条第（二）项第1目内容进行了修订，其修订依据了《国家税务总局关于贯彻落实扩大小型微利企业减半征收企业所得税范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第17号），因此调整了《企业所得税核定征收管理办法（试行）》的制定依据。

三、取消了县（区）级领导小组制定分行业应税所得率的规定

《国家税务总局关于印发〈企业所得税核定征收办法（试行）〉的通知》（国税发[2008]30号）第六条“国家税务局和地方税务局密切配合。要联合开展核定征收企业所得税工作，共同确定分行业的应税所得率，共同协商确定分户的应纳所得税额，做到分属国家税务局和地方税务局管辖，生产经营地点、经营规模、经营范围基本相同的纳税人，核定的应纳所得税额和应税所得率基本一致”明确了应由省级税务机关确定分行业的应税所得率。为此，公告取消了原公告中关于由县（区）级领导小组确定并公示分行业应税所得率的规定。

四、明确了我省分行业、分规模、分地区应税所得率标准

根据《国家税务总局关于印发〈企业所得税核定征收办法（试行）〉的通知》（国税发[2008]30号）相关要求，综合考量我省经济发展水平、分行业税负水平及核定征收执行情况，明确了我省分行业、分规模、分地区的应税所得率标准，为政策执行的确定性和统一性提供了保障。该应税所得率标准将随我省各地区经济发展水平、行业盈利能力、执行情况等因素的变化而适时进行调整，确保核定征收企业所得税工作紧跟经济发展的步伐。

一、为什么在中药材生产加工行业试行农产品增值税进项税额核定扣除？

　　答：中药材生产加工行业属我省农产品加工重点行业，在我省涉及中药饮片、中成药、中药配方颗粒、中药提取物、中药原料药和经典名方等具体行业，遍布我省每个地市，尤其集中于关中和陕南地区。我省属于中药材出产大省，在该行业实施核定扣除，有助于减轻企业税负，促进药农增收。

　　二、公告中关于“中药材（初级农产品）”具体范围是什么？

　　答：“中药材（初级农产品）”具体范围按照《财政部 国家税务总局关于印发

　　三、中药材生产加工行业实施农产品增值税进项税额核定扣除后，企业应做好哪些工作？

　　答：根据《陕西省财政厅国家税务总局陕西省税务局关于农产品增值税进项税额核定扣除政策有关事项的通知》（陕财税[2018]17号）相关规定，企业在纳入核定扣除当月，将试点前期初库存农产品以及库存半成品、产成品耗用的农产品增值税进项税额作转出处理。一次性转出确有困难的，可提出书面申请，实行分期转出。

　　四、公告什么时候开始施行？

　　答：本公告自2018年12月1日起施行。

为了适应税务机构改革需要，确保新税务机构挂牌后跨区域涉税事项报验管理工作平稳运行，根据国家税务总局制发的《国家税务总局关于明确跨区域涉税事项报验管理相关问题的公告》（2018年第38号），陕西省税务局制发了《国家税务总局陕西省税务局明确跨区域涉税事项报验管理相关问题的公告》（2018年第12号，以下简称《公告》）。现解读如下：

　　一、《公告》制发的背景是什么？

　　为了切实减轻纳税人负担，提高税收征管效率，国家税务总局制发的《关于创新跨区域涉税事项报验管理制度的通知》（税总发[2017]103号，以下简称《通知》），将“外出经营活动税收管理”更名为“跨区域涉税事项报验管理”，创新相关制度，明确纳税人机构所在地的原国税、原地税机关和经营地的原国税、原地税机关的工作职责和要求。

　　按照国地税征管体制改革要求，省及省以下国税、地税合并为新的税务机构。《通知》中关于“两地四局”的工作职责也应当相应调整和明确。

　　二、《公告》对哪些内容进行了明确？

　　《公告》主要明确了以下七个方面的内容：

　　一是纳税人跨区域涉税事项报告、报验、延期、反馈等各环节信息，通过信息系统在机构所在地和经营地的税务机关之间传递（原办理方式为通过信息系统在机构所在地国税、地税机关和经营地国税、地税机关传递）；

