企业每逢年底发放年终奖时，经常遇到员工在奖金发放前离职的情形，此时公司能否依法拒绝向离职员工发放年终奖成为管理者关注的焦点问题。本文结合上海市人民法院辖区内近三年的典型判例，总结法院在员工主动辞职情况下对公司不发放年终奖主张的支持条件，并从企业合规角度提出年终奖制度设计的建议，帮助企业在合法合规的前提下合理制定“离职不发年终奖”条款。

       一、裁判规则梳理

       通过对相关案例的检索分析发现，在员工主动辞职的情况下，法院较少仅以企业内部规章制度为唯一依据支持公司拒发年终奖的主张。仅见个别案例（如上海闵行区法院2022年的案例）属于此情形。大多数案件中，法院会综合考虑多种因素作出裁量，包括：企业规章制度的明确规定、员工是否完成全年工作、绩效考核情况以及公司经营效益等因素。总体而言，以下几个要素是法院审理此类纠纷时重点考量的方面：

       是否有明确约定或规章制度：用人单位是否通过劳动合同、录用通知或经合法程序制定的内部规章，对年终奖的发放条件作出明确约定（例如要求服务满全年、发放时仍在职等)。明确的约定是法院判断发放义务的重要依据。特别是如果规章制度通过民主程序公示并为员工所知悉，其对年终奖的限制性规定（如“发放日前离职的不享有年终奖”）更容易被法院认可。

       员工工作期间和离职时点：员工是否在考核年度内提供了全年的劳动，离职时间点是否在年终奖发放之前。一般来说，员工未工作满全年或在奖金发放前即主动离职的，往往被认定为不满足年终奖领取条件。例如，有判决指出年终奖按自然年计算，是对劳动者一年劳动表现的奖励，员工未提供整年劳动或未服务满12个月，即不符合领取年终奖的前提条件。

       绩效考核和员工表现：年终奖通常带有奖励性质，法院会考虑员工所在部门以及员工当年的绩效考核结果或有无重大过失等因素。如果企业规章制度、奖金政策或合同约定年终奖与绩效挂钩，则绩效规定要件成为能否获得年终奖的重要条件。同时，如果员工存在违反公司政策或业绩不达标（例如案例中提及的报销发票有问题等）导致公司决定不发放奖金，法院也可能认可公司决策的合理性。

       公司经营状况和奖金性质：法院倾向于尊重用人单位根据经营情况自主决定发放奖金的权利，但前提是年终奖属于企业自主奖励而非固定工资的一部分。若证据显示公司经营亏损、无力发放年终奖，或者年终奖本质上取决于公司业绩完成情况，则公司未发放年终奖可被视为合理行使经营自主权。如浦东新区法院2024年判决中，因公司连续两年亏损且年终奖并非固定承诺，法院认定公司不发年终奖具有合理性。

       综上，法院判断离职员工年终奖纠纷时并非机械地看公司是否有“不发放”规定，而是结合合同约定、制度条款、员工贡献和公司业绩等进行综合评估，自由裁量是否支持公司拒发奖金的主张。

       二、典型案例实务分析

       以下选取几例具有代表性的上海地区判决，就公司在员工辞职时不发放年终奖的裁判思路进行对比分析：

       案例1（浦东新区法院，2024年）：员工于2022年9月底主动离职，索要2021年下半年至2022年9月的年终奖。公司虽在录用通知中提及年终奖参考标准，但劳动合同并无明确约定。法院认为，年终奖按自然年计发，本质是对劳动者全年工作表现的奖励。该员工2021年入职未满12个月，不符合同约定的领取条件；2022年亦未提供整年劳动。同时，公司受疫情影响经营亏损，两年均无盈利，依据经营状况决定不发年终奖具有合理性。据此，法院支持公司无需向离职员工支付所主张的年终奖。

       案例2（徐汇区法院，2023年）：员工劳动合同于当年12月1日到期终止（实为未在公司服务满全年）。公司内部《员工就业规则》明确规定年度奖金计算周期为1月1日至12月31日，且“奖金发放之日已离职的员工，公司可按比例支付或不支付奖金”。该员工合同期满离职时尚未到发放奖金之日，也未做满全年。公司据此规则并结合员工存在的财务违规（报销发票问题）决定不发放当年度年终奖，法院认定公司做法并无不当，驳回了员工要求支付年终奖的诉求。这一案例表明，规章中设定离职不发奖或按比例发放的条款在实践中获得了法院认可，前提是员工确已在发放前离开且公司有合理理由选择不予发放。

       案例3（上海一中院终审，2023年）：员工于2021年中途主动辞职，要求支付2020年度和2021年度年终绩效奖金。公司在劳动合同及薪酬制度中均明确约定：年终绩效奖根据员工出勤、公司经营业绩和个人考核综合决定，且当年12月31日前离职的员工无权获得当年绩效奖金。法院查明公司2020年经营亏损且调整了考核周期，故2020年度无发放年终奖的前提条件；同时马某2021年个人原因离职触发了“考核年度内离职无奖金”的约定。终审判决认为马某主张年终奖缺乏依据，支持公司不发放其离职当年及上一年度年终绩效奖的立场。该案突出体现了合同约定与业绩挂钩对于认定年终奖发放义务的重要性：员工既已同意相关约定且公司确无盈利，则其离职后要求发放奖金难获支持。

       案例4（闵行区法院，2022年）：此为少数仅依据内部规章制度即支持公司拒发年终奖的案例。公司《年终奖管理制度》规定：“年终奖发放前已离职或发放当月提出离职者，不发放年终奖”，且惯常在每年3月下旬发放上一年度的奖金。员工于2022年3月31日提出辞职，要求2019年和2021年年终奖。法院首先认可年终奖发放与否属用人单位经营自主权范畴，公司提供的制度明确了年终奖发放办法和条件，并对所有员工一体适用、公平对待。根据该制度，员工2019年未工作满全年、2021年度奖金发放当月即已离职，均不符合发放条件，因此其要求相应年度的年终奖缺乏依据，法院不予支持。值得注意的是，法院同时发现公司在2021年每月从该员工工资中预提了相当于工资3%的金额作为年终奖组成部分。由于员工离职后无权再获得这一奖励，这部分预提的金额实际上属于其应得工资，法院判令公司将预提的13,781.32元返还给员工。该细节提醒企业：若年终奖采取平时按月预留、年底统一结算的做法，员工离职后对于个人已实际创造的那部分奖金（工资）应予支付，否则将被视为克扣工资。

       上述案例表明，在员工主动辞职后主张年终奖的纠纷中，公司能否合法地不发放年终奖，取决于合同约定和内部制度的完备性及公司决策的合理性。具备明确合法的制度依据、员工未满足约定条件且公司有正当经营理由的情况下，法院更倾向于支持企业的拒发年终奖决定。反之，若无明确约定或公司未能举证合理理由，则可能被认定为拖欠劳动报酬。

       三、年终奖制度设计建议

       结合以上裁判规则和案例启示，从企业合规管理角度出发，针对“离职员工不发放年终奖”条款的设计提出以下建议：

       1.明确约定发放条件：在劳动合同或正式的奖金制度中明文约定年终奖的发放条件，将“员工需在奖金发放时仍在职”或“需全年服务满12个月”等作为领取年终奖的前提。约定应措辞清晰、具体，避免含糊其辞。例如，可约定“员工若在奖金发放日之前自行离职，则当年度无权领取年终奖金”。通过双方合同约定，可有效明确员工权利义务，使法院在争议时有直接依据。

       2.履行民主程序和公示：若通过公司规章制度来规范年终奖发放，应确保该制度的制定符合《劳动合同法》第4条的要求，经过民主程序讨论通过并向员工公示。只有程序合法、内容合理的规章才具备约束力。企业应保存员工签收或培训记录等证据，以证明员工知晓并接受相关规定。这样，一旦发生争议，法院更可能认可制度的效力，将其作为处理年终奖纠纷的依据。

       3.合理设计条款内容：在制度内容上注重合法性与公平性，避免过于苛刻。一方面，要确保年终奖性质被界定为奖励性或绩效性收入，而非固定工资的一部分，从而赋予企业根据业绩状况调节发放的空间。例如，可将年终奖定位为“公司自主决定是否发放的奖励”，并明确其与公司经营业绩、员工绩效挂钩。另一方面，条款应兼顾不同离职情形的合理性区分：对于员工主动辞职不发放年终奖可以严格规定；但如遇劳动合同正常期满或公司主动解除合同等非员工原因离职的情形，宜考虑酌情按员工当年实际工作时间比例发放奖金，以体现制度的合理和人性化，减少争议风险。

       4.落实绩效考核与证据留存：如果年终奖发放与绩效评价或年度考核结果相关，企业应当完善考核机制并按制度执行。对每位员工当年的绩效考核结果、公司经营业绩完成情况等做好记录和证明材料留存。一旦发生诉讼，公司能够提供充足证据证明未发放年终奖的合理性（例如经营亏损、员工绩效不达标等)，法院通常会尊重企业基于经营自主权所作的决定。

       5.避免变相扣薪做法：年终奖制度设计需避免涉嫌克扣工资。例如，不宜采取从月薪中预先扣除部分作为年终奖积累、离职即不返还的模式。如果采用“月度预留、年度发放”的奖金形式，应明确约定员工离职时该预留部分的处理方式，通常应按实际工作月份比例发放或退还给员工。否则，公司预提的款项将被视为员工已 earning 的工资，在员工无权获得额外奖励时必须返还。合规的做法是将年终奖与月工资相区分，不将其计入固定工资标准中，防止纠纷中被认定为欠付劳动报酬。

       综上，企业要实现“员工辞职当年不发放年终奖”的管理目的，必须在法律许可的范围内通过完善制度设计来防范风险。关键在于：预先将年终奖的性质和发放条件以合同或规章形式固定下来，并确保制度制定和执行的合法、合理、透明。同时，公司应根据经营实际审慎行使奖金发放自主权，既尊重员工的劳动付出又维护制度严肃性。只有做到制度完善且执行有据，企业在员工离职年终奖争议中才能更有把握地获得法院支持，既保障自身经营自主权，又避免违法风险，达到合法合规与激励约束并重的管理效果。

《酒店业统一会计制度》(Uniform System of Accounts for the Lodging Industry)，简称“USALI”或“统一会计制度”，又译作《住宿业统一会计制度》，是世界范围内被普遍认可和采用的、专为酒店行业设计的会计标准与指南。自1926年问世以来，USALI已成为酒店财务管理和报告的基石。USALI通过标准化的财务报告制度，使不同地区、不同运营方管理的酒店经营数据之间具有可比性，帮助业主及资产管理者、运营方更好地了解酒店的经营业绩以及衡量酒店运营的市场表现。

　　USALI也出现在酒店管理合同中，绝大部分的国际品牌的酒店管理合同均规定酒店的财务记录应实质符合USALI的运营报表格式及术语要求。酒店业主最为关心的诸如经营毛利润(GOP，Gross Operating Profit)、每间可售房收入(RevPAR，Revenue per Available Room)等均是USALI所采纳的术语，这些术语也在酒店管理合同业绩考核等条款中发挥重要的作用。同时，在酒店管理合同谈判的过程中，业主与运营方之间往往也会对总收入(Gross Operating Revenue)、经营成本(Operating Expenses)等定义进行深入和细致的磋商，以求平衡双方的利益 。

　　本文解读即将生效的USALI第12版的主要修订要点，以期帮助读者快速了解USALI此次修订内容及其意义。

　　一、USALI的演变与革新

　　USALI首次出版于1926年，名为Uniform System of Accounts for Hotels，由纽约市酒店协会发行。1961年，美国酒店与住宿协会(American Hotel and Lodging Association，简称“AHLA”)委托美国会计师协会(National Association of Accountants)为小型酒店和汽车旅馆开发了一套统一的会计制度，即《小型酒店、旅馆和汽车旅馆统一会计和费用词典系统》(Uniform System of Accounts and Expense Dictionary for Small Hotels, Motels and Motor Hotels)。1996年，AHLA决定将两套统一会计制度合并，形成了《酒店业统一会计制度》。2018年，Hospitality Financial and Technology Professionals(简称“HFTP”)从纽约市酒店协会取得了USALI的著作权。

　　自首次出版后，USALI一直随着实践的变化而不断发展，以反映酒店行业的最新变化。目前有效的是自2015年1月1日起实施的USALI第11版。经过近十年的发展，HFTP今年发布了业界翘首以盼的USALI第12版，这一最新版本将于2026年1月1日生效。

　　USALI第12版旨在提升财务报告透明度，为酒店业主、资产管理者、运营方提供更有效的管理和战略决策的工具，并与当代的行业实践保持一致。最新版本增加多处内容对成本核算进行了澄清，帮助酒店业主更好地了解忠诚计划的成本、品牌和运营方的成本;新增全包式酒店的财务报告指南，为全包式酒店的财务核算制定了统一标准;并通过新增衡量劳动效率的指标以帮助酒店业主、资产管理者及运营方衡量各部门的工时。

　　二、USALI第12版的结构变化与全景概览

　　USALI第12版包含六章，与第11版的五章相对比，主要区别在于新增了第二章“全包式酒店”的财务报告制度，以及第三章“其他财务报告指引”新增了决策流程图以辅助财务报告的编制及收支记录。这六个章节既独立聚焦特定主题，又相互衔接形成了完整的体系。

　　第一章“运营报表(Part I Operating Statements)”规定了酒店经营活动的财务报表的统一格式，包括总运营报表(Summary Operating Statements)及其附表以及酒店内各部门报表。需注意的是，这些运营报表并非按照美国公认会计准则(GAAP)要求编制，其主要目的在于精准呈现酒店经营成果，报表中使用的经营毛利润(Gross Operating Profit)等术语，并非公认会计准则的术语，但在行业内被广泛应用。

　　第二章“全包式酒店(Part II All-inclusive Hotels)”为USALI首次引入，专门针对全包式酒店(如一价全包度假村)制定了财务报表格式及术语定义，内容涵盖总运营报表及其附表、损益表、关键指标和比率等，填补了此前对全包式酒店的财务核算规范的空白，顺应了全包式经营模式的行业发展以及对统一财务规范的需求。

　　第三章“其他财务报告指引(Part III Other Reporting Guidance)”是对第一章及第二章的财务报表编制进行的补充及指引，包括提供决策流程图为财务报告编制提供指引，对总额及净额财务报告规则进行了解释，以及对附加费、服务费、小费等处理方式进行明确。

　　第四章“财务报表(Part IV Financial Statements)”聚焦对外财务报表，主要是为了满足酒店的外部贷款方、股东方的需求而提供的财务报表格式，包括资产负债表、利润表、所有者权益变动表、现金流量表等。这些报表的格式符合美国公认会计准则的要求。

　　第五章“指标、比率及可选附表(Part V Metrics, Ratios and Optional Schedules)”为分析第一、二、四章的运营报表和财务报表的关键指标提供支持，有助于酒店业主、资产管理者、运营方评估酒店经营绩效、财务状况，进行行业对标，以辅助经营决策。

　　第六章“收入与费用指南(Part VI Revenue and Expense Guide)”对酒店经营中常见的收入和支出项目进行分类，较为全面地统一了行业内收入、费用相关术语，为收入和费用记录在适当的部门和科目提供了详细指引。

　　三、USALI第12版之主要修订

　　(一)全包式酒店的专属财务报告体系

　　近年来，全包式酒店(All-inclusive Hotels)在全球范围内不断扩张，国际酒店集团也越来越多地运营全包式酒店，或提供全包式服务套餐供客人选择。例如万豪集团于2019年建立了全包式酒店平台，以满足假日期间日益增长的需求，并与多家酒店业主达成了运营全包式度假村的管理协议。凯悦旗下全包式度假酒店品牌Inclusive Collection今年9月发布的报告显示，该品牌旗下已有140多家酒店，通过提供全包式的服务以提升酒店客人的旅行质量，减少客人制定计划的不便。