　　二是纳税人跨区域经营前履行报告义务时，向机构所在地的税务机关填报报告表（原办理方式为向机构所在地的国税机关填报）；

　　三是纳税人跨区域经营报验时，向经营地的税务机关办理（原办理方式为向经营地的国税机关报验）；

　　四是纳税人跨区域经营延期时，向经营地或机构所在地的税务机关办理（原办理方式为向经营地或机构所在地的国税机关办理）；

　　五是纳税人跨区域经营结束时，向经营地的税务机关填报反馈表，经营地的税务机关核对后反馈给机构所在地的税务机关（原办理方式为纳税人向经营地的国税机关填报，经营地的国税机关核对后推送至经营地的地税机关，地税机关同意办结的，经营地的国税机关将相关信息反馈给机构所在地的国税机关）；

　　六是后续管理中，机构所在地的税务机关要设置专岗，负责接收经营地的税务机关反馈信息（原相关规定为机构所在地的国税机关要设置专岗，负责接收经营地的国税机关反馈信息）；

　　七是结合上述变化，同步修改了《跨区域涉税事项报告表》和《经营地涉税事项反馈表》两个附件。

　　三、《公告》自什么时候开始施行？

　　《国家税务总局关于明确跨区域涉税事项报验管理相关问题的公告》（2018年第38号）自2018年7月5日施行，本公告在落实过程中对跨市临时从事生产经营活动涉税事项报验管理有关事项进行了明确，自发布之日起施行。

相关链接--国家税务总局陕西省税务局2018年第12号 国家税务总局陕西省税务局明确跨区域涉税事项报验管理相关问题的公告

一、制定《国家税务总局陕西省税务局关于跨境电子商务综合试验区零售出口货物免税管理有关事项的公告》的背景是什么？

　　为了规范中国(西安)跨境电子商务综合试验区(以下简称“综试区”)零售出口货物增值税、消费税免税管理，明确管理模式和岗位职责，规范操作程序，根据《财政部 税务总局 商务部 海关总署关于跨境电子商务综合试验区零售出口货物税收政策的通知》(财税[2018]103号)的规定，在充分调研和讨论的基础上，经商陕西省财政厅、陕西省商务厅、西安海关，结合我省工作实际，制定本公告。

二、公告规定了哪些具体事项？

　　公告明确了以下内容：数据管理及主管税务机关职责，政策适用对象，业务办理条件及计算方式，申报期限及申报要求，逾期申报的处理方式，税务机关复核时间等。

相关链接--国家税务总局陕西省税务局公告2019年第2号 国家税务总局陕西省税务局关于中国[西安]跨境电子商务综合试验区零售出口货物免税管理有关事项的公告

关于《国家税务总局陕西省税务局关于废止和修改部分税收规范性文件的公告》的解读

　　现对《国家税务总局陕西省税务局关于废止和修改部分税收规范性文件的公告》（以下简称《公告》）解读如下：

　　一、制定《公告》的背景

　　《国家税务总局关于取消20项税务证明事项的公告》（国家税务总局公告2018年第65号，以下简称2018年第65号公告）取消了20项税务证明事项。《国家税务总局关于废止和修改部分税收规范性文件的公告》（国家税务总局公告2018年第67号，以下简称2018年第67号公告）对取消证明事项涉及的部分税收规范性文件进行了清理。《国家税务总局关于加快出口退税进度有关事项的公告》（国家税务总局公告2018年第48号，以下简称2018年第48号公告）调整了出口企业管理类别评定标准。为贯彻落实2018年第65号公告、2018年第67号公告、2018年第48号公告要求，国家税务总局陕西省税务局对涉及的部分税收规范性文件进行了清理。

　　二、《公告》的主要内容

　　（一）废止《陕西省国家税务局关于加强饲料产品免征增值税管理的公告》（陕西省国家税务局公告2018年第1号发布，国家税务总局陕西省税务局公告2018年第1号修改），是为了落实2018年第65号公告关于取消“符合免税条件的饲料生产企业办理饲料产品免征增值税优惠备案时，需提供有计量认证资质的饲料质量检测机构（名单由省税务局确认）出具的饲料产品合格证明”事项的要求。