　　何谓全包式酒店?与仅提供客房服务，餐饮及其他服务可由客人单独选择购买的常规的酒店模式不同，全包式酒店采用套餐定价模式，将客房、餐饮及娱乐服务等以固定费率打包销售。

　　USALI第12版为全包式酒店新设了一章，首次专门针对全包式酒店出具了专属的财务报告格式，包括总运营报表及附表、损益表、关键指标与比率等。应采用全包式酒店财务报表的情形包括：按三年的滚动平均数据计算，全包式套餐收入占营业总收入的比例超过50%的酒店，或者预测的全包式套餐收入占营业总收入的比例预计超过50%的新开业酒店。对于未达到前述标准的酒店，仍应继续适用USALI第一章及其他章节关于常规酒店的财务报表格式及指引。

　　与USALI第一章的总运营报表类似，USALI也为全包式酒店的总运营报表提供了两份报表格式，一份是运营方版本、一份是业主版本。两份报表在EBITDA(息税折旧摊销前利润)之前的科目完全一致，运营方版本中，EBITDA之后的项目为重置准备金(replacement reserve)，而业主版本中，EBITDA之后的项目为利息、折旧和摊销及所得税。

　　USALI第二章的总运营报表制定了专属于全包式酒店的经营收入(Operating Revenue)和经营费用(Operating Expenses)的定义。经营收入包含三大收入类别，即套餐收入(Package Revenue)、非套餐收入(Non-package Revenue)和杂项收入(Miscellaneous Income)。具体而言，套餐收入是将房费收入、餐饮收入及娱乐服务收入作为套餐收入整体入账，不再按照各部分收入进行拆分;非套餐收入为未包含在套餐价格内或未计入套餐收入的商品与服务所产生的收入，包括餐饮服务(例如：销售套餐未涵盖的高端品牌酒水或商品)、婚宴服务、水疗服务、高尔夫球场等;杂项收入包括场地租金、联营收入、利息等，财务核算口径与常规酒店保持一致。

　　经营费用分为四大类别的费用，包括客房、餐饮、娱乐以及非套餐的费用。在总运营报表的附表中，经营费用细分为销售成本、其他收入成本、人工成本及相关费用和其他费用。

　　经营费用的科目设置、分类方式与常规酒店大体相同，但USALI也根据全包式酒店的运营场景设置了专属科目，比如在娱乐部门的人工成本及相关费用中设置的专属子目：娱乐总监(记录娱乐总监的人工成本)、娱乐人员及表演者(记录提供全包式套餐所含音乐与娱乐服务人员的人工成本，例如演艺人员、杂技演员、魔术师等)。

　　在业绩指标方面，基于全包式酒店独特的业务模式(以一价全包的套餐收入、而非客房收入作为主要收入来源)，USALI也为全包式酒店设置了专属业绩指标，如反映每间已售客房的平均套餐价格的Package Average Daily Rate(套餐平均房价)、反映每间可售客房的平均套餐价格Package RevPAR(每间可售房套餐收入)、基于在店客人总数计算人均套餐收益的Package Revenue per Guest(人均套餐收入)等。

　　由此可见，USALI第12版为全包式酒店制定的财务报告体系既贴合了全包式酒店的经营特点，也保持了与常规酒店财务报告体系的协调，其为各地区、各酒店集团的全包式酒店提供了统一的财务核算标准，促使不同的全包式酒店之间的财务数据可进行横向比较与公平对标，有助于酒店业主、资产管理者、运营方更清晰地了解全包式酒店的财务状况及经营成果并进而作出更明智的经营决策。

　　(二)行政酒廊的精细化成本追踪与管理

　　酒店行政酒廊(Executive Lounge)通常供行政楼层的客人以及酒店集团忠诚计划(Loyalty Program)中达到一定级别的会员使用。随着各酒店集团忠诚计划的发展，享有行政酒廊权益的会员数量不断增加，对于收入或支出规模较大的高端及奢华酒店而言，由于使用行政酒廊的客人逐渐增多，行政酒廊的成本不容小觑。

　　为便于酒店业主、资产管理者追踪行政酒廊的成本、费用，USALI第12版专门设置了行政酒廊的附表(Executive Lounge Subschedule 1-1)以便于衡量其运营效益。

　　适用附表1-1的标准为重大性原则，若行政酒廊的费用达到重大水平，则须使用本附表对行政酒廊的费用进行单独列支;若未达到重大水平，则行政酒廊费用应计入客房部项下的“忠诚计划会员权益”(Loyalty Program Member Benefits)科目。USALI未对何为重大进行明确界定，行业内有观点认为若行政酒廊费用的金额占部门总成本达到5%以上或费用的绝对值重大的，则达到前述标准。

　　附表1-1所列的行政酒廊费用主要包括人工成本及相关费用、食品成本、饮品成本等。人工成本及相关费用包括雇佣员工、劳务外包等用工形式所涉及的薪资、服务费用等支出;食品成本涵盖行政酒廊向客人提供的食品及咖啡等非酒精饮品的成本;饮品成本指向客人提供的酒精饮品成本。

　　附表1-1列支的是行政酒廊的费用，对于行政酒廊的收入(如有)，则根据具体场景区分，如客人购买酒廊权益的加价部分，计入“客房其他收入-行政酒廊”，酒廊内的酒水销售或会议室出租，则按实际业务类型分别记入餐饮部或宴会部。

　　USALI第12版首次为行政酒廊设置了专门的附表，使得酒店业主、资产管理者可以对行政酒廊的各项成本进行更精细化的追踪与评估，并支持运营方作出更精准、有的放矢的运营调整，以提升酒店整体经营业绩和财务表现。

　　(三)FTE附表下的劳动效率度量与管理

　　酒店人工成本一直是酒店经营成本中的重要支出，往往占到总经营成本的三成以上。此前的各版本USALI通常只是按部门、岗位记录员工的薪资、福利，缺少衡量劳动效率的指标。

　　USALI第12版在运营报表中新增了“薪酬全职等效员工”(Payroll Full-Time Equivalent)的附表15，用于记录酒店整体及各部门的“全职等效员工”(FTE)数量。FTE计算方式为总的已工作小时数 ÷ 工作期间对应的标准工作周的小时数，用于衡量酒店的员工(包括兼职员工)总的实际工作小时数相当于全职员工的数量。

　　该附表要求填写酒店总的全职等效员工数，以及按照客房部、餐饮部、行政部、信息与通信部、物业运营与维护部等运营部门填写各部门的全职等效员工数。在填报口径上，各部门分别按照管理岗与非管理岗记录相应的全职等效员工数据。该附表要求同时填报当年实际数据、去年同期数据、当年预算的同期数据，便于计算预算的差异与同比增减。

　　这一附表增加了劳动力成本和效率的透明度，使得酒店资产管理者、运营方得以更精确地了解各部门劳动效率。酒店亦得以衡量对比不同时期的数据，以及与目标值的差异，帮助酒店资产管理者、经营方明确酒店在劳动效率方面的优势和劣势，找到提升空间和改进措施。

　　(四)品牌及运营方成本的整合与结构化呈现

　　近年来，随着品牌及运营方为酒店提供了品牌许可、会员体系、营销宣传、预订服务、信息技术、培训等各项服务，品牌及运营方收取的费用也相应提高。在此前版本的USALI，品牌及运营方收取的管理费、营销费、系统使用费等费用被分散在总运营报表及附表的各项科目中，ULSALI第12版新增了附表16“年度强制性品牌及运营方成本”(Annual Mandatory Brand and Operator Costs)，将酒店的品牌及运营方每年度收取的各项费用汇总至一份表格中，以体现该等费用的全貌。

　　该附表将品牌和运营方的费用分为四大板块，包括客房，销售与市场，信息与科技，项目、系统与服务，每个板块下设具体费用科目。客房费用主要包含预订费用，如中央预订系统的费用。销售与市场费用包括特许使用费、收益管理服务费、忠诚计划费用、电子商务与数字营销费用等。信息与科技费用主要包括中央信息系统及其他信息技术费用。项目、系统与服务费用涵盖人力资源系统、采购系统费用、基本管理费、奖励管理费、会计服务费等。

　　USALI同时提示，由于不同的品牌及运营方的强制性收费项目、系统及服务的费用可能不具备可比性，不同酒店之间的该附表金额不具有直接可比性。该附表每年度进行编制，且相关信息作为参考，不作为酒店之间对标分析的依据。

　　通过这一附表可以将品牌和运营方收取的费用整合至一份全面的表格中，使得相关成本更加透明化，有助于酒店业主及资产管理者更好地洞察及审核品牌和运营方提供服务相关的成本。

　　(五)能源、水与废弃物的指标细化与升级

　　USALI第12版将原附表9“公用事业费”(Utilities)升级为“能源、水与废弃物”(Energy, Water, and Waste)，配套全新的EWW指标体系，可以更有效地监控和对比酒店在能源、水、废弃物上的花费与用量。

　　该附表主要包括四大费用类别：能源费用(包括电力，燃料、气体和区域能源，可再生能源，汽车燃料);水与污水(包括市政用水、其他用水、污水);废弃物(包括填埋或焚烧、可回收废弃物、堆肥废弃物等);外包服务(包括从事能源审计、能耗检测、减少能耗等检测及合规服务的费用)。

　　附表9的升级进一步细化了各项费用的科目和指标，顺应了可持续发展的趋势，有助于酒店资产管理者、运营方监测酒店的能源消耗、水资源消耗、废弃物产出、碳排放等数据，为“环境、社会与公司治理”(ESG)披露打下基础。

　　四、总结

　　USALI第12版的上述主要修订内容不仅填补了行业空白，推动了酒店行业财务报告的标准化，亦有助于行业应对可持续发展挑战。这一版本提供了品牌及运营方费用、行政酒廊成本、能源消耗等成本显性化，酒店劳动效率量化等财务工具，顺应了行业在收入管理、成本控制及可持续发展等方面的最新实践，为酒店业主、资产管理者及运营方提供了数据赋能、精准决策的依据，有助于提升酒店运营效率及构建长期竞争优势。

　　从酒店管理合同的履行的角度看，USALI第12版通过提升财务报告的透明度，对酒店收入、成本、运营方费用等关键财务指标进行更明确和精细化的界定和分类，有助于业主行使管理合同所赋予的知情权与监督权，一定程度上也降低了业主与运营方因规则不明确，从而理解不一致造成争议的潜在风险。

治理欠薪工作，事关劳动者切身利益，事关社会公平正义和稳定大局，需要跨部门通力合作、齐抓共管。全省各级人民法院、人力资源社会保障部门依法履职，协同联动，统筹保障劳动者权益和促进企业健康发展，有力推动欠薪矛盾实质化解。

　　为充分发挥典型案例的示范引领作用，加强以案释法和以案促治力度，江苏省高级人民法院、江苏省人力资源和社会保障厅联合发布一批拖欠劳动者工资强制执行典型案例。

　　目 录

　　案例一　依法依规调查处理 “活封活扣”善意执行

　　案例二  “刚柔并济” 善解农民工“薪酬”

　　案例三　巧执土地流转金 及时兑现职工工资

　　案例四　司法行政协同“护薪” 督促履行彰显担当

　　案例一

　　依法依规调查处理 “活封活扣”善意执行

　　一、基本案情

　　某环保建材公司职工向盱眙县人力资源和社会保障局投诉，反映该企业拖欠职工工资。盱眙县人力资源和社会保障局迅速进行调查，现场协调处置，查明企业确实存在欠薪行为，责令该企业限期支付职工工资，该企业逾期未支付。盱眙县人力资源和社会保障局作出行政处理决定，责令该企业向25名职工支付合计20万余元。责令支付工资的行政处理决定生效后，该企业仍未主动履行义务，经盱眙县人力资源和社会保障局申请，盱眙县人民法院裁定准予强制执行。

　　在执行过程中，盱眙县人民法院了解到，该企业生产效益较好，但是因为排污许可证到期，短期内无法办理下来，导致企业暂时不能生产，资金周转困难。目前企业发展前景良好，且企业已找到投资人融资入股，投资人及企业负责人均表示待企业恢复生产经营后，将优先发放欠薪。本着善意文明执行理念，盱眙县人民法院对该企业机器设备采取“活封活扣”措施，积极组织双方当事人达成执行和解，最终，投资人自愿为该企业代偿了全部欠薪，案件顺利执行完毕。

　　二、典型意义

　　在责令支付劳动报酬案件中，如何平衡保护劳动者合法权益与保障被执行企业正常经营，一直是实践中的重点与难点。本案中，人力资源社会保障部门依法履行职责，全面调查确认企业拖欠工资事实，责令限期支付，切实维护劳动者合法权益;执行法院针对具有市场发展潜力的企业，运用“活封活扣”及信用宽限等灵活强制措施，保障企业正常融资经营，同时积极促成双方当事人达成执行和解，做到维护劳动者工资报酬权益与助力企业健康发展的有机统一，取得了保民生、稳企业、优环境的多元共赢效果。

　　案例二

　　“刚柔并济” 善解农民工“薪酬”

　　一、基本案情

　　靖江市人力资源和社会保障局接到农民工反映靖江市某项目欠薪问题后，依法进行调查，确认该项目施工总承包单位为某建设工程公司，农民工系该项目劳务分包单位招用，共拖欠杨某等16人工资合计41.7万余元。劳务分包单位被责令支付工人工资后，逾期未支付。靖江市人力资源和社会保障局根据《保障农民工工资支付条例》第三十条第三款的规定“分包单位拖欠农民工工资的，由施工总承包单位先行清偿，再依法进行追偿”，依法作出行政处理决定，责令建设工程公司清偿农民工工资。责令支付工资的行政处理决定生效后，该企业未主动履行义务，经靖江市人力资源和社会保障局申请，靖江市人民法院裁定准予强制执行。

　　在执行过程中，靖江市人民法院向企业负责人严肃释明拖欠农民工工资行为的严重性以及拒不履行将面临的法律后果，督促其积极履行自身义务。同时，认真评估企业经营的实际困难，给予其一定的宽限期限，筹措资金。最终在执行法院“强制”和“善意”并重的执行策略下，该企业积极筹款，将拖欠的农民工工资全部支付到位，案件得以执结。

　　二、典型意义

　　《保障农民工工资支付条例》明确规定工程项目分包单位拖欠农民工工资时，由施工总承包单位先行清偿。人力资源社会保障部门准确适用法律，执行法院善意文明执行，彰显了司法行政合力打击欠薪行为的力度与温度。本案执行过程中，执行法院并未简单采取强制措施，对于存在短期经营困难的企业，合理给予履行宽限期，积极引导其主动履行义务，既有效保障了农民工合法权益，也避免了因执行行为影响企业正常经营，实现了保障民生与助企纾困的平衡，是“刚柔并济”执行策略的积极实践。

　　案例三

　　巧执土地流转金 及时兑现职工工资

　　一、基本案情

　　宗某等人到宜兴市人力资源和社会保障局投诉，反映某建设投资公司拖欠职工工资。宜兴市人力资源和社会保障局依法调查处理，根据职工信息表、工资表、考勤表、劳动合同等材料，确认该企业拖欠宗某等29名职工工资，责令该企业限期支付，该企业逾期未支付。宜兴市人力资源和社会保障局依法作出行政处理决定，责令该企业向职工支付合计276.2万余元。责令支付工资的行政处理决定生效后，该企业并未主动履行义务，经宜兴市人力资源和社会保障局申请，宜兴市人民法院裁定准予强制执行。

　　在执行过程中，宜兴市人民法院执行人员通过实地走访调查了解到该企业目前已停止经营，其名下的房屋等资产，已设立抵押且被另案查封，资产处置程序复杂、周期长，在短期内难以变现。面对执行困境，宜兴市人民法院迅速调整思路，经调查，获悉该企业有笔应予退还的预交土地流转金可供执行。宜兴市人民法院立即启动扣划程序，迅速将该笔款项扣划至法院账户，并及时发放到29名职工手中，全额兑现了职工工资，案件得以执结。

　　二、典型意义

　　为促使欠薪者尽早支付拖欠的工资，最大限度维护劳动者合法权益，人力资源社会保障部门及时调查处理、收集固定相关证据材料，为后续强制执行打下良好基础。执行法院积极拓宽财产线索发现渠道，通过对可供执行的土地流转金的快速执行，为类似案件的执行探索出新路径。

　　案例四

　　司法行政协同“护薪” 督促履行彰显担当

　　一、基本案情

　　宿迁市宿城区人力资源和社会保障局陆续接到姜某等人投诉，反映某建设工程公司拖欠工人工资。宿城区人力资源和社会保障局依法调查，确认该企业拖欠姜某等13名工人工资，责令该企业限期支付，该企业逾期未支付。宿城区人力资源和社会保障局作出行政处理决定，责令该企业向工人支付合计27.2万余元。责令支付工资的行政处理决定生效后，该企业并未主动履行义务，经宿城区人力资源和社会保障局申请，宿城区人民法院立案执行。

　　在执行过程中，宿城区人民法院与宿城区人力资源和社会保障局联合约谈该企业法定代表人及高管，明确告知已对企业财产采取查封、冻结措施，且对企业法定代表人、主要负责人发出《限制消费令》，释明其如存在“有能力支付而拒不支付”情形，将涉嫌构成拒不支付劳动报酬罪;同时，积极引导企业从长远发展角度考虑，应尽快履行法定义务。在人民法院与人力资源社会保障部门的联合督促下，该企业主动配合，积极筹措资金，最终一次性全部支付，案件得到有效化解。

　　二、典型意义

　　保障劳动者权益是优化企业发展环境的重要一环。本案是人民法院与人力资源社会保障部门协同化解欠薪纠纷、维护劳动者报酬权益的生动实践。在执行中既突出保障工资及时兑付，又充分考虑企业经营的实际困难，积极寻求最佳执行方案，最终促成被执行人主动履行义务，同时也为企业后续发展留出空间，实现了保障劳动者权益、促进企业健康发展与优化营商环境的有机统一。

在国有企业中，高管人员的任命往往需要综合考量党管干部原则和国有资产管理要求，由上级党组织、国资委或母公司通过组织程序决定。并且，此类高管可能同时在多家国企任职，或通过内部调动、干部交流方式调整岗位，这使得其劳动关系认定，易引发争议。本期我们通过一则最高法院案例，厘清国企高管劳动关系认定的关键问题。

　　一、案例引入((2020)最高法民再50号)

　　1.案情简介

　　孙某于2001年3月至2013年6月在M公司任财务总监，2013年7月至2017年7月任副总经理；2017年7月20日被母公司调任Q公司任董事长兼法定代表人，月薪税后7万元。

　　2018年3月6日，Q公司与外服公司签订人事服务合同，约定委托外服公司为其办理员工的人事手续并提供员工社会保险、福利及管理方面的服务。2018年2月7日，孙某被母公司免去Q公司董事长职务(企业内部正常职务调整)，孙某与现任董事长工作交接完毕后，母公司及Q公司没有安排孙某的其他工作，工资自2018年3月起没有发放，五险一金也没有缴纳。2018年4月，Q公司申请破产重整。孙某要求Q公司支付税后工资、逾期支付赔偿金、垫付五险一金，并确认与Q公司存在无固定期限劳动合同。

　　2.一审、二审、再审的焦点均围绕孙某与Q公司是否存在劳动关系展开

　　孙某主张与Q公司存在劳动关系。董事长职务系公司法范畴，劳动者身份系劳动合同法范畴，二者并不矛盾或冲突。法律法规未禁止公司职工担任董事，孙某除担任董事长及法定代表人外，还负担公司管理的全部大小事务、决策等，为公司付出了劳动，且其工资由Q公司支付，社会保险由Q公司委托外服公司缴纳。孙某为此提交工资表、发放回单、工资卡银行流水等证据，欲证明Q公司按月为其发放工资并以工资名义代扣缴个人所得税，足以认定劳动关系。

　　Q公司辩称，双方之间不存在劳动关系。孙某担任董事长、法定代表人及免去该职务，均由母公司作出人事任免决定，Q公司对孙某不享有人事任免决定权，其间不存在建立劳动关系的合意。Q公司章程第二十条也规定，孙某作为董事长的主要工作是召集主持董事会会议，由董事会行使章程第十九条规定的职权。孙某作为董事会成员，不受Q公司劳动规章的约束。Q公司作为全资子公司，按指示为孙某支付报酬及代扣代缴个税，不能作为劳动关系建立的依据。

　　3.法院认定

　　从公司法的角度看，公司依据章程规定及股东会决议聘任董事行使法定职权，董事同意任职并依法开展委托事项，公司与董事之间即形成委任关系，从双方法律行为的角度看实为委托合同关系。但公司与董事之间的委任关系并不排斥劳动合同关系的存在，即二者之间在符合特定条件时还可以同时构成劳动法上的劳动合同关系。

　　本案中孙某虽未与Q公司签订书面劳动合同，但其被任命为董事长的同时，还担任公司法定代表人，负责公司融资、对外协调及财务管理等大量具体经营管理事务，受公司规章制度管理和约束，Q公司按月向其支付工资并委托外服公司代缴“五险一金”费用。故孙某因担任法定代表人而从事除董事职权以外的公司其他具体业务，并以工资为主要生活来源等事实，符合劳动关系的构成要素，足以认定Q公司与孙某同时形成委任关系和事实上的劳动合同关系。

　　4.判决结果

　　确认孙某对Q公司享有补偿金债权，债权金额以Q公司被裁定宣告破产时的职工月平均工资为标准计算6个月。

　　二、高管作为劳动者的劳动关系认定要素与其他劳动者并无实质差异

　　《关于确立劳动关系有关事项的通知》(劳社部发[2005]12号)第一条规定：用人单位招用劳动者未订立书面劳动合同，但同时具备下列情形的，劳动关系成立。(一)用人单位和劳动者符合法律、法规规定的主体资格；(二)用人单位依法制定的各项劳动规章制度适用于劳动者，劳动者受用人单位的劳动管理，从事用人单位安排的有报酬的劳动；(三)劳动者提供的劳动是用人单位业务的组成部分。

　　本案中，劳动者接受母公司的调动于子公司Q公司任职董事长和法定代表人，因此未与Q公司签订书面的劳动合同，但是根据上述法律规定，其担任法定代表人从事公司经营管理事务、从公司领取固定报酬等事实是认定其与公司之间存在事实上的劳动关系的关键，故受到劳动法律的保护。

　　通过本案可以看出，国有企业高管作为劳动者的劳动关系认定要素与其他劳动者并无实质差异，也是主要从从属性(如高管是否实际接受公司的劳动管理，遵守规章制度，从事公司安排的有报酬的劳动等)、建立劳动关系的合意等方面进行认定。

　　三、高管未订立书面劳动合同之二倍工资，核心在于高管的职责范围包括管理订立劳动合同

　　《劳动合同法》第八十二条规定用人单位自用工之日起超过一个月不满一年未与劳动者订立书面劳动合同的，应当向劳动者每月支付二倍的工资。用人单位违反本法规定不与劳动者订立无固定期限劳动合同的，自应当订立无固定期限劳动合同之日起向劳动者每月支付二倍的工资。

　　本案中虽然认定构成事实劳动关系，但是并没有在未签订书面合同的二倍工资上展开讨论。司法实践中，对于特殊的劳动者，如用人单位的高管，在用人单位未与其签订劳动合同的情况下，核心是看高管的职责范围是否包含管理订立劳动合同。

　　如在“公司高管负责管理订立劳动合同的，用人单位无需支付其未订立书面劳动合同二倍工资——北京一中院涉公司高管劳动争议十大典型案例(二)”中，法院认为，温某作为负责人事管理工作的副总经理，其应当知道不签订劳动合同的法律后果，故未支持温某的诉讼请求。

　　如在(2019)湘民再18号一案中，二审改判了一审的判决。一审法院认为，宁某与A公司虽未签订劳动合同，但因宁某任A公司总经理，负责公司全盘工作，代表A公司与职员签订劳动合同，宁某作为A公司的职员之一，未与A公司签订劳动合同，系宁某自身过错造成，对此产生的不利后果应由其自己承担，故对宁某的该项诉请，不予支持。但是二审对此进行了改判，二审法院认为，A公司聘任宁某为公司总经理，显然不是宁某个人可以决定的，而是公司董事会的决定，应当由公司董事长代表公司与宁某订立书面劳动合同。宁某虽是A公司总经理，但仍然只是个劳动者，要求劳动者代表用人单位与劳动者本人订立书面劳动合同,显然是不合适的。一审判决以宁某作为公司总经理，有权与劳动者订立书面劳动合同而没有与自己订立书面劳动合同，责任在宁某本人为由，判令宁某自行承担责任，没有法律依据，依法应予纠正。再审维持了二审判决。

　　因此，如果用人单位能够证明订立劳动合同属于该高管人员的工作职责时，由于其自身原因未与公司签订劳动合同时，用人单位无需向其支付二倍工资差额。反之，如果该高管人员能够证明其向用人单位提出签订劳动合同，而用人单位予以拒绝的，则用人单位依然要向其支付二倍工资差额。因此，负有劳动合同订立、管理职责的高管在主张支付二倍工资时可能面临障碍。

　　四、合规管理建议

　　1.区分委任关系与劳动关系

　　国有企业应认识到高管人员可能同时存在委任与劳动双重法律关系，分别适用公司法和劳动法，而不能单一的适用法律。

　　2.完善劳动合同管理

　　对于通过组织程序任命的高管，应及时订立书面劳动合同，避免引发二倍工资差额问题。

　　3.明确职责权限划分

　　在公司章程或内部管理制度中清晰界定高管的职权范围，特别是人事管理权限的归属。

　　总之，国有企业高管劳动关系的认定需综合考量党管干部原则、国有资产监管要求、公司法与劳动法律规范。在实践中，既要尊重国有企业特殊的干部管理体制，也要保障高管的合法劳动权益，规范用工管理流程，有效防范法律风险。

根据《劳动合同法》

注意哦!

　　同一用人单位与同一劳动者

　　只能约定一次试用期

　　试用期包含在劳动合同期限内

　　劳动合同仅约定试用期的

　　试用期不成立

　　该期限为劳动合同期限

　　试用期未满，可以申请离职吗?

　　《劳动合同法》第三十七条规定

　　劳动者在试用期内

　　提前三日通知用人单位

　　可以解除劳动合同

劳动者试用期期间因个人原因辞职，要付用人单位违约金吗?

　　《劳动合同法》第二十五条规定

　　除本法第二十二条和

　　第二十三条规定的情形外

　　用人单位不得与劳动者

　　约定由劳动者承担违约金

　　法条链接

　　《劳动合同法》

　　第二十二条　用人单位为劳动者提供专项培训费用，对其进行专业技术培训的，可以与该劳动者订立协议，约定服务期。

　　劳动者违反服务期约定的，应当按照约定向用人单位支付违约金。违约金的数额不得超过用人单位提供的培训费用。用人单位要求劳动者支付的违约金不得超过服务期尚未履行部分所应分摊的培训费用。

　　用人单位与劳动者约定服务期的，不影响按照正常的工资调整机制提高劳动者在服务期期间的劳动报酬。

　　第二十三条　用人单位与劳动者可以在劳动合同中约定保守用人单位的商业秘密和与知识产权相关的保密事项。

　　对负有保密义务的劳动者，用人单位可以在劳动合同或者保密协议中与劳动者约定竞业限制条款，并约定在解除或者终止劳动合同后，在竞业限制期限内按月给予劳动者经济补偿。劳动者违反竞业限制约定的，应当按照约定向用人单位支付违约金。

　　因此，无论是否在试用期间，劳动者因个人原因辞职，除以上法定情形外，一般无需向用人单位支付违约金。

　　试用期应按什么标准支付工资?

　　劳动者在试用期的工资

　　不得低于本单位相同岗位最低档工资

　　或者劳动合同约定工资的百分之八十

　　并不得低于用人单位所在地的最低工资标准

　　来源：人力资源和社会保障部微信

2025年前三季度，“两新”政策效应不断显现。税收数据显示，全国企业设备更新加快推进，消费品以旧换新政策成效明显。值得关注的是，企业在购置节能节水、环境保护、安全生产专用设备(以下简称专用设备)时，符合条件的，可以享受抵免所得税政策。购置专用设备的企业在具体享受抵免所得税政策时，需要关注一项重要事项：填写预缴申报表。

　　政策规定

　　《国家税务总局关于优化企业所得税预缴纳税申报有关事项的公告》(国家税务总局公告2025年第17号，以下简称17号公告)第一条明确，10月1日起，企业适用专用设备抵免所得税政策的，可结合自身情况，自主选择在预缴申报时享受抵免所得税政策，也可在年度汇算清缴申报时享受抵免所得税政策。

　　根据企业所得税法及其实施条例、《财政部 国家税务总局关于执行环境保护专用设备企业所得税优惠目录、节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录有关问题的通知》(财税[2008]48号)规定，企业自2008年1月1日起购置并实际使用列入目录范围内的环境保护、节能节水和安全生产专用设备，可以按专用设备投资额的10%抵免当年企业所得税应纳税额;企业当年应纳税额不足抵免的，可以向以后年度结转，但结转期不得超过5个纳税年度。现行有效的目录包括《节能节水专用设备企业所得税优惠目录(2017年版)》《环境保护专用设备企业所得税优惠目录(2017年版)》《安全生产专用设备企业所得税优惠目录(2018年版)》(详见文末二维码)。

　　注意事项

　　企业购置专用设备，如果选择在预缴申报时享受抵免所得税政策，首先应确定可抵免的专用设备的投资额。财税[2008]48号文件第二条明确，专用设备投资额，是指购买专用设备发票价税合计价格，但不包括按有关规定退还的增值税税款以及设备运输、安装和调试等费用。

　　《国家税务总局关于环境保护 节能节水 安全生产等专用设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》(国税函[2010]256号)进一步明确，自2009年1月1日起，增值税一般纳税人购进固定资产发生的进项税额，可从其销项税额中抵扣。也就是说，自2009年1月1日起，纳税人购进并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》范围内的专用设备，取得增值税专用发票的，在按照财税[2008]48号文件第二条规定进行税额抵免时，如增值税进项税额允许抵扣，其专用设备投资额不再包括增值税进项税额;如增值税进项税额不允许抵扣，其专用设备投资额应为增值税专用发票上注明的价税合计金额。企业购买专用设备取得普通发票的，其专用设备投资额为普通发票上注明的金额。

　　举例来说，2025年10月，A企业利用自筹资金购进一台节能节水专用设备并投入使用，取得增值税专用发票，不含税价格100万元，运输费1万元，安装费2万元。那么，该固定资产计税基础为100+1+2=103(万元);可抵免的专用设备投资额为100万元，抵免所得税额为100×10%=10(万元)。

　　同时，购置专用设备的企业，还需关注抵免时间是“购置并实际使用时”。企业若只购进了专用设备，但尚未实际使用，则不能抵免所得税额。笔者提醒，企业购置并实际投入使用、已开始享受税收优惠的专用设备，如从购置之日起5个纳税年度内转让、出租的，应在该专用设备停止使用当月停止抵免所得税优惠，并补缴已经抵免的所得税税款。受让方可以按照该专用设备投资额的10%抵免当年所得税额，当年应纳税额不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。

　　预缴申报

　　企业在预缴申报企业所得税时，须填报17号公告附列的《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》。

　　企业若选择在预缴时享受专用设备抵免优惠，应在《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》(A200000)的第29.1行“其中：本年允许抵免专用设备投资额(填写专用设备投资类型)”填报专用设备的类型、金额。需要注意的是，企业同时新增多类设备的可以增加行次，但每类设备仅能填报一次。

　　接上例，假设A企业按月预缴企业所得税，2025年前10个月的应纳所得税额为35万元，已预缴20万元，未享受减免所得税额优惠。那么，A企业财务人员应在《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》(A200000)第27行“应纳所得税额”填写“350000”;在第30行“减：本年累计已预缴所得税额”填写“200000”。

　　A企业若选择在预缴时享受专用设备抵免优惠，那么，财务人员应在《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》(A200000)的第29.1行“其中：本年允许抵免专用设备投资额(填写专用设备投资类型)”选择“节能节水专用设备投资抵免企业所得税”，在“本年累计金额”列填写“100000”;第32行“本期应补(退)所得税额”填写“50000”(350000-100000-200000)，即11月征期应预缴企业所得税5万元。若不选择在预缴时享受专用设备抵免优惠，A企业11月征期应预缴企业所得税15万元。

企业“资金回流”现象背后是否存在税务风险，关键在于资金流动是否有真实合理的商业目的作为支撑。除特殊情况外，企业一旦出现“资金回流”现象，很有可能存在税务风险。

　　近年来，税务部门披露的多起虚开发票案件中，基本都涉及“资金回流”现象，即资金从受票人流向开票人后，又以某种形式返回受票人。比如，税务部门近期公开披露一起虚开增值税专用发票偷税案件，涉案企业在没有真实业务交易的情况下，接受虚开团伙向其开具的增值税专用发票。虚开团伙控制的四家企业在收到涉案企业的货款后，按比例扣除一定费用，转入多个自然人的个人账户，资金最终回流至涉案企业实际控制人的个人账户中。那么，有“资金回流”一定存在税务风险吗?带着这个问题，记者采访了国家税务总局辽宁省税务局稽查局副局长邓兴中、国家税务总局厦门市税务局第二稽查局副局长汤海、信永中和税务师事务所合伙人邹胜。

　　“资金回流”有多种表现形式

　　记者：据您了解，“资金回流”现象在实践中有哪些典型的表现形式?