（二）修改《陕西省国家税务局关于出口退（免）税企业分类管理有关问题的公告》（陕西省国家税务局公告2018年第2号发布，国家税务总局陕西省税务局公告2018年第1号修改），是为了贯彻落实2018年第48号公告关于“取消三类出口企业评定标准中‘上一年度累计6个月以上未申报出口退（免）税（从事对外援助、对外承包、境外投资业务的，以及出口季节性商品或出口生产周期较长的大型设备的出口企业除外）’的评定条件”的要求。

根据《国家税务总局关于下放城镇土地使用税困难减免税审批权限有关事项的公告》（国家税务总局公告2014年第1号，国家税务总局公告2018年第31号修改）规定，结合工作实际，国家税务总局陕西省税务局发布《国家税务总局陕西省税务局关于城镇土地使用税困难减免税有关事项的公告》（以下简称《公告》），现解读如下：

　　一、《公告》出台的背景

　　按照城镇土地使用税困难减免税的有关规定，2014年原陕西省地方税务局发布了《陕西省地方税务局关于发布城镇土地使用税困难减免有关事项的公告》（陕西省地方税务局公告2014年第2号发布，国家税务总局陕西省税务局公告2018年第1号修改，以下简称《2号公告》），该公告将于2019年5月31日到期失效。为了适应当前经济社会发展和“放管服”改革需要，进一步落实国家减税降费政策，最大限度帮扶困难企业，国家税务总局陕西省税务局对《2号公告》进行修改和完善，发布《公告》。

　　二、主要内容

　　（一）为了提高税务行政效能，方便纳税人办理减免税事项，对《2号公告》第一部分审批权限进行调整，提高各县（区）税务机关城镇土地使用税困难减免税核准权限。

　　（二）简化《2号公告》第三部分审批流程，精简纳税人须提交的相关资料。

　　三、施行日期

　　《公告》自2019年6月1日起施行。

现对《国家税务总局陕西省税务局关于发布

一、《办法》出台的背景是什么？

为了进一步优化营商环境，统一我省汇总纳税企业的征收管理方式，切实加强我省汇总纳税企业的企业所得税管理，国家税务总局陕西省税务局发布了《办法》。

二、《办法》的主要内容是什么？

（一）明确了省内跨市经营汇总纳税企业税款分摊方式及方法。按照上年度总机构和各二级分支机构的营业收入、职工薪酬和资产总额三个因素计算分摊比例，将企业汇总计算的企业所得税，在总机构和各二级分支机构之间进行分摊，并分别就地办理缴库或退库。即省内跨市经营企业汇总后的应纳所得税额，100%在总分机构之间分摊，总机构与各二级分支机构均通过三个因素计算分摊比例，确定分摊税款，且每年重新计算分摊比例。

（二）明确了所有分支机构和总机构均在同一市内的企业，其企业所得税由总机构汇总缴纳，分支机构不就地分摊缴纳企业所得税。

（三）明确了省内跨市汇总纳税企业，在同一市内存在多个二级分支机构的，如何进行汇总缴纳。对诸如连锁餐饮、便利店、加油站等类型的企业，如各二级分支机构都参与分摊和申报将大大增加纳税人负担，因此本办法规定省内跨市汇总纳税企业在同一市内存在三个以上(含三个)具有主体生产经营职能的二级分支机构的，可以选择同一市内参与分摊税款的一个或多个二级分支机构进行汇总申报，将其作为本市二级分支机构的纳税主体，按照本办法规定的分摊方法，汇总计算并缴纳其所在市内其他参与分摊的二级分支机构的税款。该汇总纳税主体一经确定，一个纳税年度内不得变更。

（四）明确了省内跨地区经营的建筑企业如何进行汇总缴纳。

三、实行省内跨市汇总纳税的企业，在《办法》实施前应做好哪些准备？

实行省内跨市汇总纳税的企业，其总机构需按要求准确核算二级及以下分支机构上一年度的营业收入、职工薪酬、资产总额三个因素，并按本办法规定汇总计算各二级分支机构分摊比例。