　　邓兴中：实务中，“资金回流”现象有多种表现形式，比较常见的有等额回流和不等额回流两种形式。等额回流，是指受票方将资金转入开票方账户后，开票方通过个人账户或关联账户，将等额资金转回受票方或其控制人账户。比如，X公司向Y公司采购原材料，支付100万元并取得增值税专用发票。Y公司作为开票方，通过实际控制人个人账户，将100万元转回X公司实际控制人账户，形成闭环回流。不等额回流，是指资金流转过程中因扣除手续费等原因，回流金额少于流出资金。比如，M公司向N公司支付80万元并取得增值税专用发票，N公司作为开票方扣除开票费后，将剩余资金通过第三方个人账户转回M公司股东账户，回流金额少于支付金额。

　　汤海：在实践中，企业在资金上的操作越来越复杂多样，资金回流除等额回流与不等额回流外，还存在复杂回流模式。以我局查办的案件为例，复杂回流模式可归纳为三种。第一种是利用“资金池”回流，在大型的团伙虚开系列案件中，虚开团伙利用上百家“空壳”企业进行虚开发票，资金在这些企业之间频繁流转，通过设计极其复杂的资金流转路径来掩盖回流事实。

　　比如，J公司为D公司虚开增值税专用发票，J公司收到D公司支付的货款后，通过其控制的其他“空壳”企业账户或者个人账户形成的“资金池”周转资金，使资金最终回流至D公司。虽然经“资金池”流转的资金无法做到一一对应，但经税务部门或公安部门取证后，会被认定为资金回流。

　　第二种是通过“双向回流”的方式实现虚假资金往来，在出口骗税案件中较为常见。比如，境内企业E公司控制境外企业F公司，境内企业G公司控制境外企业H公司，E公司与G公司在境内的虚假交易，通过境内对公账户由E公司支付款项给G公司，同时H公司再通过境外账户将款项转至F公司的境外账户，实现“境内支付—境外回流”的“双向回流”。

　　第三种是“闭环回流”，在关联企业之间较为常见。比如，多家关联企业之间为了虚增业绩、吸引投资、获取贷款等目的，对开发票或环开发票形成闭环，资金在这些关联企业之间形成闭环回流。

　　要么情况特殊，要么有非法目的

　　记者：您认为企业为何会出现“资金回流”现象，这与哪些因素密切相关?

　　汤海：企业在经营过程中出现“资金回流”现象，背后的原因较为复杂，既存在基于行业特殊性的资金周转需求，也存在用于掩盖非法目的的违规操作。以建筑安装行业为例，相关企业基本以垫款施工的形式进行日常经营。企业、施工方、供货方一般约定，由施工方先行采购工程物资并向供货方垫付款项，待工程完工后，企业通过对公账户向供货方支付货款，供货方将前期收取的垫付款项退还至施工方的相关账户。这种情况下，企业有真实交易目的，“资金回流”是由行业特殊的资金周转需求导致的，属于正常情况。

　　邹胜：正如汤局长所说，部分企业由于其行业特殊性，可能形成“资金回流”。比如，快消品销售企业为了实现销售目标，抢占市场份额，会采取一种主动的财务安排，即要求经销商大量进货(即“压货”)。在此过程中，经销商短期内资金压力巨大，快消品销售企业会承诺通过促销返利等形式，将部分资金返还给经销商，这笔返还的资金，在形式上就构成了“资金回流”。

　　汤海：相比较而言，在虚开发票案件中，“资金回流”现象很不正常：受票方取得虚开发票，并通过对公账户向开票方“支付货款”营造“真实购货”的假象，再将资金通过个人账户等渠道收回;开票方通过收取与发票价税合计一致的款项，确保银行流水上有该项交易的资金往来痕迹，并在扣除手续费后将剩余款项转回至受票方。也就是说，交易双方虚构业务、虚开发票用于抵扣进项、列支成本，并通过“资金回流”的方式掩盖其非法牟利的目的。

　　邹胜：对于一些犯罪团伙而言，“资金回流”是完成整个虚假交易闭环、实现“票货款”三流一致的必需步骤。比如，某犯罪团伙通过注册多家空壳公司，在没有真实货物交易的情况下，向多家急需增值税进项抵扣发票的企业虚开增值税专用发票。受票企业将货款通过对公账户转给开票企业，造成支付假象。开票企业扣除比例不等的开票费后，将剩余资金通过多个个人账户层层转账，最终回流到受票企业老板控制的个人账户中。对于受票企业，其目的是虚构成本，从而少缴纳企业所得税，或非法获取增值税专用发票用于抵扣，从而少缴纳增值税。此外，一些企业通过虚构广告费、咨询费、工程款等业务，将公司资金支付给其控制的关联公司或个人，资金在对方账户短暂停留后，扣除相关税费，又通过各种隐秘渠道回流到实际控制人的个人腰包，以实现套利。

　　商业目的是否真实很关键

　　记者：企业存在“资金回流”现象，是否一定存在税务风险?

　　邹胜：“资金回流”本身是一个中性概念，既可能源于合法的资金调度，也可能是违法行为的特征。企业“资金回流”现象背后是否存在税务风险，关键在于资金流动是否有真实合理的商业目的作为支撑。比如，企业之间基于真实货物或服务贸易产生的资金往来，按规定开具发票、合规核算、支付预付款后，因合同变更等原因发生的合规退款，出现的资金退回也属于“资金回流”，但属于企业的正常经营活动，具有真实合理的商业目的。

　　需要警惕的是，企业因虚构交易所形成的“资金回流”，存在很高的税务风险，通常可以结合多个异常特征来识别。比如，资金在对公账户间划转后，是否最终通过个人账户(如法定代表人、员工、关联方)的异常途径辗转回流。又比如，资金在短时间内(如当天、隔天)是否完成从支付到回流的全过程。此外，频繁多笔固定比例金额的资金回流，是虚开发票后扣除固定比例“开票费”再返还的显著特征。在税务稽查中，稽查人员会利用税务大数据系统，对企业的发票流和资金流进行比对分析。一旦发现疑点，将实施“穿透式”资金追踪，即不论资金在多少个账户间流转，都能一查到底，直至还原完整路径。

　　汤海：的确，“资金回流”既是税务稽查部门检查的重点，也是企业出现高风险的信号。一般来说，正常的交易行为中，资金流与发票流、货物(服务)流是相反的，给付资金、取得货物(服务)与发票开具是单向的，除非出现退货或者违约赔偿等特殊情形，企业一般不可能存在“资金回流”现象，否则不符合企业实际的经营常理。

　　“资金回流”是查办虚开发票案件中识别业务虚构、虚假的关键线索。从我局查办的案件来看，企业存在“资金回流”现象，一般都是形式上符合实际经营中的资金流向，但实际上无真实交易的现象。比如，P公司从Q公司处取得虚开的增值税专用发票，价税合计100万元，P公司向Q公司支付100万元货款后，Q公司通过法定代表人或其他相关个人的账户，将100万元等额转回至P公司的相关账户中，P公司虚开发票的手续费，通过私人转账等方式另外支付给Q公司。

　　每笔交易都应做到“四流合一”

　　记者：您认为企业应如何规范资金及税务管理，避免因“资金回流”产生税务风险?

　　邹胜：在日常经营过程中，企业应牢固树立诚信纳税理念，杜绝虚开发票等税收违法犯罪行为。企业可建立明确的授权与审批流程，对所有支付款项，尤其是对大额资金支付设定清晰的多级审批权限。审批人必须独立于业务经办人，并基于真实的业务合同、合规的票据和完整的验收单据进行审批。同时，企业应强化合同管理，建立标准合同库，并对关联方交易、大额服务采购等高风险合同进行重点审查，在合同中明确约定服务内容、交付标准、付款节点和结算方式，避免签订内容空泛、标的不清的合同。此外，企业需要严格禁止公司资金通过公款私账、法定代表人或员工的个人银行卡等进行结算，确保企业所有收入、支出通过对公账户处理。

　　邓兴中：企业在每笔交易中，应做到合同流、发票流、资金流、货物流(或服务流)“四流合一”，确保业务的真实性。企业可以强化自身内控机制，严格审核每笔交易的内容、付款方式等，并确保每笔交易通过公对公转账，杜绝个人账户用于企业收支，定期核查银行账户的异常交易。对于关联企业之间的交易，企业需明确关联交易定价原则与审批流程，确保交易真实、定价合理。同时，企业应完整保存交易合同、付款凭证、物流单据、入库记录等，以备税务部门核查。

　　■链接

　　除了特殊情况外，“资金回流”的背后，往往涉及企业虚开发票的行为。一旦被税务部门或公安部门查实，企业需要承担相应的法律责任。

　　其中，根据刑法第二百零五条规定，虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。

2025年10月28日，国家外汇管理局发布了《关于进一步便利外汇资金结算 支持外贸稳定发展的通知》(汇发[2025]47号)。该通知强调，通过优化政策，进一步支持外贸企业简化外汇结算手续，降低交易成本，推动外贸稳定发展。此举不仅有助于提升外汇管理的服务水平，也为市场主体提供更加高效、便捷的跨境贸易解决方案。

　　政策速览

　　1.扩大跨境贸易高水平开放试点地区范围

　　2.拓宽跨境贸易高水平开放试点轧差净额结算业务种类

　　3.简化优质跨国公司经常项目资金集中收付和轧差净额结算手续

　　4.便利优质企业涉外员工薪酬用汇

　　5.鼓励将更多贸易新业态主体纳入便利化政策范畴

　　6.优化外贸综合服务企业外汇资金结算

　　7.放宽服务贸易代垫业务管理

　　8.便利承包工程企业境外资金集中管理

　　9.完善经常项目特殊外汇业务处置机制

　　三大深化方向

　　中国央行副行长、国家外汇管理局局长朱鹤新表示，将持续深化外汇改革开放，构建“更加便利、更加开放、更加安全、更加智慧”的外汇管理机制，并守住系统性风险底线。具体看有三方面工作，一是完善“越诚信越便利”的外汇政策体系，二是推动外汇领域高水平制度型开放，三是提高开放条件下外汇监管和风险防控能力。

　　1. 完善诚信导向的外汇政策

　　国家外汇管理局将鼓励和支持那些诚信经营、合法合规的企业，给予它们更大的外汇便利。具体来说，对于有良好信用记录和合规运营的企业，外汇管理政策会变得更加宽松，帮助企业更高效地进行外汇结算和资金调度。

　　2.推动外汇领域高水平开放

　　国家将进一步加强外汇领域的开放，采取更加灵活和开放的政策，允许更多外资流入和本地企业更自由地参与国际市场。通过制度性改革，外汇市场将更加开放，不仅仅是对资金流动的宽松管理，也包括对国际资本的吸引和管理的完善。

　　相关阅读：“十五五”高水平对外开放战略深意与中国企业破局之道

　　3. 提升外汇监管与风险防控能力

　　随着外汇政策的开放，国家也要增强对外汇市场的监管和风险控制能力。虽然放宽了外汇管制，但对于外汇市场的监管会更加精准和有针对性，确保在开放的同时能够有效防范外汇波动带来的金融风险。

　　具体措施分析

　　1. 扩大外汇政策便利化范围

　　国家外汇管理局决定进一步扩大跨境贸易高水平开放试点的覆盖范围，涵盖更多符合条件的地区。这些地区的企业，如果满足实际需求并且经营合规，将能够享受更加灵活的外汇政策，简化外汇结算流程。这不仅能推动贸易的便利化，还能降低企业的资金结算成本。

　　另外，扩大了试点企业在经常项下资金轧差净额结算业务的范围。今后，货款与运输、仓储、维修、赔偿等相关费用可以通过轧差结算，这对于外贸企业来说，不仅能简化外汇交易流程，还能降低结算时的资金成本，提升资金使用效率。

　　2.支持新兴贸易模式和创新业务

　　为了促进外贸新业态的发展，政策鼓励银行将更多创新型企业纳入便利化的外汇结算体系。尤其是跨境电商平台和外贸综合服务企业，银行将基于这些平台的推荐，将中小型企业纳入“优质企业”名单，给予它们更高效的外汇结算支持。

　　此外，政策还推动银行改变传统的审单方式，通过电子化和自动化流程，依靠外贸综合服务企业提供的电子交易信息(如订单和物流数据)，自动批量处理收付汇业务。这一措施将大大减少人工审核的时间，提高交易效率，帮助新兴的外贸企业顺利开展国际贸易。

　　3. 提高服务贸易企业资金使用效率

　　为了帮助服务贸易企业更好地管理跨境资金，政策进一步放宽了代垫服务相关费用的管理。银行现在可以为境内企业与境外交易方之间的货物运输、仓储、维修等费用代收代付提供便利。这一举措可以简化企业在跨境交易中的资金流转，提升资金管理效率，降低企业的运营成本。

　　此外，政策还支持承包工程企业将海外项目资金进行集中调配管理，尤其是在跨国、跨地区的工程项目中，能够更有效地利用“沉淀”资金。这一措施有助于承包工程企业在全球范围内优化资金流动，降低财务成本，同时也助力“一带一路”高质量发展，推动国际合作。

　　对于出海企业的意义

　　1. 资金流动便利

　　政策优化进一步简化了跨境贸易中的外汇结算程序，尤其是在资金结算费用和结算流程方面的改善。出海企业能够更加高效地管理资金流动，尤其是在跨境贸易和投资时减少中间环节，降低汇率波动带来的风险。

　　2.财务成本优化

　　政策放宽了服务贸易的代垫业务管理，允许企业在跨境交易中更加便捷地处理货物运输、仓储等相关费用。这一举措有效减少了传统外汇结算模式下的额外财务成本，降低了资金流转中的中介费用。

　　3. 合规性增强

　　随着外汇政策的放宽，国家在加强监管与风险防控方面做出了相应的提升。政策强调“实质重于形式”，确保企业在享受便利化政策的同时，也严格遵循外汇管理规定。这不仅保障了出海企业的资金安全，还降低了因合规问题引发的法律风险。

　　小结

　　此次外汇政策的调整，紧扣“十五五”规划提出的扩大对外开放目标，为中国企业在全球化竞争中提供了更为有力的支持。通过深化外汇管理改革，尤其是便利化跨境贸易结算，政策不仅简化了外贸企业的资金流转流程，还降低了运营成本，提升了整体资金使用效率。强化的合规监管和风险防控机制，也为市场提供了更稳定的预期。此举体现了中国在开放中优化外汇管理体系的决心，必将推动外贸和实体经济的高质量发展。

2024年6月，青岛某科技有限公司因违反《外汇管理条例》及《汇发[2014]37号文》有关规定，非法将外汇汇入境内，金额高达2883万美元。依据《外汇管理条例》第四十一条的规定，青岛市分局对其没收违法所得591元，并对其违法金额的10%(1863万元)处以罚款。

　　这一事件引起了广泛关注，也再次提醒个人在境外投资时，对外汇管理的合规性不可忽视。那么，37号文到底有哪些具体要求?哪些群体需要办理37号登记?