一、基本案情

　　新加坡Y网络科技公司(以下简称“Y公司”)，主营业务是各类企业内控管理软件的设计、定制与销售，建立互联网资讯数据库与互联网设计模型数据库供会员查询使用，提供远程网络平台设计与咨询服务、企业云存储服务等。2019年度，Y公司在中国境内发生下列业务：

　　1.北京A公司购买Y公司内控管理软件(型号：P001)，A公司可凭用户名与密码在Y公司官网上下载使用该软件，一次付费永久使用，A公司支付软件使用费500万元。使用期间，A公司每年均需向Y公司支付后续维护费60万元。后续维护包括软件升级、应A公司要求提供技术参数修改、技术指导等。Y公司有义务根据A公司要求派工作人员至A公司进行技术指导，但每年到中国境内为A公司提供服务不超过2次，每次派员不超过2人，每次服务时间不超过10天。

　　2.深圳B科技公司购买Y公司研发的财务管理软件(型号：P003)在中国境内的独占许可权，双方约定，B公司有权在五年内根据客户需求对P003号软件进行复制、翻译及二次开发，并可对该软件部分程序进行重新编码与修改。

　　为了有效提高软件二次开发的使用效果，B公司与Y公司签订技术服务协议，约定在二次开发过程中，由Y公司根据B公司要求派遣技术人员至B公司进行核心技术现场指导，每年到中国境内指导次数不超过2次，每次不超过20天，但Y公司不保证二次开发的最终效果。B公司对指导期间获悉的软件编码规则等核心技术负有保密义务。B公司支付Y公司软件使用费1000万元，支付Y公司技术服务费300万元。

　　3.上海C公司是Y公司互联网资讯数据库与互联网设计模型数据库的会员，互联网资讯数据库主要提供各类互联网产业数据与资讯;互联网设计模型数据库主要提供各类互联网平台、应用软件等的设计模型与方案，C公司可凭用户名与密码登录以上两个数据库查询、复制与下载相关资讯、设计方案等，但C公司负有保密义务，不得将模型或方案对外披露或用于其他商业目的。C公司每年分别支付Y公司资讯数据库使用费20万元、模型数据库使用费100万元。

　　4.杭州D电商平台委托Y公司为其进行网络平台设计，Y公司根据D电商平台的运营模式、资金结算流程、用户管理等需求远程设计了平台各模块运作流程图与主体网页效果图，图纸所有权归Y公司所有，D公司可以根据该设计图纸进行网站开发，但负有保密义务(不得将图纸披露给第三方或授权他人使用)，D公司支付设计费200万元。

　　5.南京E公司使用Y公司的企业云存储服务，每年根据存储空间支付固定金额的服务费，2019年按约定支付服务费100万元。

　　二、争议焦点

　　Y公司自中国境内取得的各项所得如何依据《中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》(以下简称“中新协定”)判定所得的性质，并据此确定纳税义务，实务中存有以下争议：

　　1.Y公司自北京A公司取得的软件使用费和后续维护是否按特许权使用费征税?2.Y公司自深圳B公司取得的软件使用费和技术服务费如何征税?3.Y公司自上海C公司取得的数据库使用费属于机构、场所的“营业利润”还是“特许权使用费”?4.Y公司自杭州D公司取得的平台设计费是否按“营业利润”征税?5.Y公司自南京E公司取得的云存储服务费是否按特许权使用费所得征税?