　　一、37号文概念

　　37号文全称为《国家外汇管理局关于境内居民通过特殊目的公司境外投融资及返程投资外汇管理有关问题的通知》(汇发[2014]37号)，由外汇管理局于2014年7月14日发布。

　　该文件的核心目的是规范境内居民个人通过特殊目的公司(SPV)进行境外投融资及返程投资的外汇流动。具体要求强调境外融资目的及其资金回流路径的合规性。实践中，只有通过VIE架构或红筹架构等境外上市公司，才有可能成功办理37号文所要求的外汇备案。

　　返程投资概念

　　返程投资是指境内居民直接或间接通过特殊目的公司对境内开展的直接投资活动，即通过新设、并购等方式在境内设立外商投资企业(WFOE)或项目，并取得所有权、控制权、经营管理权等权益的行为。

在实际中，普遍存在的境内个人通过设立离岸公司进行境外经营的模式，并不在37号文登记的适用范围内。目前，境内个人并不被允许直接将资金汇出用于设立特殊目的公司(SPV)。此类资金流动通常需要通过企业进行境外直接投资(ODI)备案来完成。由此可见，37号文的政策重点在于规范境外资金流入，并未鼓励或允许境内资本直接流出。

　　二、为什么要办理37号文?

　　01 合法合规的资金流动通道

　　办理37号文登记为境内居民提供了合法的路径，使其能够在境外设立投融资架构并持有境外股权，同时确保境外融资资金合法进入境内、境内企业利润向境外分红，以及个人境外收益合法调回境内。通过这一登记，避免了因资金流动不当而被认定为逃汇或非法跨境资本流动，确保了境内外资金的合规、透明流动。

　　02 防范外汇风险与资本外流

　　外汇管理局通过37号文的登记与审核机制，对跨境资金流动进行有效监控，帮助防范大规模的资本外流。外汇登记有助于政府掌握资金流向，确保资本不会用于非法目的(如洗钱等)，也避免因资金流失影响国家经济安全。

　　03 精准的政策调控与数据支持

　　外汇管理局通过登记制度获取详细的资金流动数据，为政策的调整提供依据。如果外汇流动出现异常，外汇管理部门可以根据这些数据及时调整外汇政策，优化国家经济结构，避免系统性风险。

　　04 保障资金安全与投资者利益

　　外汇登记制度保障境外投资者资金的安全，防止资金滥用、失踪或欺诈等情况的发生。通过登记与审批，能够有效防止非法资金的流入或非法资金用途的发生，确保投资者资金得到合法保护。

　　注意：

       未按照规定办理37号文登记进行境外投资或资本流动的，将依照《外汇管理条例》第三十九条、第四十一条、第四十八条处以处罚：

　　《中华人民共和国外汇管理条例》第三十九条：有违反规定将境内外汇转移境外，或者以欺骗手段将境内资本转移境外等逃汇行为的，由外汇管理机关责令限期调回外汇，处逃汇金额30%以下的罚款；情节严重的，处逃汇金额30%以上等值以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

　　《中华人民共和国外汇管理条例》第四十一条：违反规定将外汇汇入境内的，由外汇管理机关责令改正，处违法金额30%以下的罚款；情节严重的，处违法金额30%以上等值以下的罚款。

　　《中华人民共和国外汇管理条例》第四十八条：有下列情形之一的，由外汇管理机关责令改正，给予警告，对机构可以处30万元以下的罚款，对个人可以处5万元以下的罚款：

　　(一)未按照规定进行国际收支统计申报的；

　　(二)未按照规定报送财务会计报告、统计报表等资料的；

　　(三)未按照规定提交有效单证或者提交的单证不真实的；

　　(四)违反外汇账户管理规定的；

　　(五)违反外汇登记管理规定的；

　　(六)拒绝、阻碍外汇管理机关依法进行监督检查或者调查的。

　　三、哪些人需要办理37号文?

　　在境外融资上市架构中，所有在境外架构中持有股份的中国籍自然人都需要办理37号文登记保证外汇合规，主要包括三类：

　　企业创始人

　　其他中国籍自然人股东

　　已行权员工等个人主体

　　四、37号文流程及实操要点

　　01 37号文流程

　　1)成立境内权益公司

　　2)规划公司整体架构

　　3)设立境外特殊目的公司SPV

　　4)办理37号文初始登记

　　5)注册境内外商独资企业WOFE

　　6)境外融资

　　原则上，在特殊目的公司(SPV)设立之后就能够开启37号文登记的流程了，最晚得在“融资”环节(也就是境内外架构相连接的时候，例如设立外商独资企业(WFOE))之前把登记做完。

　　变更与注销登记：及时办理信息变更或注销登记，确保投资活动的动态合规性，如果初始登记时已选择了一个主要资产所在地银行办理，后续变更也应在同一家银行办理。

　　02 实操要点

　　SPV登记的前提条件

　　为了符合37号文登记要求，SPV登记需满足以下几个基本前提：

　　◦ 股权持有要求：登记的境内个人需直接或间接持有境内公司的股权。

　　◦ 融资需求：境内公司必须具备融资需求，并有能力获得境外融资。

　　◦ 返程投资要求：境外融资资金必须返程并实际用于境内公司。

　　境内个人出资方式

　　◦ 境内出资：境内个人以直接或间接持有的境内公司资产或权益出资。

　　◦ 境外出资：境内个人合法持有的境外资产或权益出资，包括股权、无形资产、现金等。

　　需要注意的是，目前不允许境内个人直接将资金汇出用于SPV设立(注册费用除外)。

　　境外融资返程时间要求

　　境外融资模式的返程时间通常较短，而境外上市模式的分成时间则较长，且受企业境外上市审核的影响，具有不确定性。根据外汇局要求，境内个人在办理SPV登记时需承诺返程时间。银行需要定期跟踪客户的返程情况，若未按承诺时间返程且无合理解释，应及时向外汇局报告；如融资失败，银行应协助客户注销SPV登记。

　　员工持股计划的外汇登记方式

　　◦ 集中登记模式：由其中一位员工集中办理外汇登记，并可委托一人进行行权。委托人与受托人之间应签订委托协议，明确各自的权责。

　　◦ 代理机构模式：由委托代理机构代为办理外汇登记。

　　五、总结

　　办理37号文是确保境外融资资金合法进入境内、境内企业利润合法向境外分红，以及个人境外收益合法调回境内的重要合规通道。通过办理37号文登记，可以避免因资金流动不当被认定为逃汇或非法跨境资本流动，从而避免遭受高额罚款及其他法律风险。

　　目前，境内个人并不被允许直接设立海外公司进行投资。对于资金的流出，ODI(境外直接投资)备案是境内企业合法将资金汇出境外进行投资的主要途径。因此，个人在境外投资时，必须确保资金流入或流出路径的合规性，避免触犯《外汇管理条例》相关规定。

编者按：我国税收征收管理采取以查账征收为原则、核定征收为例外的模式，主要理论和现实根源在于力求税务机关所征收的税款与企业的经济实质一致。核定征收作为一种简化征管方式，征管效率高，在特殊场景与行业中尤为适用，但也因核定征收引发出偷逃税案件。近年来，随着税收监管力度加大，事前核定征收被事后追溯调整的案例屡见不鲜，纳税人面临补缴税款、滞纳金甚至被定性偷税被处以罚款的风险。那么在哪些情形下核定资格可能会被否认，核定资格被否认后能够纳税人可以采取哪些措施维护自身合法权利，本文将作简要分析。

　　一、案例引入：核定资格被否认的多种情形

　　(一)案例一：合伙企业投资人因商业目的存疑被否认核定资格

2025年3月，自然人高某投资的合伙企业(有限合伙)在2020年存续期间被查实存在人为滥用核定征收政策避税的行为。其核心疑点在于：第一，该企业作为26名员工的持股平台，具备相当规模与建账能力，却未按规定设置账簿;第二，其业务实质仅为转让清晰的上市公司股权，完全不符合“账目混乱难以查账”的法定核定情形;第三，企业为适用核定征收，迁移至税收洼地并变更经营范围以套取核定资格，但既无实质经营，也无办公支出、员工薪酬等合理商业目的，在完成股权转让后便迅速注销。据此，税务机关认定其行为属于人为设置条件错误适用政策，要求其自查补税。

　　(二)案例二：因不符合核定征收法定情形被否认核定资格并定性偷税

　　2018年7月，某企业于取得主管税务机关下达的《税务事项通知书》，其企业所得税被核准按4%的应税所得率实行核定征收。然而，税务机关经查发现该企业2016至2019年期间的账册资料、会计核算始终健全，能准确核算利润且各年度财务数据具有连续性，其2016、2017及2019年均实行查账征收。据此，税务机关认为该企业仅在2018年不具备法定核定条件的情况下，通过隐瞒重大事实取得了核定资格。最终，税务机关撤销了其2018年的核定征收认定，追缴税款，并因其虚假申报的行为将之定性为偷税，并处4829万罚款。

　　(三)案例三：网红错误适用核定征收而被转为查账征收

　　网络主播张某在2021年至2023年期间，以其设立的个体工商户为主体与直播平台合作，累计取得收入1300万元。其所在的经济开发区为吸引税源，允许其按0.4%的征收率对上述收入核定征收个人所得税。然而，税务机关在后续监管中明确指出，根据国家针对网络直播行业的专门规定，相关主体必须采用查账征收方式，不得适用核定征收。张某所在地的区域性政策因与国家强制性规定相抵触而无效，其连续三年的核定征收申报被整体否定，面临被要求转为查账征收并补缴税款差额的风险。

　　二、在哪些情形下核定资格可能会被否认?

　　基于第一部分的典型案例，结合税收政策与征管实践，可将核定征收资格被否认的主要情形归纳为以下三类。

　　(一)不符合核定征收的法定情形，丧失核定征收基础

　　核定征收的适用具有严格的法定前提，《税收征管法》第三十五条明确了多种核定情形(如下表)。其中，较为常见的依据是第四款，即“虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的”。若纳税人实质上持续具备健全的会计核算能力，则核定征收的基础便不复存在。

　　如前述案例，税务机关通过调取并比对纳税人连续多个年度的财务资料，发现其账册健全、核算准确、各期数据勾稽关系清晰，从而证明其在核定年度完全具备查账能力。在这种情形下，税务机关有权追溯性地撤销其核定资格，并要求其按查账征收方式补缴税款差额。另外，纳税人在申请核定时，若隐瞒了其具备健全核算能力的事实，将成为税务机关认定其“虚假申报”并定性偷税的关键证据，进而面临补缴税款、滞纳金及罚款的风险。

　(二)缺乏合理商业目的，构成人为滥用

　　此情形核心在于纳税人并非因真实的管理困难而适用核定征收，而是将其作为一种税收筹划工具，人为构造不符合业务实质的核定条件。除《税收征收管理法》第三十五条外，税务机关在实践中亦常援引《个人所得税法》第八条及《企业所得税法》所体现的“实质重于形式”原则与一般反避税理念，强调税收征管必须反映经济活动的真实实质，否定缺乏合理商业目的的人为安排。

　　在审查过程中，税务机关重点围绕业务实质、组织形式与经营活动真实性展开判断。以高某合伙企业为例，该平台本身具备健全建账能力，业务内容清晰，却为套取核定征收待遇而变更经营范围且未开展任何实质经营，其目的为利用核定征收政策降低股权转让所得的税负。同时，税务机关亦会核查是否存在真实的办公场所、人员薪酬、水电支出等经营痕迹。若缺乏上述基本要素，即可认定为不具备实质经营活动的“空壳”架构。

　　一旦被认定为人为滥用税收政策，纳税人不仅将被撤销核定征收资格，其通过虚假申报获取税收利益的行为，还可能被进一步定性为偷税，从而面临所涉税款0.5倍至5倍的行政罚款。

　　(三)业务实质界定模糊：经营所得与劳务报酬的混淆

　　在税收实践中，经营所得与劳务报酬所得的边界模糊，已成为核定征收后续争议的高发领域。税务机关在后续管理中，有权对纳税人业务的经济实质进行重新审视与判定，从而可能推翻此前基于表面形式作出的认定。二者区分的核心在于经济活动的实质特征：

　　经营所得通常表现为有组织、持续性的营利活动，具备稳定的经营场所、资产投入、人员配置和成本支出，且经营者自负盈亏、承担商业风险。例如，设立固定场所、雇佣员工、长期对外提供服务的个体工商户，其所得更符合经营所得的实质。

　　劳务报酬所得则侧重于个人独立提供的劳务行为，通常具有项目性、临时性特征，劳务提供者主要依赖个人技能而非经营性资产，不承担经营风险，其收入与劳务完成度直接挂钩。

　　实践中，两类所得的界限往往难以简单划分。若税务机关经审查认定，纳税人实质上是“以独立身份承接具体劳务项目”，而非作为“持续经营的商事主体”开展活动，则可能否定其此前适用“经营所得”进行核定征收的待遇，转而要求其按“劳务报酬所得”重新确认收入并补缴相应税款。由于两类所得在计税方式、扣除标准及适用税率方面存在显著差异，此类调整往往导致纳税人实际税负大幅增加。

　　三、核定资格被否认后纳税人应当关注哪些申辩要点?