　　三、税理分析

　　(一)Y公司自北京A公司取得的软件使用费和技术服务费收入性质的判定

　　关于Y公司自北京A公司取得的软件使用费收入500万元的征税问题，有观点认为：该笔收入是因A公司下载使用Y公司P001号内控管理软件而取得，根据中新协定第十二条第三款，特许权使用费是指“使用或有权使用文学、艺术或科学著作，包括电影影片、无线电或电视广播使用的胶片、磁带的版权，任何计算机软件，专利、商标、设计或模型、图纸、秘密配方或秘密程序所支付的作为报酬的各种款项。”据此，软件使用费收入500万元应按特许权使用费收入扣缴预提所得税。同时根据《国家税务总局关于印发〈《中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》及议定书条文解释〉的通知》(国税发[2010]75号,以下简称“中新协定及议定书条文解释”)第十二条第三款第(五)项规定，“在转让或许可专有技术使用权过程中，如果技术许可方派人员为该项技术的应用提供有关支持、指导等服务，并收取服务费，无论是单独收取还是包括在技术价款中，均应视为特许权使用费”，Y公司自A公司取得的60万元技术服务费应并入特许权使用费收入一并扣缴预提所得税。

　　另一种观点认为，Y公司自北京A公司取得的软件使用费500万元本质上属于软件销售收入，不征企业所得税;后续提供技术服务取得的60万元属于劳务所得，在Y公司未在中国境内构成常设机构的情况下，不需要缴纳企业所得税，A公司向Y公司支付费用时仅需代扣代缴增值税及附加。

　　“计算机软件”这个术语通常用于描述含有知识产权(版权)的程序，也指载有该程序的媒介，但应区别程序中的版权与载有程序的软件，Y公司自北京A公司取得的与软件有关的所得是否属于特许权使用费，关键要看A公司及其子公司对于P001号内控管理软件所享有权利的性质，究竟是有权使用该软件产品，还是有权使用与该软件相关的权利。根据《著作权法》，计算机软件属于作品，依法享有著作权。《计算机软件保护条例》第八条规定，软件著作权人享有发表权、署名权、修改权、复制权、发行权、出租权、信息网络传播权、翻译权等。现A公司仅有权使用P001号软件产品，并无权行使与该软件相关的修改、复制、公布、发行等权利，仅仅使用软件产品本身所支付的价款并不构成特许权使用费。因此，Y公司自A公司取得的500万元应理解为软件产品销售收入，不征企业所得税;Y公司为A公司在中国境内外提供的后续维护服务取得的收入，属于劳务收入，因不构成常设机构，故不征企业所得税。因Y公司为A公司提供的服务未完全在中国境外发生(Y公司派员到中国境内进行了技术指导)，故需缴纳增值税及附加。

　　综上，观点二正确。

　　(二)Y公司自深圳B公司取得的软件使用费和技术服务费收入性质的判定

　　1.软件使用费。关于软件使用费，根据《OECD税收协定范本及注释》，如果使用者仅获得对程序进行操作所必须的权利，例如受让者只是取得复制程序的有限权利，这些复制行为只是利用该程序的一个必要步骤，换句话说，复制行为只是为了使用户能够对程序进行有效操作，则不属于特许权使用费。如果支付报酬是为了获得使用某程序的权利，未经许可，将构成对版权的侵权，在这种情况下，为获取版权中的部分权利而支付的款项构成特许权使用费。

　　深圳B公司购买Y公司P003号财务管理软件在中国境内的5年独占许可权，且B公司有权对该软件进行复制、修改、翻译及二次开发。由此可见，Y公司并非转让P003号软件全部的著作权，仅是将其中部分的著作权，如使用、复制、修改、翻译等授权B公司在一定期限内使用，Y公司作为P003号软件的所有权人，仍享有该软件的各项实质性权利，亦可授权他人使用。因此，Y公司自B公司取得的1000万元软件使用费应理解为提供专有技术使用权取得的报酬，按特许权使用费所得征税。

　　2.技术服务费。Y公司派遣人员对B公司软件二次开发的指导，主要涉及软件编码规则、应用程序、相关模型等核心专有技术的传授，B公司可使用这些技术对P003号软件进行不同程度的修改，以满足各类客户所需，且B公司对所获悉的专有技术负有保密义务。另外，Y公司仅派员对相关专有技术进行传授，并不负责B公司使用这些技术对软件进行重新编码与修改后的最终效果。因此，Y公司自B公司取得的技术服务费实质是提供与专有技术相关的使用权取得的特许权使用费。根据《国家税务总局关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知》(国税函[2009]507号)第五条规定，“在转让或许可专有技术使用权过程中如技术许可方派人员为该项技术的使用提供有关支持、指导等服务并收取服务费，无论是单独收取还是包括在技术价款中，均应视为特许权使用费，适用税收协定特许权使用费条款的规定。但如上述人员的服务已构成常设机构，则对服务部分的所得应适用税收协定营业利润条款的规定。如果纳税人不能准确计算应归属常设机构的营业利润，则税务机关可根据税收协定常设机构利润归属原则予以确定。”本案例中，Y公司在中国境内提供服务时间未达到中新协定规定的常设机构的时间标准，不构成常设机构，故技术报务费应并入转让专有技术使用权收入，按特许权使用费所得征税。

　　需补充说明的是，如果Y公司派员至中国境内传授专有技术、提供技术服务已构成常设机构的，还需对提供服务的人员按中新协定第十五条非独立个人劳务条款的规定执行。《国家税务总局关于税收协定有关条款执行问题的通知》(国税函[2010]46号)第二条规定，“如果技术受让方在合同签订后即支付费用，包括技术服务费，即事先不能确定提供服务时间是否构成常设机构的，可暂执行特许权使用费条款的规定;待确定构成常设机构，且认定有关所得与该常设机构有实际联系后，按协定相关条款的规定，对归属常设机构利润征收企业所得税及对相关人员征收个人所得税时，应将已按特许权使用费条款规定所做的处理作相应调整。”

　　(三)Y公司自上海C公司取得的数据库使用费收入性质的判定

　　关于上海C公司使用Y公司互联网资讯数据库与互联网设计模型数据库所支付的费用是否属于特许权使用费问题，实务中争议较大，有观点认为对数据库的访问、查询、下载使用等属于特许权使用费范畴，还有观点认为对数据库资讯数据的访问与使用，不属于特许权使用费，应定性为Y公司于境外提供服务。分析如下：

　　1.互联网资讯数据库。根据《OECD税收协定范本及注释》，对于软件转让所取得的款项，在转让过程中，如果已获得的与版权有关的权利被局限于那些必须让使用者能够操作程序的权利，如受让人仅被允许拥有有限的权利来复制程序或制成文档拷贝，作为利用该程序的基本步骤，这些交易类型中的支付应按照营业利润来处理。基于此原理，对于C公司凭用户名与密码登录Y公司互联网资讯数据库查询、复制、下载相关信息，因该数据库提供的信息均为公开的数据与资讯，Y公司提供的仅是数据归集与访问服务，C公司对软件的操作属于必须让使用者能够操作程序的权利，因此，对该数据库访问所支付的款项不属于特许权使用费。

　　2.互联网设计模型数据库。根据中新协定，特许权使用费还包括使用或有权使用有关工业、商业、科学经验的情报取得的所得。对该项所得应理解为专有技术，一般是指进行某项产品的生产或工序复制所必需、未曾公开、具有专有技术性质的信息或资料。与互联网资讯数据库不同，Y公司互联网设计模型数据库，其提供的内容不是公开市场上可以获取的数据与信息，而是互联网平台与应用软件设计中的各类方案与模型，且具有保密性。因此，数据库的相关内容属于专有技术。C公司对互联网设计模型数据库中数据模型与方案的查询、复制、下载属于对专有技术的许可使用，支付的费用属于特许权使用费。

　　(四)Y公司自杭州D公司取得设计费收入性质的判定

　　关于Y公司自杭州D公司取得的设计费收入的判定，有观点认为：依据中新协定及议定书条文解释第十二条第三款第(四)项，“如果服务提供方提供服务形成的成果属于特许权使用费定义范围，并且服务提供方仍保有该项成果的所有权，服务接受方对此成果仅有使用权，则此类服务产生的所得属于特许权使用费。”根据《著作权法》，工程设计图、产品设计图、地图、示意图等图形作品和模型作品属于著作权范围。根据中新协定使用或有权使用设计、图纸，并不强调这些权利是否已经或必须在规定的部门注册登记。根据约定，图纸的所有权归Y公司所有，D公司仅有权使用，并负有保密义务，这些要素均符合特许权使用费的定义。因此，对于杭州D公司委托Y公司进行网络平台各模块运作流程图与网页效果图设计所支付的费用，应定性为特许权使用费。