　　(一)围绕所得性质与税务机关进行积极沟通

　　若因所得性质而被否定核定征收资格的，纳税人可从经营所得与劳务报酬所得的差异层面去进行论证。核心论证应围绕以下几个方面展开：首先，出示个体工商户或个人独资企业的营业执照，证明其作为合法经营主体的法律地位。其次，通过客户合同、项目记录、宣传资料等，证明其以自身名义持续对外开展业务，而非临时性地接受某一单位的指令和管理。再次，提供场地租赁合同、设备采购凭证、雇员薪酬记录等，证明其投入了经营性资产并独立承担商业风险。最后，尽管可能不够完善，但仍应提供已有的银行流水、收付款记录等，以体现财务活动的独立性与连续性。

　　(二)事后补税计算方式：争取适用核定征收

　　事前核定资格被否定，不必然排除事后核定的适用。若纳税人实际情况符合《税收征管法》第三十五条第(二)项至第(六)项规定的情形(如账簿缺失、资料残缺等)，应主动主张税务机关在补税阶段采用核定征收方式计算应纳税额，以避免在无法提供完整成本凭证时，于查账征收下面临更为不利的后果。

　　(三)否认核定征收资格应当从实质层面判断

　　实践中，部分地方税务机关矫枉过正，对核定“一刀切”式否认，造成税企争议的产生。我们认为，对类似问题的处理应立足于事实与法律，同时考虑历史与行业特殊情况;对于按照相关规定应当适用核定征收的企业，不能仅考量其成本、账簿资料在形式上是否“健全”，而应当从实质层面判断其是否具有查账征收的客观基础，而非一刀切地对企业进行查账征收。例如，对于个体工商户、个人独资企业等不在《企业所得税税前扣除凭证管理办法》所调整范围内的主体而言，对其进行查账征收并要求其提供发票等支付凭证缺少法律依据，也不符合征管实际与历史惯例。

　　(四)对于已作出核定征收的事实认定，未经正当程序不应推翻

　　行政法上的信赖利益保护原则要求行政机关不得随意撤销或变更其已作出的生效行政决定。纳税人基于税务机关核准的核定征收方式，形成了稳定的纳税预期并据此安排经营活动。若纳税人是在未采取任何欺骗手段的情况下，基于对税务机关先前作出的生效核定决定的信赖而进行税务申报，则稽查局在未经过充分调查、取证并履行必要告知程序的情况下，不应轻易推翻前序生效行政决定，以维护税收执法的公信力与纳税人的稳定预期。

　　(五)因征税方式调整造成少缴税款不应认定偷税

　　因征税方式调整造成的少缴税款，是税收政策适用变化或税务机关认定改变的客观结果，而非纳税人实施偷税手段所致，不应定性为偷税。

　　首先，从行为及主观要件看，在因征税方式调整导致的少缴税款情形中：主观上，纳税人是基于对税务机关此前核准的征收方式(如核定征收)的信任，并按此方式进行申报，不存在欺骗、隐瞒的故意;行为上，纳税人并未实施《税收征管法》第六十三条第一款规定的偷税手段。其少缴税款是后续税务机关改变“核定征收”为“查账征收”这一前提性条件后产生的计算结果差异，而非通过违法手段直接减少应纳税额。

　　其次，从因果关系看，少缴税款的结果源于政策调整，而非纳税人的违法行为。偷税的认定要求“违法行为”与“少缴税款”之间存在直接因果关系。在本情形中，纳税人的申报行为本身是被允许的规则，其行为与结果之间不具备偷税所要求的因果链。

　　再次，如上所述，从信赖利益保护原则看，纳税人应得到公平对待。若事后不仅调整征收方式追缴税款，还将此期间的行为认定为偷税并处以罚款，则严重损害了纳税人的信赖利益，有违公平正义。

　　因此，对于因征税方式调整造成的少缴税款，正确的处理路径是由税务机关变更征收方式，并依法追缴税款差额。除非能同时证明纳税人在适用原核定征收方式时，就已存在《税收征管法》第六十三条所列举的欺诈性违法行为，否则，不应将其定性为“偷税”并施以罚款。

　　(六)超过追征期的税款不应再进行追缴

　　根据《国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复》(国税函[2009]326号)：税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税，其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神，一般为三年，特殊情况可以延长至五年。由此可以得出，网络主播若构成第六十四条第二款的情形但不存在偷、抗、骗、欠税行为时，税务机关追缴税款受到最长五年追征期的限制。我们认为，若纳税人存在错误适用核定征收政策被发现时超过五年，但不存在偷、抗、骗、欠税情形的，即使产生了不缴、少缴税款的结果，税务机关不应再向其进行追缴。

　　四、小结

　　实践中，税务机关侧重于对纳税人实质经营情况和持续合规状态的审查。当发现纳税人不符合法定的核定条件、缺乏合理商业目的等，已核准的核定征收资格便面临被调整的风险。对于纳税人而言，关键在于事前对自身业务实质与税法规定有清晰的认知，避免对核定征收形成依赖。若在事后面临资格被否的情况，则应系统性地从业务实质论证、税款计算方式、程序性权利等多个维度寻求合规解决路径，积极与税务机关沟通，依法维护自身合法权益。在税收监管手段不断完善的背景下，纳税人提升自身的财务规范性和税务合规水平，是应对潜在税务风险的根本保障。

企业在进行收入确认时要规避涉税风险，需要重点关注会计准则与税法规定的差异。

　　一、关注纳税义务与会计确认收入的时间差异

　　(一)会计确认收入

　　企业会计核算进行收入确认时，执行新收入准则的主要采用“五步法”，识别合同→识别履约义务→确定交易价格→分摊价格→确认收入，特别关注可变对价(如折扣、返利)的合理估计与限制条件。

　　如果不满足“五步法”的条件，即使商品已经发出，也不得确认收入。

　　(二)增值税处理与税会差异

　　增值税以“开具发票、收款、发货”三者孰早为原则，作为增值税纳税义务发生的时间点。

　　1、《增值税暂行条例》第十九条规定：“增值税纳税义务发生时间：(一)发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。......”

　　2、《增值税暂行条例实施细则》第三十八条规定：

      “条例第十九条第一款第(一)项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：

      (一)采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；

      (二)采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；

      (三)采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；

      (四)采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；

      (五)委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天；

      (六)销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天；

      (七)纳税人发生本细则第四条第(三)项至第(八)项所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。”

　　3、依据《国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告》(国家税务总局公告2011年第40号)，自2011年8月1日起，采取直接收款方式销售货物，已将货物移送对方并暂估销售收入入账，但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的，其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天。

　　4、常见的增值税与会计差异

　　(1)预售款开具发票产生增值税义务，实际发货会计确认收入不再确认增值税；

　　(2)货物发出时产生增值税纳税义务，会计按照“五步法”可能不满足收入确认标准；

　　(3)赊销和分期收款，按照合同约定收款时间产生增值税纳税义务，会计按照“五步法”在满足收入确认标准时一次性确认收入；

　　(4)满足国家税务总局公告2011年第40号规定的条件，会计核算暂估销售收入，增值税纳税义务暂不发生；

　　(5)代销货物发出180天产生增值税纳税义务，而会计不满足收入确认标准；

　　(6)发生增值税视同销售行为，但是会计核算不确认收入的；

　　(7)租赁服务按照合同约定收款时间产生增值税纳税义务，会计核算按照“权责发生制原则”分期确认收入。

　　(二)企业所得税处理与税会差异

　　企业所得税：遵循“权责发生制+实质重于形式”，避免提前确认未实现收入(如预收账款在未履约时不得计税)。

　　1、根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)第一条规定：

      “除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。

      (一)企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；3.收入的金额能够可靠地计量；4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

      (二)符合上款收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：1.销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。2.销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。3.销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。4.销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。......”

　　会计上要求"经济利益很可能流入企业"，而税法不考虑经营风险，即使经济利益未必能够流入也要确认收入。因此，即使会计上不满足收入确认标准，企业所得税也会产生纳税义务。

　　2、根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)第一条规定：

      “债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。”

　　企业在执行新收入准则时，对于可能发生的现金折扣、客户额外购买选择权、销售退回等，均需要合理估计，包括年终还需要重新估计。而企业所得税的应税收入确认，可能与会计确认在时间与金额上都存在差异。

　　3、以分期收款销售商品、生产商或经销商以融资租赁形式出售商品的，会计核算按照新收入准则的“五步法”在控制权发生转移后一次性确认收入，而税务方面按照合同约定收款时间产生纳税义务。

　　4、视同销售的差异。

　　二、关注税务与会计确认收入的金额差异

　　除税务与会计存在时间差异外，另外也可能存在金额上的差异。

　　比较典型的有：

　　1、企业在执行新收入准则时，对于可能发生的现金折扣、客户额外购买选择权、销售退回等，均需要合理估计，会计确认的收入金额，需要提前扣减这些可能发生的因素；而增值税和企业所得税均需要全额确认收入。

　　2、具有重大融资的销售、分期收款销售商品、生产商或经销商以融资租赁形式出售商品的，会计核算确认收入时需要考虑融资成分，而增值税和企业所得税在确认收入时不会考虑融资成分。

　　3、买一赠一等捆绑销售、商业折扣等，增值税方面需要满足发票开具的规定，否则全额确认销售额或视同销售；而会计核算与企业所得税方面，对发票开具没有限制，不需要视同销售，可以按扣减折扣的金额确认收入。

　　三、关注税率适用与税收优惠政策

　　在确认收入时，需要增值税是否免税，是否简易计税，以及该适用的税率或征收率，避免对税收政策理解错误，导致会计处理时少计或多计增值税。

　　对于税收优惠政策，通常情况下都是有比较严格的限制性条件，会计人员在收入确认时应做预防审查，如有不符的应及时予以补正，避免后续产生税务风险。

　　四、关注销售发票的开具

　　销售发票的正确开具，是避免税务风险的基本要求，也是享受税收优惠政策的前提。

　　首先要关注发票是否属于据实开具，包括购买方、货物或服务等内容、数量、金额等是否真实，否则就可能构成虚开发票。

　　其次，要关注发票开具应税项目、税率(征收率)是否正确。

　　第三，要关注发票开具是否符合规定，比如是否使用中文开具、栏目是否齐全等。

　　最后，也是最重要的，要坚决杜绝“不开发票就不确认收入，也不报税”的错误观念和做法。

　　五、应做好事前与事后控制

　　企业进入确认收入阶段，已经属于事中阶段，税务风险的预防与规避，应事前、事中、事后全环节覆盖，仅仅是事中规避是显然不够的。

　　(一)事前

　　1、合同条款标准化：对涉税条款明确标注，避免模糊表述；建立合同"财务-业务-法务"三方会审机制。

　　2、制定标准化手册：编制《收入确认操作手册》，统一全公司确认规则；建立"财务-运营-法务"三方会审机制，对新型业务模式提前制定确认规则。

　　3、系统固化：将确认规则嵌入ERP系统，实现自动预警和拦截不合规操作。

　　4、全员培训：强化业务人员税务合规意识，避免因不熟悉规则导致"无心之失"。

　　(二)事后

　　1、申报多重校验：建立 “录入 - 复核 - 终审” 三级岗，对税会差异台账、税会差异调整表、免税收入明细表等关键表单交叉核对。

　　2、定期内审：实施定期内部审计，重点检查收入确认合规性，比对财务账目、销售合同、银行流水、纳税申报表等，确保收入确认与纳税申报的准确性。

　　3、收集与收入相关的销售合同等，留档备查。

出口退税收汇是企业办理出口退税的重要环节，涉及税务合规、外汇管理及政策执行等多方面。下面来看看有哪些关键注意事项吧!

　　一、出口退税收汇的基本规定

　　(一)纳税人申报退(免)税的出口货物，应当在出口退(免)税申报期限截止之日前收汇。

　　未在规定期限内收汇，但符合《视同收汇原因及举证材料清单》所列原因的：

　　纳税人留存《出口货物收汇情况表》及举证材料，即可视同收汇。

　　因出口合同约定全部收汇最终日期在退免)税申报期截止之日后的，应当在合同约定收汇日期前完成收汇。

　　(二)出口退(免)税管理类别为四类的纳税人，在申报出口退(免)税时，应当向税务机关报送收汇材料。

　　纳税人在退(免)税申报期截止之日后申报出口货物退(免)税的，应当在申报退(免)税时报送收汇材料。

　　纳税人被税务机关发现收汇材料为虚假或冒用的，应自税务机关出具书面通知之日起24个月内，在申报出口退(免)税时报送收汇材料。

　　温馨提示

　　除上述情形外，纳税人申报出口退(免)税时，无需报送收汇材料，留存举证材料备查即可。税务机关按规定需要查验收汇情况的，纳税人应当按照税务机关要求报送收汇材料。

　　(三)纳税人申报退(免)税的出口货物，具有下列情形之一：

　　因出口合同约定全部收汇最终日期在退(免)税申报期截止之日后的，未在合同约定收汇日期前完成收汇；

　　未在规定期限内收汇，且不符合视同收汇规定；

　　未按本条规定留存收汇材料。

　　税务机关未办理出口退(免)税的，不得办理出口退(免)税。

　　已办理出口退(免)税的，应在发生相关情形的次月用负数申报冲减原退(免)税申报数据，当期退(免)税额不足冲减的，应补缴差额部分的税款

　　纳税人在《国家税务总局关于进一步便利出口退税办理 促进外贸平稳发展有关事项的公告》(国家税务总局公告2022年第9号)施行前已发生上述情形但尚未处理的出口货物，应当按照本项规定进行处理；纳税人已按规定处理的出口货物，待收齐收汇材料、退(免)税凭证及相关电子信息后，即可申报办理出口退(免)税。

　　二、视同收汇原因及举证材料清单

　　因国外商品市场行情变动的，提供有关商会出具的证明或有关交易所行情报价资料；由于客观原因无法提供的，提供进口商相关证明材料。

　　因出口商品质量原因的，提供进口商的有关函件和进口国商检机构的证明；由于客观原因无法提供进口国商检机构证明的，提供进口商的 检验报告等证明材料，或者货物、原材料生产商等第三方证明材料。

　　因动物及鲜活产品变质、腐烂、非正常死亡或损耗的，提供进口商的有关函件和进口国商检机构的证明；由于客观原因确实无法提供商检证明的，提供进口商相关证明材料、货物运输等第三方证明材料。

　　因自然灾害、战争等不可抗力因素的，提供报刊等新闻媒体的报道材料或中国驻进口国使领馆商务处出具的证明。

　　因进口商破产、关闭、解散的，提供以下任一资料：报刊等新闻媒体的报道材料、中国驻进口国使领馆商务处出具的证明、进口商所在地破产清算机构出具的证明、债权申报证明。

　　因进口国货币汇率变动的，提供报刊等新闻媒体刊登或人民银行公布的汇率资料。

　　因溢短装的，提供提单或其他正式货运单证等商业单证。

　　因出口合同约定全部收汇最终日期在申报退(免)税截止期限以后的，提供出口合同。

　　因无法收汇而取得出口信用保险赔款的，提供相关出口信用保险合同、保险理赔单据、赔款入账流水等资料。

　　因其他原因的，提供合理的佐证材料。

　　三、相关税务处理

　　(一)未按期收汇的处理

　　纳税人确实无法收汇且不符合视同收汇规定的出口货物，适用增值税免税政策。

　　(二)虚假收汇的处理

　　税务机关发现纳税人申报退(免)税的出口货物收汇材料为虚假或者冒用的，应当按照《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定进行处理，相应的出口货物适用增值税征税政策

　　政策依据

　　《国家税务总局关于进一步便利出口退税办理促进外贸平稳发展有关事项的公告》(国家税务总局公告2022年第9号)

　近期，旅游消费市场活力满满，旅游企业生意兴隆的同时，增值税应该怎么缴?今天，申税小微就为大家拆解旅游服务增值税差额计税的全流程操作，政策依据、发票开具、申报填写一次讲透，快收藏!

　　一、旅游服务增值税“差额计税”能省税!

　　旅游服务是个“大杂烩”，涵盖交通、游览、住宿、餐饮等多个环节。试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

　　举个例子：

　　A公司是旅游服务一般纳税人，2024年10月取得旅游收入53万元，其中支付住宿费12.36万、餐饮费5.15万、交通费3.09万、门票费11.2万。

　　则A公司不含税销售额为：(53 - 12.36 - 5.15 - 3.09 - 11.2) ÷ (1+6%) = 20万元。

　　划重点：扣除的款项必须取得合法有效凭证哦!无凭证费用不得扣除。

　　二、发票开具：这些“红线”别踩，差额开票看这里!

　　选择差额计税的纳税人注意了!向游客收取并支付的住宿费、餐饮费、交通费等费用，不得开具增值税专用发票，但可以开具普通发票。

　　那差额发票怎么开?以A公司为例(收入53万元，支付费用合计31.8万元)：

　　1、登录电子税务局，在发票开具模块依次点击“蓝字发票开具”→“立即开票”→“选择票种(普票)”→“差额征税—差额开票”；

2、选择购买方信息和项目名称；

　　3、录入含税销售额“530000”，选择扣除凭证类型，录入扣除金额“318000”，备注栏填“旅游服务差额征税：住宿费/餐饮费/交通费/门票费等”；

　　4、点击保存并继续，票面自动生成～

　　三、纳税申报：申报表填报“步步为营”!

　　申报时别慌，以A公司为例，填写《增值税及附加税费纳税申报表(一般纳税人适用)》时注意这些栏次：

　　旅游服务适用6%税率，数据填列在申报表附列资料(一)第5栏“一般计税方法计税”—“全部征税项目”—“6%税率”栏次；

　　开具增值税专用发票的不含税销售额“200000”填入第5栏第1列“开具增值税专用发票”—“销售额”，对应税额“12000”填入第2列“销项(应纳)税额”；

　　开具增值税普通发票的不含税销售额“300000”填入第5栏第3列“开具其他发票”—“销售额”，对应税额“18000”填入第4列“销项(应纳)税额”；

　　第12列“服务、不动产和无形资产扣除项目本期实际扣除金额”填入“318000”，第13列“扣除后—含税(免税)销售额”填入“212000”，第14列“扣除后—销项(应纳)税额”填入“12000”。

注意：已抵扣进项税额的支出不得重复扣除!

　　另外，小规模纳税人可以在增值税纳税申报表附列资料一《服务、不动产和无形资产》——“服务扣除项目”栏填写扣除额，按差额销售额适用小微企业优惠。

　　政策依据

　　1.《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)

　　2.《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》(国家税务总局公告2016年第23号)

2025年7月7日，国家税务总局发布了《关于优化企业所得税预缴纳税申报有关事项的公告》(国家税务总局公告2025年第17号)，对企业所得税预缴纳税申报表进行了修订，自2025年10月1日起施行。2025年10月起，新版《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》正式上线，申报表中在“优惠及附报事项有关信息”部分单独设置了“职工薪酬”项目，并明确要求发生相关事项的纳税人据实填报。税务机关据此可以将企业所得税申报中列支的职工薪酬，与个人所得税全员全额扣缴申报数据进行系统比对，一旦差异明显，即会形成预警并提示风险。

　　某单位在填报企业所得税预缴申报表时，就遇到这样的提示：系统显示“职工薪酬项目与个税扣缴申报记录不符”。实践中，有些企业内部对薪酬发放和个人所得税申报流程不够熟悉，便将所有工资发放、个人所得税代扣代缴以及社会保险费缴纳事项一并委托给劳务公司，由劳务公司以自身名义向企业的劳动者支付工资、代扣代缴个税、缴纳社保。这种情况下，企业所得税预缴申报表中职工薪酬全部记在企业账上，而工资薪金个税扣缴记录却无法体现在企业名下，二者出现较大差异，从而触发预警。代发工资情形下工资薪金个税的扣缴义务主体是谁呢?

　　一、代发工资情形下工资薪金个税的扣缴义务主体

　　根据《中华人民共和国个人所得税法》第九条的规定，个人所得税以所得人为纳税人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。国家税务总局发布的《个人所得税扣缴申报管理办法(试行)》进一步明确，向个人支付所得的单位或者个人应当依法办理全员全额扣缴申报。税务机关在实践中通常还结合《国家税务总局关于个人所得税偷税案件查处中有关问题的补充通知》(国税函发[1996]602号)的口径，即“对所得的支付对象和支付数额有决定权的单位或者个人”应认定为扣缴义务人。

　　实践中，一些单位误以为“只要是由人力资源公司或劳务派遣公司发工资，就由对方负责扣缴个税”，这种认识存在明显误区。在人力资源公司为某企业员工代发工资的情形下，只要企业对工资表和支付金额拥有实质决定权，则企业仍然是个人所得税的扣缴义务人，应在本企业名下办理全员全额扣缴申报，而不能以第三方名义替代，用工单位未依法扣缴个人所得税还有可能依照《税收征收管理法》第六十九条对其应扣未扣的税款处以百分之五十以上三倍以下的罚款的风险。

　　二、用人单位的社会保险责任无法通过代发代缴转移

　　《社会保险法》《劳动法》《劳动合同法》均明确，用人单位和劳动者应当依法参加社会保险并缴纳社会保险费，为职工办理参保登记并按时足额缴纳社会保险费是用人单位的法定义务，该义务不得通过与劳动者约定或与第三方签订协议而免除或转移。实践中，用人单位一旦与劳动者建立劳动关系，就应当以自身名义为劳动者缴纳社会保险，不应当允许出现存在劳动关系，却不以自身名义为劳动者缴纳社会保险的情况。

　　三、对用人单位的合规建议

　　基于上述法律规定和实践，用人单位在设计用工和薪酬支付模式时，应重点注意以下几点：

　　1.区分“代理操作”与“代为承担义务”。可以委托人力资源公司、第三方服务机构代为办理工资表制作、个税申报数据整理、社保申报系统操作等具体事务，但工资、社保和个税的法律责任主体仍应是与劳动者存在劳动关系的用人单位，工资发放账户、个税扣缴义务人和社保参保单位原则上应与劳动合同的用人单位主体保持一致。

　　2.对于劳务派遣和劳务外包，确保业务实质与合同形式一致。确有劳务派遣需求的，应与有资质的派遣单位签订劳务派遣协议，明确派遣单位为劳动用工主体并依法为派遣员工缴纳社保、代扣代缴个税;用工单位则在企业所得税中按合同约定将向派遣单位支付的费用作为劳务费列支。若派遣单位并未实际组织和管理劳动者，仅代发工资、代开发票，则相关安排极易被视为规避税负的工具，建议审慎使用。

　　3.提前自查“职工薪酬—个税—社保”三账一致性。在新版企业所得税预缴申报表启用后，税务机关通过申报系统即可实现企业所得税、个人所得税和社会保险费申报数据的交叉比对。用人单位应定期核对财务账面职工薪酬、个税扣缴申报记录和社保缴费基数是否匹配，对发现的差异及时调整补报或主动向主管税务机关说明情况，将风险控制在可管理范围内。

　　总之，所谓“单位之间代发工资代缴社保”，如果仅停留在技术层面的“代办”“代理”，在法律关系上保持劳动关系和税费义务主体的清晰划分，并不为法律法规所禁止;反之，若以代发工资为名，实质上混淆劳动关系主体、转移个税和社保义务或虚构劳务获取税收利益，则极易在税务稽查和劳动用工纠纷中暴露并引发连锁风险。用人单位在进行用工模式和税收筹划时，应当将合规底线前置，以规范为前提进行成本优化，而不是以逃避税负为目的“反推”业务模式。

之前总怕跨境出资的税务处理出问题，现在有了税务部门的明确答复，我们投资的步伐就能踏实往前迈了!”近日，海南省儋州市S公司财务负责人陈女士收到一份国家税务总局儋州市税务局送达的税收事先裁定文书，解决了困扰企业及境外投资者的税收问题。

　　据陈女士介绍，由于公司计划扩大经营规模，境外股东准备加大对公司的投资。然而，境外股东拟注入S公司的资本金，并非常规的货币资金，而是一笔特殊的债权——这笔债权不仅经过多次跨境转让，背后还有层层嵌套的跨境担保安排，从原始形成到最终作价出资，交易链条长、涉及环节多，其商业实质和税务属性很难直接判断。

　　让企业惊喜的是，儋州市税务局今年以来进一步优化大企业服务模式，将个性化服务与税收政策适用性相结合，推出税收事先裁定服务。“简单说，企业如果对即将进行的交易税务处理把握不准，可向税务部门申请裁定。基于税企互信原则，我们会对交易实质及政策适用情况给出清晰答复，从源头上帮助企业规避税务风险。”儋州市税务局大企业管理分局局长王高柳说。

　　企业管理层经研究后，决定向儋州市税务局提交税收事先裁定申请，希望获得“权威指南”。“万一政策适用错误，后续可能面临税务调整，资本注入进度也会‘卡壳’，这对我们扩大投资影响很大。”陈女士坦言。

　　面对这份复杂的裁定申请，儋州市税务局第一时间组建了由大企业管理分局、企业所得税科、国际税收管理科业务骨干共同参与的专项工作团队，从梳理交易脉络入手逐步拆解难题。“接到企业提交的资料后，我们先仔细梳理全部材料，结合债权形成的原始合同、每一次跨境转让协议、资金往来凭证、跨境担保文件等关键信息，逐步画出完整的资金流向和交易路径图，逐笔分析、验证交易的合理性和政策依据。”儋州市税务局大企业管理分局副局长王芸介绍。

　　在厘清交易链条后，儋州市税务局召开了专题研判会，和企业面对面沟通。儋州市税务局企业所得税科科长林荣介绍，这次专题研判会的主要目标，就是研判这笔出资的经济实质，究竟是不是境外股东通过划入资产的方式，完成对企业的资本性投入。跨境业务涉及多领域政策，多部门一起研判，有助于确保裁定合规性和可操作性。在此基础上，该局主动向上级税务机关请示政策口径，并专程对接外汇管理、商务等部门，确保企业后续执行顺畅、高效。

　　经过多轮严谨分析和综合研判，儋州市税务局最终作出裁定：该笔由境外股东投入的债权，可适用《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》(国家税务总局公告2014年第29号)相关规定。林荣进一步解释，该裁定事项的特殊之处在于，股东投入的是经过多次跨境转让且附带担保安排的债权。企业与股东拟在相关协议中明确约定该笔资产作为资本金，且会在会计处理上计入资本公积。因此，从交易实质来看，这笔债权是境外股东作价后投入企业的，用于增加资本公积，符合上述公告中“股东划入资产”的核心定义，满足“不计入企业收入总额，按公允价值确定计税基础”的适用条件。

　　“这一纸裁定让我们后续税务处理有了清晰方向，不用再担心未来出现争议，扩大投资的计划也能按节奏推进。”陈女士表示，拿到裁定后已第一时间与境外股东沟通，对方也对后续投资充满信心。对企业而言，税收事先裁定服务有效规避了境外投资者和企业的税务风险，增强了资本运作的确定性，是海南自贸港税收营商环境持续优化的生动体现。

　　“习近平总书记在三亚听取海南自贸港建设工作汇报时强调，‘要稳步扩大制度型开放，进一步提高贸易投资自由化便利化水平’，这为我们基层税务部门的工作指明了方向。”儋州市税务局党委书记、局长吴爱清表示，下一步，儋州市税务局将聚焦跨境资本流动中的税收服务需求，不断优化事先裁定工作流程、拓宽服务覆盖场景，以税收服务的“确定性”为海南自贸港建设注入更多“稳定性”，助力打造引领我国新时代对外开放的重要门户。

上海律协全新发布2025年新一批业务操作指引，由上海律协各专业研究委员会组织编制，以期为广大律师同行的执业提供宝贵参考。

　　其中，为更好地帮助承办律师以高职业素养和专业能力参与企业并购重组业务，上海律协财税与海关专业委员会特制定《律师办理居民企业并购重组业务涉税事项操作指引(2025)(试行)》。

　　值得注意的是，指引并非强制性或规范性规定，而是旨在实际执业中为律师提供指导和帮助。

律师办理居民企业并购重组业务涉税事项操作指引(2025)(试行)

　　目 录

　　第一章 总则

　　第一节 指引背景

　　第二节 指引目的

　　第三节 业务处理原则

　　第四节 指引适用环节

　　第五节 指引适用范围

　　第二章 并购重组涉税事项的处理概述

　　第一节 并购重组业务涉税事项的三个维度

　　第二节 并购重组业务的税收待遇

　　第三节 企业所得税一般性税务处理

　　第四节 企业所得税特殊性税务处理

　　第五节 综合运用

　　第三章 各并购重组交易形式的特殊性税务处理

　　第一节 资产收购的特殊性税务处理

　　第二节 股权收购的特殊性税务处理

　　第三节 企业合并的特殊性税务处理

　　第四节 企业分立的特殊性税务处理

　　第五节 资产划转的特殊性税务处理

　　第六节 债务重组的特殊性税务处理

　　第七节 其他交易形式的特殊性税务处理

　　第四章 其他税种的并购重组税收优惠政策

　　第五章 附则

第五章 附 则

　　第一百一十五条 本指引由上海律协财税与海关专业委员会起草，并非强制性或规范性规定，仅供本市律师执业参考。

　　第一百一十六条 本指引如与新的法律、法规、规章、司法解释及规范性文件相抵触的，应以新颁布的法律、法规、规章、司法解释及规范性文件为准。

第四章 其他税种的并购重组税收优惠政策

　　第一百零六条 增值税的税收优惠政策请参照：

　　《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件2“营业税改征增值税试点有关事项的规定”

　　《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)

　　《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2013年第66号)

　　第一百零七条 承办律师应当注意可以适用增值税不征税政策的核心要求是与资产相关联的债权、负债、劳动力一并转让。但上述第一百零六条相关政策文件仅列举了合并、分立、出售、置换四种交易形式和货物、土地使用权、不动产三种资产类别。对于四种交易形式和三种资产类别之外的情形(如无形资产、金融资产的划转等)能否适用该政策，可能不同地域/层级的税务机关会有不同的理解，承办律师需要就该问题与属地税务机关密切沟通。

　　如果划转的无形资产属于财税[2016]36号文附件3所指的“技术转让”的，承办律师可以与属地税务主管机关沟通申请适用技术转让、技术开发免征增值税的相关政策。

　　第一百零八条 承办律师应当熟知，适用增值税不征税政策时，会因增值税链条断裂而出现税负转嫁现象。如果是非关联方交易且委托人是受让方的，承办律师应当提示客户该税收转嫁风险;如果是同时适用划转特殊性税务处理政策的，因交易双方是100%股权控制，从双方整体增值税税负看销项和进项相抵实际上不产生外增值税税负，是否适用该增值税政策，由客户在综合考量现金流、留抵退税情况等因素后综合选择决定。

　　第一百零九条 土地增值税的税收优惠政策请参照：

　　《财政部 税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》(财政部 税务总局公告2023年第51号)

　　第一百一十条 土地增值税的并购重组税收优惠待遇主要体现在合并、分立和非货币性资产投资三种交易形式中。

　　非货币性投资情形下适用土地增值税暂不征收政策的核心要求是改制重组时以国有土地、房屋进行投资的行为。承办律师应当注意实践中可能会遇到属地税务主管机关对于“改制重组”的理解差异，认为只有在改制重组时才可适用该政策，对于一般性的非货币性资产投资是否能够纳入“改制重组”大范畴，需要承办律师与属地税务主管机关保持密切沟通。

　　合并情形下适用土地增值税暂不征收政策的核心要求是投资主体存续，即原企业出资人必须存在于改制重组后的企业，出资人的出资比例可以发生变动。

　　分立情形下适用土地增值税暂不征收政策的核心要求是投资主体相同，即企业改制重组前后出资人不发生变动，但出资人比例可以发生变动。

　　第一百一十一条 承办律师需要注意，因划转并不在上述可以适用土地增值税暂不征收的规定范围内，所以需要依法依规缴纳土地增值税。但承办律师可以在符合合理商业目的和不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的的前提下，建议客户采取非货币性资产投资或者母公司取得子公司100%股权支付的形式向主管税务机关申请适用暂不征收土地增值税的政策。

　　第一百一十二条 在处理土地增值税问题时，当涉及资产收购和股权收购交易路径人为临时变换时，承办律师应当严格审查是否具有合理商业目的，并提示客户该行为可能会被认定为以免除或延迟缴纳土地增值税为目的的行为，存在被认定为“行为实质是房地产交易行为”而被要求补缴土地增值税税款的可能性。此外，如果受让方为委托人，应当提示客户这一变换过程蕴含的土地增值税转嫁风险。

　　第一百一十三条 契税的税收优惠政策请参照：

　　《财政部 税务总局关于继续实施企业、事业单位改制重组有关契税政策的公告》(财政部 税务总局公告2023年第49号)

　　第一百一十四条 印花税的税收优惠政策请参照：

　　《财政部 国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》(财税[2003]183号)

随着全球化进程加快，越来越多中国公民选择海外工作、生活或投资。但在近期的境外收入境内申报的检查中，不少长期居住在境外的纳税人也接到了在境内申报境外所得的通知。

　　对此，大家表示非常疑惑，我并没有在中国境内居住，为什么还要对我的境外收入征税?又该如何解决这一问题呢?