　　另一种观点认为，关于特许权使用权和服务费的区别，《OECD税收协定范本及注释》中有比较清晰的表述：“如果为研发一项还不存在的设计、模型或方案支付的报酬，不属于特许权使用费。在这种情况下，该报酬是为产生一项设计、模型或方案的服务而支付的价款，因此属于第七条'营业利润'的范围。即使此项设计、模型或方案的设计者(如建筑师)保留了此项设计、模型或方案的全部权利(包括版权)，也仍属于为服务支付的价款。但是，先前已经开发好的方案的版权所有人没有追加性的工作，仅授予某人修改或复制这些方案的权利，则该版权所有人收到的报酬是因授权使用该方案所取得，因而构成特许权使用费。”鉴于Y公司接受D公司委托开发电商平台的运作流程图和网页效果图，是为D公司量身定制，Y公司设计的图纸并非已经存在的方案，因此Y公司提供的是设计服务，在该交易中所支付的款项应作为营业利润按照中新协定第七条“营业利润”处理。

　　特许权使用费的范围主要包含三方面内容：一是使用或有权使用有关权利所支付的款项;二是设备租金;三是使用或有权使用专有技术所支付的款项。归属于特许权使用费的权利和专有技术通常已经存在，但是否已经存在并非判定特许权使用费的必要条件。同样，保密性只是专用技术的一个通用特性，并不意味着具有保密性质的合同款项就一定是特许权使用费。“设计、模型或方案”属于著作权范围，如果Y公司转让著作权的全部所有权，则不属于特许权使用费，而应适用“财产收益”条款。如果Y公司授予D公司著作权中的部分权利，比如发表权、复制权、修改权、传播权，则应作为特许权使用费处理。本案例中，Y公司并未授权D公司关于使用著作权的任何权利，D公司只是享有Y公司提供劳务的结果——根据方案进行网站开发，因此应作为设计劳务，按照中新协定第七条“营业利润”处理。

　　(五)Y公司自南京E公司取得的云存储服务费收入性质的判定

　　南京E公司使用Y公司云存储空间存储企业数据，并根据空间使用大小支付服务费，对于此笔费用的定性，有观点认为：Y公司通过运营维护服务器，提供虚拟的存储空间，E公司使用该存储空间上传数据并保存，享有空间的独占使用权，并根据使用空间的大小支付费用，其业务实质是对存储空间的租用。根据中新协定，特许权使用费也包括使用或有权使用工业、商业、科学设备取得的所得，即设备租金。因此，E公司支付的云存储服务费属于特许权使用费。此观点有失偏颇，特许权使用费中“使用或有权使用工业、商业、科学设备取得的所得”，是以实际占有、使用相关设备为前提的，而云存储业务中，客户虽然可以使用虚拟的云存储空间，但仍由Y公司负责操作、控制服务器等专用设备，因此，Y公司提供的云存储服务不应定性为特许权使用费，而应归属于“营业利润”，因其服务活动发生在境外，不构成中国境内的常设机构，因此不予征税。

　　四、案例启示

　　特许权使用费的界定一直是国际税收实务中的难点，关键问题在于对其范畴的把握。应根据业务实质结合中新协定中关于特许权使用费的适用范围进行判定，重点要关注交易实质是让渡知识产权使用权还是转让所有权;是转让专有技术使用权还是提供技术服务;是使用软件产品还是使用软件相关著作权;技术服务是否与专有技术使用权转让相关，技术服务是否构成常设机构等。实务中，应根据合同中双方的权利、义务关系涉及标的的性质，结合相关法律、法规、解释作深入分析，不应局限于合同、协议等文字性的条款描述。在适用协定特许权使用费条款限制性税率时，还需注意只有缔约国居民符合受益所有人身份才能享受协定优惠。

　　作者单位：国家税务总局税务干部学院

　　(本文刊载于《国际税收》2020年第8期)