　　本文结合中国税法规定与国际税收实践，解析税收居民和纳税义务判定逻辑，并探讨如何通过税收协定规范税务安排。

　　一、税收居民身份的常见误区

　　误区1：国籍/居留身份≠税收居民身份

　　中国税法对纳税义务的界定以“税收居民身份”为基础。根据《中华人民共和国个人所得税法(2018修正)》及《中华人民共和国个人所得税法实施条例》(中华人民共和国国务院令第707号)，中国居民个人需就全球所得(包括来源于中国境内和境外)缴纳个人所得税。这里的居民个人，指税收居民，而非国籍或永久居留权角度的居民。

　　误区2：未住满183天≠非中国税收居民

　　根据个人所得税法的规定，在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人，为居民个人。

　　对于此项规定，我们往往更加关注183天的要求，从而忽略了其前提：183天的居住时间要求是针对在中国境内无住所的情况而言的。而判定标准中，还有很重要的一点，即：在中国境内有住所。只要属于在中国境内有住所的情况，那么无需判定在中国境内是否住满183天的条件。住所的判定标准详见“误区3：不居住≠无住所”。

　　误区3：不居住≠无住所

　　个人所得税法中的在中国境内“有住所”，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住。也就是说，对于住所标准的判定，通常需要从户籍、家庭和经济关系等角度综合判断，并非简单地根据物理角度是否在中国境内居住而判定，即使长期居住在境外，仍有可能因户籍(如未注销中国户口)、家庭(主要家庭成员均生活在国内)、经济利益关系(如主要资产、收入来源)等因素构成在中国境内的习惯性居住，从而被认定为中国税收居民。

　　这种情况下，还有可能按照境外居住地的税法规定被认定为当地的税收居民。若同时符合境内外的税收居民认定条件，则需要根据税收协定/安排中的加比规则确定其税收居民归属，详见下文第三部分“若同时符合境内外税收居民身份条件，该如何确定税收居民身份归属”。

　　误区4：住满183天≠全球收入交税

　　如果构成中国税法规定中的无住所个人，此时，若在中国境内居住超过183天，并不一定需要就全球所得在中国交税。根据个人所得税法实施条例中的相关规定，在中国境内无住所的个人，在中国境内居住累计满183天，若其境内居住时间连续不满六年，经向主管税务机关备案，其来源于中国境外且由境外单位或者个人支付的所得，也是可以免予缴纳个人所得税的。

　　需要特别注意：该免税优惠须经税务机关备案方可享受。由于涉及复杂的跨境税务规则适用，实务中，备案过程也较为复杂，如涉及此类情况，建议联系专业律师协助处理，以确保符合税务征管要求。

　　对于在境内居住时间是否“连续满六年”的判断，根据《财政部 税务总局关于在中国境内无住所的个人居住时间判定标准的公告》规定，“此前六年，是指该纳税年度的前一年至前六年的连续六个年度，此前六年的起始年度自2019年(含)以后年度开始计算。”即：无住所个人在中国境内的居住时间是否连续满六年是自2019年(含)以后年度开始计算，2018年(含)之前已经居住的年度一律“清零”，不计算在内。也就是说，在2024年(含)之前，所有无住所个人在境内居住时间都不满六年。

　　此外，根据《财政部税政司 税务总局所得税司 税务总局国际税务司负责人就个人所得税183天居住时间判定标准答记者问》中的解释，若在任一年度中，有一次离境超过30天的，就可以重新计算在中国境内连续居住年限。

　　举例来说，假设M先生为在中国境内无住所个人，M先生自2017年起每年在中国境内的居住时间均满183天，如果从2017年开始计算，2022年为M先生实际在中国境内连续居住满六年的年度，但是由于2018年之前的年限一律“清零”，自2019年开始计算。假设在2019年至2024年期间，M先生在境内居住累计满183天的年度连续不满六年，则经向主管税务机关备案，其取得的来源于中国境外且由境外单位或者个人支付的所得，可免于缴纳个人所得税。假设2024年，M先生有单次离境超过30天的情形(如2024年2月1日至3月15日)，其在中国境内居住累计满183天的连续年限就会清零，自M先生下一次在中国境内居住满183天的年度起重新起算。

　　二、若同时符合境内外税收居民身份条件，会被重复征税吗?该如何避免?

　　为避免跨境人士取得多国、多地区收入而产生双重征税的问题，无论是国内税法还是双边税收协定/安排，都对此制定了一定的规则。例如：

　　境外已纳税额

　　根据《中华人民共和国个人所得税法》及《财政部 税务总局关于境外所得有关个人所得税政策的公告》(2020年第3号)，居民个人在一个纳税年度内来源于中国境外的所得，依照所得来源国家(地区)税收法律规定在中国境外已缴纳的所得税税额允许在抵免限额内从其该纳税年度应纳税额中抵免。由此，在一定程度上避免了境内外双重征税问题。

股息收入

　　通常情况下，境外个人从境内企业取得的股息，需按20%税率缴纳个人所得税。但通过税收协定/安排的约定，可降低在支付地的纳税义务。

　　例如，根据中国内地和香港的税收安排，股息受益所有人是另一方的居民，如果受益所有人是直接拥有支付股息公司至少25%资本的公司，则所征税款为股息总额的5%；在其它情况下，所征税款为股息总额的10%。从而降低了股息支付地征税适用的税率。

　　需要注意的是，若中国税收居民从中国境外取得股息收入，根据《关于境外所得有关个人所得税政策的公告》(2020年第3号)，居民个人来源于中国境外的利息、股息、红利所得，不与境内所得合并，应当分别单独计算应纳税额。

　　同时，纳税人在境外已缴纳的个人所得税税额，能提供境外税务机关填发的完税凭证原件的，准予按照税法及其实施条例的规定从应纳税额中抵扣。也就是说，并非在境外缴纳后就无需在境内交税，而是在境内计算应纳税额时，境外已缴纳部分可依法进行抵免。

　　抵免方式为：(1)如果境外实际缴纳税额低于按中国税法计算出的应纳税额，则需在中国境内补缴差额部分；(2)若境外实际缴纳税额高于按中国税法计算出的应纳税额，超过部分不能在本年度应纳税额中抵扣，但可以在以后五个纳税年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

　　三、若同时符合境内外税收居民身份条件，该如何确定税收居民身份归属

　　基于上述规定，对于取得境外身份并长期在境外居住的个人来说，很有可能在境内外均构成所在国家/地区的税收居民。当个人同时符合中国境内与境外税收居民身份认定条件时，需依据双边税收协定(或安排)中的加比规则(Tie-breaker Rules)确定其税收居民归属，具体判定逻辑如下：

　　永久性住所：包括任何形式的住所；

　　重要利益中心：与其个人和经济关系更密切的所在国，通常参考个人家庭和社会关系、管理财产所在地等因素；

　　习惯性居处：通常需要考虑在双方永久性住所的停留时间等；

　　国籍：如果通过上述标准无法判断，则往往会参照国籍进行判定；

　　协商：如果上述标准仍无法确定身份，则需要由双方主管税局按规定程序协商解决。

　　由于加比规则的适用判定具有较强专业性，需结合永久性住所、经济利益关联、实际居住情形等多维度因素综合分析，建议在专业机构的支持下开展判定工作。

　　对于跨境税务规划而言，可通过合理安排居住时间、经济利益中心布局等方式优化加比规则的适用场景，但需注意：境外永久居留身份或国籍并非法定税收居民身份的唯一判定依据，仍需根据居住时长、经济联系紧密程度等实质要件，结合中国及境外税收居民身份认定规则进行综合判定，避免仅以形式身份认定忽视实质纳税义务。

　　四、税收居民身份证明

　　从上述规定中可以看出，无论是中国税法的规定还是双边税收协定/安排的要求，对于税收居民身份的判定、纳税义务的确定以及境内外规定的适用，都不是简单通过永居身份或居住天数就可以准确判断的。在正确进行判定的基础上，可能还需要提供一定的资料向税务机关证明政策的适用。

　　例如，上文中提到的工资薪金收入或股息收入等税收协定中规定的优惠，实务中，其享受的前提可能还需要向主管税务机关进行备案，并可能需要提供境外税收居民身份证明。同样，对于中国税收居民，在境外进行相关税务申报时，境外往往也需要提供《中国税收居民身份证明》。

　　在这一复杂的判定和资料提交、申请的过程中，往往需要专业服务机构的专业律师、专业税务师予以协助和判定。通常包括：

　　(一)税收居民身份评估

　　1.多维度分析：结合户籍、居住情况、资产分布、家庭关系等，判断是否构成中国税收居民；

　　2.境外身份匹配：评估是否符合境外国家/地区的税收居民条件。

　　(二)双重居民身份协调

　　1.协定适用申请：协助准备资料(如境外居留证明、收入来源证明)，向中外税务机关申请适用税收协定；

　　2.冲突解决谈判：协助与税务机关沟通，解决身份认定争议。

　　(三)跨境税务规划

　　1.资产结构合理规划：通过更加合规的资产配置方式，对资产和收益进行合理规划和安排；

　　2.纳税申报合规支持：结合境内外身份情况，对境内外收入进行专业分析和判定，准确确定纳税义务。

　　五、结语

　　境外居住期间的境外收入是否需向中国交税，本质是居民身份判定与税收协定适用的综合问题。需要合规进行身份规划并合理安排境内外的居住时间、资产结构，并充分、准确地适用境内外税法规定和税收协定/安排，在确保合规履行纳税义务的同时，在跨境经济活动中优化税务成本。随着全球税务监管趋严，提前规划税收居民身份与资产结构，将成为高净值人群财富管理的必修课。

　　感谢团队实习生李文瑄对本文的付出。

案例：

　　A公司于2025年1月7日从B公司购进一批原材料，取得的增值税专用发票上注明的价款为300000元，增值税税额为39000元。按照购销合同规定，A公司应于2025年8月1日前向B公司支付款项。但由于A公司发生财务困难，一直没能支付款项。在2025年11月10日，经双方协商进行债务重组，债务重组协议规定，B公司同意少收取A公司50000元，剩余289000元款项于签订债务重组协议之日一次付清。

　　那么，A公司已抵扣的进项税额由于债务重组，是否还要计算分离出来少支付的进项税额，并做进项税额转出呢?

　　分析：

　　《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

　　(一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产；

　　(二)非正常损失的购进货物，以及相关的劳务和交通运输服务；

　　(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物(不包括固定资产)、劳务和交通运输服务；

　　(四)国务院规定的其他项目。

　　《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

　　(一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产。

　　纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

　　(二)非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

　　(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物(不包括固定资产)、加工修理修配劳务和交通运输服务。

　　(四)非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

　　(五)非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

　　纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

　　(六)购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

　　(七)财政部和国家税务总局规定的其他情形。

　　本条第(四)项、第(五)项所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

　　从上面增值税暂行条例和财税〔2016〕36号文件规定的进项税额不允许抵扣的具体项目看，并没有规定因为债务重组，少支付的进项税额不允许抵扣这一项目。但这两个文件都有一个兜底的规定，即国务院规定的其他项目，也就是财政部和国家税务总局规定的其他不允许抵扣的情形。而到目前为止，财政部和国家税务总局并没有下发因为债务重组，少支付的进项税额不允许抵扣的文件。因此，债务重组，少支付的进项税额可以抵扣，无需进行转出。

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少支付货款的进项税是否需要做转出?

　　有财税会员企业的财务人员咨询这样一个问题：公司向供应商采购原材料，合同约定结算方式为银行承兑汇票，后来经过双方协商公司以现金支付货款。

　　因提前支付了现金，故扣除供应商1%材料款，供应商同意公司少付款但增值税专用发票金额不变，那么公司少支付的款项对应的进项税额是否需要转出?

　　下面我们结合相关的规定来分析一下。

　　1、中华人民共和国增值税暂行条例

　　第十条　下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

　　(一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产；

　　(二)非正常损失的购进货物，以及相关的劳务和交通运输服务；

　　(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物(不包括固定资产)、劳务和交通运输服务；

　　(四)国务院规定的其他项目。

　　2、财税[2016]36号附件1

　　第二十七条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

　　(一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产。

　　纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

　　(二)非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

　　(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物(不包括固定资产)、加工修理修配劳务和交通运输服务。

　　(四)非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

　　(五)非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

　　(六)购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

　　(七)财政部和国家税务总局规定的其他情形。

　　本条第(四)项、第(五)项所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

　　对于财税会员咨询的问题，属于正常采购业务少付款，不属于上述政策规定中不得抵扣的情形。

　　在正常采购中即使采购方最终并未支付相应款项，因销售方开具增值税专用发票时，已经申报缴纳增值税，所以购入方可按规定进行进项税额抵扣，无需做进项税额转出。

　　本文来源：正保会计网校  作者：顾老师(正保会计网校答疑专家)

债务重组中债务豁免是否影响进项税抵扣

来源：德信致诚财税      2025-11-04

　　甲公司从乙公司采购了一批货，货值1000万元，取得进项税130万元，后因甲公司出现财务危机，双方达成协议，由甲公司以1000万现金清偿，减免130万元。甲公司是否需要做进项税转出。

　　部分税务机关对同类问题的回复是购买方无需再支付货款，就不存在“支付”或“负担”增值税额的问题，所以，应当将该项购进货物的进项税额从当期的进项税额中扣减，也就是要进行进项税额转出。

　　我们认为，债务重组债务豁免不影响进项税抵扣。核心逻辑是甲公司和乙公司的购销活动和乙公司对甲公司的债务豁免是两个有联系，但彼此独立的法律关系。上述两个行为是一对相互独立的法律关系，不能合并成一个业务处理。除此之外,还有如下原因：

　　一是政策方面，债务减免不属于法定进项转出情形。《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条明确列举了进项税额不得抵扣的情形，包括：用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务；非正常损失的购进货物及相关劳务；国务院规定的其他项目。《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号附件1)第二十七条不得抵扣进项税额的范围与《增值税暂行条例》第十条一致。债务减免不在此列，因其属于债权人对债务本金的独立让步，而非货物用途变更或损失。

　　二是业务实质，债务重组与销售折让的本质区别。销售折让需冲减进项税额(依据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十一条)，因其直接调整原交易价格。债务重组减免是因债务人财务困难产生的独立让步，不改变原交易价格和计税基础。债权人(乙公司)已就原交易全额申报销项税额，甲公司取得的进项税额仍合规。

　　三是未付款不影响抵扣权。《中华人民共和国增值税暂行条例》(国务院令第538号)第八条纳税人购进货物、劳务、服务、无形资产、不动产支付或者负担的增值税额，为进项税额。《营业税改征增值税试点实施办法》(财税[2016]36号附件1)第二十四条进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。《中华人民共和国增值税法》第十六条进项税额，是指纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产支付或者负担的增值税税额。进项税额是指纳税人购进货物、服务等支付或者负担的增值税额。在这里的支付或者负担包括支付和承担债务，未付款前购买方负有支付义务，承担了相关债务。因此并不会因为未付款而影响抵扣。至于债务重组是后续独立事件，减免发生在原交易完成后，不影响前期抵扣合法性。

　　四是债务重组不构成返还资金。《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》(国税发[2004]136号)规定，对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。但该文件针对与销售量挂钩的返利，而债务重组是债权人对债务的豁免，与商品销售量、销售额无关。

　　五是增值税链条完整性。若强制转出进项税，将导致重复征税，破坏抵扣链条。本例中甲公司需就减免金额补缴增值税(130×13%/113%≈14.96万元)，但乙公司未冲减销项税额，国家整体多收税款。原交易中乙公司已按1130万元(含130万增值税)申报销项税，甲公司抵扣后链条完整。转出进项税将导致抵扣链条断裂。

　　综上，债务重组债务豁免不影响进项税抵扣。本例中甲公司不需要做进项税转出。